Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость

Размещено на http://allbest.ru

ВВЕДЕНИЕ

Налог на добавленную стоимость представляет собой правовую форму возложения на налогоплательщиков основанной на законе и обеспеченной силой государственного принуждения обязанности по уплате в бюджет части добавленной стоимости, формирующейся на всех стадиях производства и реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав и определяемой как разница между суммами налога, полученными от покупателей товаров (работ, услуг), а также от передачи имущественных прав, и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам товаров (работ, услуг), а также в результате передачи имущественных прав.

Налог на добавленную стоимость как наиболее эффективный косвенный налог выполняет две взаимодополняющие функции: фискальную и регулирующую.

От правильного, точного и своевременного учета налога на добавленную стоимость зависит не только формирование бухгалтерской, но и налоговой отчетности. Отметим, что при совершении ошибок в данном случае может грозить для Общества серьезными налоговыми штрафами и санкциями.

Данными характеристиками определена актуальность темы курсовой работы. Объектом исследования выступает ПАО «МОЭК». Предметом исследования - порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость на примере ПАО «МОЭК». Исходя из объекта и предмета исследования, определена основная цель курсовой работы - разработка мероприятий, направленных на совершенствование системы учета расчетов по НДС на примере ПАО «МОЭК», определение экономического эффекта от предложенных мероприятий, изучение основных изменений действующего законодательства в части исчисления и уплаты НДС.

Для достижения поставленной цели определены следующие задачи:

- изучение экономической сущности НДС;

- рассмотрение нормативно-правового регулирования учета НДС;

- описание краткой характеристики Общества исследования;

- изучение порядка организации исчисления и уплаты НДС на примере ПАО «МОЭК»;

- разработка мероприятий, направленных на совершенствование системы учета расчетов по НДС на примере Общества;

- определение экономического эффекта от предложенных мероприятий;

- изучение основных изменений норм действующего законодательства, направленных на совершенствование системы налогового администрирования.

Курсовая работа состоит из введения, четырех глав, выводов и предложений, списка использованной литературы и приложений. Первая глава посвящена теоретическим аспектам темы курсовой работы.

Вторая и третья главы носит аналитический характер. Аналитические главы заключается в описании краткой экономической характеристики объекта исследования, изучении расчетов по НДС, выявление недостатков. Четвертая глава направлена на разработку мероприятий, направленных на совершенствование системы учета расчетов по НДС, определение экономического эффекта от предложенных мероприятий.

Теоретической и методической основой работы послужили труды современных ученых по исследуемой проблеме, учебные и методические пособия, инструктивный материал, законодательные акты и нормативные документы, действующие в стране в течение исследуемого периода.

В процессе работы над темой исследования применялись различные экономические методы: экономико-математический, статистический, аналитический и другие.

1. МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ОРГАНИЗАЦИИ НАЛОГОВОГО УЧЕТА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

1.1 Экономическая сущность налога на добавленную стоимость

Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость регламентируется следующими нормативно-правовыми актами:

1. Налоговый кодекс РФ [1];

2. Федеральный закон от 27 ноября 2010 г. N 311-ФЗ «О таможенном регулировании в Российской Федерации» (далее - Закон N 311-ФЗ) [2];

3. Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме» [5];

4. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (ред. от 29.11.2014) [6].

Как отмечает Т.Л. Крутякова основные правила учета начисления и уплаты налога, определены такие положения как [17, с. 21]:

- Налогоплательщики;

- Налоговая база;

- Объект налогообложения;

- Налоговые ставки;

- Налоговые вычеты;

- Сроки и порядок предоставления декларации и уплаты налога;

- Налоговый период;

- Порядок применения налоговых вычетов.

Налог на добавленную стоимость является федеральным налогом, взимающимся на всей территории РФ, формирующим федеральный бюджет и обязательным для уплаты всем участникам рынка, за исключением выделенных в особые группы освобождающихся и льготников [22, с. 589].

В российском законодательстве налог на добавленную стоимость представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесённых на издержки производства и обращения [27, с. 89].

НДС охватывает все стадии производства и продажи продукции, включая стадию розничной торговли. Однако это совсем не обязательно.

Сборщиком НДС является каждый продавец на протяжении всей цепи движения товара до момента акта продажи (НДС добавляется к продажной цене товара, но указывается отдельно). Из выручки он вычитает НДС, который был уплачен при покупке товаров. Разница между этими налогами выплачивается государству. Смысл компенсации (зачета) НДС состоит в том, чтобы на каждой стадии производства облагать данным налогом сумму заработной платы, процентов, ренты, прибыли и других факторов производства.

Продавец не несет никакого экономического бремени при покупке товаров для своего производства, так как он получает возмещение от государства на любую сумму налога, которая была уплачена им поставщикам (система зачета).

Смысл этого механизма состоит в том, чтобы переложить налог на конечного потребителя. Последний выплачивает этот налог в форме части конечной продажной цены товара или услуги и не имеет возможности компенсировать его.

Поэтому НДС является налогом на потребление, бремя которого несет конечный потребитель [19, с. 59].

В отличие от прочих видов налога с оборота НДС позволяет государству получать часть доходов на каждой стадии производства и распределения. При этом конечные доходы государства от этого налога не зависят от количества промежуточных производителей.

