Примусове стягнення податкової заборгованості податковими органами України

Адміністративний арешт активів.

Арешт активів платника податків є виключним способом забезпечення його податкового боргу та застосовується у випадку коли внаслідок проведення оперативно-розшукових дій органами податкової міліції або митними органами є підстави для підозри посадових осіб платника податків в умисному ухиленні від сплати податків, зборів (обов"язкових платежів) таким платником податків, і за такими підставами розпочато кримінальне провадження. Арешт активів полягає у забороні вчиняти платником податку дії щодо своїх активів, які підлягають такому арешту. Арешт може бути накладеним на будь-які активи підприємства, а для фізичної особи - на будь-які її активи, крім тих, на яких не може бути накладено стягнення згідно з законодавством. Арешт активів накладається виключно за рішенням суду (арбітражного суду).

Повний або умовний арешт.

Арешт активів може бути повним або умовним. Повним арештом активів визнається виключна заборона платнику податків на розпорядження, володіння та користування його активами із їх вилученням або без такого. При вилученні активів ризик, пов"язаний з їх зберіганням, покладається на орган, який прийняв рішення про таке вилучення. Умовним арештом активів визнається обмеження права платника податків на розпорядження, володіння та користування його активами, що полягає в обов"язковому попередньому отриманні дозволу податкового органу на будь-яку операцію платника податків з такими активами.

Попереднє майнове забезпечення податкового боргу.

За поданням відповідного органу податкової міліції керівник податкового органу може видати припис про застосування попереднього майнового забезпечення податкового боргу, який надсилається:

1) банкам, обслуговуючим платника податків з вимогою щодо тимчасового зупинення активних операцій з рахунків такого платника податків, крім операцій з:

а)погашення податкових зобов"язань та податкового боргу;

б)сплати боргу за рішенням суду (арбітражного суду), чи виконавчими документами;

в)сплати боргу за задоволеними претензіями в порядку доарбітражного врегулювання спорів;

2) платнику податків щодо тимчасової заборони відчуження його активів;

3) іншим особам, у тимчасовому розпорядженні або користуванні яких знаходяться активи такого платника податків, щодо тимчасової заборони їх відчуження.

Попереднє майнове забезпечення податкового боргу може бути також застосоване до підакцизних товарів, які виготовляються, зберігаються або реалізовуються з порушенням правил, визначених податковим законодавством або до інших товарів, які продаються у роздрібній торгівлі з порушенням її правил, встановлених законодавством. У цьому випадку службові особи органів податкової міліції мають право тимчасово затримувати такі товари з одночасним інформуванням керівника відповідного органу, який має прийняти рішення про попереднє майнове забезпечення боргу продавців таких товарів протягом першого робочого дня, наступного за днем отримання такої інформації.

Прийняття рішення про арешт активів.

У день видання припису про застосування попереднього майнового забезпечення податкового боргу, керівник податкового органу зобов"язаний звернутися до суду (арбітражного суду) з поданням про призначення часу розгляду справи щодо доцільності арешту активів платника податків. Суд (арбітражний суд) зобов"язаний призначити час такого розгляду не пізніше 72 годин з моменту отримання звернення керівника податкового органу та невідкладно повідомити про це сторони спору. Припис керівника податкового органу про застосування попереднього майнового забезпечення податкового боргу діє до прийняття відповідного рішення судом (арбітражним судом), але не пізніше закінчення 96 години з моменту його видання. Суд (арбітражний суд) зобов'язаний на єдиному відкритому засіданні у присутності представників податкового органу та платника податків розглянути подання такого керівника податкового органу та прийняти рішення про його задоволення або відхилення, а при його задоволенні - також про накладення повного чи умовного арешту. Для прийняття рішення суд (арбітражний суд) оцінює доводи представника податкового органу щодо доцільності застосування арешту активів платника податків та можливі ризики самовільного відчуження таких активів, які перебувають під податковою заставою, а також заперечення представника такого платника податків. При цьому суд (арбітражний суд) не приймає рішення щодо конкретної суми податкового боргу. У разі неявки представника платника податків на засідання суду (арбітражного суду) без поважних причин, рішення приймається у його відсутності. У разі коли представника платника податку затримано або заарештовано, у тому числі за підозрами у скоєнні іншого злочину, відповідний правоохоронний орган зобов"язаний забезпечити його явку або надати право на представлення його інтересів адвокатом на засіданні такого суду (арбітражного суду). У всіх випадках коли суд (арбітражний суд) не задовольняє подання керівника податкового органу про тимчасове майнове забепечення суми боргу платника податків, центральний орган державної податкової служби зобов"язаний провести службове розслідування щодо мотивів видання керівником податкового органу припису про застосування попереднього майнового забезпечення податкового боргу та передати матеріали такого розслідування правоохоронним органам для визначення їх відповідності вимогам адміністративного та кримінального законодавства.

Виконавці рішення про арешт активів.

Функції виконавця рішення суду (арбітражного суду) про арешт активів платника податків виконує податковий орган за місцем його розташування, який:

1) надсилає рішення суду (арбітражного суду) платнику податків та обслуговуючим його банкам про зупинення активних операцій з його рахунків, крім операцій з погашення податкових зобов"язань та податкового боргу, за виконавчими листами суду (арбітражного суду) чи за претензіями, задоволеними у порядку доарбітражного врегулювання спорів до моменту прийняття рішення суду (арбітражного суду);

2) організовує опис активів платника податків, видає йому припис про заборону відчуження активів, а також приписи третім особам, у тимчасовому розпорядженні або користуванні яких знаходяться активи такого платника податків, щодо заборони їх відчуження;

3) організовує вилучення оригіналів первинних фінансово-господарських та бухгалтерських документів із залишенням платнику податків їх копій, завірених посадовою особою податкового органу та його печаткою.

Виконання зазначених функцій може бути також покладено судом (арбітражним судом) на державного виконавця.

Опис активів.

