формы и методы налогового контроля

Информация, которая должна содержаться в судебном акте в силу ст. 201 АПК РФ по налоговому спору, предметом которого является ненормативный правовой акт налогового органа, по мнению апелляционного суда, не нарушает ни налоговую, ни банковскую тайну, так как не содержит в себе сведений, их составляющих. Сама по себе информация о представлении налогоплательщиком декларации по НДС в налоговый орган не является какой-либо тайной, а сведения о нарушениях налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах и мерах ответственности за эти нарушения не являются налоговой тайной (подп. 3 п. 1 ст. 102 НК РФ). При таких условиях ходатайство заявителя судом признано необоснованным и не подлежащим удовлетворению.

Представляется, что аналогичными доводами можно обосновать отсутствие необходимости проводить закрытое судебное заседание в любом случае, предусмотренном ст. 11 АПК РФ. Открытость рассмотрения дела означает, что любое лицо может присутствовать во время судебного процесса в зале суда и фиксировать все происходящее, в том числе посредством звуко- и видеозаписи. Однако такое лицо, присутствуя на заседании и не являясь участником судебного разбирательства, не сможет ознакомиться с доказательствами, имеющимися в материалах дела. Значит, вопрос о правомерности проведения открытых судебных заседаний по налоговым спорам остается нерешенным Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 мая 2007 г. по делу N 09АП-4290/2007-АК

.

Взыскание налоговых санкции

Налоговые органы и ПФ РФ смогут взыскивать налоговые санкции и штрафы в бесспорном порядке в соответствии с Федеральным законом от 04.11.2005 № 137-ФЗ "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых положений законодательных актов Российской Федерации в связи с осуществлением по совершенствованию административных мер урегулирования споров".

Необходимость принятия данного Закона была вызвана тем, что в российском законодательстве широкое распространение получило установление таких процедур и правил, при которых органы публичной власти должны реализовывать многие свои властные полномочия только через суд, вместо того чтобы использовать для их реализации административные процедуры и задействовать судебный механизм лишь тогда, когда есть спор, неурегулированное разногласие между соответствующим органом исполнительной власти и конкретным гражданином или организацией. Речь идет прежде всего о взыскании через суд санкций по обязательным платежам в бюджет и внебюджетные фонды А. Каширин. Взыскание налоговых санкций: коллизии порождают споры//Российская правовая газета "эж-ЮРИСТ", N 4, 2006 г.

.

Тот факт, что с принятием нового законодательного акта о налогах и сборах появляются и новые проблемы с его применением, становится неприятной традицией. Прежде всего высока вероятность обращения заинтересованных лиц с жалобой в Конституционный Суд РФ на предмет проверки некоторых положений данного Закона на соответствие ст. 19 Конституции РФ в связи с различным порядком взыскания налоговых санкций, а также недоимок по страховым взносам, пеней и штрафов в зависимости от размера подлежащих взысканию сумм.

Во-вторых, законодатель предусмотрел различный порядок обращения к исполнению решений налоговых органов и территориальных органов ПФР о взыскании недоимок и пеней. Так, для взыскания недоимок по налогам и пеней сохранен прежний порядок - путем направления налоговым органом в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя А. Каширин. Взыскание налоговых санкций: коллизии порождают споры//Российская правовая газета "эж-ЮРИСТ", N 4, 2006 г.

.

В то же время решение о взыскании недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов обращается к исполнению путем направления в течение пяти дней со дня вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом "Об исполнительном производстве".

Противоречива позиция законодателя и в части порядка исполнения решений налоговых органов о взыскании налоговых санкций. С одной стороны, в соответствии с п. 9 ст. 46 НК РФ (в редакции Федерального закона N 137-ФЗ) порядок взыскания налога распространяется и на взыскание штрафов в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом. С другой - в соответствии с п. 7 ст. 103.1 НК РФ решение о взыскании налоговой санкции обращается к исполнению путем направления в течение пяти дней со дня вступления его в законную силу соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом "Об исполнительном производстве".

Причем если норма, содержащаяся в п. 7 ст. 103.1 НК РФ, содержалась еще в тексте законопроекта, принятого Государственной Думой Федерального Собрания Российской Федерации в первом чтении, то нормы о распространении порядка взыскания налога на взыскание налоговых санкций в п. 9 ст. 46 и п. 8 ст. 47 НК РФ появились уже позднее. Следовательно, воля законодателя была направлена на изменение порядка обращения к исполнению решения налогового органа о взыскании налоговых санкций, предусмотренного законопроектом. В силу непонятных причин норма, содержащаяся в п. 7 ст. 103.1 НК РФ, не была исключена, вследствие чего и возникло противоречие.