Как уже было сказано, базой для расчета налога выступает облагаемый оборот, которым является стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из следующих цен: свободных (рыночных) цен и тарифов без включения в них НДС; государственных регулируемых оптовых цен и тарифов без включения в них НДС; государственных регулируемых розничных цен (за вычетом в соответствующих случаях торговых скидок) и тарифов, включающих в себя НДС.

Свободные рыночные цены формируются исходя из затрат, связанных с производством и сбытом продукции, и прибыли, учитывающей конъюнктуру рынка, качество и потребительские свойства товаров (работ, услуг). Предприятия реализуют товары (работы, услуги) по ценам, увеличенным на сумму НДС, рассчитанную по установленной ставке (18%, 10% или 0%). В окончательном виде свободная (рыночная) цена реализации включает в себя полную себестоимость (издержки производства и обращения) этих товаров (работ, услуг); прибыль, акцизы (для подакцизных товаров) и НДС.

Основной функцией НДС является - фискальная (распределительная), т. е. реализуется главное назначение данного налога - формирование финансовых ресурсов государства (в среднем НДС формирует 13,5% бюджетов стран, где он применяется). При этом для НДС характерен ряд свойств [9, с. 98]:

- фискальное, пополнение государственной казны;

- регулирующее, осуществляемое через налоговый механизм;

- стимулирующее, осуществляемое через систему льгот и предпочтений.

1.2 Порядок исчисления НДС, основные элементы налог

НДС в России является основным федеральным налогом и регулируется главой 21 части 2 Налогового Кодекса РФ (далее - НК РФ) от 19.07.2000 г. [1]

Налоговая база [там же]:

1. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При применении налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг) различных ставок налога налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке

2. При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. Указанные в настоящем пункте доходы учитываются в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить.

3. При определении налоговой базы выручка (расходы) налогоплательщика в иностранной валюте пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка Российской Федерации соответственно на дату реализации товаров (работ, услуг) или на дату фактического осуществления расходов.

Налоговые ставки. В соответствии со статьей 164 части 2 НК РФ в России применяются несколько видов ставок [11, с. 10]:

0% - товары, помещаемые под таможенный режим; работы (услуги), осуществляемые в космическом пространстве и наземные, связанные с ними; драгметаллы при условии их добычи или производства налогоплательщиками; товары для пользования дипломатическим и приравненному к нему персоналу.

10% - продовольственные товары: мясо и мясопродукты (исключая деликатесные), молоко и молокопродукты, зерновые, рыба живая (исключая ценные породы), море- и рыбопродукты (исключая деликатесные); некоторые товары для детей.

18% - товары (работы, услуги), не указанные в подпунктах 1 и 2 статьи 164.

Порядок исчисления налога:

1. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемые отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

2. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога.

3. Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям по реализации товаров (работ, услуг), дата реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

4. Сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

В России НДС стоит на первом месте среди других налогов по поступлению в бюджеты различных уровней. До принятия НК РФ НДС участвовал в формировании доходов бюджетов всех уровней бюджетной системы РФ. С выходом же НК РФ и принятием бюджета РФ на 2001г. НДС поступает только в Федеральный бюджет в размере 100%.

При определении величины НДС в качестве налогооблагаемой базы выступает добавленная стоимость, получаемая как разность между товарной продукцией и стоимостью материальных ценностей, затраченных на ее производство. В этом случае налогооблагаемая база теоретически создает возможность трех различных методов исчисления НДС (при одной и той же ее ставке). Два из них предполагают исчисление НДС по предварительно установленной величине добавленной стоимости или ее отдельных элементов. К этим методам относятся [7, с. 218]:

прямой метод - НДС исчисляется в виде доли (в %) от предварительно рассчитанной величины добавленной стоимости;

Аддитивный метод. В этом случае расчет НДС делится на два этапа: сначала определяется величина налога по отдельным составляющим добавленной стоимости (например, зарплате, прибыли и т.д.) и затем полученные величины складываются.

При прямом методе возможны два варианта предварительного расчета общей величины добавленной стоимости: либо вычитанием из товарной продукции стоимости затраченных на ее производство материальных ценностей; либо сложением отдельных элементов добавленной стоимости (зарплаты, прибыли, амортизации и др.).

Из-за сложности расчетов эти методы на практике используются крайне редко.

В большинстве стран применяется третий метод исчисления НДС. Суть его в следующем: величина НДС, начисленного на стоимость материальных ценностей, приобретенных фирмой для переработки, вычитается из величины НДС, начисленного на реализованную данной фирмой продукцию. При методе зачета фирма отчисляет в бюджет только разницу между двумя суммами НДС. Предприниматели подают в налоговые органы декларацию, в которой наряду с прочей обязательной информацией сообщают два показателя: общую стоимость реализованной продукции и общую стоимость приобретенных товаров и услуг.

1.3 Порядок ведения книги продаж, покупок, журнала выставленных и полученных счетов-фактур

За последние года порядок формирования счетов-фактур, появление корректировочных и исправительных счетов-фактур, книг покупок, продаж, журналов выставленных и полученных претерпел значительные изменения, направленные на совершенствование налогового администрирования НДС. Можно сказать, что последние изменения позволяют контролирующим органами увиливать контроль за правильностью исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость [15, с. 38].

В настоящий момент подготовлен проект изменений в Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» [4].

В форме счета-фактуры предлагается: после графы 1 включить графу 1а «Код вида товара»; переименовать графу 11 «Регистрационный номер таможенной декларации»; а также дополнить строкой для проставления подписи лица, составившего счет-фактуру, - «или иное уполномоченное лицо».

