Досліджуване підприємство ЗАТ «КЗШВ «Столичний» згідно облікової політики застосовує метод обліку витрат з використанням рахунків класу 9 “Витрати діяльності”. Кореспонденція рахунків приведена у табл.2.8.

Таблиця 2.8 Рахунки, які використовуються при нарахуванні зарплати робітникам ЗАТ «КЗШВ»Столичний»

Розглянемо схему проводок при відображенні витрат на оплату праці на прикладі ЗАТ «КЗШВ «Столичний».

За січень 2009 року нарахована заробітна плата 46 244 грн. З них:

Адміністративному апарату - 16 820 грн.

Працівникам основного виду діяльності - 29 424 грн.

Премій і додаткових виплат нараховано не було. Схема проводок при відображенні витрат на оплату праці досліджуваного підприємства наведено в таблиці 2.9.

Таблиця 2.9 Схема проводок при відображенні витрат на оплату праці ЗАТ «КЗШВ «Столичний»

Витрати на оплату праці працівників (крім адміністративно-управлінського апарату) відносяться на дебет рахунка 93 “Витрати на збут” (стаття аналітичного обліку “Витрати на оплату праці”)

Витрати на оплату працівників адміністративно-управлінського апарату відносяться на дебет рах. 92 “Адміністративні витрати” (стаття аналітичного обліку “Витрати на заробітну плату”.

При цьому загальний обсяг витрат на оплату праці можна знайти як кредитове сальдо рахунка 661.

2.4 Облік виплат працівникам за невідпрацьований час

Основною оплатою працівникам за невідпрацьований час є нарахування лікарняних.

Виплати по тимчасовій непрацездатності відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27.04.98р. [9] нараховують виходячи з загального виробничого стажу роботи: до 5 років - 60%, від 5 до 8 років - 80% і понад 8 років - 100% заробітку (прибутку). У розмірі 100% середнього заробітки незалежно від стажу роботи нараховуються виплати працівникам, у яких тимчасова непрацездатність наступила внаслідок трудового каліцтва або профзахворювання; працівникам, що мають дітей віком до 16 років (учнів - до 18 років); ветеранам війни; працівникам, віднесеним до 1-4 категорій осіб, що постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи; посібники по вагітності і родам; дружинам (чоловікам) військових (крім військової термінової служби); працівникам колишніх дітей-сиріт і дітей, позбавлених батьківської опіки.

У підрахунок середнього заробітки включаються усі види основної і додаткової заробітної плати, інші заохочувальні та компенсаційні виплати (в тому числі в натуральній формі), визначені згідно нормативно-правовим актам, що прийняті згідно з Законом України “Про оплату праці” [1], з яких сплачувалися страхові внески до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування.

Розрахунковим періодом для застрахованих осіб (включаючи осіб, що працюють неповний робочий день (робочий тиждень), робота яких пов'язана з сезонним характером виробництва, та добровільно застрахованих осіб) є останні шість календарних місяців (з 1 по 1-е число), що передують місяцю, в якому наступив страховий випадок.

Розглянемо приклад 1 розрахунку суми страхових виплат застрахованій особі і оплати за перші п'ять днів тимчасовій непрацездатності за рахунок коштів роботодавця.

Приклад 1. Застрахована особа була відсутня на роботі внаслідок тимчасовій непрацездатності з 1 жовтня по 10 жовтня 2009 року. Розрахунковий період для нарахування середній заробітної плати: квітень-вересень 2009 року. Встановлений графік роботи - п'ятиденний робочий тиждень. Страховий стаж 10 років. Розрахунок листка непрацездатності наведено у таблиці 2.9.

Таблиця 2.9 Алгоритм розрахунку листка непрацездатності

В прикладі 2 розглянемо виплати в зв'язку з тимчасової непрацездатності і оплата за перші п'ять днів за рахунок коштів роботодавця.

Приклад 2. Оплата перших п'яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця - 474 грн. 60 коп. (158,20 *3 днів). Оплата виконується за 3,4,5 жовтня, оскільки 1 та 2 жовтня припадають на суботу та неділю та є неробочими на базовому підприємстві.

Страхова виплата за інші дні тимчасової непрацездатності за рахунок Фонду соціального страхування в зв'язку з тимчасовою непрацездатністю чи Фонду соціального страхування від нещасних випадків і професійних захворювань - 474 грн. 60 коп. (158,20*3 днів). В даному випадку неробочими є 8 та 9 жовтня.

