Организация налогового контроля трансфертных цен в Российской Федерации

Размещено на http://www.allbest.ru/

Федеральное государственное образовательное бюджетное учреждение

высшего образования

«Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации»

Кафедра

Налоги и налогообложение

Реферат

на тему

«Организация налогового контроля трансфертных цен в Российской Федерации»

Москва 2016



Введение

Тенденции глобализации экономической деятельности и увеличение объемов сделок международных корпораций привели к тому, что налоговый аспект применения трансфертного ценообразования является важным и актуальным.

Компании используют сложившуюся в мировой экономике ситуацию, чтобы как можно эффективнее построить свой бизнес и заработать максимально возможную прибыль. Расширение деятельности большинства компаний позволяет им применять различные инструменты минимизации налогообложения, в том числе и использование компаниями трансфертных цен. Путем установления специальных цен на товары, работы и услуги налогоплательщики имеют возможность влиять на величину налоговых обязательств, подлежащих уплате в бюджет, поэтому пресечение практики применения компаниями трансфертных цен в целях минимизации налоговой нагрузки является приоритетной задачей для налоговых органов.

Применение регулирования трансфертного ценообразования используется для минимизации налогообложения, поскольку, если компания, получающая прибыль, пользуется теми или иными налоговыми льготами, общая нагрузка на холдинг снижается. Кроме этого компании оптимизируют свои налоговые платежи посредством совершения контролируемых сделок.

С развитием трансфертного ценообразования развивалось и законодательство, его регулирующее. До недавнего времени в Российской Федерации регулирование трансфертного ценообразования осуществлялось ст. 40 и 20 Налогового кодекса РФ, часть положений которых с принятием нового Федерального закона№227-ФЗ утратили юридическую силу.

В настоящее время правовой основой налогового администрирования трансфертного ценообразования является Федеральный закон от 18.07.2011 №227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения», (далее - закон №227-ФЗ)который вступил в силу с 1 января 2012 г.

Закон №227-ФЗ уточняет круг лиц, признаваемых взаимозависимыми лицами по закону, определяет перечень контролируемых сделок, уточняет общие положения о ценах и налогообложении и устанавливает перечень методов, используемых при определении соответствия цен, примененных в сделках, рыночным ценам для целей налогообложения. Положение Закона №227-ФЗ распространяется на сделки с товарами (работами, услугами), а также на сделки с иными объектами гражданских прав (имущественными правами и пр.). Таким образом, в настоящее время действуют новые правила налогового контроля за применением цен со сделками, а Закон №227-ФЗ изменяет порядок налогового администрирования в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами и приравненных к ним сделок (контролируемые сделки).

трансфертный штрафной санкция налогоплательщик



1. Трансфертное ценообразование: понятие, причины возникновения

Актуальность вопроса о контроле в области трансфертного ценообразования объясняется фискальным значением этого направления контрольной деятельности. Проверяя соответствие цен товаров конкретному среднерыночному уровню, налоговые органы добиваются цели выявления заниженных или завышенных цен, применяемых налогоплательщиками для уменьшения налоговых выплат.

В силу отсутствие определенных законодательных правил данное направление контрольной организации государства может сильно влиять на инвестиционный климат в стране, в следствие того, что ни одна организация, ведущая предпринимательскую деятельность, не может с уверенностью предъявлять свои услуги, что ее цены дельнейшем не будут оспорены налоговыми органами.

Трансфертное ценообразование - это цена, по которой реализуются товары, работы, услуги взаимозависимыми компаниям - внутрифирменная цена, отличная от рыночных, цен. Такие цены позволяют перераспределять общую прибыль компании между отдельными подразделениями, филиалами корпораций и зачастую используются для минимизации налогов. Так, с помощью трансфертного ценообразования прибыль распределяется в пользу компаний, находящихся в регионе или в государствах с минимальными ставками налога, а убыток - в компании, осуществляющей деятельность в регионе с более высоким уровнем налогообложения. Кроме того, такой способ минимизации налогов, приводит к выводу капитала заграницу. К примеру: товар по заниженной цене реализуется в оффшорной компании, которая в свою очередь осуществляет продажу по рыночным ценам).