Опис активів платника податків проводиться у присутності його посадових осіб чи їх представників, а також понятих осіб. У разі відсутності посадових осіб платника податків або їх представників, опис його активів здійснюється у присутності понятих осіб. По мірі необхідності, для проведення опису активів залучається оцінщик. Представникам платника податків, активи якого підлягають арешту, письмово роз"яснюються їх права та обов"язки. Понятими особами не можуть бути працівники податкових органів або правоохоронних органів. При проведенні опису активів платника податків особи, які його проводять, зобов"язані пред"явити посадовим особам такого платника податків або їх представникам відповідне рішення суду, а також документи, які засвідчують їх повноваження на проведення такого опису. За наслідками проведення опису активів платника податків складаєтся протокол, який має містити опис та перелік активів, що арештовуються, із зазначенням назви, кількості, мір ваги та індивідуальних ознак та, при присутності оцінщика, - звичайних цін. Усі активи, які підлягають опису, пред"являються посадовим особам платника податків або їх представникам та понятим особам, а при відсутності посадових осіб або їх представників - понятим особам, для візуального контролю. Посадова особа, яка видала рішення про арешт активів платника податків, визначає порядок їх збреження та охорони. Проведення арешту активів у період з 20 години до 9 години не припускається, за виключенням випадків, коли такий арешт є невідкладним у зв'язку з обставинами кримінальної справи.

Зупинення арешту активів платника податків.

Зупинення арешту активів платника податків здійснюється у зв'язку з:

1) скасуванням рішення суду (арбітражного суду) щодо такого арешту;

2) погашенням податкового боргу платника податків;

3).ліквідацією платника податків, у тому числі через процедуру банкрутства;

4) наданням податковому органу належних доказів третьою особою про належність арештованих активів до об"єктів права власності такої третьої особи.

У випадку, визначеному підпунктом "4" цього пункту, рішення щодо звільнення з арешту активів, що належать третій особі, приймає виконавець судового рішення.

2.ОСОБЛИВОСТІ ПОГАШЕННЯ ПОДАТКОВОГО БОРГУ

2.1 Органи які уповноважені стягувати борг

Уповноваженими органами, на які покладено обов'язок здійснювати заходи з погашення податкового боргу, є органи державної податкової служби, а також державні виконавці. Органи державної податкової служби займаються стягненням податкового боргу не тільки з податків і зборів (обов'язкових платежів), які вони адмініструють, але й тих, що адмініструють інші контролюючі органи. Підставою для такого стягнення є подання контролюючого органу про здійснення заходів з погашення податкового боргу, а також розрахунок його суми. Підставою для припинення такого стягнення є інформація контролюючого органу про скасування або зміну суми податкового боргу. Отже, платники податків, які мають податковий борг, переходять до розряду боржників. Боржники мають можливість погасити податковий борг у добровільному порядку як за рахунок самостійної сплати коштів, так і за рахунок добровільного виділення своїх активівдляреалізації.
Для погашення податкового боргу органи державної податкової служби здійснюють заходи упереджувального характеру:

1) реєструють податкову заставу на активи боржника;

2) направляють боржнику податкові вимоги, в яких вимагають самостійного погашення ним відповідної суми податкового боргу та інформують його про заходи, що застосовуватимуться до нього в разі
непогашення податкового боргу;

3) проводять співбесіди з боржником (по телефону, особисто) стосовно пошуку шляхів погашення податкового боргу;

4) приймають рішення щодо надання розстрочення чи відстрочення податкових зобов'язань;

5) приймають рішення щодо застосування податкового компромісу.
Якщо упереджувальних заходів виявляється недостатньо для погашення податкового боргу, органи державної податкової служби застосовують такі заходи:

1) стягують кошти з рахунків боржника, відкритих у фінансових установах;

2) вилучають готівку з каси боржника та інших місць її зберігання;

3) здійснюють адміністративний арешт активів, який полягає у забороні вчиняти боржником будь-які дії щодо своїх активів;

4) реалізують активи, що перебувають у податковій заставі;

5) ініціюють позов до господарського суду про визнання боржника банкрутом;

6) у випадках, визначених законодавством, списують безнадійний податковий борг.

Податкова адміністрація повинна трансформуватися у провідний орган демократичного державного управління, що відповідає кращим світовим стандартам податкового менеджменту та нормам сучасного податкового сервісу, фахового адміністрування податків, створенню атмосфери взаємної довіри та всілякої допомоги платникам для підвищення в них мотивації до повної та добровільної сплати податків. Виходячи з нагальної необхідності вирішення цих важливих завдань, поступово запроваджуються нові ефективні форми та методи роботи апарату податкового відомства, вдосконалюється його організаційна структура.

Одним із важливих шляхів такого реформування є запровадження нових методів роботи з великими платниками податків. В цілому концепція роботи з цією категорією платників базується на новій філософії партнерських відносин між податківцями і платниками, яка здатна значним чином змінити відношення суспільства до сплати податків, покращити стан дотримання податкової дисципліни. Виникла необхідність у створенні спеціалізованих підрозділів в структурі податкової служби, які дозволяли б забезпечити ефективне супроводження цих платників, попередження неплатоспроможності та ухилень від сплати податків, впровадження системи стимулювання підприємств для забезпечення прозорості їх діяльності. Право утворювати спеціалізовані державні податкові інспекції ДПА України передбачено пунктом 5.17 Положення про державну податкову адміністрацію України, затвердженого Указом Президента України від 13. 07.2000 за № 886. На виконання наказу Державної податкової адміністрації України від 28.04.2000 за № 226 «Про утворення інспекцій по роботі з великими платниками податків» вже розпочали діяльність декілька державних податкових інспекцій з функціями безпосереднього обслуговування та контролю за великими платниками податків у містах Дніпропетровську, Донецьку, Одесі, Запоріжжі, Луганську та Харкові.
Рішення щодо створення окремих структурних підрозділів по роботі з великими платниками податків ґрунтується на детальному аналізі джерел надходження коштів до бюджету, який показав, що понад 60 відсотків від загальної суми надходжень сплачують лише близько 10 відсотків від загальної кількості зареєстрованих платників податків -- юридичних осіб. Водночас втрати бюджету у вигляді недоїмки з податків і зборів (обов'язкових платежів) по цих платниках податків також становлять від 60 до 70 відсотків. Стало очевидним, що такі платники потребують додаткової уваги органів податкової служби, причому не з точки зору посилення на них тиску, а за рахунок зміни форм і методів роботи, створення такої системи взаємовідносин, за якої забезпечується індивідуальний підхід до кожного з великих платників податків.

