Аудит расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Размещено на http://allbest.ru

ВВЕДЕНИЕ

аудиторский налог правовой

Неотъемлемой частью финансовых систем почти у всех государств мира в настоящее время выступают налоги. Зарождение понятий «налог» и «налогообложение» многие мыслители связывают с появлением первого государства, функциями которого являлись содержание армии, обеспечение общественного порядка и управление государством, и для их осуществления необходимо обеспечение государства нужными ресурсами.

Аудит расчетов с бюджетом по налогам и сборам - это один из особенно востребованных видов аудиторских услуг. Каждая организация обязана уплачивать установленные законодательством налоги и сборы, но стоит заметить, что многие бухгалтеры сталкиваются с проблемой ориентирования в налоговом законодательстве Российской Федерации из-за чего в учете и отчетности допускаются ошибки, которые могут повлечь за собой налоговые санкции. Аудит расчетов по налогам и сборам дает возможность избежать налоговых рисков и штрафов и заблаговременно предупредить возможные последствия проверок налоговых органов.

Целью выпускной квалификационной работы является проведение аудиторской проверки расчетов организации с бюджетом по налогам и сборам и разработка предложений по совершенствованию учетного процесса в отношении инспектируемых участков.

На основании поставленной цели сформируем следующие задачи выпускной квалификационной работы:

- изучить теоретические основы аудита расчетов по налогам и сборам: определение понятийного аппарата и системы нормативно-правового регулирования учета налогов и сборов, изучение методов аудита и рассмотрение международной практики учета;

- рассмотреть порядок планирования аудиторской проверки;

- рассмотреть процесс сбора аудиторских доказательств;

- произвести проверку учетной политики для целей налогообложения;

- проверить порядок формирования налогооблагаемой базы, правильности ведения синтетического учета операций по налогообложению на примере ООО «Стройподряд»;

- описать ошибки, возникшие при ведении расчетов по налогам и сборам;

- сформировать предложения по совершенствованию учетного процесса в организации.

Предметом исследования является организация и методика аудиторской проверки расчетов с бюджетом по налогам и сборам.

Объектом исследования является налоговая отчетность ООО «Стройподряд» г. Краснодара.

Способами получения аудиторских доказательств являются: проверка арифметических расчетов, прослеживание, сверка документов и регистров налогового учета.

В процессе написания выпускной квалификационной работы использовались нормативно-правовые документы Российской Федерации, учебные и периодические издания, учетные регистры и бухгалтерская и налоговая отчетность ООО «Стройподряд» за 2012-2014гг.

1 ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ И МЕТОДИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ АУДИТА РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ

1.1 Понятийный аппарат и нормативно-правовое регулирование налогов и сборов в Российской Федерации

«В налогах воплощено экономически выраженное существование государства», - писал выдающийся немецкий экономист, классик трудовой теории стоимости К.Маркс. Перефразировав вышесказанное можно сказать, что налоги возникли тогда, когда возникло государство. Налогообложение, начавшееся с древности, было необходимо для финансирования расходов на содержание армии, обеспечение общественного порядка и управление государством. Эти исторические функции, сохранившиеся и до наших времен, дополнились новыми функциями государства - экономической, социальной и экологической [26, c.7].

В современном понимании института налогов налогообложение представляет собой определенные действующим законодательством процедуры установления, взимания и уплаты налогов и сборов, включающие в себя определение видов, величин и ставок налоговых платежей, порядок их уплаты различными субъектами.

Понятия налога и сбора раскрываются в Налоговом кодексе Российской Федерации (далее НК РФ). В соответствии с НК РФ под налогом понимается обязательный платеж, который взимается с организаций и физических лиц в виде отчуждения принадлежащих им денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований. В свою очередь сбором считается обязательный взнос уплачивающийся при совершении в отношении плательщиков сборов юридически значимых действий, либо осуществлением в пределах территории, на которой введен сбор, отдельных видов предпринимательской деятельности.

Начиная с 2014 г. в Российской Федерации установлены и действуют:

1) федеральные налоги и сборы, к которым относятся: налог на добавленную стоимость, акцизы, налог на доходы физических лиц, налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, государственная пошлина;

2) региональные налоги, к которым относятся: налог на имущество организаций, налог на игорный бизнес, транспортный налог;

3) местные налоги и сборы: земельный налог, налог на имущество физических лиц, торговый сбор.