Ряд дополнений устанавливает правила составления счета-фактуры экспедитором, приобретающим у двух и более продавцов товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени за счет клиента.

Уточняются требования к составлению счетов-фактур налоговыми агентами, комиссионерами (агентами).

Определен перечень документов, подлежащих хранению в течение срока, предусмотренного пунктом 13 Приложения N 3.

Значительные изменения планируется внести также в правила ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж.

Приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@ (зарегистрирован в Минюсте России 21.04.2016 N 41888), действующим с 07.05.2016 [6], утверждены:

- обновленный Формат электронного счета-фактуры;

- новый Формат представления документа об отгрузке товаров (выполнении работ), передаче имущественных прав (документа об оказании услуг), включающего в себя счет-фактуру, в электронной форме.

Таким образом, начиная с указанной даты организации могут не только обмениваться электронными счетами-фактурами с дополнительной информацией между собой, но и передавать их в налоговые органы.

В связи с изданием Приказа ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@ прежний Формат электронного счета-фактуры, утвержденный Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, утрачивает силу с 01.07.2017. В то же время в период с 07.05.2016 по 30.06.2017 налогоплательщики вправе создавать счета-фактуры в электронной форме как по обновленному Формату, утвержденному Приказом ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@, так и по прежнему Формату счета-фактуры, утвержденному Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@.

Причем счета-фактуры, созданные в электронной форме в период до 01.07.2017 по Формату, утвержденному Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, будут приниматься налоговыми органами в период с 07.05.2016 по 31.12.2020 (п. п. 2, 3, 4 Приказа ФНС России от 24.03.2016 N ММВ-7-15/155@).

Сама форма счета-фактуры не изменена. Обновление связано с тем, что с 01.01.2015 налогоплательщики могут добавлять в счет-фактуру дополнительную информацию [19, с. 60].

Прежний Формат счета-фактуры, утвержденный Приказом ФНС России от 04.03.2015 N ММВ-7-6/93@, разрешал вводить дополнительные реквизиты, но не обеспечивал возможность передачи счета-фактуры с дополнительной информацией (известного ранее как УПД) в электронном виде. Обновленный Формат решил эту проблему.

2. ХАРАКТЕРИСТИКА ФИНАНСОВО-ХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПАО «МОЭК»

2.1 Основные показатели производственно-финансовой деятельности объекта исследования

ПАО «МОЭК» - единая теплоснабжающая организация Москвы. ПАО «МОЭК» обеспечивает централизованное отопление и горячее водоснабжение столицы в зоне действия ТЭЦ «Мосэнерго», собственных источников теплоснабжения, а также других объектов тепловой генерации, за исключением небольших локальных районов теплоснабжения от изолированных ведомственных и корпоративных тепловых источников. Компания и ее дочерние общества также функционируют в некоторых городах ближнего Подмосковья.

Деятельность компании включает транспорт, распределение и сбыт тепловой энергии, обеспечение деятельности и развитие централизованной системы теплоснабжения, а также генерацию тепловой энергии.

ПАО «МОЭК» является оператором самой протяженной теплоэнергетической системы в мире: в эксплуатации компании находится свыше 15 тыс. км тепловых сетей. Также компания эксплуатирует свыше 9,7 тыс. тепловых пунктов, в том числе 6,4 тыс. центральных и 3,3 тыс. - индивидуальных. Установленная тепловая мощность ПАО «МОЭК» составляет 4,3 тыс. Гкал/ч.

Контролирующим акционером и управляющей организацией является ООО «Газпром энергохолдинг» (100-процентное дочернее общество ПАО «Газпром»). Целевой моделью развития системы централизованного теплоснабжения Москвы является консолидация всех объектов генерации в составе ПАО «Мосэнерго» (контролируется и управляется также ООО «Газпром энергохолдинг»), тепловых сетей - в ПАО «МОЭК»

По состоянию на 31.12.2015 списочная численность работников ПАО «МОЭК» составила 14 285 чел., что на 1 379 чел. (8,8%) меньше по сравнению с 31.12.2014. Снижение численности связано с централизацией бизнес-процессов, изменением организационной структуры эксплуатационных филиалов, передачей объектов генерации в сторонние компании (ПАО «Мосэнерго», ООО «ТСК Мосэнерго»), оптимизацией сбытовой деятельности.

Представим структуру кадрового состава работников Общества (таблица 1).

Таблица 1 - Структура кадрового состава работников Общества за 2014 - 2015 гг.

В структуре кадрового состава ПАО «МОЭК» наибольший удельный вес приходится на категорию рабочих (57,2%), что связано со спецификой деятельности общества. Этот показатель остался на уровне прошлого 2014 г. Образовательный уровень работников ПАО «МОЭК» по сравнению с предыдущим отчетным периодом вырос. 37,6% работников общества имеют высшее профессиональное образование (в 2014 этот показатель составлял 34,2 %).

Начаты работы по разработке и внедрению подмодуля формирования балансов тепловой энергии в модуле «Сбыт для теплоэнергетики» (IS-U) Корпоративной информационной системы (КИС) ПАО «МОЭК» - с целью повышения оперативности сбора и формирования единого подходак консолидации данных по объектам теплоснабжения за счет автоматизации процесса формирования технологического и коммерческого теплового баланса предприятия в единой информационной системе. Работы были завершены в апреле 2016 года.