Основними принципами діяльності новостворених інспекцій по роботі з великими платниками податків є:

1) обслуговування в інспекціях вузького кола платників, які сплачують значні суми податків;

2) індивідуальний підхід до кожного з платників та підвищення рівня їх обслуговування;

3) налагодження партнерських взаємовідносин між платниками податків та податковою службою;

4) попередження фактів неплатоспроможності та ухилень від сплати податків і забезпечення добровільної їх сплати.

Основною метою створення інспекцій ВПП є забезпечення своєчасного надходження задекларованих податкових зобов'язань, скорочення податкового боргу та розширення бази оподаткування за рахунок залучення до бюджету коштів з тіньового сектора економіки, досягнення партнерських взаємовідносин з великими платниками податків. Організаційна структура інспекцій ВПП суттєво відрізняється від структури державних податкових інспекцій районного рівня, в першу чергу тим, що вона має галузеву направленість. Для детального вивчення особливостей діяльності великих платників та впровадження нових форм роботи з ними в інспекціях ВПП введено функцію «податкове супроводження великих платників податків» та відповідну посаду керівника по роботі з цією категорією платників, так званого координатора.

За кожним із координаторів закріплюється група великих платників податків, сформована за ознакою приналежності до однієї або споріднених галузей народного господарства. До функцій координатора входять:

1) координація роботи з платниками між структурними підрозділами інспекції;

2) отримання інформації про платників з інших установ (органи статистики, митниця, правоохоронні органи, банківські установи тощо), ведення інформаційної бази щодо кожного платника та її ґрунтовний аналіз;

3) перевірка, поглиблений аналіз та зіставлення податкової і фінансової звітності з широким використанням комп'ютерних систем («кабінетний аудит»);

4) вивчення специфіки фінансово-господарської діяльності, визначення реальної бази оподаткування та оцінка платоспроможності кожного платника;

5) проведення розподілу платників на групи ризиків і їх відбір для проведення аудиту, складання індивідуальних планів роботи з кожним платником.

Координатор має постійно працювати з конкретними підприємствами, згрупованими в цільові групи за галузевим принципом. Він повинен добре орієнтуватись в діяльності підприємства, знати його структурні особливості, внутрішні та зовнішні ресурси, господарські взаємовідносини з партнерами. Осмислення цієї інформації допоможе координатору правильно оцінити об'єкти та напрями проведення аудиту, вибрати методи та скласти план роботи з підприємством. Знання реальної ситуації у платника отримується не тільки завдяки роботі з аналітичними документами, але і з інших зовнішніх джерел. Податковий аудит великого платника податків повинен охоплювати звірення податкового та бухгалтерського обліку руху коштів, перевірку розрахунків витрат на випуск продукції та позареалізаційних витрат, обсягів надходжень, активу та пасиву балансу. Під час перевірки податкової документації важливо адекватно оцінювати такі помилки, що викликані неоднозначним трактуванням законів, законодавчою неврегульованістю окремих моментів в оподаткуванні діяльності підприємства, наявністю «білих плям» у законодавстві. Новий рівень партнерських взаємовідносин з платниками податків потребує уважного ставлення до проблем, що виникають у них із сплатою податків або ліквідацією недоїмок. Ці проблеми треба вирішувати, як правило, шляхом домовленостей, нормальних переговорів. Якщо платник, скажімо, просить на якийсь час відстрочки податкових платежів або дає гарантії ліквідації недоїмки, мотивуючи це поверненням найближчим часом боргу або отриманням кредиту, безумовно, треба йти йому назустріч. В разі ж виявлення явного шахрайства, навмисного порушення податкового законодавства з метою ухилення від сплати податків, реакція податкових служб має бути адекватною характеру та масштабам порушень, а справою у такому разі повинні займатись підрозділи примусового стягнення та податкової міліції. Діяльність податкових інспекцій має бути спрямована на те, щоб процес сплати податків був необтяжливим для платника. Впливових факторів тут багато. Це, насамперед, створення нормальних умов для прийому платників, максимальне спрощення здачі податкової звітності, автоматизація цього процесу, перехід до звіту в електронному вигляді, останню роль відіграє й впровадження партнерських відносин між інспектором та платником, чому сприятимуть такі важливі заходи, як організація спільних зустрічей, учбових занять, ознайомлення зі стилем, методами роботи податкових служб, з ініціативами податкового відомства щодо законодавчого зниження податкового навантаження та створення гнучкої системи фінансових санкцій, -- тобто таких мір, що свідчать про реальний перехід від власне фіскальної системи збору податків до регулюючої.

2.2 Примусове та добровільне погашення податкового боргу

Примусове стягнення - звернення стягнення на активи платника податків у рахунок погашення його податкового боргу, без попереднього узгодження його суми таким платником податків. Відповідно до пк. 3.1.1 ст. 3 вищезгаданого закону активи платника податків можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення його податкових зобов'язань виключно за рішенням суду (господарського суду). В інших випадках платники податків самостійно визначають черговість та форми задоволення претензій кредиторів за рахунок активів, вільних від заставних зобов'язань забезпечення боргу. У разі якщо такого платника податків визнано банкрутом, черговість задоволення претензій кредиторів встановлюється законодавством про банкрутство. Слід зазначити, що стягнення податкового боргу за виконавчими написами нотаріусів не дозволяється (пк. 3.1.2 Закону). Певну увагу слід приділяти відповідальності банків, які опосередковано беруть участь у податкових відносинах як посередники, що здійснюють грошові трансферти. Якщо банк є безпосереднім порушником термінів зарахування податків на бюджетні рахунки від платників податків, він нестиме відповідальність. Відповідно до пк. 16.5 ст. 16 Закону за порушення строків зарахування податків, зборів (обов'язкових платежів) до бюджетів або державних цільових фондів, встановлених законодавством, з вини банку такий банк сплачує пеню за кожний день прострочення, включаючи день сплати, у розмірах, встановлених для відповідного податку, збору (обов'язкового платежу), а також несе іншу відповідальність, встановлену законом, за порушення порядку своєчасного та повного внесення податку, збору (обов'язкового платежу) до бюджету або державного цільового фонду. При цьому платник податків, зборів (обов'язкових платежів) звільняється від відповідальності за несвоєчасне або неповне зарахування таких платежів до бюджетів та державних цільових фондів, включаючи нараховану пеню або штрафні санкції. Однак не вважається порушенням строків зарахування податків і зборів (обов'язкових платежів) з вини банку, якщо таке порушення стало наслідком регулювання Національним банком України економічних нормативів такого банку, що призводить до браку вільного залишку коштів на такому кореспондентському рахунку для здійснення зарахування. Якщо у майбутньому банк або його правонаступники відновлюють платоспроможність, відлік термінів зарахування податків, зборів (обов'язкових платежів) розпочинається з моменту такого відновлення.