2.5 Облік відпусток

Обліку витрат на заробітну заробітної плату працівників за час відпустки здійснюється двома методами. Чергові відпустки працівникам надаються протягом року, як правило, нерівномірно (особливо в сезонних виробництвах). З метою рівномірного включення до собівартості продукції (робіт, послуг) заробітної плати на оплату відпусток підприємствам дозволено створювати резерв. Такий резерв створюється шляхом щомісячного включення рівними сумами (визначеними за плановим відсотком до фактично нарахованої заробітної плати) наступних витрат на оплату відпусток. При цьому резерв створюється на наступні витрати по оплаті відпусток працівникам, а також нарахуванням на ці суми збору на соціальне страхування (оскільки при нарахуванні заробітної плати за час чергової відпустки працівнику в розрахунок приймається і допомога по тимчасовій непрацездатності, яка виплачується за рахунок коштів соціального страхування).

У бухгалтерському обліку на суму створеного резерву робиться запис по дебету рахунка, 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» та ін., кредиту рахунка 471 «3абезпечення виплат відпусток». Нарахована заробітна плата відноситься на зменшення раніше створеного резерву записом по дебету рахунка 471 у кореспонденції з кредитом рахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою».

Сальдо (кредитове) рахунку 471 «Забезпечення виплат відпусток» показує залишок невикористаного на кінець року резерву.

За перший рік роботи відпустка робітникам і службовцям надається, згідно трудового законодавству законодавства, по закінченню 11 місяців безперервної роботи на даному підприємстві. Відпустка за другий і наступні роки надається згідно встановленому графіку черговості відпусток в будь-який період року.

Нарахування сум виплат за період відпусток регламентується Порядком обчислення середньої заробітної плати, затвердженого постановою Кабміну від 08.02.1995р. №100 [17] (зі змінами і доповненнями постановою Кабміну від 16.05.1995року), а також Законом України «Про відпустки» від 15.11.1996 року[6].

Згідно цих документів щорічна відпустка надається працівникам за фактично відпрацьований рік, який відраховується з дня укладання трудового договору.

Тривалість відпусток з 01.01.1997 року незалежно від режимів та графіків роботи всій працюючим розраховується в календарних днях [17].

Витрати на оплату відпусток працівникам ЗАТ «КЗШВ Столичний» є складовою частиною фонду оплати праці і відповідно до Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Мінстату України від 13.01.04 р. № 5, відносяться до додаткової заробітної плати [12].

Надання відпусток регулюється Законом України "Про відпустки", згідно з яким право на відпустки мають громадяни України, що перебувають у трудових відносинах з підприємствами, а також працюють за трудовою угодою у фізичної особи, іноземні громадяни та особи без громадянства, які працюють в Україні.

Порядок надання відпусток наведено на рис. 2.5.

Рис.2.5 Порядок надання відпусток

Статтею 6 Закону України "Про відпустки" [6] передбачена щорічна основна відпустка тривалістю не менше 24 календарних днів. Перевід робочих днів у календарні провадиться по такому принципу. Тривалість відпустки в робочих днях множать на 7 (тривалість тижня в календарних днях) і ділиться на 6 (тривалість тижня в робочих днях). Святкові і неробочі дні при визначенні тривалості відпустки не враховуються; (відпустка продовжується на кількість таких днів).

Нарахування виплат за час щорічної відпустки, додаткових відпусток у зв'язку з навчанням, творчої відпустки, додаткової відпустки працівникам, що мають дітей або компенсації за невикористану відпустку, тривалість яких розраховують в календарних днях, проводиться шляхом ділення сумарного заробітку за останні перед наданням відпустки 12 місяців або за менший фактично відпрацьований період на відповідну кількість календарних днів року чи меншого відпрацьованого періоду ( за винятком святкових і неробочих днів, встановлених законодавством). Одержаний результат перемножують на кількість календарних днів відпустки. Святкові і неробочі дні, що припадають на період відпустки, не оплачуються. У році кількість неробочих і святкових днів складає 12.

Оплата календарних днів відпустки провадиться відповідно до постанови КМУ від 08.02.95 № 100 [17].