В связи с вышеизложенным, трансфертное ценообразование является объектом пристального внимание со стороны контролирующих органов во всех странах мира.

Уменьшение налогового бремени в отношении группы компаний - это причина возникновения трансфертных цен, а следствие, дополнительная и субъективная возможность их использования. Объективная причина возникновения трансфертных цен связана с достижением деловой цели: создание групп компаний в процессе международного или функционального структурирования бизнеса.

Компании внутри группы неизбежно взаимодействуют, заключают между собой сделки. Например, компания - производитель заключает сделки с дистрибьюторами продукции, входящими в фирменную торговую сеть, или головная компания заключает со своими дочерними компаниями сделки о представлении услуг по управлению. Вызванные потребностью делового оборота, эти сделки могут попутно преследовать цель налоговой экономии. Такая цель может и отсутствовать. Тем не менее цена будет трансфертной, и она вызовет повышенное внимание налоговых органов.

Финансовый контроль в данной сфере налоговых отношений может быть реализован во всех трех известных формах: Подробнее о формах финансового контроля см.: Е.Ю. Грачева, Г.П. Толстопятенко, Е.А.Рыжова. финансовый контроль. - М.,Камерон, 2004. - С. 130.

- предварительный контроль, а это - предварительное раскрытие налогоплательщиком информации, получение от налогового органа решение о налоговых последствиях предстоящей сделки;

- текущий контроль - внутрихозяйственный, мониторинг цен и их привидение к рыночному уровню для определения налоговых обязательств;

- последующий контроль - проверка налоговым органом соответствия трансфертных цен уровню рыночных цен.

В России предварительный контроль над трансфертными ценами не предусмотрен, текущий не является обязательным и только последующий контроль применяется на практике. Тем самым отрицательные результаты не заметны, и контроль сводится к избирательному воздействию на отдельных налогоплательщиков с плохо скрываемой планом вносить вклад в бюджет, а не действовать законно.

1.1 Штрафные санкции в отношении налогоплательщика при совершении контролируемых сделок

Действующая норма пункта 1 ст. 40 НК РФ содержит ловушку для налогоплательщика. Исчисляя сумму налогов на основании фактических цен, налогоплательщик действует правомерно, т.к. цена считается рыночной до тех пор, пока по результатам проверки не установлено иное. В отличие от зарубежного законодательства, Налоговый кодекс РФ не предписывает налогоплательщику пересчитывать трансфертные цены для целей исчисления налоговых выплат. Даже произведя такое действие добровольно, налогоплательщик не застрахован от неприятностей, если налоговый орган использует другой источник информации или иначе определит рынок товара.

При этом налогоплательщик рискует суммой недоимки и пени, которые будут уплачены в случае, если примененная цена будет признана не соответствующей уровню рыночных цен.

Если в ходе проведения налоговой проверки налоговый орган обнаружил факты совершения контролируемых сделок, сведения о которых не были представлены налогоплательщиком, то он самостоятельно извещает ФНС России о факте выявления контролируемых сделок и направляет полученные им сведения о таких сделках. При этом налогоплательщик, в случае, если он в установленный срок не представил в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, совершенных в календарном году или представил в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащие недостоверные сведения, то данное нарушение влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей.

Неуплата или неполная уплата налогоплательщиком сумм налога в результате применения в целях налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, влечет за собой взыскание штрафа в размере 40% от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб. Данная налоговая санкция, не применяется при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды 2012-2013гг. Санкция в размере 40% будет применяться только при вынесении решений о доначислении налогов за налоговые периоды, начавшиеся в 2017 г. При этом штрафы по результатам корректировок не будут взиматься в отношении периодов до 2014 г., штраф в размере 20% будет взиматься в 2014 - 2016 гг.