В умовах вкрай напружені роботи виконання з бюджету надходження від скорочення податкової заборгованості виступають одним із важливих джерел поповнення державної скарбниці. Таким чином, одною із основних задач кожного податкового керуючого є збільшення надходжень до бюджетів усіх рівнів за рахунок примусового стягнення заборгованості з податків та зборів.

Зрозуміло, що за великою кількістю випадків податкової заборгованості стоять ухилення від оподаткування, протиправна та/або некомпетентна діяльність керівництва (власників) підприємств. Підприємства-боржники часто виступають прикриттям злочинної діяльності своїх власників або третіх осіб, які часто чинять відчайдушний опір виконанню податковим керуючим своїх функцій за допомогою різних юридичних комбінацій або навіть відкритого протистояння. У практиці роботи відділу погашення прострочених податкових зобов'язань зустрічалися, наприклад, випадки, коли керівництво підприємства-боржника не тільки не співпрацювало з податковим керуючим, а й навіть у неприпустимій формі перешкоджало йому у здійсненні обстеження приміщень підприємства та проведенні опису майна для подальшої його реалізації. Засобами перешкоджання примусовому стягнення боргу також є:

1) передача майна (зокрема, основних засобів) головним підприємством своїй філії - боржнику в оперативну оренду;

2) широке використання боржником у виробничій діяльності орендованого майна інших осіб або майна інших осіб, що перебуває на відповідальному збереженні у боржника з правом його використання;

3) використання досить великої кількості розрахункових рахунків та/або рахунків, відкритих у банківських установах, що перебувають поза сферою контролю податкової інспекції тощо.

Усе вищевикладене свідчить про те, що податкова заборгованість у більшості випадків є однією з найважливіших ознак порушення інтересів держави. Виникнення податкової заборгованості надає платнику податків особливий статус. Закон №2181-ІІІ передбачає застосування до боржника майже з перших днів комплексу заходів, спрямованих на забезпечення боргових вимог держави та застосування процедур примусового стягнення заборгованості. Примусові заходи - це, перш за все, силові заходи. Тому їх застосування приводить до обмеження господарчої свободи платника податків, а у разі невиваженого підходу може призвести до погіршення фінансово-економічного стану підприємства, або навіть до його збанкрутіння. Наприклад, тільки запровадження податкової застави вже суттєво ускладнює функціонування платників податків, особливо тих, що балансують на межі неплатоспроможності. Запровадження податкової застави обмежує права на здійснення деяких господарських операцій, що визначені п.п. 8.6.1 п. 8.6. ст. 8 Закону №2181-ІІІ; ускладнює або навіть унеможливлює отримання кредитів; може призвести до погіршення відносин із постачальниками або споживачами з усіма відповідними наслідками. Так, у п.п.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено загальний принцип примусового стягнення майна платника податків у рахунок погашення його податкового боргу. Згідно із цим принципом активи платника податків можуть бути примусово стягнені у рахунок погашення його податкового боргу виключно за рішенням суду. Здається, цього достатньо для того, щоб зробити висновок, що податковий орган позбавлений права здійснювати примусовий продаж активів будь-якого платника податків у рахунок погашення його податкового органу без відповідного рішення суду. Водночас податкові органи, здійснюючи примусовий продаж активів платників податків у рахунок погашення їх податкового боргу, часто ігнорують зазначений принцип. При цьому, як правило, робиться посилання на те, що згідно із п. 1. 6 ст. 1 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» під примусовим стягненням розуміється лише звернення стягнення на будь-які активи платника податків у рахунок погашення його податкового боргу без попереднього узгодження його суми з таким платником податків. Інакше кажучи, право податкового органу примусово стягувати активи платника податків у рахунок погашення його податкового боргу виключно за рішенням суду стосується лише випадків, коли примусове стягнення активів відбувається без попереднього узгодження його суми з таким платником податків. Проте слід зазначити, що чинне законодавчо не містить жодної норми, яка б дозволяла податковому органу здійснювати примусове стягнення активів платників податків у рахунок погашення податкового боргу, уникаючи процедури узгодження його суми, адже податковим боргом визнається тільки погоджена сума податкового зобов'язання, яка несплачена у встановлений строк. Очевидно, неузгодженість зазначених норм та можливість різнобічного тлумачення їх змісту є наслідком недосконалої законотворчої техніки, що може бути вирішено лише шляхом внесення змін до зазначеного Закону або конституційного тлумачення змісту п.п. 3.1.1 п.3.1 ст. 3 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Проте можливість різнобічного тлумачення змісту наведеної норми сьогодні активно використовується податковими органами, щоб без рішення суду здійснювати примусовий продаж активів платників податків, використовуючи можливість узгоджувати податковий борг через надсилання податкових повідомлень (вимог) із зазначенням сум податкового боргу, самостійно визначених податковим органом або зазначених платником податків у податкових деклараціях.

