10. Норма чистой прибыли характеризует уровень доходности хозяйственной деятельности организации. Норма чистой прибыли измеряется в процентах и определяется как отношение чистой прибыли к выручке (нетто). Нормальное значение данного показателя - от 0%.

Таблица 2.3. Динамика показателей деловой активности предприятия

Периоды	Рентабельность активов	Норма чистой прибыли
31.03.2009 г.	-0,02583	-77,86%
30.06.2009 г.	-0,04583	-47,59%
30.09.2009 г.	-0,04316	-30,59%
31.12.2009 г.	-0,03690	-21,76%
31.03.2010 г.	-0,01099	-35,82%

Предприятие не рентабельно (Общая рентабельность определяется как отношение общей суммы балансовой прибыли к средней стоимости основных производственных фондов, нематериальных активов и материальных оборотных средств), отрицательные значения показателя рентабельности активов свидетельствуют о неэффективном использовании имущества организации, низком уровне менеджмента и деловой активности.

Начиная с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. показатель, характеризующий норму чистой прибыли, имел отрицательные значения, что говорит о неэффективном использовании имущества организации. О превышении расходов над доходами и, как следствие уменьшении материальных и денежных ресурсов. Деятельность организации убыточна.

Также для целей диагностики финансового состояния предприятия на протяжении всего анализируемого периода использовалась модель С.А. Курченко, разработанная для крупных и средних сельскохозяйственных организаций Краснодарского края в 2006 г. Данная модель имеет вид [28, с. 60-61]:

Z = 1,732х₁+12,488х₂+50,121х₃+55,515х₄+32,148х₅ (1)

Где: Х₁ - коэффициент текущей ликвидности;

Х₂ - промежуточный коэффициент покрытия;

Х₃ - удельный вес кредиторской задолженности в пассивах организации;

Х₄ - коэффициент финансовой независимости;

Х₃ - коэффициент рентабельности продаж.

Для оценки экономической несостоятельности согласно данной модели для показателя Z было определено значение менее 21,2. В случае, если данный показатель находится в интервале от 21.2 до 38,7, предприятие находится в предкризисном состоянии. При значении Z от 38,7 до 57,5 финансовое состояние предприятия можно характеризовать как удовлетворительное. Z более 57,5 свидетельствует о хорошем финансовом состоянии [28].

Таблица 2.4. Расчет показателя Z согласно модели С.А. Курченко

Периоды	X1	X2	X3	X4	X5	Z
31.03.2009 г.	29,2744	11,3451	1,0637	-0,0637	0,4213	255,7020
30.06.2009 г.	0,2896	0,2896	1,1934	-0,1934	0,4212	66,7369
30.09.2009 г.	0,3348	0,3348	1,1868	-0,1868	0,4193	67,3552
31.12.2009 г.	0,4297	0,4296	1,1663	-0,1663	0,4186	68,7909
31.03.2010 г.	0,3800	0,3799	1,1921	-0,1922	0,1324	58,7413
30.06.2010 г.	0,8403	0,8402	1,0671	-0,0671	0,1325	65,9672
30.09.2010 г.	0,7573	0,7573	1,1249	-0,1249	0,1326	64,4782
31.12.2010 г.	0,3795	0,3795	1,3685	-0,3685	0,1326	57,7917
31.03.2011 г.	0,4078	0,4078	1,3651	-0,3651	0,1324	58,2053
30.06.2011 г.	0,4137	0,4137	1,3639	-0,3639	0,1647	59,3354
30.09.2011 г.	0,5775	0,4368	1,3954	-0,3954	-0,2871	45,2139
31.12.2011 г.	0,6237	0,4864	1,4235	-0,4235	0,1309	59,2006
31.03.2012 г.	0,6256	0,4886	1,4593	-0,4593	-7,0335	-171,2856
30.06.2012 г.	0,6244	0,4876	1,4620	-0,4620	-7,1067	-173,6662

Как видно из вышеприведенной таблицы, значение Z показателя также подтверждает выводы, сделанные на основании рассчитанных коэффициентов платежеспособности, финансовой устойчивости и деловой активности предприятия. По состоянию на 30.06.2012 г. предприятие не может отвечать по своим обязательствам.

У предприятия на 30.06.2012 г. отсутствуют собственные средства для формирования запасов и затрат. Увеличивается финансовая зависимость в части формирования запасов и затрат. У ООО «Восход» отсутствует возможность получения и погашения кредитов. Помимо этого можно сделать вывод о том, что при сложившейся тенденции и общей ситуации на предприятии, оно не имеет реальной возможности восстановить платежеспособность.

Введение процедуры конкурсного производства в отношении ООО «Восход» является целесообразным.

Данная ситуация на предприятии сложилась вследствие влияния как внешних, так и внутренних факторов.

К внешним, несомненно, можно отнести мировой финансовый кризис, начавшийся в 2008 г., и затронувший практически все сферы экономики. Кроме того, существенно изменились цены на зерновую продукцию, выращивание которой является профилирующим видом деятельности ООО «Восход». Так, в период с 2005-2008 гг. рост цен на данную продукцию происходил стабильно высокими темпами на уровне 20-40% в год [30, 73].

Однако, в 2009 г. ситуация изменилась: падение цен составило порядка 20%. Тенденция снижения цен сохранилась и в 2010 г., когда на большинство зерновых культур цена упала на 5-20%. Кроме того, нестандартная ситуация, сложившаяся в 2010 г., также привела у падению цен на зерновые культуры, в частности пшеницу, начиная с марта 2011 г. Снижение цен в Южном регионе, прежде всего, было вызвано достаточно большими остатками прошлогоднего урожая, скопившимися на элеваторах. Для того чтобы освободить площади для хранения нового урожая сельхозпроизводители вынуждены снижать цену [73].