Главная задача налогового администрирования трансфертного ценообразования - это установление новых правил регулирования вопросов ценообразования для целей налогообложения в соответствии с международными принципами. Федеральный закон №227-ФЗ в отношении налогового контроля сделок, заключаемых между взаимозависимыми лицами, расширяет подход к определению взаимозависимых лиц, определяет общие принципы налогообложения сделок между взаимозависимыми лицами, вводит новое понятие «контролируемая сделка", кардинально изменяет налоговый контроль по сделкам между взаимозависимыми лицами, а для крупнейших налогоплательщиков предусматривает возможность заключения с налоговыми органами соглашения о ценообразовании, которое даст гарантии и защитит интересы обеих сторон.

Поскольку на сегодняшний день к наиболее острым проблемам налогового администрирования относится создание налогоплательщиками различного рода схем минимизации налогообложения, то вопросы трансфертного ценообразования и проблема занижения налоговых обязательств компаний перед бюджетной системой РФ в результате применения трансфертного ценообразования, приобретают актуальность и требуют решения.

В 2014 году замедление, начавшееся в российской экономике, продолжается, экономическая ситуация ухудшилось по сравнению с предыдущим годом. Рост ВВП в 1 квартале 2014 г (к первому кварталу 2013) составил по оценке Минэкономразвития России 0,8%, инвестиции снизились на 4,8%, реальные располагаемые денежные доходы - на 2,4% по сравнению с аналогичным периодом 2013 г. Перспективные направления развития налоговой системы также свидетельствуют об ужесточении норм, связанных с налоговым регулированием трансфертного ценообразования.

Налоговая система является мощным инструментом управления экономикой в условиях рынка и для повышения инвестиционной привлекательности, экономической стабильности и инновационного экономического роста перед государствами стоят аналогичные проблемы в области налогообложения:

· Обеспечение поступления налоговых доходов

· Повышение эффективности налогового администрирования

· Согласованность национального налогового законодательства с международными нормами

· Снижение ставок налогообложения наряду с расширением налоговой базы

· Гармонизация и унификация законодательства о трансфертном ценообразовании

· Установление организационно-правовых процедур, обеспечивающие механизм борьбы с уклонением от уплаты налогов в условиях международной налоговой конкуренции.

· Усиление контроля за трансфертными ценами в условиях интенсификации международной налоговой конкуренции

· Становление системы урегулирования двойного налогообложения, законодательный запрет внутреннего и международного двойного налогообложения,

· Установление параметров сотрудничества налоговых администраций и устранение причин возникновения налоговых споров, касающихся двойного налогообложения.

Расширение взаимосвязей между национальными налоговыми системами различных стран и их медленная, но непрерывная конвергенция, то есть сближение основных принципов налогообложения и подходов к формированию национальной налоговой политики, в условиях развития процесса глобализации мировой экономики осуществляются непрерывно.

По мнению налоговых органов, по результатам проверки цен необходимо применять штраф по ст. 122 НК РФ.

По нашему мнению, с таким подходом нельзя согласиться, т.к. специальная норма п.3. ст. 40 НК РФ наделяет налоговый орган правом вынести только решение о взыскании недоимки и пени. Пересчет цены в данном случае - это способ уточнения конечной суммы налогового обязательства; для этого пересчета не требуется доказательств противоправности и виновности налогоплательщика. Никто не обязан заключить сделку по некоей нормативно определенной «рыночной цене» (иначе она просто превратится из рыночной в регулируемую цену). Никто даже не обязан по действующему законодательству самостоятельно пересчитывать цены в налоговых целях, приводя их к рыночных цен. Соответственно выявление отклоняющейся цены - это не выявление правонарушения.

Штраф необходим в том случае, если отклонение цен от рыночного уровня вызвано умыслом уклонения от уплаты налога.

Подобная позиция была высказана также в ряде постановлений арбитражных судов Постановление ФАС ДО от 30.08.2004 по делу № Фоз-А51/04-2/2073, Постановление ФАС УО от 15.07.2004 по делу № Фо9-2757/04-АК. . Суды разделили такую точку мнения, что наличие оснований для применения ст. 40 НК РФ и доначисление сумм налога и пени не влекут за собой бесспорное право на применение налоговых санкций при осуществлении налогового контроля в порядке ст. 40 НК РФ.