Сучасна податкова політика держави спрямована на поступове зменшення податкового тиску та закріплення фінансової дисципліни. Альтернативного шляху рішення питання "сплачувати чи не сплачувати податки", що виникають у деяких суб'єктів господарювання, нема, оскільки внески до бюджету і державні цільові фонди повинні здійснюватися незалежно від бажання суб'єкта господарської діяльності як обов'язкові. Останні зміни в законодавстві надають платникам податків достатньо можливостей для самостійної сплати податків: ліквідована картотека № 2, надано право оскарження рішення контролюючих органів протягом як мінімум 90-та днів, коли ні пеня , ні штрафні санкції не нараховуються. Категорія тих платників, які не бажають своєчасно та у повному обсязі розраховуватися з бюджетом, підпадає під процедуру стягнення грошових коштів, майна та немайнових прав, передбачену законодавством. Сьогодні також діє механізм використання додаткових джерел погашення податкового боргу. Якщо борг настільки значний, що недостатньо коштів, одержаних від продажу самостійно залучених джерел сплати на його погашення, або продати їх неможливо, у цьому випадку стягнення звертається на активи платника податків, попередньо переданих у тимчасове використання або розпорядження іншим особам; дебіторську заборгованість. У випадку, коли після застосування до платника податків всіх заходів стягнення податковий борг повністю не погашено, податковий орган починає роботу про визнання такого платника банкрутом. Ця процедура є останньою мірою.

Але все ж таки першочерговим в роботі податкових органів залишається залучення платників податків добровільно сплачувати податки. Однак рівень свідомості платників податків залишає бажати кращого, про що свідчить значна кількість боржників.

2.3 Адміністративно-судовий механізм погашення податкової заборгованності

Адміністративно-судовий механізм погашення (стягнення) податкового боргу та застосування адміністративного арешту майна

Таб.1

№ з/п	Підстава згідно з Податковим кодексом	Дії органів ДПС щодо прийняття керівником податкового органу рішень (попередніх або наступних), звернення до адміністративного суду з відповідними поданнями, виконання судових рішень	Підстава згідно з Кодексом адміністративного судочинства	Вид судового провадження
1	2	3	4	5
1	Підпункти 20.1.15 та 20.1.16 ст. 20, п. 89.4 ст. 89, п. 91.4 ст. 91	Орган ДПС звертається до суду щодо зупинення видаткових операцій платника податків на рахунках такого платника у банках та інших фінансових установах (у разі недопущення посадових осіб органів ДПС під час проведення перевірок до обстеження територій, приміщень (крім житла громадян) та іншого майна, що можуть бути джерелом погашення податкового боргу, у разі якщо платник податків перешкоджає виконанню податковим керуючим повноважень, визначених Податковим кодексом)	Ст. 1833 глави 6 розділу ІІІ	Особливе провадження (за скороченою процедурою)
2	Пп. 20.1.16 ст. 20, п. 89.4 ст. 89, п. 91.4 ст. 91	Орган ДПС звертається до суду щодо заборони відчуження платником податків майна та зобов'язання такого платника податків виконати законні вимоги податкового керуючого, передбачені Податковим кодексом у разі недопущення податкового керуючого для здійснення опису майна такого платника податків у податкову заставу та/або неподання документів, необхідних для такого опису	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження
3	П. 94.10 ст. 94	Керівник органу ДПС (його заступник) приймає рішення про застосування арешту майна платника податків; орган ДПС звертається до суду для підтвердження обґрунтованості адміністративного арешту майна платника податків (передбачає встановлення судом наявності підстав для застосування адміністративного арешту, визначених п. 94.2 ст. 94 Податкового кодексу та відповідність рішення про накладення адміністративного арешту на майно платника податків умовам, за яких таке рішення може бути ухвалено); рішення суду виконується органом ДПС	Ст. 1833 глави 6 розділу ІІІ	Особливе провадження (за скороченою процедурою)
4	Пп. 94.6.2 ст. 94	Рішення керівника податкового органу або його заступника не приймається; орган ДПС звертається до суду з позовом про накладення арешту на кошти на рахунках платника податків	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження
5	Пп. 20.1.18 ст. 20, абзац перший п. 95.3 ст. 95	Рішення керівника податкового органу або його заступника не приймається; орган ДПС звертається до суду щодо стягнення коштів платника податків, який має податковий борг, з рахунків у банках, обслуговуючих такого платника, на суму податкового боргу або його частини; рішення суду виконується органами ДПС	Ст. 1833 глави 6 розділу ІІІ	Особливе провадження (за скороченою процедурою)
6	Абзац другий п. 95.3 ст. 95	Орган ДПС звертається до суду щодо надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі; керівник органу ДПС (його заступник) приймає рішення про погашення усієї суми податкового боргу	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження
7	Пп. 20.1.19 ст. 20, п. 95.22 ст. 95	Укладається договір про переведення права вимоги дебіторської заборгованості платника податків на органи ДПС; орган ДПС звертається до суду щодо стягнення з дебіторів платника податків, що має податковий борг, сум дебіторської заборгованості, строк погашення якої настав та право вимоги якої переведено на органи ДПС, у рахунок погашення податкового боргу такого платника податків	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження
8	П. 87.11. ст. 87	Орган ДПС звертається до суду з позовом про стягнення суми податкового боргу платника податку -- фізичної особи; рішення суду виконується державною виконавчою службою	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження
9	П. 96.3 ст. 96	Орган ДПС звертається до органу виконавчої влади, до сфери управління якого належить платник податків -- державне (комунальне) підприємство, яке не підлягає приватизації, з поданням щодо прийняття рішення про: надання відповідної компенсації з бюджету за рахунок коштів, призначених для утримання такого органу виконавчої влади, до сфери управління якого належить такий платник податків; досудову санацію такого платника податків за рахунок коштів державного бюджету; ліквідацію такого платника податків та призначення ліквідаційної комісії; виключення платника податків з переліку об'єктів державної власності, які не підлягають приватизації відповідно до закону, з метою порушення справи про банкрутство у порядку, встановленому законодавством України; орган ДПС звертається до суду про звернення стягнення податкового боргу на кошти державного органу, в управлінні якого перебуває таке державне (комунальне) підприємство або його майно, у разі неотримання органом ДПС протягом 30 календарних днів з дня направлення звернення відповіді щодо прийняття одного із зазначених рішень або отримання відповіді про відмову у задоволенні його вимог	Глави 1 -- 5 розділу ІІІ	Загальне (позовне) провадження

Отже, роблячи загальний висновок, ще раз наголосимо на тому, що вирішення проблем стягнення податкового боргу в судовому порядку є дуже важливим завданням для розвитку підприємництва та оздоровлення економіки України. В результаті аналізу теоретичних та практичних аспектівстягнення податкового боргу були виявлені ряд проблем, які актуалізують потребу у внесеннізмін до податкового та адміністративно- процесуального законодавства України.