Проведена разработка и внедрение подмодуля формирования электронного архива энергосбытовой деятельности в модуле «Сбыт для теплоэнергетики» (IS-U) Корпоративной информационной системы (КИС) ПАО «МОЭК».

Реализация разработки позволило создать механизмы автоматизации решения следующих задач по теплосбытовым процессам:

- возможность организации сквозных бизнес-процессов работы с хранимыми в архиве документами;

- организация коллективной работы с документами;

- разработка механизмов по надежному и безопасному хранению всего массива документации;

- разграничение прав доступа и обеспечение оперативного доступа к документам хранилища;

- организация управлению структурой документов;

- поиск и формирование выборок документов, включающий атрибутивный поиск документов, поиск по принадлежности к контрагенту,

- полнотекстовый поиск;

- поддержка версионности хранимых документов.

Проведена разработка подмодуля расчета нормативных потерь по участкам тепловой сети в модуле «Сбыт для теплоэнергетики» (IS-U) Корпоративной информационной системы (КИС) ПАО «МОЭК».

Реализация разработки позволила создать механизмы автоматизации решения следующих задач по теплосбытовым процессам:

- применение точных прозрачных методик расчета нормативных потерь по участкам тепловой сети;

- возможность использования различных аналитических механизмов при работе с фактическими и нормативными потерями тепловой энергии;

- значительное сокращение временных и ресурсных затрат специалистов ПАО «МОЭК» в процессе формирования баланса тепловой энергии и расчета нормативных потерь.

В Обществе начаты работы по реорганизации системного ландшафта и обновление модуля «Сбыт для теплоэнергетики» (IS-U) КИС ПАО «МОЭК». Работы завершены завершены в июне 2016 года.

Реорганизация позволит решить следующие задачи:

- повышение уровня информационной безопасности КИС ПАО «МОЭК»;

- повышение производительности и отказоустойчивости используемых серверных мощностей за счет оптимизации данных, перенесенных в новый системный ландшафт, в том числе удаление и архивация бизнес данных смежных модулей, входящих в состав ERP системы;

- возможность использования преимуществ решений и инноваций SAP, включенных в последний, доступный для использования пакет обновления;

- снижение пиковых нагрузок на системы в разделенном ландшафте;

- обновление версии базы данных и оптимизация состояния содержимого базы данных модуля «Сбыт для теплоэнергетики» (IS-U) КИС ПАО «МОЭК».

Основные принципы корпоративного управления Общества сформулированы в Кодексе корпоративного поведения ПАО «МОЭК» и базируются на нормах законодательства Российской Федерации, Устава Общества, а также общепризнанных принципах корпоративного управления.

Корпоративное поведение ПАО «МОЭК» основано на уважении интересов общества, государства, потребителей, акционеров, работников Общества и иных заинтересованных лиц.

В соответствии с Уставом ПАО «МОЭК», утвержденным годовым общим собранием акционеров Общества 17.06.2015 (Протокол от 18.06.2015 № 1), органами управления Общества являются Общее собрание акционеров, Совет директоров и единоличный исполнительный орган, полномочия которого переданы управляющей организации. Общее собрание акционеров является высшим органом управления ПАО «МОЭК», предоставляющим акционерам возможность реализовать принадлежащее им право на участие в управлении Обществом, а также позволяющее получить информацию о деятельности Общества, его достижениях и планах.

Порядок подготовки и проведения общих собраний акционеров соответствует законодательству Российской Федерации, определен Уставом Общества и Положением об Общем собрании акционеровПАО «МОЭК» и соответствует практике корпоративного управления.

Совет директоров Общества является органом управления Общества, который в соответствии с Федеральным законом «Об акционерных обществах» и Уставом Общества осуществляет общее руководство деятельностью Общества, за исключением решения вопросов, отнесенных к компетенции Общего собрания акционеров Общества. Решением годового Общего собрания акционеров ПАО «МОЭК» 19.06.2014 (протокол от 20.06.2014 № 1) Совет директоров ПАО «МОЭК» на 2014-2015 гг. избран (в количе-стве 11 членов).

До утверждения годовым общим собранием акционеров Общества 17.06.2015 (Протокол от 18.06.2015 № 1) Устава Общества в новой редакции (зарегистрирован МИ ФНС № 46 по г. Москве 07.08.2015 за ГРН 6157747715130) исполнительными органами Общества являлись единоличный исполнительный орган и коллегиальный исполнительный орган.

Уставом в новой редакции коллегиальный исполнительный орган исключен из структуры органов управления Общества.

Вместе с тем, с момента создания Общества решение о формировании коллегиального исполнительного органа ПАО «МОЭК» не принималось. В соответствии с положениями Устава как в новой, так и предыдущей редакциях вопрос избрания Генерального директора ПАО «МОЭК» и досрочного прекращения его полномочий относится к компетенции Совета директоров ПАО «МОЭК». Представим основные финансовые результаты деятельности Общества (таблица 2).

Таблица 2 - Основные финансовые показатели деятельности Общества за 2014 - 2015 гг., млн руб.