Приклад 1. Працівник підприємства має право на щорічну відпустку тривалістю 24 календарних дні та додаткову відпустку - 6 календарних днів. Відпустка надається з 28 квітня 2009 року. Сума заробітної плати за 12 попередніх місяців, починаючи з квітня 2008 року по березень 2009 року складає 19952,00 грн. Кількість календарних днів у році складає 353 (за винятком святкових і неробочих).

Середньоденний заробіток складає:

19952,00 грн. / 353 = 56,52 грн.

Сума відпускних складає:

30 днів (24 дні + 6 днів) * 56,52 грн. = 1695,6 грн.

Фактично тривалість невиходів на роботу становитиме 33 календарних дні, оскільки на відпустку припадають святкові дні 1,2 і 9 травня, які у тривалість відпустки не включаються і не оплачуються.

Працівнику, що працював на підприємстві менше року, середня заробітна плата обчислюється виходячи з виплат за фактичний час роботи, тобто з першого числа місяця, наступного після оформлення на роботу до першого числа місяця, в якому надається відпуск чи виплачується компенсація за використаний відпуск.

Працівникам, що пропрацювали на підприємстві менше двох календарних місяців, середня зарплата обчислюється виходячи з виплат за фактично відпрацьований час. Якщо протягом останніх двох календарних місяців працівник не працював, середня заробітна плата обчислюється виходячи з виплат за попередні два місяці роботи.

При обчисленні середньої заробітної плати для оплати за час відпусток до фактичного заробітку включається:

· основна заробітна плата; доплати і надбавки (за надурочну роботу і роботу в нічний час, суміщення професій і посад, розширення зон обслуговування, високі досягнення у праці (високу професійну майстерність), умови та інтенсивність праці, керівництво бригадою, вислугу років та ін.);

· виробничі премії і премії за економію конкретних видів палива, електроенергії і теплової енергії;

· винагороди за підсумками роботи за рік та інші;

· виплати за час попередньої відпустки, за час виконання державних і громадських обов'язків, за час службових відряджень;

· виплату у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю.

Усі виплати включаються до розрахунку середньої заробітної плати у тому розмірі, в якому вони нараховані, без врахування сум податків, аліментів тощо.

При обчисленні середньої заробітної плати не включаються такі виплати:

· виплати за виконання окремих доручень, що не входять до обов'язків працівника, за винятком доплат за суміщення професій і посад, розширення зон обслуговування, різниці в посадових окладах, що виплачується працівникам, які виконують обов'язки тимчасово відсутнього керівника підприємства або його підрозділу і не є штатними заступниками;

· одноразові виплати (компенсації за невикористану відпустку, матеріальна допомога, допомога працівникам, які виходять на пенсію, вихідна допомога тощо);

· компенсаційні виплати на відрядження і переведення;

· премії за винаходи та раціоналізаторські пропозиції;

· премії за збір і здачу металобрухту;

· грошові і речові винагороди за призові місця на змаганнях, оглядах, конкурсах тощо;

· пенсії, державна допомога, соціальні і компенсаційні виплати;

· літературний гонорар штатним працівникам газет і журналів, що сплачується за авторським договором;

· вартість безкоштовного спецодягу і взуття, інших засобів індивідуального захисту, мила, змивних і знешкоджуючих засобів, молока, інших продуктів лікувально-профілактичного значення;

· дотації на обіди, проїзд, вартість путівок до санаторіїв;

· вартість безкоштовно наданих деяким категоріям працівників комунальних послуг, житла, палива та коштів на їх відшкодування;

· заробітна плата за роботу по сумісництву (за винятком працівників, для яких включення її до середнього заробітку передбачено чинним законодавством);

· суми відшкодування збитку, заподіяного працівникові каліцтвом або іншим ушкодженням здоров'я;

· доходи (дивіденди, проценти), нараховані за акціями трудового колективу і вкладами членів трудового колективу в майно підприємства;

· виплати, пов'язані з ювілейними датами, днями народження, за довголітню і бездоганну трудову діяльність, активну громадську роботу тощо.

При обчисленні середньої заробітної плати за останні два місяці, крім перелічених вище виплат, також не враховуються виплати за час, протягом якого зберігається середній заробіток працівника (за час виконання державних і громадських обов'язків, щорічної і додаткової відпусток, відрядження тощо), та допомога у зв'язку з тимчасовою непрацездатністю.