1) необхідно удосконалити та уточнитипонятійний апарат, що стосується стягненняподаткового боргу;

2)впорядкувати іобмежити застосування штрафних (фінансових) санкцій;

3)посилити роль судового рішення у процесі погашення податковихборгів; Вирішення встановлених проблем дозволить наблизитись до мети побувати чітку й зрозумілу податкову системи, яка б ураховувала інтереси, як держави, так і платників податків.

3. ПРАКТИЧНА ЧАСТИНА

Варіант № 2

1.Розрахунок на прибуток підприємств.

податок заборгованість штраф прибуток

Види підприємств	Прибуток	Пільги	%Підприм.які сплачують ФСП	%Підприм.які сплачують єдиний податок
1.Промисловість	800	40	-	-
2.Сільське господарство	450	-	30	-
3.Будівнича галузь	330	12	-	-
4.Транспорт	220	-	-	-
5.Сфера освіти	100	-	-	-
6.Сфера охорони здоров'я	80	-	-	-
7.Торгівельна сфера	180	-	-	16
8.Сфера послуг	135	-	-	30

Реструктуризована недоїмка - 15 млн.грн.

Очікувана недоїмка - 16 млн.грн.

У загальному вігляді суму надходжень від податкових платежів до бюджету визначають за формолую:

ПН=(ПБЧСт - П) + Зр - Зоч , (3.1)

де ПН - очікувана сума надходжень від податку в плановому році;

ПБ - база оподаткуваня поточного року;

Ст - ставка податку у плановому році;

П - сума пільг з податку поточного року;

Зр - сума реструктуризованої недоїмки відповідно до чинного законодавства;

Зоч - очікувана сума недоїмки податку на кінець планового року.

При розрахунку суми податкових надходжень від податку на прибуток підприємств, першочергово необхідно визначити податкову базу(ПБ) і ставку податку.

ПБ=800+(450-(450Ч0,3))+330+220+100+80+(180-(180Ч0,16))+(135-(135Ч0,3)) ;

ПБ=800+315+330+220+100+80+151,2+94,5=2090,7(млн.грн.)

Ставка податку на прибуток становить - 19%

Таким чином розрахуємо податкові надходженя від податку на прибуток підприємств:

ПН=2090,7Ч0,19-42+15-16=354,23(млн.грн.)

2.Розрахунок податку на додану вартість(ПДВ)

Види підприємств	Податкові зобов'язаня	Податковий кредит	Пільги
1.Промисловість	500	400	35
2.Сільське господарство	120	100	45
3.Будівельна галузь	80	75	-
4.Транспорт	45	48	-
5.Сфера освіти	18	16	-
6.Сфера охорони здоров'я	14	10	-
7.Торгівельна сфера	14	12	-
8.Сфера послуг	15	14	-

Реструктуризована недоїмка - 14 млн.грн.

Очікувана недоїмка - 18 млн.грн.

При розрахунку суми податкових надходжень від ПДВ, необхідно скористатись формолую:

=- П+- ; (3.2)

де - податкові надходженя з ПДВ;

податкова база з ПДВ.

Для визначеня скористаємось формолую:

=ПЗ-ПК , (3.3)

де ПЗ - податкові зобовязаня з ПДВ

ПК - податковий кредит з ПДВ.

ПЗ=500+120+80+45+18+14+14+15=806 (млн.грн.)

ПК=400+100+75+48+16+10+12+14=675 (млн.грн.)

=806-675=131 (млн.грн.)

=131-35-45+14-18=47 (млн.грн.)

3.Розрахунок податку з доходів фізичних осіб.

Показники	Значеня
1.Кількість працюючих,осіб	15000
2.Середньомісячна зарплата,грн.	1800
3.Частина працівників які мають соціальну пільгу в розмірі 150%,%	22%
4.Частина працівників які мають соціальну пільгу в розмірі 200%,%	4%
5.Прожитковий мінімум,грн.	1080

При розрахунку суми податкових надходжень від податку на доходи фізичних осіб, необхідно скистатися формолую з урахуванням особливостей визначеня податкової бази:

=Ч , (3.4)

де ? податкові надходженя від податку з доходів фізичних осіб де сума доходів фізичних осіб платників податку без урахуваня єдиного соціального внеску;

? ставка податку.

Визначимо податкову базу:

=Д-(СП+ЄСВ), (3.5)

де Д? дохід фізичних осіб;

СП?соціальна пільга;

ЄСВ?єдиний соціальний внесок.

Розрахуємо кількість працівників які мають соціальні пільги:

Пільга 150%=15000Ч0,22=3300 (осіб);

Пільга 200%=15000Ч0,04=600(осіб);

Без пільг=15000-3300-600=11100(осіб).

Розрахуємо розмір соціальних пільг:

100% соціальної пільги=1080Ч1=1080ч2=540(грн.)

150% соціальної пільги=1080Ч1,5=1620ч2=810(грн.)

200% соціальної пільги=1080Ч2=2160ч2=1080(грн.)

Разом пільг:

150% СП=3300Ч810=2673000(грн.)

200% СП=600Ч1080=648000(грн.)

Разом: 2673000+648000=3321000(грн.)

Розрахуємо загальний дохід фізичних осіб:

D=15000Ч1800=27000000(грн.)

Розрахуємо єдиний соціальний внесок:

ЄСВ=27000000Ч3.6%=27000000Ч0,36=9720000(грн.)