Источник информации представленных показателей является бухгалтерская (финансовая) отчетность, представленная в приложениях 1, 2 к настоящей курсовой работе. Выручка от реализации увеличилась за 2014 - 2015 гг. на 3,7% и составляет по итогам деятельности Общества за 2015 г. 102 605 млн. руб., при этом объем субсидий напротив снижается на 57,4%. Валовая прибыль уменьшилась на 35,6%. Чистый убыток по итогам года снизился на 92,7%, что является положительной характеристикой для Общества. Так сумма убытка по итогам 2014 г. составила 6 582 млн. руб., когда как по итогам деятельности за 2015 г. аналогичный показатель составляет 498 млн. руб.

2.2 Анализ налоговой политики предприятия

Общество ежегодно проводит анализ рисков, связанные с изменением налогового законодательства. В случае внесения изменний в действующие порядок и условия налогообложения общество будет планировать свою деятельность с учетом этих изменений.

В целях минимизации риска неправильного исчисления и/или уплаты налогов, обусловленного различной трактовкой норм законодательства, ПАО «МОЭК» ведет постоянную работу по оптимизации налоговых схем расчета налоговой базы в строгом соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Налоговая политика в части НДС, кроме прочего основана на проявлением Обществом должной осмотрительности при выборе контрагентов (поставщиков, подрядчиков). В Обществе указанная процедура выделена в отдельный бизнес-процесс, цель которого - минимизация налоговых рисков в части обоснованности принятия НДС к вычету. Опишем более подробно данный процесс.

Проверка добросовестности контрагента в ПАО «МОЭК» - это комплекс мероприятий, которые, во-первых, позволяют убедиться в том, что контрагент, с которым вы заключаете договор:

- действующее юридическое лицо, которое может исполнить взятые на себя обязательства (например, поставить товары, выполнить работы, оказать услуги);

- не является фирмой-однодневкой, поскольку сделки с такими фирмами увеличивают шансы на проведение выездной проверки вашей организации. А расходы на приобретение товаров (работ, услуг) у таких фирм и вычеты предъявленного ими НДС при налоговой проверке могут быть признаны необоснованными.

А во-вторых, проведя эти мероприятия, вы получаете документальное подтверждение того, что вы проявили должную осмотрительность при выборе контрагента и перед заключением сделки с ним. Оно вам пригодится, если у ИФНС возникнут претензии к сделке с контрагентом.

Поскольку Общество является достаточно крупным, принято проверять контрагентов с которым Общество планирует долгосрочные взаимоотношения, носящие регулярный и долговременный характер, а также если сумма сделки для ПАО «МОЭК» существенна.

Для проверки контрагента ПАО «МОЭК» проводит следующие обязательные процедуры.

1. Пользуется электронными сервисами на сайте ФНС (http://www.nalog.ru/). Данная функция закреплена за службой безопасности:

«Сведения о государственной регистрации юридических лиц» (http://egrul.nalog.ru/). Если организации в ЕГРЮЛ нет, то Общество не заключает с ней сделку, так как рискует не только не учесть расходы и принять к вычету НДС по такой сделке, но и взыскать задолженность с несуществующего контрагента;

«Сведения о лицах, в отношении которых факт невозможности участия (осуществления руководства) в организации установлен (подтвержден) в судебном порядке» (https://service.nalog.ru/svl.do). По ОГРН или ИНН организации Общество проверяет, не заявляло ли лицо, которое, по сведениям ЕГРЮЛ, является руководителем или учредителем организации, о том, что оно не имеет никакого отношения к ней;

«Сведения о юридических лицах, имеющих задолженность по уплате налогов и/или не представляющих налоговую отчетность более года» (https://service.nalog.ru/zd.do).

Копии интернет-страниц (скриншоты) с информацией о контрагенте следует Обществом сохраняется в специализированном электронном хранилище. Это поможет доказать, что специалисты действительно проводили проверку контрагента.

2. Получает выписку из ЕГРЮЛ со сведениями о контрагенте.

3. Запрашивает у контрагента следующие документы (заверенные копии):

- устав организации;

- свидетельство о государственной регистрации организации;

- свидетельство о постановке организации на учет в налоговом органе по месту ее нахождения;

- решение об избрании (назначении) руководителя организации;

- вторую и третью страницы паспорта руководителя организации.

- лицензию, если сделка заключается с контрагентом в рамках лицензируемой деятельности. Кроме того, информацию о лицензиях, выданных контрагенту, можно проверить на сайтах лицензирующих органов;

- бухгалтерскую отчетность за год, предшествующий году заключения сделки.

Результаты проверки отражаются в разработанном в ПАО «МОЭК» чек-листе, копии запрошенных документов сканируются и также размещаются в специализированном хранилище, которым могут пользоваться все заинтересованные сотрудники Общества, однако права на изменения информации в данной папке имеют лишь сотрудники службы безопасности.

Указанное правило обеспечивает меры экономической безопасности и оберегает Общество от возможных претензий со стороны контролирующих органов, поскольку отсутствие должной осмотрительности при заключении следки является веским основанием для исключения суммы входящего НДС из налоговых вычетов.

3. ПОРЯДОК ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ НА ПРИМЕРЕ ПАО «МОЭК»

3.1 Порядок организации налогового учета НДС в Обществе

Входящий НДС в Обществе не всегда в полной мере принимается к вычету из бюджета. Основная причина - отсутствие оригинала счетов-фактур, которые длительное время могут поступать в Общество почтой или курьером. Считаем, что выходом из данной ситуации может является внедрение электронной системы документооборота, что позволит Общество получить налоговую экономию в виде заявленного вычета по НДС.