Именно начиная с 30.06.2009 г. большинство финансовых показателей значительно ухудшились.

К внутренним факторам, повлиявшим на финансовое состояние предприятия, несомненно можно отнести неэффективное руководство. Так, по состоянию на конец анализируемого периода у предприятия сумма просроченной кредиторской задолженности согласно бухгалтерского баланса на равна 141 881 000 рублей. Согласно Определения Арбитражного суда Краснодарского края от ХХ февраля 2012 г., по делу №ХХХ просроченная кредиторская задолженность ООО «Восход» по состоянию на 01.10.2011 г. составляет 551 225 821,26 рублей, в том числе по договорам о залоге оборудования №ХХХХХ, №ХХХХХ, задолженности по налогам и сборам составляет 812 030,00 руб. по состоянию на 01.11.2011 г.

Кроме того, в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. наблюдается увеличение величины показателя дебиторской задолженности к совокупным активам. На последний анализируемый период, показатель отношения дебиторской задолженности к совокупным активам составляет 59%, что говорит о том, что значительная часть средств (на последний отчетный период 59%) отвлечена от финансовой деятельности должника.

Суммарное влияние вышеуказанных факторов привело предприятие в состояние экономической несостоятельности, т.е. предприятие оказалось в ситуации, когда восстановление платежеспособности стало невозможным.

По состоянию на 30.06.2012 г. предприятие оказалось не способным отвечать по своим обязательствам.

Несомненно, данный исход можно было предотвратить, приняв своевременные меры в рамках управления кредиторской задолженности, дебиторской задолженности, управления оборотными средствами, денежными средствами предприятия, а также в рамках управления налогами предприятия. Так, величина задолженности предприятия по налогам и сборам по состоянию на 01.11.2011 г. составила 812 030,00 руб.

2.2 Анализ системы внутреннего налогового администрирования ООО «Восход»

На основании проведенного анализа финансового состояния предприятия ООО «Восход» за период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. было выявлено, сто предприятие является неплатежеспособным. Восстановление платежеспособности предприятия не представляется возможным.

У предприятия существует задолженность перед кредиторами, а кроме того задолженность по налогам и в размере 812 030,00 руб. Данная задолженность образовалась в ходе ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Предприятие ООО «Восход» обязано уплачивать следующие налоги, приведенные в таблице ниже:

Таблица 2.5. Налоги, подлежащие уплате

Наименование налога	Налоговый период	Объект налогообложения	Налогооблагаемая база
Налог на добавленную стоимость	квартал	Реализация зерна	Стоимость зерна, руб.
		Прочие операции	Стоимость товаров (работ, услуг), руб.
Налог на прибыль организаций	календарный год	Прибыль	Прибыль, руб.
Земельный налог	календарный год	З/у для сельскохозяйственного использования	Кадастровая стоимость
Налог на доходы физических лиц	календарный год	доход, полученный физическими лицами в качестве вознаграждения за выполнение трудовых обязанностей	Заработная плата работников

Налоговые ставки определены в соответствующих главах НК РФ, а также в Законе Краснодарского края №620-КЗ «О налоге на имущество организаций» от 26 ноября 2003 года - для налога на имущество и в Решении от 25 ноября 2008 г. №20/11 «Об установлении земельного налога на территории Ейского городского поселения Ейского района» - для земельного налога.

ООО «Восход» выступает в качестве налогового агента при уплате налога на добавленную стоимость и налога на доходы физических лиц. Таким образом, в соответствии со статьей 24 Налогового Кодекса РФ организация несет обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщиков и перечислению данных налогов в бюджетную систему.

Вплоть до 01.01.2010 г. предприятие также обязано было уплачивать Единый социальный налог. ЕСН регулировался главой 24 Налогового кодекса. Объектом налогообложения в данной статье были признаны выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам. Налоговая база определялась как сумма указанных выплат, исчисленная в руб.

В соответствии с п. 1 ст. 241 НК РФ сельхозпроизводители применялась налоговая ставка равная 20%.

С 01.01.2010 г. Единый социальный налог был заменен на страховые взносы в соответствии с Федеральным законам Российской Федерации от 24.07.2009 г. №212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования».

Отчетными периодами были признаны первый квартал, полугодие, девять месяцев календарного года, календарный год. Объект налогообложения и налогооблагаемая база при этом не изменились. Новый закон, однако, установил взносы для производителей сельскохозяйственной продукции, резидентов технико-внедренческой особой экономической зоны, плательщиков ЕСХН, общественных организаций инвалидов в меньшем размере. Ниже представлены тарифы страховых взносов, подлежащие уплате ООО «Восход».

Таблица 2.6. Тарифы страховых взносов, подлежащие уплате

Наименование взноса	2010	2011	2012
Взносы в страховую часть Пенсионного фонда РФ (если работник младше 1967 года рождения), %	4,30	10,00	10,00
Взносы в накопительную часть Пенсионного фонда (если работник младше 1967 года рождения), %	6,00	6,00	6,00
Взносы Пенсионный фонд (если работник 1966 г.р. и старше), %	10,30	16,00	16,00
Взносы на обязательное социальное страхование работника по временной нетрудоспособности, %	0,00	1,90	1,90
Взносы на обязательное социальное страхование работника от несчастных случаев на производстве, %	0,20	0,20	0,20
Взносы в федеральный фонд обязательного медицинского страхования, %	0,00	1,10	1,10
предельная базовая величина выплат, руб.	415 000,00	463 000,00	512 000,00

В соответствии с данными ООО «Восход», в структуре предприятия отсутствует служба внутреннего налогового администрирования. Компания также не прибегала к помощи налоговых консультантов. На протяжении всего периода функционирования юридического лица вопросами налогообложения занималась служба бухгалтерии в лице главного бухгалтера.