Показателен пример, когда ФАС СЗО в Постановлении от 18.04.2002 по делу № А42-3803/01-26-27/02 высказался следующим образом: «… налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени… Основания для начисления в таком случае штрафов в ст. 40 НК РФ не приведены, отсылки к другим нормам кодекса в части привлечения налогоплательщика к ответственности в названной статье не содержится».

Следует обратит внимание, что в законопроекте предприняли попытку исключить случаи такого толкования положений статьи 40 НК РФ, специально указав, что налоговый орган вправе… вынести решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату (неполную уплату) налога…».

Но важно отметить, что ни действующая редакция статьи 40 НК РФ, ни предлагаемый проект по-прежнему не требует обязательного пересчета цен по сделкам исходя из оценки результатов такой сделки на основе рыночных цен или регулируемых цен. В связи с этим представляется непоследовательным установление штрафа за деяние, которого по сути не является правонарушением (если не будет доказано наличие вины в совершении неправильного исчисления налога, как того требует статья 106 НК РФ. Ведь неуплата налога сама по себе не является достаточным доказательством наличия состава налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ).

1.2 Проверка полноты исчисления и уплаты налогов связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами

Новый вид проверок будет проводиться исключительно федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (ФНС России). То есть в каждом случае принимать решение о проверке будет именно ФНС России. Проверка проводится по месту нахождения Федеральной налоговой службы.

Законом №227-ФЗ вводится новый порядок определения цен для целей налогообложения, а также устанавливается особый вид проверки - проверка полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (далее - проверка ценообразования), которая не является ни выездной, ни камеральной налоговой проверкой. При этом прямо указывается, что контроль соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам не может быть предметом выездных и камеральных налоговых проверок. Ранее правильность применения цен в сделках между взаимозависимыми лицами проверялась в рамках камеральных и выездных проверок. В случае обнаружения налогового правонарушения контролирующий орган, в соответствии со ст.100 НК РФ, оформляет результаты таких проверок и привлекает к налоговой ответственности и доначислению налога.

Таким образом, проверка ценообразования, хотя по ряду положений аналогична налоговым проверкам, но относится к другим формам налогового контроля, предусмотренным налоговым кодексом РФ.

Особенности проверок цен: основания, сроки, процедура

Рассматриваемые проверки отнесены к компетенции Центрального аппарата ФНС России. Поскольку проверка осуществляется по месту нахождения налогового органа, проводящего проверку цен, можно говорить об аналогии с камеральной налоговой проверкой.

Для назначения проверки цен нужны основания, которыми по Закону №227-ФЗ являются:

- уведомления о контролируемых сделках, представляемые самостоятельно налогоплательщиками;

- извещения территориального налогового органа, проводящего выездную или камеральную проверку налогоплательщика, если выявлена контролируемая сделка, по которой налогоплательщиком не представлено уведомление;

- информация о выявлении контролируемой сделки в результате проведения ФНС России повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, осуществлявшего проверку.

По основаниям Закона №227-ФЗ к контролируемым сделкам отнесены сделки между взаимозависимыми лицами, к которым приравниваются: сделки с использованием третьих лиц, если эти лица не выполняют никаких дополнительных функций, не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов; сделки в области внешней торговли товарами мировой биржевой торговли (по перечню); сделки с офшорными юрисдикциями.

В отношении уведомлений о контролируемых сделках введена обязанность самостоятельного их представления налогоплательщиком не позднее 20 мая года, следующего за годом, в котором совершена контролируемая сделка. То есть до 20 мая 2013 г. налогоплательщик должен уведомить налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) либо по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика, если это крупнейший налогоплательщик, о контролируемых сделках, совершенных в 2012 г. Кроме того, налогоплательщик может представить уточненное уведомление, если обнаружит отсутствие некоторых сведений, неточности либо ошибки в ранее поданном уведомлении о контролируемых сделках.