Следует отметить, что торговый сбор в соответствии с гл. 33 Налогового кодекса Российской Федерации может быть введен в городах федерального значения, т.е. в Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе не ранее 01.07.2015 года. В муниципальных образованиях он может быть введен только после принятия соответствующего федерального закона [4].

Кроме перечисленных налогов в налоговой системе Российской Федерации существуют специальные налоговые режимы, которые могут предусматривать особый порядок определения элементов налогообложения, а также освобождение от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов. К специальным налоговым режимам относятся:

1) система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей;

2) упрощенная система налогообложения;

3) система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности;

4) система налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции;

5) патентная система налогообложения.

Экономические субъекты, не применяющие специальные налоговые режимы, используют общую систему налогообложения, которая представляет собой совокупность правил и норм, регулирующих ведение налогового учета и предоставление налоговой отчетности организациями и индивидуальными предпринимателями.

Для правильного исчисления налога и определения налоговой базы экономические субъекты ведут налоговый учет, который представляет собой систему обобщения информации для определения налоговой базы по конкретному налогу на основании данных первичной документации, сгруппированных в соответствии с порядком предусмотренным Налоговым кодексом Российской Федерации. Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения. Налоговый учет регламентируют, помимо Налогового кодекса, Федеральные законы, отдельные разъяснения представлены в письмах Федеральной налоговой службы и Министерства финансов Российской Федерации.

Порядок ведения налогового учета Налоговым кодексом не устанавливается [4]. Согласно положениям гл. 25 НК РФ, организация должна самостоятельно организовать систему налогового учета с учетом тех принципов, которые отражены в НК РФ. Так при его построении экономические субъекты могут взять за основу данные бухгалтерского учета, так как, во-первых, это способствует сближению двух видов учетных систем, а во-вторых, облегчает ведение налогового учета.

В случае если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы в соответствии с требованиями действующего законодательства, налогоплательщик вправе самостоятельно дополнять применяемые регистры бухгалтерского учета дополнительными реквизитами формируя тем самым регистры налогового учета, либо вести самостоятельные регистры налогового учета.

Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя. Налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета [4].

Далее рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете начисление отдельных видов налогов и сборов, чтобы показать связь между вышерассмотренными системами:

1) налог на прибыль организаций. Налогоплательщики по налогу на прибыль исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного и налогового периода (календарного года) на основе данных налогового учета.

Отчетными периодами являются первый квартал, полугодие, и девять месяцев календарного года, или отчетными периодами для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, признается месяц, два месяца и так далее до окончания календарного года. Исходя из этого, в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

2) налог на добавленную стоимость. Налоговый период (в т.ч. для налоговых агентов) устанавливается как квартал. Начиная с 1 января 2015 г. представление налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость и уплата налога за IV квартал 2014 года производится налогоплательщиками не позднее 25 января 2015 г. [22].

При продаже товаров (работ, услуг) в учете составляются следующие бухгалтерские записи:

Дебет счета 90 «Продажи» субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

При осуществлении деятельности по продаже товаров (работ, услуг) не являющемся основным видом деятельности, в учете составляются следующие записи на сумму начисленного налога на добавленную стоимость:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Возмещение сумм налога на добавленную стоимость отражается следующей записью:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

3) акцизы. Налоговым периодом по акцизам признается календарный месяц. Декларация по акцизам на подакцизные товары за исключением прямогонного бензина и денатурированного этилового спирта подается не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, а организации совершающие такие операции - не позднее 25 числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Авансовый платеж акциза уплачивается не позднее 15-го числа текущего налогового периода. В учете составляется следующая бухгалтерская запись:

Дебет счета 90 «Продажи» субсчет «Акцизы»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

4) налог на добычу полезных ископаемых. Налоговым периодом признается календарный месяц, сумма налога подлежащая уплате по итогу налогового периода уплачивается не позднее 25 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Данный налог относится к расходам по обычным видам деятельности [17] и отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