Так, в целях снижения налоговой нагрузки предприятие отказалось от приобретения большей части земельных участков в собственность, снизив таким образом платежи в части земельного налога.

В целях снижения величины транспортного и имущественного налогов ООО «Восход» также отказалось от приобретения какого либо имущества в собственность. Объекты недвижимости, используемые в ходе ведения финансово-хозяйственной деятельности, находятся в аренде у предприятия. Движимое имущество, представляющее собой сельскохозяйственную технику, используется предприятием в соответствии с заключенными договорами аренды техники.

Заключение подобных договоров позволило снизить не только затраты на налогообложение, но и затраты на обслуживание и хранение необходимой техники в период, когда данное имущество не используется в силу сезонности выращивания зерна.

Аренда земельных участков сельскохозяйственного назначения не представляется столь эффективным решением. Средняя кадастровая стоимость одного квадратного метра аналогичных земельных участков согласно россреестр. ру составляет 7,32 руб., что значило бы, что предприятие обязано было бы уплачивать 0,02 руб. налога на землю с одного квадратного метра. Арендная плата при этом составляет менее одного рубля за один квадратный метр, что значительно превышает суммы земельного налога, подлежащие уплате за аналогичные земельные участки.

Таким образом, не все решения, принятые руководителем и главным бухгалтером в сфере налогообложения предприятия представляются эффективными.

3. Основные направления совершенствования системы внутреннего налогового администрирования

3.1 Методологические основы построения системы внутреннего налогового администрирования

налоговый администрирование уплата антикризисный

Право налогоплательщиков на проведение внутреннего налогового администрирования также признано Конституционным Судом Российской Федерации. В соответствии с постановлением №9 - П от 27.05.2003 г. «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никоновой, Р.В. Руковишикова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова» налогоплательщики вправе использовать возможность выбора оптимального вида платежа, а также другие способы освобождения на законном основании от уплаты налога (снижение сумм налоговых платежей) [10].

Построение системы внутреннего налогового администрирования не возможно без упорядочивания её элементов в целостную систему с четко определенными характеристиками, структурой и процессом осуществления системы. Таким образом, необходима выработка методологических основ систему управления налогообложением предприятия.

Согласно определению А.М. Новикова и Д.А. Новикова методология определяет структуру, организацию, методы и средства. Кроме того, методологию можно представить как совокупность принципов и способов организации и построения теоретической и практической деятельности, а также учение об этой системе [41].

Система внутреннего налогового администрирования представляет собой совокупность различных подсистем (элементов): планирование, оптимизация, учет, контроль и анализ. Субъектом данной системы выступает налогоплательщик, объектом - налоговые платежи. Предмет налогового администрирования - налоговые отношения. Целью системы управления налогами в рамках ведения финансово-хозяйственной деятельности является повышение эффективности результатов деятельности предприятия и снижение налоговых рисков.

Каждый из элементов системы может быть реализован на практике по средствам различных методов, основанных на принципах построения каждой из подсистем.

Налоговое планирование представляет собой процесс, связанный с реализацией определенной последовательности непрерывных звеньев, приближающих плановое решение к реальным возможностям организации. Важно уравновесить стратегическую и тактическую ориентацию финансового управления. При этом следует помнить, о том, что план должен быть обоснован [20, с. 126 - 127, 137].

Основой налогового планирования организации должна являться совокупность различных методов. Законодательство предоставляет налогоплательщикам ряд способов.

Так предприятие вправе использовать налоговые льготы. Согласно ст. 56 НК РФ под льготой по налогам и сборам понимают предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества, включая возможность не уплачивать налоги и сборы либо уплачивать их в меньшем размере [3].

Основанием использования льготы можно считать фактическое обстоятельство, при наличии которого у организации появляется право на налоговую льготу. При соблюдении условий и порядка использования льготы объект льготирования т.е. элемент налога (объект, база, ставка, и т.д.) может быть изменен [29, с. 19, 25-27]. На данный момент для предприятий, являющихся сельскохозяйственными товаропроизводителями, действует льготная ставка по налогу на прибыль равная 0 [64, 63].

Помимо льгот НК РФ также предоставляет возможность использовать рассрочку либо отсрочку налоговых платежей. Отсрочка или рассрочка по уплате налога представляет собой изменение срока уплаты налога на срок, не превышающий один год, с единовременной или поэтапной уплатой налогоплательщиком суммы задолженности (п. 1 ст. 64 НК РФ).

Отсрочка или рассрочка по налоговым платежам предоставляется не всем налогоплательщикам. Для их получения необходимо наличие особых обстоятельств, перечень которых приведен в п. 2 ст. 64 Налогового кодекса. К ним относятся:

- получение ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;

- неполучение или несвоевременное получение бюджетных ассигнований или денежных средств из бюджета в счет оплаты за выполнение госзаказа;

- наличие оснований для предоставления отсрочки и рассрочки по уплате налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров (работ, услуг) через таможенную границу, предусмотренных таможенным законодательством;

- сезонный характер производства товаров (работ, услуг) или их реализации;

- невозможность единовременной уплаты налога вследствие соответствующего имущественного положения физического лица;

- наличие угрозы возникновения признаков банкротства в случае единовременной выплаты налога или сбора.

Помимо этого, организации также вправе применять налоговые вычеты в рамках налогового планирования. Основанием применения налоговых вычетов могут служить счета-фактуры, выставленные продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документы, подтверждающие фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документы, подтверждающие уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами.

Отсрочка или рассрочка по налоговым платежам и налоговые вычеты не редко рассматриваются как своего рода налоговые льготы [3].

Кроме того, при планировании налогообложения важно правильно организовать договорную работу. Налоговые обязательства возникают у хозяйствующих субъектов вследствие условий заключённых договоров [57]. К условиям договора, влияющим непосредственно на налоговые обязательства сторон можно отнести: предмет договора, обязанности сторон, договорную цену, дату исполнения обязательств форму осуществления расчетов и т.д.