Может сложиться впечатление, что законодатель предусмотрел различный порядок обращения к исполнению решения налогового органа о взыскании налоговой санкции Черника Д.Г. Налоги -М.: Финансы и статистика, 2007. 45 с.. С одной стороны: для решений об одновременном взыскании налога, пени и штрафа - путем направления в банк инкассового поручения (распоряжения), как это непосредственно вытекает из анализа названия и содержания ст. 46 НК РФ. С другой - в случае принятия решения о взыскании только штрафа - путем направления соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю. Но весьма сомнительно, что законодатель ставил своей целью дифференцировать порядок обращения к исполнению решений о взыскании налоговых санкций в зависимости от их составляющих. Тем более что при применении порядка взыскания налоговых санкций, предусмотренного ст. 46 НК РФ, сохраняется для налогового органа при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) возможность обратить взыскание на иное имущество налогоплательщика (налогового агента) в порядке, предусмотренном ст. 47 НК РФ. В то же время если взять за основу порядок обращения к исполнению решения о взыскании налоговой санкции (п. 7 ст. 103.1 НК РФ), то такой возможности налоговый орган лишается. В этом случае обратить взыскание на имущество налогоплательщика (налогового агента) вправе только судебный пристав-исполнитель. Следует отметить, что при привлечении к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах иных лиц кроме налогоплательщика или налогового агента, в частности банков, налоговый орган принимает решение о взыскании причитающихся к уплате пеней и штрафов в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 46-48 НК РФ.

Во всяком случае, существующая коллизия породит новые споры о признании таких инкассовых поручений в части взыскания налоговых санкций не подлежащими исполнению. Эти споры придется рассматривать вновь арбитражным судам. В конечном итоге это опять приведет к увеличению нагрузки на арбитражные суды и затягиванию процесса реального поступления в соответствующий бюджет денежных средств от взыскания налоговых санкций. Эту коллизию, на наш взгляд, в силах устранить только сам законодатель А. Каширин. Взыскание налоговых санкций: коллизии порождают споры//Российская правовая газета "эж-ЮРИСТ", N 4, 2006 г.

.

С 1 января 2006 года в НК РФ введена статья 103.1 "Взыскание налоговой санкции на основании решения налогового органа".

В соответствии с статьей 103.1 НК РФ бесспорное взыскание налоговых санкций допускается в следующих случаях:

1. с индивидуальных предпринимателей - если сумма штрафа не превышает 5 тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному налоговому правонарушению;

2. с организаций - если сумма штрафа не превышает 50 тысяч рублей по каждому неуплаченному налогу за налоговый период и (или) иному налоговому правонарушению.

Оценить данные новшества однозначно довольно сложно.

Очевидный плюс заключается в том, что арбитражные суды будут освобождены от массы однотипных мелких дел. Это должно повысить качество рассмотрения более сложных споров.

С другой стороны, суммовые критерии для бесспорного взыскания санкций представляются несколько упрощенными. Подобное упрощение чревато существенными сложностями.

Прежде всего, отсутствие какой-либо дифференциации в суммах штрафов для значительной части налогоплательщиков-организаций (мелкие фирмы и субъекты специальных налоговых режимов), по существу, ставит под вопрос реализацию в отношении них конституционного принципа неприкосновенности частной собственности статья 35 Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.). "Российская газета" от 25 декабря 1993 г. N 237. .

Фактически законодатель поставил данный принцип в зависимость от имущественного положения налогоплательщика, защитив лишь крупные фирмы со значительными суммами налоговых обязательств. Мелким же налогоплательщикам, обремененным "маленькими" штрафами, в критической ситуации придется срочно искать деньги на оплату услуг адвоката.

При этом "маленькая" сумма (50 тысяч рублей по одному налогу за один налоговый период) в итоге может составить, скажем, при проверке НДС за три года, 1 миллион 800 тысяч рублей (по 50 тысяч рублей за 36 месяцев). Это - не считая других налогов.