5) водный налог. Налоговым периодом признается квартал, общая сумма налога уплачивается ежеквартально не позднее 20 числа месяца, следующего истекшим налоговым периодом. Начисление налога отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 20 «Основное производство»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

Дебет счета 23 «Вспомогательные производства»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

6) налог на имущество организаций. Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами является квартал, полугодие и 9 месяцев. Организации представляют налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу не позднее 30 календарных дней с даты окончания соответствующего налогового периода, налоговые декларации по итогам налогового периода - 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. В Краснодарском крае уплата авансовых платежей по налогу производится по итогам отчетного периода в пятидневный срок со дня, установленного для предоставления налогового расчета по авансовым платежам по налогу.

Уплата налога по итогам налогового периода производится в десятидневный срок со дня, установленного для предоставления налоговой декларации по итогам налогового периода [8].

Начисление налога отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

А для организаций занимающихся торговлей начисление налога отражается следующими хозяйственными записями:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

7) транспортный налог. Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными - квартал, полугодие и 9 месяцев. При установлении налога законодательные органы субъектов Российской Федерации вправе не устанавливать отчетные периоды. Налоговые декларации по налогу представляются налогоплательщиками, являющимися организациями, не позднее 1 февраля года, следующего за истекшим налоговым периодом. Организации уплачивают авансовые платежи по налогу не позднее 5 числа второго месяца, следующего за отчетным периодом текущего налогового периода. Организации уплачивают сумму транспортного налога не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом [9]. Порядок его отражения налога в учете зависит от того, в каком производстве или подразделении организации используется транспортное средство, по которому начислен налог. Начисление налога отражается следующей записью:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

А для организаций, занимающихся торговлей, начисление налога отражается следующей записью:

Дебет счета 44 «Расходы на продажу»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

8) налог на игорный бизнес. Налоговым периодом по налогу является календарный месяц. Налог на игорный бизнес, подлежащий уплате по итогам налогового периода, уплачивается налогоплательщиком по месту регистрации объектов налогообложения не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом. Начисление налога отражается следующей записью:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

1.2 Методические подходы к проведению аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам

В современной учебной литературе зачастую можно встретить такие понятия как «аудит налогообложения» и «налоговый аудит». Данные понятия схожи по пониманию, но различаются по значению и областям применения, поэтому необходимо внести четкое разграничение между данными определениями.

Аудиторские организации согласно пп. 2 п. 7 ст. 1 Федерального Закона «Об аудиторской деятельности» № 307-ФЗ от 30.12.2008 г. (далее Закон об аудиторской деятельности) [6] имеют право оказывать услуги по налоговому консультированию, постановке, восстановлению и ведению налогового учета, составлению налоговых расчетов и деклараций в качестве услуги, относящейся к прочей, связанной с аудиторской деятельностью.

Аудит налогообложения Законом об аудиторской деятельности не рассматривается как самостоятельный вид деятельности и не находит своего места в указанном документе. Несмотря на это, такое направление среди услуг, которые оказываются аудиторскими организациями, становится все более популярным, так как нарушения в данной сфере могут повлечь административную и уголовную ответственность руководства организации.

Исходя из определений, данных А.А. Савиным, аудит налогообложения можно представить как независимую проверку состояния бухгалтерского и налогового учета и расчетов организации по налогам и сборам, которые уплачиваются в бюджеты различных уровней с целью выявления нарушений законодательства по налогам и сборам, определения налоговых рисков и выработки рекомендаций по их устранению [28, c.3].

Понятие «налоговый аудит» впервые получило свое отражение в методике аудиторской деятельности «Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами» [23], данный документ носил рекомендательный характер. В нем налоговый аудит понимался как выполнение аудиторской организацией специального аудиторского задания по рассмотрению бухгалтерских и налоговых отчетов экономического субъекта с целью выражения мнения о степени достоверности и соответствия во всех существенных аспектах нормам, установленным законодательством, порядка формирования, отражения в учете и уплаты экономическим субъектом налогов и других платежей в бюджеты различных уровней и внебюджетные фонды. Однако со временем данное понятие приобрело другой смысл. Так в письме от 28.02.2006 Федеральной налоговой службы Российской Федерации № САЭ-6-08/207@ «О подразделениях налогового аудита» сообщалось о создании в структуре территориальных налоговых органов подразделений налогового аудита, в чьи задачи входит объективная проверка обоснованности жалоб на результаты налоговых проверок и урегулирование налоговых споров до суда, доведение до судебной стадии разрешения спора только обоснованных и законных решений.