Минимизация налоговых платежей по средствам договорных отношений является эффективным методом снижения налоговой нагрузки, а также налоговых рисков. Законность данного метода подтверждается позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 008.06.2004 г. №226-О, в котором отмечено, что сделка может быть совершенна с целью неуплаты налога [57, с. 19-20].

Однако, следует помнить, что отсутствие экономического смысла или деловой цели при заключении договора влечет за собой признание такой сделки ничтожной [17, с. 10-11].

Помимо этого, в рамках налогового планирования также важен выбор контрагентов. Необходимо учитывать не только тот факт, являются ли контрагенты плательщиками НДС, но и проверять наличие записей о контрагента в ЕРЮЛ, наличие и содержание учредительных документов, наличие задолженности по налогам и сборам у предприятия и прочее [61].

В рамках налоговой оптимизации на практике также используются различные методы. К наиболее часто применяемому методу оптимизации можно отнести выбор налогового режима [45, с. 2-3]. На территории Российской Федерации помимо общего режима налогообложения также действуют специальные налоговые режимы [70].

- Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (ЕСХН);

- Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД);

- Упрощенная система налогообложения (УСНО);

- Патентная система налогообложения (ПАТЕНТ) (применяется с 01.01.2013).

Выбор системы налогообложения должен быть обоснован. Следует учитывать не только явные выгоды от перехода на специальный налоговый режим, но и возможные скрытые недостатки.

Выбор налогового режима должен быть закреплен в приказе об учетной политики организации.

Учетная политика предприятия в области налогообложения является одним из наиболее важных инструментов управления налогообложением предприятия. Её роль сложно переоценить, так как она выполняет сразу несколько важных функций [54, с. 428]:

- Обеспечение оптимизации налоговых платежей, учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости;

- Повышение качества представления и группировки учётной информации;

- Снижение налоговых рисков в случае возникновения споров с налоговыми органами.

При построении стратегического налогового учета следует учитывать следующие принципы: принцип учета внешних факторов, принцип конфиденциальности принцип юридического соответствия, принцип подконтрольности, принцип допустимого сочетания формы и содержания, принцип нейтралитета, принцип диверсификации, принцип автономности [32, с. 154].

Основываясь на данных принципах при разработке системы налогового учета в организации необходимо одновременно формировать формы и методы ведения бухгалтерского учета налогов, порядок налогообложении хозяйствующего субъекта [36].

Совокупность способов, при помощи которых отражается его предмет, а именно факты хозяйственной деятельности, влекущие за собой обязанности по начислению, уплате налогов и сборов, составляют методы налогового учета [32, с. 155]. Методологический аспект налогового учета включает ряд направлений, в том числе: оценка фактов хозяйственной деятельности, учет и списание оборотных и внеоборотных средств, учет затрат, а также учет финансовых результатов и источников финансирования.

При правильном выборе методов налогового учета возможно решить ряд проблем. К таковым можно отнести [33]:

- Соблюдение законодательных основ формирования учетной политики организации;

- Оценка практики учетной политики организации;

- Выработка путей оптимизации налоговых платежей.

Налоговый Кодекс Российской Федерации предоставляет налогоплательщикам различные способы учетной политики для целей внутреннего налогового администрирования. Основные из них представлены в таблице ниже.

Таблица 3.1. Варианты учетной политики для целей внутреннего налогового администрирования

Элементы учетной политики	Допустимые варианты учетной политики	Примечания
Выручка от продажи товаров (работ, услуг)	Метод начислений; Кассовый метод	Предпочтительней первый вариант, за исключением случаев, когда организация ведет расчеты в порядке предоплаты
Расходы, связанные с производством товаров (продукции, работ, услуг)	Метод начислений; Кассовый метод	При большом интервале между оплатой и расходованием материалов выгоднее первый вариант
Методы оценки и расчета фактической себестоимости материально-производственных запасов при отпуске в производство и на непроизводственные нужды	Метод оценки по стоимости единицы запасов; Метод оценки по средней стоимости; Метод оценки по стоимости первых по времени закупок (ФИФО); Метод оценки по стоимости последних по времени закупок (ЛИФО)	Метод ЛИФО завышает себестоимость, и, как следствие, снижает величину налога на прибыль. Метод ФИФО имеет обратный эффект. Его применение выгодно организациям, уровень цен которых ниже чем по отрасли в среднем
Установление границы между основными средствами в обороте	20 000,00 руб.; Ниже 20 000,00 руб.	Зависит от решения руководства

Применение указанных вариантов позволит организации управлять налогообложением организации, в том числе: исключить случаи необоснованной переплаты налогов, уменьшить величину взимаемых налогов, распределить финансовые потоки во времени.

Кроме того, регистры налогового учета служат источником информации для целей анализа. Анализ налогообложения предприятия позволяет выявить скрытые резервы, определить основные факторы, влияющие на налогообложение организации, провести их количественную и качественную оценку.

Существует ряд методов, применяемых для построения системы внутреннего контроля. Наиболее распространенным является так называемый контур управления, который можно условно разделить на четыре этапа [55, с. 60]:

- постановка цели (снижение налоговых рисков, снижение налоговой нагрузки);

- составление плана, определение параметров, выполнение поставленных задач;

- проведение мониторинга продвижения к цели;

- разработка действий на основании результатов мониторинга.

Такой подход, однако, достаточно поверхностный. Контроль за достоверностью расчета налоговых платежей, соблюдением законодательства, сроков уплаты полностью отсутствует [27, 52].