Для сравнения заметим, что максимальная сумма штрафа за уголовные преступления не превышает 1 миллиона рублей. Причем предусмотрены подобные штрафы за такие деяния, как сбыт наркотиков в особо крупном размере и несовершеннолетним, бандитизм, организацию преступного сообщества и некоторые другие преступления Янбаев Р.Н. Российской налоговое право. -М.: Экономика, 2007. 231 с..

В связи с этим легко предположить, что обращение заинтересованных лиц из числа налогоплательщиков в КС РФ не заставит себя долго ждать, тем более, что возникают вопросы и относительно соответствия Закона № 137-ФЗ статье 19 Конституции РФ (равенство всех перед законом и судом).

Кроме того, законодатель не учел, что в целом ряде случаев сумма налога может быть взыскана с организации исключительно в судебном порядке (например, при изменении налоговым органом юридической квалификации сделки, заключенной налогоплательщиком), что прямо следует из статьи 45 НК РФ. Следовательно, становится возможной ситуация, при которой сумма налога будет взыскиваться в судебном порядке, а соответствующая ей сумма налоговой санкции - в бесспорном.

Вызывает определенные сомнения "привязка" суммового критерия штрафов за неуплату налогов к соответствующим налоговым периодам. Легко прогнозируется ситуация, при которой при проверке НДС за определенный год суммы штрафов за часть налоговых периодов превышают искомые 50 тысяч рублей, а за остальные - нет.

В результате арбитражный суд будет рассматривать спор о взыскании штрафов за неуплату налога, например, за январь, март, август и декабрь, тогда как санкции за остальные месяцы будут взыскиваться в бесспорном порядке.

Не выглядит фантастичным и предположение об искусственном занижении налоговыми органами сумм штрафов в целях ухода от судебного механизма их взыскания. Например, проигнорировав нарушения в заполнении некоторых счетов-фактур, налоговый орган вполне может снизить размер санкции, скажем, с «неудобных» 60 тысяч рублей до «удобных» 50 тысяч.

В связи с этим возникает достаточно серьезный вопрос о том, какую позицию займут арбитражные суды при выявлении подобных манипулирований с суммами штрафов. Будут ли они проверять, обоснованно ли налоговый орган не привлек к налоговой ответственности налогоплательщика.

Помимо упомянутых проблем, статья 103.1 НК РФ содержит и отдельные редакционные неточности. Так, в ней говорится о штрафе "по неуплаченному налогу", тогда как в статье 122 НК РФ речь идет не только о неуплате, но и о неполной уплате налога, а в статье 123 НК РФ говорится о неперечислении (неполном перечислении) суммы налога налоговым агентом.

Обобщая изложенное, можно сказать, что Закон № 137-ФЗ, решив одну проблему (избавление арбитражных судов от мелких дел), породил множество других проблем. К сожалению, расхожая поговорка "хотели как лучше, а получилось как всегда" получила еще одно практическое подтверждение.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Как уже отмечалось ранее, тема налогового контроля является актуальной в период современной рыночной экономики в России.

Сейчас в первую очередь необходимо совершенствовать законодательную базу, регулирующую организацию и осуществление налогового контроля. При этом надо взять самое лучшее и подходящее для наших условий из зарубежного опыта в этой области.

Налоговый контроль в России осуществляется в трех формах: предварительный, текущий и последующий, используются при этом такие методы как наблюдение, обследование, анализ и проверки, которые подразделяются на камеральные и документальные.

Важнейшим фактором повышения эффективности контрольной работы налоговой инспекции является совершенствование действующих процедур налогового контроля:

1. системы отбора налогоплательщиков для проведения проверок;

2. использование системы оценки работы налоговых инспекторов;

3. форм и методов налоговых проверок.

Совершенствование каждого из этих элементов позволит улучшить организацию налогового контроля в целом. Наличие эффективной системы отбора налогоплательщиков позволит выбрать наиболее оптимальное направление использования кадровых и материальных ресурсов налоговой инспекции. При совершенствовании работы с кадрами перспективным здесь может быть переход на балльную оценку работы налоговых инспекторов.

Совершенствование форм и методов налогового контроля должно происходить по следующим направлениям:

1. увеличение количества совместных проверок с органами федеральной службы налоговой полиции;

2. повторные проверки предприятий, допустивших сокрытие налогов в крупных размерах;

3. проведение рейдов в вечернее и ночное время;

4. проведение перекрестных проверок;

5. использование косвенных методов исчисления налогооблагаемой базы при наличии законодательных норм.