Подразделения налогового аудита, прежде всего, должны были обеспечивать разрешение споров в рамках двух основных стадий:

- на стадии рассмотрения возражений (разногласий) по материалам налоговой проверки (от момента вручения акта по результатам мероприятий налогового контроля до вынесения решения);

- на стадии рассмотрения жалоб на действия (бездействие) налоговых органов (должностных лиц), а также на ведомственные акты ненормативного характера.

Из представленного выше следует, что «аудит налогообложения» и «налоговый аудит» различные по содержанию и выполняемым функциям понятия. Так налоговый аудит представляет собой выполнение налоговой службой процедуры досудебного разбирательства по искам экономических субъектов, а аудит налогообложения представляет собой услугу по проведению аудиторской проверки аудируемого лица на предмет соответствия налогового учета и составленной налоговой отчетности действующему законодательству.

Источниками информации при аудите налогообложения являются:

1) учредительные документы;

2) приказ об учетной политике для целей налогообложения;

3) первичные документы аудируемого лица;

4) регистры бухгалтерского и налогового учета экономического субъекта;

5) бухгалтерская и налоговая отчетность;

6) решения органов законодательной и исполнительной власти;

7) материалы предыдущих аудиторских проверок;

8) ответы на запросы.

Методика аудита налогообложения - это перечень способов практических действий, осуществляемых аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами в процессе аудита налогообложения [27, c.99].

При проверке расчетов по налогам и сборам решается комплекс взаимосвязанных задач:

1) проверка правильности определения объекта налогообложения;

2) арифметическая проверка формирования налогооблагаемой базы с учетом применяемых налоговых льгот;

3) пересчет суммы налогов;

4) инспектирование организации бухгалтерского учета расчетов с бюджетом;

5) проверка своевременности и полноты уплаты платежей в бюджет и представления налоговой отчетности.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности [11].

При проведении аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам выполняются следующие этапы аудита:

- предварительное планирование;

- непосредственное планирование;

- оценка системы внутреннего контроля организации о правильности, своевременности и полное исчисление налогов;

- проведение аналитических процедур (аудит по существу);

- оценка результатов аудиторской выборки;

- оценка влияния результатов аудита налогообложения на мнение аудитора о степени достоверности финансовой отчетности.

На начальном этапе аудита следует провести тестирование системы налогообложения, т. е. выяснить, по каким налогам и сборам организация осуществляет расчеты с бюджетом. Проверке могут быть подвергнуты Главная книга и оборотно-сальдовая ведомость.

При проверке по каждому виду расчетов с бюджетом по налогам и сборам аудитору необходимо проверить:

- состояние системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета расчетов с бюджетом (используется тестирование, вопросники);

- правильность исчисления налогооблагаемой базы (используются процедуры инспектирования документов, пересчета);

- правильность и обоснованности применения налоговых льгот (проверяются документы, подтверждающие право применения налоговых льгот);

- правильность применения ставок налогов и платежей (используются процедуры проверки действующего законодательства);

- своевременность и полноту уплаты платежей в бюджет (используются процедуры инспектирования журналов-ордеров, карточек по счета, справок бухгалтерии, выписок банка, налоговых деклараций и расчетов);

- правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 68 «Расчеты по налогам и сбором»;

- рабочий План счетов, журналы-ордера, карточки по счетам, Главной книга. Тестируются обороты по дебету счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на продажу», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки» и обороты по кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом по налогам и сборам». По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» тестируются суммы, фактически перечисленные в бюджет;

- соответствие записей в аналитическом и синтетическом учете, в Главной книге и балансе предприятия по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» (используя процедуры инспектирования, пересчета сумм).