3.2 Оценка целесообразности применения налоговых льгот и специальных налоговых режимов на примере ООО «Восход»

В соответствии с данными ООО «Восход», в структуре предприятия отсутствует служба внутреннего налогового администрирования. Компания также не прибегала к помощи налоговых консультантов. На протяжении всего периода функционирования юридического лица вопросами налогообложения занималась служба бухгалтерии в лице главного бухгалтера.

К числу недостатков следует отнести следующие пункты:

- Отсутствие контроля за надлежащим выполнением налоговых обязательств;

- Высокий удельный вес НДС в общей сумме налоговых затрат;

- Неиспользование возможностей снижения общей суммы налоговых платежей по средствам применения специальных налоговых режимов и льгот;

- Высокий уровень налогоемкости продаж.

Уровень налоговой нагрузки предприятия на конец анализируемого периода составлял 22, 17%. При этом, средний уровень налоговой нагрузки предприятий сельскохозяйственной отрасли находится на уровне 9,4%.

Также следует отметить, что по состоянию на 01.11.2011 г. у предприятия образовалась задолженность по налогам и сборам в размере 812 030,00 руб.

В целях снижения налоговой нагрузки, общей суммы подлежащих уплате обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, предприятие имеет право использовать специальные налоговые режимы, льготы, налоговые вычеты. Кроме того, так как у предприятия на протяжении анализируемого периода были сложности с уплатой налогов и сборов вследствие дефицита источников уплаты платежей, ООО «Восход» следовало рассмотреть возможность применения рассрочки либо отсрочки налогов и сборов.

Профилирующим видом деятельности предприятия является деятельность, связанная с выращиванием зерновых, технических и прочих с/х культур, не включенных в другие группы. Данный вид деятельности согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности ОК029-2001 относится к отрасли «сельское хозяйство, охота и предоставление услуг в этих отраслях». Таким образом, возможный переход предприятия на систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей (ЕСХН) представляется наиболее подходящим способом снижения налоговой нагрузки на предприятие.

В статье 346.2 п. 5 НК РФ перечислены условия перехода на ЕСХН для хозяйствующих субъектов. Так, законодатели требуют, чтобы величина доли дохода предприятия от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общей сумме доходов организации была не менее 70% по итогам работы за предыдущий календарный год (перед годом подачи заявления на переход ЕСХН) [3].

ООО «Восход» удовлетворяет данному требованию, а следовательно, имеет право перейти систему налогообложения для сельскохозяйственных производителей. Для перехода на указанную систему налогообложения предприятию необходимо подать заявление о переходе на уплату ЕСХН в налоговый орган по месту нахождения организации. В статье 346.3 НК РФ также указаны сроки подачи заявления: период с 20 октября по 20 декабря года, предшествующего году, начиная с которого сельскохозяйственные товаропроизводители переходят на уплату ЕСХН. При этом важно отметить, что непосредственный переход возможен только с 1 января следующего года.

Налоговая ставка при условии применения данного налогового режима 6%, налогооблагаемая база определяется как разница между доходами и расходами предприятия. Налоговый период при применении ЕСХН признается календарный год, отчётный период - полугодие. При этом налог на прибыль, НДС, налог на имущество, налог на землю заменяются на ЕСХН. НДФЛ, а также взносы во внебюджетные фонды подлежат уплате как и ранее. Налог на добавленную стоимость при применении ЕСХН не подлежит уплате.

Александр Капустин, предлагает рассматривать различные сценарии, которые могут быть реализованы хозяйствующим субъектом для последующего сравнения [34, с. 39]. В целях оценки целесообразности применения данного режима налогообложения в данной работе проведен анализ налоговой нагрузки при использовании ЕСХН в сравнении с общей системой налогообложения.

В случае использования ООО «Восход» системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. предприятие обязано было бы уплатить в бюджет и внебюджетные фонды 733,22 тыс. руб. Динамика предполагаемых платежей представлена в нижеследующей таблице.

Таблица 3.2. Динамика платежей, подлежащих уплате в бюджет и внебюджетные фонды при использовании ЕСХН

Период	Единый сельскохозяйственный налог, тыс. руб.	Налог на доходы физических лиц, тыс. руб.	Единый социальный налог, тыс. руб.	Итого, тыс. руб.:
31.03.2009 г.	0,00	8,84	40,80	49,64
30.06.2009 г.	0,00	8,84	40,80	49,64
30.09.2009 г.	0,00	8,84	40,80	49,64
31.12.2009 г.	0,00	8,84	40,80	49,64
31.03.2010 г.	0,00	9,75	0,00	33,39
30.06.2010 г.	0,00	9,75	0,00	33,39
30.09.2010 г.	0,00	9,75	0,00	33,39
31.12.2010 г.	0,00	9,75	0,00	33,39
31.03.2011 г.	0,00	11,77	0,00	63,91
30.06.2011 г.	0,00	11,77	0,00	63,91
30.09.2011 г.	0,00	11,77	0,00	63,91
31.12.2011 г.	0,00	11,77	0,00	63,91
31.03.2012 г.	0,00	13,39	0,00	72,73
30.06.2012 г.	0,00	13,39	0,00	72,73

При использовании общего режима налогообложения сумма налоговых платежей и страховых взносов за анализируемый период составила 8 816,22 тыс. руб. Однако при использовании ЕСХН предприятие лишается обязанностей начислять и уплачивать суммы НДС в бюджет. В случае, если данная сумма включена в стоимость товаров, приобретенных у контрагентов, хозяйствующий субъект уплачивает соответствующую сумму в карман поставщика. Таким образом, для сравнения налоговой нагрузки при использовании различных режимов налогообложения здесь и далее учитываются суммы платежей, подлежащие уплате в бюджет и внебюджетные фонды без учета НДС.