Розрахуємо податкову базу:

=27000000-(3321000+9720000)=27000000-13041000=13959000(грн.)

Розрахуємо податкові надходженя:

=13959000Ч0,15=2093850(грн.)

3.2 Задача №2

20.05. - виявлено,що занижені зобов'язаня із податку на прибуток у розмірі 5000 грн.

10.06.? підприємство отримало податкове рішеня-повідомленя про нарахуваня штрафних санкцій і пені.

15.07.? донараховані податкові зобов'язаня та штраф погашено.

25.08.? виявлено,що за липень підприємство необґрунтовано заявило до відшкодуваня ПДВ на суму у 16000грн.

18.09.? підприємство отримало податкове рішеня - повідомленя про нарахований штраф та пеню.

20.09.? донараховані податкові зобов'язаня з ПДВ погашено.

30.09.? нарахований штраф погашено.

8%? облікова ставка НБУ.

Розв'язання

1)Податок на прибуток? декларація подається один раз в квартал. За перший квартал термін подачі деклараціх 10.05., термін сплати суми податку 20.05.36-15

Розрахуємо штрафні санкції:

5000Ч25%=5000Ч0.25=1250(грн.)

Пеня буде нараховуватись з 10.06., так як нарахуваня пені починається з першого робочого дня слідуючого за останім днем граничного терміну сплати податкового зобов'язаня, а при нарахувані контролюючими органами с першого робочого дня слідуючого за останім днем граничного терміну сплати позначеного в податковому рішені-повідомлені.

Пеня з 10.06. по 15.07. - 36 днів.

5000ч365Ч36Ч8%Ч120%=5000ч365Ч36Ч9.6%=5000ч365Ч36Ч0,096=47,34(грн.)

Разом до сплати:

5000+1250+47,34=6297,34 грн.

2) ПДВ? декларація подається один раз на місяць. За липень термін подачі декларації наступає 20.08. Термін сплати до бюджету 30.08.

Розрахуємо штрафні санкції:

16000Ч50%=16000Ч0.5=8000 (грн.)

Пеня буде нараховуватись з 18.09. по 20.09. ?3 дні.

16000ч365Ч3Ч8%Ч120%=16000ч365Ч3Ч9,6%=16000ч365Ч3Ч0,096=12,62 (грн.)

Разом до сплати:

16000+8000+12,62=24012,62 (грн.)

3.2

Самостійно узгоджено суми:

- ПДВ за січень ?18000грн.

- Податок на прибуток за перший квартал? 22000 грн.

- Підпримємство сплатило ?15.06.

- Облікова ставка НБУ - 8%

ПДВ? подати декларацію до 20.02., сплатити до бюджету 02.03.

Розрахуємо штрафні санкції:

18000Ч5%=18000Ч0,05=900 (грн.)

Пеня: З 03.03. по 15.06.? 111 днів.

18000ч365Ч111Ч8%Ч120%=18000ч365Ч111Ч0,096=525,5 (грн.)

Разом до сплати:

18000+900+525,50=19425,5 (грн.)

Податок на прибуток:

- Подати декларацію до 10.05.

- Сплатити податок до 20.05.

Розрахуємо штрафні санкції:

18000Ч10%=18000Ч0,1=1800 (грн.)

Пеня: З 21.05 по 15.06.?25 днів.

18000ч365Ч25Ч8%Ч120%=18000ч365Ч25Ч0,096=118,35 (грн. )

Разом до сплати:

18000+1800+118,35=19918,35 (грн.)

Під час проведення аудиту у травні 2012 року аудитори виявили недоплату підприємством:

- ПДВ за березень на суму 20000 грн.;

- податки на прибуток 25000 грн.;

- 24.05 підприємство подало уточнюючий розрахунок і сплатило донараховане ПДВ;

Підприємство включило в декларацію за II квартал та сплатило донарахований аудиторською компанією податок на прибуток підприємств:

- 20.07 - 20000 грн.;

- 20.08 - 5000 грн.;

- 10.08 - ДПІ почала перевірку;

Облікова ставка НБУ - 7,5%

1) Декларація з ПДВ подається один раз на місяць. За березень термін подачі декларації 21.04, термін сплати податку до бюджету 1.05.

Розрахуємо штрафні санкції:

20000Ч5%=20000Ч0,05=1000 (грн.)

Пеня: З 02.05. по 24.05. - 23 днів.

20000ч365Ч23Ч9,5%Ч120%=20000ч365Ч23Ч0,114=143,67 (грн.)

Разом до сплати:

20000+1000+143,67=21143,67 (грн.)

2) Податок на прибуток:

- подати декларацію до 11.05;

- сплатити до бюджету до 24.05;

Розрахуємо штрафні санкції:

25000Ч5%=25000Ч0,05=1250 (грн.)

Пеня з 20000грн.: З 22.05. по 20.07. ? 59 днів.

20000ч365Ч59Ч7,5%Ч120%=20000ч365Ч59Ч0,09=290,95 (грн.)

Пеня з 5000грн.: З 22.05 по 20.07. - 59 днів.

5000ч365Ч59Ч9,5%Ч120%=5000ч365Ч59Ч0,114=92,13 (грн.)

Разом до сплати:

1250+290,95+92,13=1633,08 (грн.)

2.5.

Маючи патент на проведення торгівлі у місті Луцьк, підприємство реалізувало протягом 2012 року у місті Рівне товар, який був заборонений до реалізації ДПІ.

В м. Луцьку на суму - 10000 грн.

Ставка збору на торговий патент 320 грн.;

Штрафні санкції:

10000Ч100%=10000 (грн.)

Разом до сплати:

10000+10000=20000 (грн.)