В случае, если налогоплательщик самостоятельно не уведомил налоговый орган о контролируемых сделках, а факт их совершения был выявлен в ходе налоговых проверок, территориальный налоговый орган извещает ФНС России. О направлении извещения и соответствующих сведений налоговые органы, проводящие проверку, обязаны уведомить налогоплательщика не позднее десяти дней с даты направления извещения. Таким образом, если контролируемая сделка будет выявлена в результате проведения ФНС России повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, то проверка такой сделки будет также считаться правомерной. Можно предположить, что именно такие «выявленные» контролируемые сделки будут основной «группой риска» для назначения проверок цен.

Налоговый кодекс РФ предусматривает ограничение количества проверок ценообразования за один календарный год. В отношении одной сделки (группы однородных сделок) налоговые органы не вправе проводить две и более проверки. В случае если у налогоплательщика, являющегося стороной контролируемой сделки (группы однородных сделок), в отношении указанной сделки (группы однородных сделок) за календарный год была осуществлена проверка и по ее результатам было установлено соответствие условий контролируемой сделки (группы однородных сделок) условиям сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то в отношении указанной сделки (группы однородных сделок) у налогоплательщиков, являющихся другими сторонами указанной сделки (группы однородных сделок), ФНС России не вправе проводить проверки. При этом разрешено проведение выездных и камеральных проверок в том же налоговом периоде, в котором проводилась проверка в отношении контролируемой сделки.

По процедуре оформления, назначения и реализации материалов проверка цен в целом аналогична с выездной налоговой проверке.

После получения уведомления или извещения руководитель (заместитель руководителя) ФНС России выносит решение о проведении проверки цен. Срок для вынесения такого решения - не позднее 2 лет со дня получения уведомления или извещения. При этом следует учитывать переходные положения закона №227-ФЗ, согласно которым по контролируемым сделкам 2012 г. назначение проверки возможно до 31 декабря 2013 г., в отношении контролируемых сделок, доходы и (или) расходы по которым признаются в соответствии с главой 25 НК РФ в 2013 году, решение о назначении проверки может быть принято не позднее 31 декабря 2015 года. Период охвата проверкой может составлять не более 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.

Срок проведения проверки исчисляется со дня вынесения решения о ее проведении до дня составления соответствующей справки и не должен превышать 6 месяцев. Только по решению руководителя (заместителя руководителя) ФНС России он может быть продлен до 12 месяцев. Налоговые органы обязаны уведомить налогоплательщика о проведении проверки в течение трех дней со дня принятия такого решения.

В ходе проверки цен ФНС России вправе осуществлять мероприятия налогового контроля, предусмотренные ст. ст. 93, 93.1, 95 - 97 Налогового кодекса РФ, т.е. истребовать документы (документацию) у проверяемого налогоплательщика в отношении проверяемой сделки, а также информацию у участников проверяемых сделок, проводить экспертизу, привлекать необходимых специалистов, переводчиков. Очевидно, что перечень полномочий в части проведения контрольных мероприятий в ходе проверки цен значительно уже, чем при проведении налоговых проверок.По окончании проверки цен, а именно в последний день проверки, составляется справка о проведении проверки, которая вручается проверяемому лицу или его представителю под расписку. В справке фиксируется предмет и сроки проведения проверки.

Следует отметить, что в рамках проверки цен налоговый орган контролирует полноту исчисления и уплаты следующих налогов: налога на прибыль организаций; налога на доходы физических лиц; налога на добычу полезных ископаемых (в случае, если одной из сторон сделки выступает налогоплательщиком указанного налога); налога на добавленную стоимость (в случае, если одной из сторон сделки выступает организация (индивидуальный предприниматель), не являющаяся (не являющийся) налогоплательщиком данного налога.