Абсолютная величина налоговой нагрузки без учета НДС в период с 31.03.2009 г. по 30.06.2012 г. составила в общей сумме 1 152,22 тыс. руб. Таким образом, при использовании ЕСХН предприятие смогло бы сэкономить 419,00 тыс. руб. в абсолютном выражении.

Результаты расчета налоговой нагрузки по методике Министерства Финансов РФ без учета НДС при использовании специальной системы налогообложения в сравнении с результатами расчета налоговой нагрузки при использовании общего режима налогообложения представлен ниже.

Таблица 3.3. Сравнение налоговой нагрузки ООО «Восход» при использовании различных систем налогообложения

Период	Налоговая нагрузка при использовании ЕСХН, %	Налоговая нагрузка при использовании общего режима налогообложения, %
31.03.2009 г.	1,09%	1,09%
30.06.2009 г.	0,55%	1,24%
30.09.2009 г.	0,36%	1,09%
31.12.2009 г.	0,27%	1,63%
31.03.2010 г.	1,10%	1,10%
30.06.2010 г.	0,54%	0,54%
30.09.2010 г.	0,36%	0,36%
31.12.2010 г.	0,27%	0,30%
31.03.2011 г.	2,10%	2,10%
30.06.2011 г.	1,71%	1,71%
30.09.2011 г.	1,04%	1,04%
31.12.2011 г.	0,53%	0,55%
31.03.2012 г.	22,17%	22,17%
30.06.2012 г.	22,17%	22,17%

Таким образом, как видно в вышеприведённой таблице на протяжении всего анализируемого периода налоговая нагрузка вследствие применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей либо оставалась на том же уровне, либо уменьшалась. Изменение составило от - 0,02% до - 1,36%. И хотя в процентном выражении, величина изменений не велика, как было показано ранее, в абсолютном выражении данная сумма составила 419,00 тыс. руб.

Таким образом, преимущества использования для ООО «Восход» очевидны. Применение данного режима позволило бы не только снизить затраты на уплату налоговых платежей, но также существенно снизить трудозатраты при исчислении сумм, подлежащих уплате.

Однако, следует учесть, что применение ЕСХН также имеет свои недостатки. Так, ряд налоговых консультантов отмечают, что в случае, если контрагенты предприятия, использующего данный налоговый режим, являются плательщиками НДС, работа с ними может быть под угрозой. Так как контрагентам, подпадающим под данную категорию будет невыгодно продолжать работать с предприятием вследствие невозможности зачета НДС по его услугам, работам и товарам, они могут отказаться от дальнейшей работы с указанным хозяйствующим субъектом. Как следствие предприятие может выиграть при переходе на ЕСХН только в том случае, если его контрагенты также не возмещают НДС в соответствии с законом. В противном случае, ООО «Восход» будет вынуждено снижать цены на свой товар на сумму НДС (10%).

Таким образом, при рассмотрении вопроса о переходе на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей необходимо учитывать не только явные преимущество, но и скрытые недостатки.

Помимо ЕСХН, налоговый кодекс также оставляет за предприятием возможность использования и других специальных налоговых режимов, а именно: Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД), Упрощенная система налогообложения (УСНО). Также вплоть до 01.01.2013 на территории Российской Федерации действовала Упрощенная система налогообложения на основе патента (ПАТЕНТ), которая была заменена с начала текущего года на Патентную систему налогообложения (ПАТЕНТ).

Таблица 3. 4. Краткое описание специальных налоговых режимов

Наименование	Вид	Категория налогоплательщика	Субъект, в отношении которого применяется налоговый режим
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД)	Обязательный порядок применения	Юридические лица, индивидуальные предприниматели	Данный специальный налоговый режим применяется только в отношении определенных видов деятельности
Упрощенная система налогообложения (УСНО)	Добровольный порядок применения	Юридические лица, индивидуальные предприниматели	Данный специальный налоговый режим применяется в отношении организаций, величина доходов которых не превышает 12 млн. руб. в год
Патентная система налогообложения (ПАТЕНТ) (применяется с 01.01.2013)	Добровольный порядок применения	Индивидуальный предприниматель	Патентная система налогообложения может применяться в том регионе, где она введена законом субъекта Российской Федерации. Патент выдается по выбору ИП на период от одного до двенадцати месяцев включительно в пределах календарного года.

Исходя из указанных выше требований, ООО «Восход» не имеет право использовать указанные налоговые режимы., так как не соответствует условиям, определенным налоговым кодексом в отношении налогоплательщиков специальных налоговых режимов.

Однако применение ООО «Восход» системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не является единственным способом снижения налоговой нагрузки. Помимо использования специальных налоговых режимов предприятие также может использовать и другие методы внутреннего налогового администрирования. Так, в случае, если организация - сельскохозяйственный товаропроизводитель использует общий режим налогообложения, данный хозяйствующий субъект имеет право на использование льготной налоговой ставки по налогу на прибыль.

Требования к юридическому лицу, претендующему на данную льготу, остаются теми же, что и при переходе на ЕСХН. Так, условие соблюдения доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров не менее 70% действует и здесь.

Соответствуя данному требованию, ООО «Восход» имело право претендовать на применение льготной налоговой ставки. Это позволило бы предприятию использовать ставку налога на прибыль равную 0% в период с 2004 г. по 2012 г., что существенно снизило бы налоговые расходы. При этом, предприятие и дальше уплачивало бы налоговые платежи по другим видам налогам. Однако, в структуре налогов ООО «Восход», подлежащих уплате, прочие налоги (за исключением НДС) занимают лишь незначительную долю.

Экономия на налоговых платежах по налогу на прибыль организации составила бы в абсолютном выражении 410 тыс. руб.

Изменение налоговой нагрузки в процентном соотношении представлено в таблице ниже.