Деякі особливості є в обліку заробітної плати працівників за час відпустки. Чергові відпустки працівникам надаються протягом року, як правило, нерівномірно (особливо в сезонних виробництвах). З метою рівномірного включення до собівартості продукції (робіт, послуг) заробітної плати на оплату відпусток підприємствам дозволено створювати резерв. Такий резерв створюється шляхом щомісячного включення рівними сумами (визначеними за плановим відсотком до фактично нарахованої заробітної плати) наступних витрат на оплату відпусток. При цьому резерв створюється на наступні витрати по оплаті відпусток працівникам, а також нарахуванням на ці суми збору на соціальне страхування (оскільки при нарахуванні заробітної плати за час чергової відпустки працівнику в розрахунок приймається і допомога по тимчасовій непрацездатності, яка виплачується за рахунок коштів соціального страхування).

У бухгалтерському обліку на суму створеного резерву робиться запис по дебету рахунка 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» та ін., кредиту рахунка 471«3абезпечення виплат відпусток». Нарахована заробітна плата відноситься на зменшення раніше створеного резерву записом по дебету рахунка 471 у кореспонденції з кредитом рахунка 661 «Розрахунки за заробітною платою».

Сальдо (кредитове) рахунка 47 «Забезпечення виплат відпусток» показує залишок невикористаного на кінець року резерву.

Приклад проведення у бухгалтерському обліку відпусток наведено у табл. 2.10.

Наприкінці року проводиться інвентаризація резерву на оплату відпусток працівникам. З цією метою за даними відділу кадрів (або уповноваженої для цього особи) складається список з зазначенням прізвища кожного працівника, за який період не використана відпустка, кількість днів невикористаної на 1 січня наступного року відпустки.

Таблиця 2.10 Облік відпусток

Наказом Мінфіну України від 01.02.94 № 10 [23]підприємствам дозволено, поряд з резервом на оплату відпусток резервувати також кошти для виплати винагороди за вислугу років, яка здійснюється згідно з чинним законодавством.

2.6 Утримання із заробітної плати та нарахування на неї

Облік розрахунків зі страхування здійснюється відповідно до Закону України "Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування" [7], Закону України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування на випадок безробіття», Закону України "Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності та витратами, зумовленими народженням та похованням", Закону України “Про загальнообов'язкове державне соціальне страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату непрацездатності". Види загальнообов'язкового державного соціального страхування аведено у рисуноку 2.6.

Рис 2.6 Види загальнообов'язкового соціального страхування

Підприємство сплачує страхові внески до Фондів соціального страхування за тарифами, що визначені у таблиці 2.11.

Таблиця 2.11 Перелік зборів, внесків, що сплачуються підприємством

Приклад обчислення суми страхових внесків (зборів) до соціальних фондів наведено у таблиці 2.12.

Таблиця 2.12 Розрахунок суми страхових внесків (зборів) до соціальних фондів у вересні 2009 року (збутовий відділ) (грн. на місяць)

Таким чином загальна сума страхових внесків, що підлягає перерахуванню:

До Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування на випадок безробіття (гр.5. р.6 + гр.6. р.6) = 291,72грн.;

До Фонду соціального страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності (гр.8. р.6 + гр.9. р.6) = 318,24 грн.;

До Фонду загальнообов'язкового державного соціального страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату непрацездатності (гр.7 р.6) = 123,32 грн.

До Пенсійного Фонду (гр.10. р.6 + гр.11. р.6) = 4667,52 грн.

У Плані рахунків для узагальнення інформації про розрахунки зі страхування передбачений рахунок 65 “Розрахунки за страхуванням”.

На рахунку 65 ведеться облік розрахунків за зборами на обов'язкове державне пенсійне страхування, на обов'язкове соціальне страхування, на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття тощо, за індивідуальним страхуванням персоналу підприємства, страхуванням майна та за іншими розрахунками за страхуванням.

За кредитом рахунку 65 “Розрахунки за страхуванням” відображаються нараховані зобов'язання за страхуванням, а також одержані від органів страхування кошти, за дебетом - погашення заборгованості та витрачання коштів страхування на підприємстві.

Порядок справляння та використання зборів на обов'язкове державне пенсійне страхування, на обов'язкове соціальне страхування, на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття та на інші види страхування регулюється чинним законодавством.

Для обліку розрахунків зі страхування відкрито наступні субрахунки:

651 “За пенсійним забезпеченням”;

652 “За соціальним страхуванням у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності”;

653 “За страхуванням на випадок безробіття”.