При проведении налогового контроля налоговый орган использует в установленном порядке следующие методы: метод сопоставимых рыночных цен; метод цены последующей реализации; затратный метод; метод сопоставимой рентабельности; метод распределения прибыли. Допускается использование комбинации двух и более методов.

Рассмотрение акта, других материалов проверки и письменных возражений налогоплательщика по акту, а также принятие решения по результатам проверки осуществляются в порядке, установленном ст. 101 НК РФ и аналогичном порядку рассмотрения материалов налоговых проверок.

В случае, если в ходе контрольных мероприятий в связи с совершением сделки между взаимозависимыми лицами, выявлены нарушения, то материалы и сведения могут быть использованы при проведении проверки иных лиц, являющихся участниками этой же контролируемой сделки. Данный аспект проверки может привести к проверкам по цепочке тех лиц, которые являются участниками контролируемых сделок.



2. Налоговый контроль за трансфертным ценообразованием: контролируемые сделки, взаимозависимые лица

2.1 Перечень контролируемых сделок и взаимозависимые лица, на которые распространяются положения о налоговом контроле

Перечень контролируемых сделок и лиц, на которые распространяются положения о налоговом контроле, можно признать, пожалуй, самым актуальным и спорным вопросом при реформировании законодательных положений о трансфертном ценообразовании.

Перечень контролируемых сделок и лиц должен быть закрытым. Это защитит налогоплательщиков от несанкционированного контроля. Сегодня этот вопрос не вызывает дискуссий.

Широко обсуждается другая проблема: как при формировании перечня оснований ценового контроля в налоговых целях обеспечить баланс фискальных интересов государства и коммерческих интересов хозяйствующих субъектов по свободному формированию ценовой политики.

Попытаемся проанализировать с этих позиций два законопроекта по регулированию налогового контроля трансфертного ценообразования. Один подготовлен Минфином России, другой -- Финансовой академией.

Взаимозависимость контрагентов является традиционным основанием для налогового контроля и корректировки цен. Наличие специфических связей между субъектами гражданского оборота может существенно повлиять на справедливость цен в сделках между ними и их соответствие рыночным реалиям. Именно связанные лица могут с наибольшей степенью вероятности установить исключительно выгодные для себя цены, что повлечет как недополучение налоговых платежей государством, так и дисбаланс принципов конкурентной борьбы на рынках товаров, работ или услуг.

Модельная концепция ОЭСР вводит понятие «ассоциированные предприятия», которое расшифровывается как прямое или косвенное участие одного предприятия в управлении, контроле или капитале другого или третьего лица в управлении, контроле или капитале обоих предприятий.

Действующее российское налоговое законодательство безапелляционно предусматривает взаимозависимость в качестве первого и главного основания налогового контроля применения трансфертных цен.

Традиционно понятие «связанность» отождествляется с участием в уставном капитале организации посредством владения определенной долей акций или наличия соответствующего количества голосов на собрании участников.

Налоговый кодекс РФ в целом придерживается именно такого подхода. Однако судебной практикой подтверждается, что, заявляя о наличии взаимозависимости, необходимо доказать не столько факт прямого или косвенного взаимоучастия лиц в уставном капитале, сколько наличие непосредственного или косвенного контроля одного лица над другим. В законопроекте Минфина России содержится более полное с этой точки зрения определение.

Положения статьи 20 НК РФ предусматривают 20-процентный барьер такого участия. Федеральный закон от 26.07.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» в определении группы лиц предусматривает 50-процентное пороговое значение.

Законопроект, разработанный Минфином России, предусматривает 20-процентное пороговое значение. В свете вышеперечисленного опыта зарубежных стран, а также отечественного антимонопольного законодательства этот порог представляется разумным повысить.

В Налоговом кодексе РФ перечислены три ситуации явной взаимозависимости. При этом суду предоставляется право устанавливать соответствующий факт взаимозависимости и в иных случаях, когда отношения между лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров, работ, услуг.