Таблица 3.5. Сравнение налоговой нагрузки ООО «Восход» при использовании льготной ставки налога на прибыль и ставки налога на прибыль 20%

Период	Общая налоговая нагрузка при применении льготной ставки налога на прибыль, %	Общая налоговая нагрузка при ставки налога на прибыль 20%, %	Изменение уровня налоговой нагрузки, %
31.03.2009 г.	33,03%	33,03%	0,00%
30.06.2009 г.	15,54%	16,23%	-0,69%
30.09.2009 г.	8,00%	8,73%	-0,73%
31.12.2009 г.	6,18%	7,52%	-1,34%
31.03.2010 г.	27,87%	27,87%	0,00%
30.06.2010 г.	12,13%	12,13%	0,00%
30.09.2010 г.	7,94%	7,94%	0,00%
31.12.2010 г.	4,16%	4,17%	-0,01%
31.03.2011 г.	2,10%	2,10%	0,00%
30.06.2011 г.	1,71%	1,71%	0,00%
30.09.2011 г.	1,04%	1,04%	0,00%
31.12.2011 г.	0,55%	0,55%	0,00%
31.03.2012 г.	22,17%	22,17%	0,00%
30.06.2012 г.	22,17%	22,17%	0,00%

Таким образом, как видно из вышеприведённой таблице на протяжении всего анализируемого периода налоговая нагрузка вследствие использования льготной ставки налога на прибыль либо оставалась на том же уровне, либо уменьшалась. Изменение составило от - 0,01% до - 1,34%. И хотя в процентном выражении, величина изменений не велика, как было показано ранее, в абсолютном выражении данная сумма составила 410,00 тыс. руб.

Кроме того, хозяйствующий субъект продолжает являться плательщиком НДС, что является определяющим фактором при работе с контрагентами - плательщиками НДС.

Однако данный метод снижения налоговой нагрузки ограничен во времени. Не смотря на то, что сроки постоянно отодвигаются, законодатели планируют постепенное повышение льготной налоговой ставки до 20%. Как следствие, в долгосрочной перспективе данный способ снижения налоговой нагрузки не может быть использован. Тем не менее, в ходе текущей деятельности, он, несомненно, эффективен в качестве способа снижения налоговых затрат.

Кроме того, как сообщает Российская Бизнес-Газета во втором чтении законопроекту «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» депутатами Государственной Думы было отменено ограничение срока применения льготной ставки налога на прибыль организаций. В планах законодателей поддержание данной меры до 2020 г.

Ещё одним таким способ может выступать изменение сроков уплаты налогов и сборов. Так как ООО «Восход» на протяжении всего анализируемого периода испытывало недостаток денежных средств для покрытия своих обязательств, в том числе перед бюджетом и внебюджетными фондами, очевидным кажется применение предприятием положений главы 9 НК РФ «Изменение срока уплаты налога и сбора, а также пенни и штрафа».

В соответствии со статьей 64 НК РФ, в случае, если производство носит сезонный характер, либо выплата налоговых платежей может повлечь за собой угрозу возникновения признаков банкротства, хозяйствующий субъект вправе подать заявление о предоставлении ему отсрочки или рассрочки по уплате налоговых платежей.

Отсрочка представляет собой перенос сроков уплаты платежа на срок более поздний, чем предусмотрено НК РФ. Рассрочка налоговых платежей - возможность осуществления платежа частями, а не в полной сумме, подлежащей уплате.

При этом, следует помнить, что в ряде случаев, на сумму задолженности могут быть начислены проценты. Величина платы рассчитывается с помощью формулы 3.1 [13].

* ; (3.1)

Где: СтЦБ - ставка рефинансирования, установленная Центральным банком Российской Федерации на момент вступления в силу ФЗ №42-ФЗ от 26 марта 1998 года (ФЗ №120-ФЗ от 23 июля 1998 года);

i - размер процента, установленный в Решении уполномоченного органа, который может принимать значения: 1/2, 1/3;

365 - число календарных дней в году.

- размер платы (в процентах) за пользование средствами бюджета при предоставлении отсрочек (рассрочек) за один день (с округлением до 2-х десятичных знаков после запятой).

Н - сумма задолженности по конкретному налоговому платежу, отсроченная (рассроченная) к уплате, в соответствии с Решением уполномоченного органа.

В случае предоставления отсрочки величина Н имеет постоянное значение.

Законодатель устанавливает некоторые ограничения использования предприятием рассрочки либо отсрочки платежа. Хозяйствующий субъект вправе воспользоваться отсрочкой либо рассрочкой на сумму не превышающую стоимость его чистых [3]. Динамику изменения величины активов и долговых обязательств предприятия можно проследить на рисунке, представленном ниже.

Рисунок 3.2. Динамика изменения величины активов и долговых обязательств предприятия ООО «Восход»

ООО «Восход» не выполняет данного условия, так как сумма его чистых активов на протяжении анализируемого периода остается отрицательной, что связано с тем, что сумма активов предприятия значительно ниже его обязательств.

Таким образом, применение рассрочки либо отсрочки платежа в сложившейся ситуации не представляется возможным.

Однако на основании вышеприведенных данных, ООО «Восход» имеет право воспользоваться специальным налоговым режимом

При выборе между применением специального налогового режима (ЕСХН) либо нулевой ставкой налога на прибыль ООО «Восход» необходимо руководствоваться данными, полученными на основании вышеприведенных расчетов.

Таким образом, сравнивая две возможности управления налогообложением предприятия, можно сделать вывод, что применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль (0%) для ООО «Восход» является предпочтительней перехода на ЕСХН по следующим причинам:

- применение льготной налоговой ставкой не отразится на выборе контрагентов и ценовой политике предприятия;

- срок применения данной льготы достаточно удален во времени.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что в рамках построения эффективной системы внутреннего налогового администрирования ООО «Восход», для предприятия целесообразным является применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль организации (0%).