ВИСНОВОК

Податковий борг (недоїмка) - податкові зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджені платником податків або узгоджені в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачені у встановлений строк, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов'язання. Податкова застава - це спосіб забезпечення податкового зобов'язання платника податків, не погашеного у строк. Податкова застава виникає у силу закону. У силу податкової застави орган стягнення має першочергове право у разі невиконання забезпеченого податковою заставою податкового18 зобов'язання одержати задоволення з вартості заставленого майна перед іншими кредиторами у порядку, встановленому Законом У зв'язку з тим, що податкова застава - це самостійний інститут, специфічний вид податкових правовідносин, яким широко користуються в країнах з високорозвиненою економікою, виникає вона не внаслідок договору, як звичайна застава, а внаслідок боргу перед бюджетами всіх рівнів та державними цільовими фондами. Законом встановлено, що право податкової застави виникає згідно із законом та не потребує письмового оформлення. Примусове стягнення - звернення стягнення на активи платника податків у рахунок погашення його податкового боргу, без попереднього узгодження його суми таким платником податків. Відповідно до пп. 3.1.1 ст. 3 вищезгаданого закону активи платника податків можуть бути примусово стягнені в рахунок погашення його податкових зобов'язань виключно за рішенням суду (господарського суду). В інших випадках платники податків самостійно визначають черговість та форми задоволення претензій кредиторів за рахунок активів, вільних від заставних зобов'язань забезпечення боргу. У разі якщо такого платника податків визнано банкрутом, черговість задоволення претензій кредиторів встановлюється законодавством про банкрутство. Слід зазначити, що стягнення податкового боргу за виконавчими написами нотаріусів не дозволяється (пп. 3.1.2 Закону). Виникнення податкової заборгованості надає платнику податків особливий статус. Закон №2181-ІІІ передбачає застосування до боржника майже з перших днів комплексу заходів, спрямованих на забезпечення боргових вимог держави та застосування процедур примусового стягнення заборгованості. Примусові заходи - це, перш за все, силові заходи. Тому їх застосування приводить до обмеження господарчої свободи платника податків, а у разі невиваженого підходу може призвести до погіршення фінансово-економічного стану підприємства, або навіть до його збанкрутіння.19 Так, у п.п. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» передбачено загальний принцип примусового стягнення майна платника податків у рахунок погашення його податкового боргу. Згідно із цим принципом активи платника податків можуть бути примусово стягнені у рахунок погашення його податкового боргу виключно за рішенням суду. Здається, цього достатньо для того, щоб зробити висновок, що податковий орган позбавлений права здійснювати примусовий продаж активів будь-якого платника податків у рахунок погашення його податкового органу без відповідного рішення суду. Враховуючи викладене, вважаємо, що проблема виконання платіжних вимог ДПІ свідчить про наявність як суперечностей окремих положень Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами те державними цільовими фондами” між собою, та і їх колізій з нормами законів України, що регулюють порядок здійснення переказу коштів та примусового виконання виконавчих документів. З огляду на це слід визнати необхідним впровадження механізму взаємодії ДПІ та органів Державної виконавчої служби шляхом направлення державним виконавцям рішення про стягнення податкового боргу за рахунок активів платника податків для подальших заходів щодо примусового стягнення коштів з розрахункового рахунку боржника. Відповідно, є доцільним і внесення відповідних змін до Цивільного кодексу України, Закону України „Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами те державними цільовими фондами”, у тому числі скасування положення про можливість податкових органів самостійно надіслати банку (банкам), обслуговуючому платника податків, платіжної вимоги на суму податкового боргу.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ

1. Бодюк А.В. Податкова політика: шляхи її реалізації // Фінанси

України. - 2004. - № 2. - С. 82-88.

2. Буряковський В.В. та ін. Податки: Навчальний посібник.-Дніпропетровськ: Пороги, 1998. - 611с.21.

3. Ватутіна Л. Порядок списання узгодженої суми податкового боргу з рахунків платників податків // Вісник податкової служби України. - 2003.-№25-26. - С. 59.

4. Ватутіна Л. Щодо визначення джерел погашення податкового боргу // Вісник податкової служби України. - 2004. - №25-26. - С. 60.

5. Вільховий Ю. Борги і зобов'язання з акцизного збору в судових процедурах банкрутство, які застосовуються до боржника // Вісник податкової служби України. - 2003. - № 4. - С.40-42.

6. Войцеховський М. Правила примусу // Дебет-Кредит. - 2004. - № 51. - С. 19-23.

7. Декрет Кабінету Міністрів "Про стягнення не внесених у строк податків і неподаткових платежів" від 21/01/1993 (Відомості Верховної Ради, 1993, №13, ст. 114).

8. Закон України "Про державну податкову службу України" від 04/12/1990 (Відомості Верховної Ради, 1991, №6, ст. 37).

9. Закон про систему оподатковування - Закон України "Про систему оподаткування" від 25.06.91 р. № 1251-XII у редакції від 18.02.97 р. № 77/97-ВР, зі змінами і доповненнями.

10. Закон № 531 - Закон України "Про добродійність і благодійні організації" від 16.09.97 р. № 531/97-ВР.

11. Закон № 606 - Закон України "Про виконавче здійснення" від 21.04.99 р. № 606-XIV.

12. Закон № 2173 - Закон України "Про приватизаційні папери" від 06.03.92 р. № 2173-XII.

13. Закон № 2181 - Закон України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. № 2181-III.

14. Закон № 2654 - Закон України "Про заставу" від 02.10.1992 р. № 2654-XII.

15. Конституція України.

16. Наказ № 253 - Наказ ГНАУ "Про затвердження Порядку напрямку органами державної податкової служби України податкових повідомлень платникам податків" від 21.06.01 р. № 253.

17.Панасюк В.М., Ковальчук Є.К., Бобрівець С.В. Податковий облік: Навч. посіб. -- Тернопіль: Карт-бланш, 2002. -- 260.

18. Порядок № 338 - Порядок застосування податкової застави органами податкової служби, затверджений наказом ДПАУ від 28.08.2001 р. № 338.

19. Постанова КМУ № 1185 - Постанова КМУ "Про Порядок ведення Державного реєстру заставних рухомого майна" від 30.07.98 р. № 1185.

20.Сук Л.К. Бухгалтерський облік: Навч. посіб. -- К.: Інститут після-дипломної освіти Київського університету ім. Тараса Шевченка. -- 2001. -- 339 с.

Размещено на Allbest.ru