Данный перечень путей совершенствования, конечно же, не является исчерпывающим. Необходимо искать дальнейшие направления улучшения контрольной работы налоговой инспекции, при этом мобилизуя усилия на выше упомянутых направлениях.

Необходимо также отметить, что одним из наиболее эффективных средств уменьшения нарушений налогового законодательства, на мой взгляд, является повышение сознательности налогоплательщика.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

Нормативно-правовые акты

1. Конституция Российской Федерации (принята на всенародном голосовании 12 декабря 1993 г.). "Российская газета" от 25 декабря 1993 г. N 237.

2. Федеральный закон РФ от 27 июля 2006 г. N 149-ФЗ "Об информации, информационных технологиях и о защите информации"

3. Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. № 129-ФЗ в ред. Федерального закона от 23.07.1998г. № 123-ФЗ;

4. Федеральный закон Российской Федерации «О налоговых органах Российской Федерации» от 21 марта 1991г. в ред. Законов РФ от 24.06.1992г. № 3119-1, от 02.07.1992г. № 3181-1, от 25.02.1993г. № 4549-1, в ред. Федеральных законов от 13.06.1996г. № 67-ФЗ, от 16.11.1997г. № 144-ФЗ, от 08.07.1999г. № 151-ФЗ, от 07.11.2000г. № 135-ФЗ, от 30.12.2001г. № 196-ФЗ, с изменениями, внесенными определением Конституционного Суда РФ от 05.07.2001г. № 130-О;

5. Закон РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» от 27 декабря 1991 г. № 2118-1. в ред. Федерального закона РФ от 08.07.99г. № 142-ФЗ) // Рос. газ. - 1999. - 15 июля.

6. Налоговый кодекс Российской Федерации части 1 и 2 с изменениями и дополнениями на 15 августа 2001г.// Москва. Издательство “Проспект”. 2001 г.;

7. Гражданский кодекс РФ (часть первая, вторая, третья). -М.: ИКФ «ЭКМОС», 2002г.;

Специальная литература

8. А. Каширин. Взыскание налоговых санкций: коллизии порождают споры//Российская правовая газета "эж-ЮРИСТ", N 4, 2006 г.

9. Алпатов Ю.Ф. Повышение эффективности контрольной работы -важная задача налоговых органов // Налоговый вестник. -1997. -№ 1. -С. 2-3

10. Горшенев В.М., Шахов И.Б. Контроль как правовая форма деятельности. М., 1987. С. 116-139.

11. Кустова М.В., О.А. Ногина, Н.А. Шевелева Налоговой право России: общая часть. -М.: Юристъ. 2001г. 156 с.

12. Макарьева В.И. Сущность камеральных и документальных проверок // Налоговый вестник. -1997. -№ 11. -С. 7-11

13. Методология проведения инспекций//Президентский контроль. 1994. № 3. С. 56.

14. О.А. Мясников. Обзор судебной практики "Какая информация относится к налоговой тайне?"//"Арбитражное правосудие в России", N 11, ноябрь 2007 г.

15. Поролло Е.В. Налоговый контроль: принципы и методы проведения. С. 15.

16. Павлова Л. Налоговый контроль // Налоги. -2000. -№ 6. -С.8

17. Павлова Л. Налоговый контроль // Налоги. -2001. -№ 7. -С. 8

18. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 5 октября 2005 г. по делу N А42-307/2005-5

19. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20 марта 2006 г. по делу N A56-24110/04

20. Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13 сентября 2007 г. по делу N Ф03-А51/07-2/3620

21. Постановление ФАС Уральского округа от 27 июня 2005 г. по делу N Ф09-2678/05-С7

22. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 15 мая 2007 г. по делу N 09АП-4290/2007-АК

23. Передереев А.В. Методы налогового контроля: экспертные и специальные исследования // Государство и право. -2002. -№ 9. -С. 75-76

24. Рашин А.Г. Некоторые тенденции становления налоговой системы РФ на современном этапе // Государство и право. -2002. -№ 7. -С. 82-91

25. С.А. Тараканов. Налоговая тайна.//"Ваш налоговый адвокат", N 12, декабрь 2007 г.

26. Титова Г. Налоговые проверки как форма налогового контроля // Финансовая газета. -№ 14. -С.10

27. Черника Д.Г. Налоги -М.: Финансы и статистика, 2007. 45 с.

28. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник -М.: 2005. С. 458

29. Янбаев Р.Н. Российской налоговое право. -М.: Экономика, 2007.С 572