Расшифровка суммы налога на добавленную стоимость, отраженной в бухгалтерском балансе по строке 1220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», представлена в таблице 3 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Таблица 3 - Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, тыс. руб.

Наименование показателя	На 31.12.2015г.	На 31.12.2014г.	На 31.12.2013г.
Налог на добавленную стоимость	361 341	18 381	137 888
в том числе:
налог, удержанный в качестве налогового агента	868	9 400	9 082
налог по приобретенным основным средствам	240 050	-	3 500
налог при строительстве основных средств	107 276	13	16 149
налог по прочим приобретенным ценностям	7 133	8 968	109 157
налог по приобретенным МПЗ	6 014	-	-

Отметим, что по состоянию на 31.12.2015 сумма входящего НДС в размере 185 421 тыс. руб., что составляет 51,3% от всего объема входящего, невозмещенного НДС не принята к вычету по причине отсутствия счетов-фактур от поставщиков, подрядчиков.

По состоянию на 31.12.2015 года по строке 1220 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» отражена сумма НДС, восстановленного по вкладу в уставный капитал ООО «ТСК Мосэнерго» и составляет 348 232 тыс. руб.

Сумма НДС исчисляется Обществом по различным ставкам - 18%, без НДС, например, при реализации металлолома, оставшегося после разбора объектов основных средств, подлежащих ликвидации.

Учет налога на добавленную стоимость ведется на счетах 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» по соответствующим субсчетам, 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчете «Расчеты по налогу на добавленную стоимость».

Налог на добавленную стоимость, полученный от покупателей, отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции со счетами учета продаж: (Дебет счетов 90, 91, Кредит 68).

При получении авансов (предоплат) организации с полученных сумм начисляют НДС (Дебет счетов 76, 62 Кредит 68); затем после отгрузки товаров (работ, услуг), под которые был получен аванс (предоплата), производится начисление НДС по осуществленной отгрузке (Дебет 90, Кредит 68) и зачет ранее начисленного НДС по авансу или предоплате (Дебет 68, Кредит счетов 76, 62).

Налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате поставщикам и подрядчикам за приобретенные у них материальные ценности, выполненные работы, оказанные услуги производственного назначения отражается по дебету счета 19. Списание налога на добавленную стоимость со счета 19 производится после оприходования материальных ценностей, принятых работ, услуг и при наличии счета-фактуры в уменьшение задолженности бюджету по данному налогу. В случае использования материальных ценностей, работ, услуг для непроизводственных целей сумма налога на добавленную стоимость, ранее списанная в зачет бюджету и приходящаяся на эти ценности, работы, услуги, восстанавливается как задолженность бюджету.

При продаже товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, сумма НДС полученного отражается по кредиту счета 68, сумма НДС уплаченного отражается по дебету счета 68; в бюджет уплачивается разница между НДС полученным и НДС уплаченным; в случае, если НДС уплаченный окажется больше НДС полученного, бюджет засчитывает свой долг в счет уплаты других налогов в данный бюджет либо возвращает НДС из бюджета.

По окончании отчетного (налогового) периода составляется налоговая декларации по форме утвержденной Приказом Минфина РФ.

Во всех первичных учетных и расчетных документах НДС выделяется отдельной строкой. В течение 5 дней со дня отгрузки продукции поставщик обязан выставить покупателю счет-фактуру, который является основанием для предоставления покупателем НДС к возмещению из бюджета.

В ПАО «МОЭК» счета-фактуры на отгруженную продукцию регистрируются в книге продаж, а счета-фактуры по оприходованным товарно-материальным ценностям, или услугам регистрируются в книге покупок. На основании данных книги продаж и книги покупок заполняется налоговая декларация.

Книги покупок и книги продаж в Обществе формируются автоматизированным способом. В течение налогового периода происходит занесение первичных документов в учетную систему. На основании занесенной информации происходит формирование книги покупок и продаж. При необходимости формируются дополнительные листы к книгам покупок и продаж. Примеры книги покупок представлен в приложении 6, книги продаж - в приложении 7.

Подробнее остановимся на порядке формирования корректировочных счетов-фактур в Обществе. При изменении стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и/или уточнения количества (объема) отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней, считая со дня составления документов, указанных в п. 10 ст. 172 Кодекса (договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, в том числе из-за изменения количества отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав).

При изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, вычету у продавца этих товаров подлежит разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры. То есть при изменении стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения продавец этих товаров имеет право на вычет указанных сумм НДС при соблюдении вышеназванных условий независимо от периода отгрузки таких товаров.

Данная позиция сформирована ПАО «МОЭК», в том числе на основании Письма Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-09/116.

При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону увеличения, в том числе в случае увеличения цены (тарифа) и (или) увеличения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, разница между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого увеличения, подлежит вычету у покупателя этих товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 13 ст. 171 НК РФ).

Регистрация корректировочного счета-фактуры в книге покупок и книге продаж осуществляется в общеустановленном порядке.

3.2 Отражение в учетной политике для целей налогообложения условий учета и расчета НДС

В Обществе учет расчетов по налогу на добавленную стоимость ведется в соответствие с требования действующего законодательства и учетной политики для целей налогообложения. Выписка из учетной политики по НДС представлена в приложении 5 к настоящей курсовой работе.