Важно обратить внимание на то, что в определении взаимозависимых лиц, данном Налоговым кодексом РФ, говорится только о влиянии фактических взаимоотношений на результаты деятельности, но не на результаты конкретных сделок. В то же время эти категории соотносятся как общее и частное, но отнюдь не являются синонимами. Подготовленный Минфином России законопроект принял во внимание данное упущение.

Серьезным пробелом в российском налоговом законодательстве следует также признать неурегулированность отношений по налоговому контролю трансфертных цен, используемых взаимозависимыми лицами, осуществляющими деятельность через третьих лиц. Отсутствие непосредственной связи между сторонами сделки лишает возможности контролировать ценообразование в таких сделках. Для налогового контроля, по нашему мнению, в такой ситуации было бы достаточно признать взаимозависимыми в цепочке сделок между контрагентами продавца в первой сделке и покупателя в последней.

В этом отношении показателен законодательный пример Великобритании. С целью определения хозяйственной операции, содержащей трансфертную цену, там используется понятие «сделка или серия сделок», когда такая серия связана с основной сделкой. При этом юридического значения тому обстоятельству, что стороной какой-либо сделки, связанной с основной, не выступает одна или обе стороны основной сделки, не придается. Таким образом, сделка между «связанными» лицами идентифицируется с учетом операций, непосредственно связанных с основной сделкой, но совершенных с использованием формально независимых лиц.

Ввести подобный институт признания лиц взаимозависимыми при совершении сделок через третьих лиц попытался и минфиновский законопроект. Однако мы полагаем, что регламентация такой правовой проблемы должна осуществляться в рамках гражданского законодательства, так как сердцевину этой коллизии составляют гражданские правоотношения. Возможен также путь ее судебного разрешения по примеру доктрины деловой цели, ведь именно на этапе правоприменения вопрос взаимозависимости наиболее «огнеопасен».

Еще одной особенностью формирования определения взаимозависимости лиц, на которую хотелось бы обратить внимание, нам кажется крайне усеченное перечисление в Налоговом кодексе РФ признаков явной взаимозависимости. Решение этой проблемы путем отсылочной нормы на право суда признать лица взаимозависимыми исходя из иных оснований нельзя считать оптимальным решением. Ведь при такой отсылке возникает конкуренция норм, а также следует иметь ввиду угрозу использования в целях налогообложения понятия «аффилированные лица», созданного законодателем для целей антимонопольного законодательства и введенного почти утратившим силу Законом РСФСР от 22.03.1991 № 948-1 «О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках». В этой связи представляется верным использовать положения законопроекта Минфина России, так как законопроект, разработанный экспертами Финансовой академии, не затрагивает этой проблемы.

2.2 Товарообменные и внешнеторговые сделки

Одним из оснований контроля сделок на предмет выявления несправедливости цены является контроль товарообменных сделок. Такое основание установлено в действующей редакции статьи 40 НК РФ, оно же поддержано в законопроекте Минфина России. Не отрицая определенной степени актуальности такого основания налогового контроля, а также его использования в зарубежной судебной практике, например во Франции, мы тем не менее полагаем, что данная проблема непосредственно не относится к трансфертному ценообразованию, а именно к искажению налоговой базы аффилированного лица. На наш взгляд, она скорее составляет предмет налоговой оценки в принципе. В связи с этим использование в качестве основания налогового контроля товарообменных сделок при реформировании статьи 40 НК РФ не представляется обоснованным.

Внешнеторговая деятельность является основным объектом ценового контроля в целях налогообложения. Предотвратить необоснованную «кражу» денег из государственной казны -- основная цель деятельности налоговых органов в рамках контроля за трансфертным ценообразованием.

При этом действующие нормы Налогового кодекса РФ не слишком подробно регулируют внешнеторговую составляющую контроля трансфертных цен. В этой связи реформирование указанного института особенно важно.

Предложенный законопроектом Финансовой академии подход к контролю внешнеторговых сделок во многом оправдан. Особенно это касается пороговых сумм, только по достижении которых сделки подлежат контролю. В то же время на практике вопрос контроля налоговыми органами цен внешнеторговых сделок остается непроработанным.