656 “За соціальним страхуванням від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату непрацездатності”

На субрахунку 651 “За пенсійним забезпеченням” ведеться облік розрахунків з Пенсійним фондом України за збором на обов'язкове державне пенсійне страхування.

На субрахунку 652 “За соціальним страхуванням у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності” ведеться облік розрахунків з Фондом соціального страхування України за збором на обов'язкове соціальне страхування у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності.

На субрахунку 653 “За страхуванням на випадок безробіття” ведеться облік розрахунків з Державним бюджетом України за збором на обов'язкове соціальне страхування на випадок безробіття.

На субрахунку 656 “За соціальним страхуванням від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату непрацездатності” ведеться облік розрахунків з Фондом загальнообов'язкового державного соціального страхування від нещасного випадку на виробництві та професійного захворювання, які спричинили втрату непрацездатності. Бухгалтерський облік розрахунків зі страхування розглянуто у таблиці 2.13.

Таблиця 2.13 Бухгалтерський облік розрахунків зі страхування при використанні 9 класу рахунків

Таким чином підприємство веде облік зі страхування без порушень: підприємство вчасно нараховує та перераховує страхові внески згідно встановлених розмірів відрахувань, облік розрахунків з органами соціального страхування ведеться на рахунках передбачених Планом рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій.

Утримання із заробітної плати можуть проводитися тільки у випадках, передбачених законодавством України.

За своїм характером вони поділяються на 2 групи: обов'язкові та утримання за ініціативою підприємства.

Обов'язкові утримання включають податок з доходів фізичних осіб, утримання до Пенсійного фонду, утримання збору на соціальне страхування на випадок безробіття та у зв'язку з тимчасовою втратою працездатності, утримання за виконавчими, листками і приписами нотаріальних контор на користь юридичних і фізичних осіб тощо.

До утримань за ініціативою підприємства відносять: суми, утримані з членів трудового колективу за заподіяну матеріальну шкоду, за допущений брак, своєчасно не повернені суми, одержані у підзвіт, своєчасно не погашені безпроцентні позики, видані членам трудового колективу, за формений одяг.

В усіх випадках загальний розмір всіх утримань із заробітної плати не може перевищувати 20%, а в особливих випадках - 50% заробітної плати, що належить до виплати працівнику.

Податок з доходів фізичних осіб, встановлений Законом № 889 від 22.05.03р. [11]. Цей податок є одним з найбільш важких в застосуванні. Види доходів (в т.ч. заробітна плата), що підлягають оподаткуванню ПДФО:

1) Доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору;

2) Доходи від продажу об'єктів прав інтелектуальної (промислової) власності; доходи у вигляді сум авторської винагороди, іншої плати за надання права на користування або розпорядження іншим особам нематеріальним активом (творами науки, мистецтва, літератури або іншими нематеріальними активами) (далі - роялті), у тому числі одержувані спадкоємцями власника такого нематеріального активу;

3) Сума (вартість) подарунків у межах, що підлягають оподаткуванню згідно з нормами статті 14 цього Закону;

4) Сума пенсійних внесків у межах недержавного пенсійного забезпечення відповідно до закону, страхових внесків (премій), пенсійних вкладів, сплачена будь-якою особою-резидентом, іншою ніж платник податку, за такого платника податку чи на його користь, крім сум, що сплачуються:

а) особою-резидентом, яка визначається вигодонабувачем (бенефіціаром) за такими договорами;

б) одним із членів сім'ї першого ступеня споріднення платника податку;

в) працедавцем-резидентом за свій рахунок за договорами довгострокового страхування життя або недержавного пенсійного забезпечення платника податку, якщо така сума у розрахунку на такого платника податку не перевищує 15 відсотків нарахованої таким працедавцем суми заробітної плати платнику податку протягом кожного звітного податкового місяця, за який сплачується такий страховий внесок (премія), але при цьому не вище суми місячного прожиткового мінімуму для працездатної особи, діючого на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 гривень у розрахунку за такий місяць за сукупністю всіх таких внесків;

5) Сума страхових виплат, страхових відшкодувань, викупних сум або пенсійних виплат, що сплачуються платнику податку за договорами довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, за договорами пенсійного вкладу, у випадках та розмірах, визначених підпунктом 9.8.2 пункту 9.8 статті 9 цього Закону;