Учетная политика по НДС содержит следующие основные разделы:

- Порядок определения налоговых обязательств

- Порядок применения вычетов

- Порядок применения корректировочных счетов-фактур

- Порядок уплаты налога на добавленную стоимость в бюджет

Уплата налога на добавленную стоимость производится по месту регистрации Общества в качестве юридического лица.

В случаях реализации работ, услуг Обществу на территории РФ иностранными организациями, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика, уплата налога производится Обществом в качестве налогового агента одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств такому иностранному лицу.

Общество ведет раздельный учет операций, подлежащих налогообложению и освобожденных от налогообложения, в соответствии с Приложением №7 к настоящему Положению. Входной НДС по приобретаемым товарам, работам, услугам и имущественным правам подлежит распределению между операциями, являющимися объектами налогообложения и операциями, освобожденными от налогообложения в соответствии с п. 4 ст. 170 и НК РФ.

Суммы НДС, предъявленные Обществу продавцами работ, услуг, товаров, имущественных прав:

- учитываются в стоимости таких работ, услуг, товаров имущественных прав в соответствии с п.2 ст.170 НК РФ - по работам, услугам, товарам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету в соответствии со ст.172 НК РФ - по работам, услугам, товарам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и реализации работ, услуг, товаров, имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по работам, услугам, товарам, в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Порядок определения пропорции указан в Приложении №7 к учетной политике.

Общество принимает к вычету все предъявленные суммы налога в том налоговом периоде, когда доля совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию работ, услуг, товаров, имущественных прав, операции по реализации, которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на приобретение, производство и реализацию.

Вычеты сумм НДС при приобретении объектов основных средств, в том числе объектов недвижимости, производятся после принятия объектов на учет в составе основных средств.

Общество принимает к вычету суммы налога, предъявленные подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные по работам, услугам, товарам, приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства. Вычеты сумм налога при этом производятся после принятия на учет указанных работ, услуг, товаров в общеустановленном порядке и вне зависимости от даты ввода объектов в эксплуатацию.

Вычеты сумм налога по оборудованию к установке производятся в полном объеме после принятия такого оборудования на счет учета 07 «Оборудование к установке».

Вычеты сумм налога, исчисленного Обществом при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, производятся в том же налоговом периоде, в котором налог был исчислен к уплате в бюджет в соответствии со ст. 173 НК РФ в составе общей суммы налоговой декларации.

Общество принимает к вычету НДС, относящийся к расходам будущих периодов производственного характера, при принятии расходов к учету и наличии оформленного надлежащим образом счета-фактуры вне зависимости от факта включения указанных расходов в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль текущего налогового периода.

В случае предоплаты вычету подлежит сумма НДС, отраженная по курсу на дату оплаты.

3.3 Анализ исчисления и уплаты НДС в ПАО «МОЭК»

В таблице 4 представим показатели исчисления НДС за 2014 - 2015 гг. в целом.

Таблица 4 - Анализ исчисления сумма НДС за 2014 - 2015 гг., тыс. руб.

Наименование показателя	2014	2015	Абс. Динамика	Темп прироста, %
НДС к начислению	13 855 403	14 364 755	509 351	3,7
НДС, исчисленный с авансов полученных, восстановленный с авансов уплаченных	294 880	584 446	289 566	98,2
Входящий НДС	7 550 424	6 394 147	-1 156 277	-15,3
НДС, принятый к вычету с авансов выданных, начисленный с авансов полученных	12 338	290	-12 049	-97,7
НДС к уплате	6 587 521	8 554 764	1 967 243	29,9

Согласно представленной информации можно сделать выводы о том, что сумма налога, исчисленного к уплате увеличилась на 29,9%, в основном за счет прироста суммы налога, исчисленного с реализации на 509 351 тыс. руб., темп прироста составляет 3,7%. Снижения объема налоговых вычетов как по приобретенным товарам, работам услугам на 1 156 277 тыс. руб., таким образом сумма, принятая к вычету в 2015 г. меньше показателя 2014 г. на 15,3%, так и с суммы НДС, исчисленного с авансов выданных.



Рисунок 1 - Динамика сумма НДС ПАО «МОЭК» за 2014 - 2015 гг., тыс. руб.

Таким образом, можно сказать, что в целом налоговое бремя по НДС у Общества возросло. Однако следует отметить, что сумма налоговых вычетов снизилась в том числе за счет следующего:

- Общество приняло решение НДС по приобретенным объектам основных средств принимать к вычету только после ввода таковых в эксплуатацию, что тормозит процесс возмещения НДС;

- снижена доля вычета НДС с авансов уплаченных.

4. МЕРОПРИЯТИЯ, НАПРАВЛЕННЫЕ НА СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ СИСТЕМЫ УЧЕТА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НДС

4.1 Совершение налогового администрирования НДС

Налог на добавленную стоимость является основным налоговым источником доходной части федерального бюджета РФ, обеспечивая около трети доходных поступлений, при этом поступления этого налога носят достаточно стабильный характер - за последние пять лет его доля в ВВП держалась на уровне 5,5 - 6%.

Вместе с тем налог на добавленную стоимость является одним из самых сложных для исчисления, требующих высокой квалификации сотрудников бухгалтерии налогоплательщика, и наиболее проблемным для работников налоговых служб. Государство теряет сотни миллиардов рублей вследствие действий недобросовестных налогоплательщиков, которые создают в цепочке поставок товаров подконтрольные посреднические фирмы-"однодневки", в результате чего поступления в бюджет НДС значительно ниже, чем это вытекает из созданной налоговой базы.