Изменчивость информационной среды, куда поступают данные о внешнеторговых ценах, требует направленного обрамления. Таковой в отечественной практике на сегодняшний день видится только биржевая информация о ценах, которую, впрочем, тоже нельзя назвать однозначно удобной.

Кроме того, введение в текст статьи 40 НК РФ терминов «резидент» и «нерезидент», определяемых в соответствии с Федеральным законом от 10.12.2003 № 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», не является полностью оправданным, так как это может привести к терминологической путанице и внутренним противоречиям в налоговом законодательстве.

Представляется более обоснованным использовать для целей налогового контроля внешнеторговых сделок понятия, уже употребляющиеся в налоговом законодательстве («российские организации», «иностранные организации», «налоговые резиденты Российской Федерации»), а также терминологический аппарат Федерального закона от 08.12.2003 № 164-ФЗ «Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности». В этой связи опыт законопроекта Минфина России может оказаться полезным.

Также справедливо распространение механизмов налогового контроля трансфертных цен в отношении сделок с контрагентами, находящимися на территории офшорных зон, определяемых в соответствии с Федеральным законом от 16.05.2007 № 76-ФЗ «О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации».

Если исполнитель услуг находится на территории офшорной зоны, то налогоплательщик обязан доказать нефиктивный характер сделки и обоснованность размера вознаграждения. Ему также вменяется в обязанность доказать не только факт уплаты вознаграждения, но и факт оказания услуг. Таков опыт большинства европейских стран.

Вызывает множество споров вопрос о необходимости контроля сделок с резидентами зон с пониженным уровнем налогообложения на территории Российской Федерации. С одной стороны, непропорциональное перераспределение прибыли между контрагентами, один из которых использует налоговые льготы, можно признать нарушением законодательства о налогах и сборах. С другой -- государство законодательно закрепило налоговые преференции за резидентами таких зон, а значит, легитимировало их использование налогоплательщиками. Поэтому говорить о необходимости привлечения к ответственности лиц, реализующих действующие законы, можно, только сознательно лукавя.

В то же время не вызывает сомнения необходимость контроля сделок с резидентами низконалоговых зон на территории Российской Федерации при доказанности, что целью таких сделок было именно уклонение от уплаты налогов.



Заключение

В заключение хотелось бы заметить, что рассмотренный нами перечень контролируемых сделок представляется оптимальным и соответствующим прогрессивной правоприменительной практике целого ряда зарубежных стран.

Нельзя не обратить внимания и на тот факт, что с точки зрения концептуального соответствия цели регулирования налогового контроля трансфертного ценообразования подход к определению контролируемых сделок, предложенный в законопроекте Финансовой академии, в значительной степени соответствует желаемым критериям реформирования налогового законодательства в данной области. Об этом можно судить как по регламентации оснований налогового контроля, так и по закреплению солидных пороговых сумм ценовых показателей сделок.

В то же время предстоит сделать еще целый ряд шагов по укреплению законодательных основ института трансфертного ценообразования. И правильный выбор в этой ситуации проще будет сделать с учетом законопроектного опыта Правительства РФ в указанной сфере.



Литература

1. Федеральный закон от 18.07.2011 №227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".

2. Грундел Л.П. Методы трансфертного ценообразования и практика их применения. Налоговая политика и практика. 2013. № 9-1 (129). С. 16-22.

3. Грундел Л.П. Сравнительная характеристика применения методов трансфертного ценообразования в россии и за рубежом. Экономика. Налоги. Право. 2014. № 1. С. 114-121.

4. Грундел Л.П., Пинская М.Р. Налоговое администрирование трансфертного ценообразования: от теории к практике. Вестник Финансового университета. 2012. № 2 (68). С. 108-113.

5. Грундел Л.П. Налоговое администрирование трансфертного ценообразования в России: монография. М.: Финансовый университет при Правительстве РФ. -- 2014. --368 с.

6. OECD Model Tax Convention on Income and Capital, Articles 7,9.

Размещено на Allbest.ur