Таким образом, при аудите налогообложения можно выделить следующие основные направления:

1) проверка правильности отражения начисления налогов на счетах бухгалтерского учета;

2) проверка правильности исчисления и уплаты налогов и сборов;

3) проверка заполнения и представления налоговых деклараций.

1.3 Международная практика учета расчетов по отдельным видам налогов

При современной ситуации в экономике для российских организаций немаловажную роль играют инвестиционные вложения зарубежных фирм. В целях привлечения потенциальных инвесторов и укрепления своей деловой репутации, для организации необходимостью выступает составление своей бухгалтерской (финансовой) отчетности в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности. Однако возникают проблемы с отражением налога на прибыль организаций, так как учет по данному налогу отличается от российских положений.

Регулирование бухгалтерского учета и отражение в бухгалтерской (финансовой) отчетности налогов на прибыль осуществляется по правилам, предусмотренным Международным стандартом финансовой отчетности (IAS) 12 «Налоги на прибыль» (далее МСФО 12) [19]. В указанном стандарте под налогами на прибыль понимаются все налоги, взимаемые с налогооблагаемых прибылей, вне зависимости от того национальные они или зарубежные. Данным стандартом предусмотрен учет налоговых последствий осуществляемых операций и прочих событий равно как организация учитывает данные операции и иные события. В МСФО 12 предусмотрено отражение в отчетности текущего налога и отложенных налогов. Желание отразить в отчетности сведения не только о текущих, но и о последующих налоговых последствиях дает возможность донести информацию до пользователей о величине чистой прибыли допустимой к распределению, определенной уже с учетом влияния отложенных налогов.

Под текущим налогом понимается сумма уплачиваемых или возмещаемых налогов на прибыль по отношению к налогооблагаемой прибыли или налогового убытка за определенный период [19], т.е. это фактическая сумма налога на прибыль, определяемая как произведение налоговой базы и установленной на текущий период ставки налога.

Временные разницы определяются исходя из разницы между балансовой стоимостью актива (обязательства) и определенной, исходя из информации налогового учета, налоговой базы по данному активу (обязательству) (рис.1).

Рисунок 1 - Схема расчета временных разниц в соответствии с МСФО 12.

Временные разницы приводят к образованию отложенных налоговых обязательств или активов [19]. При этом вычитаемая временная разница приводит к образованию отложенного налогового актива, а налогооблагаемая - отложенное налоговое обязательство. Отложенный налог при этом рассчитывается с применением ставки налога на прибыль, которая предположительно будет установлена в отношении налога на прибыль в следующем отчетном периоде. Приведем в пример расчет отложенных налоговых активов и обязательств в соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль» представленный в таблице 1.

Таблица 1- Пример расчета отложенных налогов в соответствии с МСФО 12 «Налоги на прибыль».

Статья (актив/ обязательство)	Балансовая стоимость, руб.	Налоговая база, руб.	Временная разница, (+/-)	Ставка налога на прибыль, %	Отложенное налоговое обязательство (актив), руб.
Нематериальные активы	15000	19000	- 4000	20	(800)
Обязательство по лизингу	16000	11000	5000	20	1000

Под отложенным налоговым активом понимается подлежащие возмещению в последующих периодах суммы налогов на прибыль. В свою очередь отложенным налоговым обязательством признается суммы налогов на прибыль, которые подлежат уплате в части налогооблагаемых временных разниц в будущих периодах [19].

Определение отложенных налогов важен для того, чтобы установить последующую необходимость по оплате налога на прибыль по причине допущений будущих доходов и расходов, возникающих в результате имеющихся у организации на данный момент активов и обязательств. Т. е., хозяйствующий субъект, имея на конец отчетного года определенными активами и обязательствами, может предвидеть образование в последующем отчетном периоде сопряженных с ними расходов и доходов - части налоговой базы для определения налога на прибыль в последующих отчетных периодах. Смысл отложенных налогов заключается в том, что организация должна допускать в отчетности отложенное обязательство по оплате налогов, если определение стоимости какого-либо актива или обязательства послужит причиной возрастания или снижения налоговых платежей в последующих периодах по отношению к тому, когда такое возмещение не имело бы налоговых последствий.