Действующее налоговое законодательство предоставляет налогоплательщикам возможности для законной оптимизации суммы налога путем предоставления возможности возмещения НДС. Так, например, в 2014 г. сумма возмещения составила 951 млрд руб., при этом возврат идет на счета налогоплательщиков «живыми» деньгами, хотя в мировой практике широко используется метод взаимозачетов. Так, если в 2010 г. на расчетные счета налогоплательщиков поступило 88% от суммы налога, то в 2014 г. - 93,7%.

С 2015 г. существенно изменилась система администрирования НДС. Введен электронный обмен счетами-фактурами. При этом налогоплательщики должны представлять книги покупок и продаж в цифровом виде в составе декларации, что позволит объединить в единой базе данных о всех покупках и продажах около 15 млрд документов.

Предполагается, что измененная система контроля сделает прозрачным движение НДС по цепочке от производителя до конечного покупателя и тем самым искоренит схемы с использованием фирм-"однодневок".

Для плательщиков НДС появилась дополнительная проблема усиления контроля над достоверностью и сроками передачи в налоговую инспекцию необходимых сведений, обеспечения своевременного реагирования на запросы контролирующих организаций. Несомненно увеличивается состав рисков по НДС, потому что налоговые инспекторы получают оперативный доступ к информации по сделкам налогоплательщика со всеми контрагентами.

Основу нового механизма администрирования НДС составляют следующие элементы:

- программный продукт АСК НДС-2;

- единое электронное хранилище данных;

- межрегиональные инспекции по камеральному контролю, подчиняющиеся непосредственно ФНС России, в функции которых входит выявление противоречий в декларациях по НДС.

Информацию представляют сами налогоплательщики в виде данных книги покупок и книги продаж и журнала учета счетов-фактур в составе налоговой декларации, после чего налоговые инспекторы будут выявлять проблемные вычеты в том случае, если налогоплательщик не подаст декларацию по НДС, или не отразит в ней выданный счет-фактуру, или не заплатит налог в бюджет.

Благодаря новой концепции налогового администрирования НДС меняется механизм проведения камеральных и выездных налоговых проверок.

С начала 2015 г. расширились полномочия налоговых инспекторов в части получения дополнительной информации при камеральной налоговой проверке. Так, если они выявили противоречия между сведениями в декларациях, сданных налогоплательщиком и его поставщиком, или в заявлении на получение налогового вычета, то вправе потребовать у налогоплательщика не только пояснения, что входило в компетенцию налоговых инспекторов раньше, но и счета-фактуры, первичные и иные документы, относящиеся к данным операциям. Кроме того, у налоговых инспекторов появилось право осмотра помещения, территории, документов, предметов, территории лица, в отношении которого проводится проверка.

Важно и то, что налогоплательщику будет сложно увеличить срок представления запрашиваемых документов, потому что запросы направляются по телекоммуникационным каналам связи.

Как было сказано выше, основу нового механизма администрирования НДС составляют следующие элементы: программный продукт АСК НДС-2; единое электронное хранилище данных; межрегиональные инспекции по камеральному контролю, подчиняющиеся непосредственно ФНС России, в функции которых входит выявление противоречий в декларациях по НДС. Налоговые органы получают оперативный доступ к информации по сделкам налогоплательщика со всеми контрагентами.

Нововведения:

- Нередко компании, не желая показывать в декларации НДС к возмещению, часть вычетов переносят на будущее. На законном основании до 2015 г. это можно было делать только в том случае, если счет-фактура пришел с опозданием. С 2015 г. на законных основаниях можно переносить вычеты на будущие налоговые периоды, но не более чем на три года.

- При большом количестве неподтвержденных или проблемных вычетов компания может стать кандидатом на выездную налоговую проверку уже на этапе подачи налоговых деклараций. Это возможно даже при условии соответствия среднеотраслевым Критериям, установленным Концепцией. Для выявления проблемных контрагентов налоговым инспекторам теперь не придется делать запросы.

В 2015 г. появилась новая обязанность у неплательщиков НДС (например, применяющих специальные налоговые режимы), которые не признаются налоговыми агентами и не выставляют (за свой счет) счета-фактуры с выделенной суммой НДС, но осуществляют посредническую деятельность. Такие фирмы должны в срок до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, представить в налоговую инспекцию журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в электронном виде по установленному Формату.

В результате можно сделать вывод о том, что в условиях новой системы администрирования НДС обязанности работников налоговых служб существенно увеличиваются. Если в 2013 - 2014 гг. под налоговые проверки попадало около 1% налогоплательщиков, то в 2015 г. проверили всех налогоплательщиков, имеющих расхождения с декларациями поставщиков. Представляется, что таких оказалось не менее 10%.

Одновременно хочется отметить тот факт, что новая система не перекрывает возможности пользоваться услугами фирм-"однодневок". Согласно презумпции добросовестности нарушение контрагентом своих налоговых обязательств не является доказательством получения необоснованной налоговой выгоды. Последняя может быть признана таковой, если налоговые инспекторы докажут, что организация действовала без должной осмотрительности. Если поставщик использует услуги фирм-«однодневок», то проблемы с вычетом возникнут у него. Вероятно, что новая система декларирования НДС уменьшит срок жизни фирм-«однодневок» до 1 - 2 отчетных периодов, но не сможет полностью избавить экономику от этого явления.