Заключение

Система внутреннего налогового администрирования является необходимой частью управления финансовыми потоками предприятия. Без эффективного комплекса мер по управлению налогообложением организации невозможно функционирование хозяйствующего субъекта.

Согласно Конституции РФ, каждое лицо обязано уплачивать законно установленные налоги и сборы. Однако налоговое законодательство оставляет возможность управления налогами при ведении финансово-хозяйственной деятельности, предусматривая определенные налоговые режимы для различных ситуаций, многообразные методы для исчисления налоговой базы, а также льготные статьи, что является основой корпоративного администрирования. Отсутствие внимания к данному процессу в рамках управления предприятием может привести к таким последствиям как сокращение возможностей для развития, потеря финансовой устойчивости.

В ходе написания дипломной работы были рассмотрены вопросы внутреннего налогового администрирования как составляющего системы антикризисного управления предприятия. Поставленные в начале работы задачи были решены в процессе написания работы.

В первом разделе Главы 1 был разработан понятийный аппарат. В ходе анализа теоретических работ по данному вопросу было сформулировано понятие систему внутреннего налогового администрирования как комплекса мер по управлению налогами в рамках ведения финансово-хозяйственной деятельности. При этом, в качестве субъекта данной системы рассматривался налогоплательщик, объектов выступали налоговые платежи и сборы во внебюджетные фонды. Предмет налогового администрирования - налоговые отношения. Описание системы внутреннего налогового администрирования было представлено по средствам описания её элементов: планирование, оптимизация, учет, контроль и анализ.

Во втором разделе Главе данной работы была проанализирована система правового регулирования налогового администрирования. На территории Российской Федерации налогообложение регулируется рядом нормативно-правовых актов. Главным из них является Конституция Российской Федерации, в которой установлена обязанность каждого уплачивать законно установленные налоги. Налоговый Кодекс, а также федеральные законы, принятые в соответствии с ним составляют законодательство о налогах и сборах. Кроме того, Уголовный Кодекс наряду с Кодексом Административных Правонарушений содержит ряд норм, относящихся к системе налогообложения Российской Федерации. В указанных кодексах содержатся нормы, регулирующие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах.

В третье Главе были рассмотрены основные направления совершенствования системы внутреннего налогового администрирования на примере ООО «Восход».

Литература

1. Конституция Российской Федерации. Государственные символы России. - Новосибирск: Сиб. унив. изд-во, 2009. - 48 с.;

2. Гражданский Кодекс Российской Федерации в редакции от 01.03.2013 г. - URL: http://www.consultant.ru/popular/gkrf1/;

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая: по состоянию на 01 марта 2012 года. - М.: ООО «Рид Групп», 2012. - 832 с.

4. Кодекс об административных правонарушениях в редакции от 19.05.2013 г. - URL: http://www.consultant.ru/popular/koap/;

5. Уголовный Кодекс Российской Федерации - URL: http://www.consultant.ru/popular/ukrf/;

6. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» №402-ФЗ от 06.01.2011 г. с последними изменениями - URL: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi? req=doc; base=LAW; n=122855.;

7. Приказ от 9 декабря 1998 г. №60н об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98;

8. Приказ ФНС России «Об утверждении Методических указаний для налоговых органов по вопросам учета крупнейших налогоплательщиков - российских организаций» №ММ-3-09/553» от 27.09.2007 г.;

9. Приказ МНС России «Об организации работы по налоговому администрированию крупнейших налогоплательщиков и учреждении критериев отнесения российских организаций - юридических лиц к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровне» №САЭ-3-30/290» от 16.04.2004 г.

10. Постановление №9 - П от 27.05.2003 г. «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного Кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П.Н. Белецкого, Г.А. Никоновой, Р.В. Руковишикова, В.Л. Соколовского и Н.И. Таланова»

11. Постановление №53 от 12 октября 2006 г. «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»

12. Постановления Президиума ВАС РФ от 19.07.2005 г. №3788/05

13. Письмо ФНС России от 28.02.2012 N ЕД-3-3/631@ - URL: http://www.audit-it.ru/law/account/416133.html;

14. Письмо ФНС России от 9 сентября 1998 г. N ВК-6-09/595@, URL: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi? req=doc; base=LAW; n=146627;

15. Антонова Е.В. Управление налоговыми издержками организации и оценка эффективности налоговой политики как элементы внутреннего аудита журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №98, с. 20-31;

16. Беспалов М.В. Развитие предпринимательской деятельности на основе построения эффективной налоговой политики в условиях нестабильной экономики журнал Финансы и кредит, 2009. - №43, с. 45-53;

17. Бондаренко С.А. Взаимодействие гражданского и налогового права при заключении договоров журнал Налоги, 2012. - №5, с. 9-11;

18. Букина И. Современные тенденции налогового администрирования в зарубежных странах журнал Мировая экономика и международные отношения, 2009. - №7

19. Васецкий Н.А. Российское законодательство на современном этапе. Государственная Дума в формировании правового пространства России (1994-2003) / Н.А. Васецкий, Ю.К. Краснов. - М.: Издание Государственной Думы РФ, 2003.

20. Ветрова К.А. Пути повышения эффективность финансового планирования в организации: журнал Управление корпоративными финансами, 2012. - №03 (51) с. 126-133;

21. Высотская А.Б. Налоговое планирование в управлении финансовой деятельность предприятия: журнал Налоги и налогообложение, 2012. - №2 (92), с. 8-11;

22. Викторова Н.Г., Евстигнеев Е.Н. Современная этимология термина «налоговое планирование»: журнал Экономический анализ, теория и практика, 2012. - №20 (275), с. 50-53;

23. Геворков С.Р. Если хочется повременить с уплатой налога на прибыль журнал Налоговые споры, 2010. - №9, С. 44-50;