В МСФО 12 «Налоги на прибыль» не нашло своего отражения понятие «постоянных разниц», стоит заметить что суммы, входящие в постоянное налоговое обязательство, являются частью текущего налога на прибыль. В стандарте определено, что налоговая база актива, экономические выгоды от которой не подлежат налогообложению, приравниваются к его балансовой стоимости или к возникающим налогооблагаемым временным разницам применяется нулевая ставка налога. МСФО 12 не предполагает отражения в учете условного расхода по налогу на прибыль и постоянных налоговых обязательств.

Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства, а также текущий налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет в данном отчетном периоде, в учете отражаются на соответствующих счетах в корреспонденции со счетом «Прибыли и убытки». Вследствие чего, сумма текущего налога на прибыль снижает бухгалтерскую прибыль в текущем периоде и отражается как обязательство перед бюджетом, которое уже не изменяется [19].

Отложенный налог отражается на счете «Прибыли и убытки» и одновременно на счете «Отложенные налоги». Внесение поправок сумм отложенных налогов осуществляется через счет «Прибыли и убытки», не влияя на счет расчетов с бюджетом, на котором отражается только сумма текущего налога. В итоге на счете «Прибыли и убытки» отражается совокупная сумма расхода по налогу на прибыль, состоящая из текущего расхода по налогу на прибыль и отложенного расхода по налогу на прибыль.

2. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ В ООО «СТРОЙПОДРЯД» Г. КРАСНОДАРА

2.1 Краткая характеристика организации

В выпускной квалификационной работе изучаемой организацией является общество с ограниченной ответственностью «Стройподряд». Экономический субъект является юридическим лицом, созданным в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации (далее ГК РФ) и Федеральным Законом от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью» и другими законодательными актами. В своей деятельности общество руководствуется законодательством Российской Федерации, а также уставом ООО «Стройподряд» (Приложение 1).

Общество зарегистрировано 11 мая 2004 г. по адресу 350072, г. Краснодар, ул. Московская, д. 65А. Компании был присвоен ОГРН 1042306429813 и выдан ИНН 2311075997. Местонахождение организации совпадает с местом регистрации.

Общество с ограниченной ответственностью «Стройподряд» использует общую систему налогообложения. По состоянию на 2015 г. среднесписочная численность работников составляет 11 человек (Приложение 2).

Уставный капитан общества составляет 10 000 руб., который определяет минимальный размер имущества общества.

Основным видом деятельности ООО «Стройподряд» согласно ОКВЭД 45.2 является строительство зданий и сооружений. ООО «Стройподряд» является застройщиком пятиэтажных домов и сертифицированным партнёром компаний ООО «ЭкоСтрой-ЮГ» и ООО «ГрадСтрой-Юг».

ООО «Стройподряд» предоставляет услуги:

1) гидромолота;

2) фронтального погрузчика;

3) вилочного погрузчика;

4) автокрана;

5) автобетоносмесителя.

Экономические показатели позволяют обобщить большое количество экономических данных, увидеть изменения в экономическом положении, тенденции и структуру таких изменений, осуществить диагностику и вовремя внести корректировки. Для ознакомления с экономическими результатами организации, в таблице 2 произведем анализ отчета о финансовых результатах (Приложение 3).

Таблица 2 - Основные показатели финансово-хозяйственной деятельности ООО «Стройподряд» за 2013-2014 гг.

Показатель	2013 г.	2014 г.	Отклонение, (+;-)	Темп изменения, %, раз
А	1	2	3	4
1. Выручка, тыс. руб.	35347,00	33071,00	-2276,00	93,56
2. Себестоимость продаж, тыс. руб.	33871,00	24825,00	-9046,00	73,29
3. В % к выручке	95,82	75,07	-20,75	-
4. Валовая прибыль, тыс. руб	1476,00	8246,00	6770,00	в 5,59 раз
5. В % к выручке	4,18	24,93	20,75	-
6. Коммерческие расходы, тыс. руб.	430,00	8401,00	7971,00	в 19,54 раз
7. В % к выручке	1,22	25,40	24,18	-
8. Управленческие расходы, тыс. руб.	329,00	-	-329,00	-
9. В % к выручке	0,93	-	-0,93	-
10. Прибыль от продаж, тыс. руб.	717,00	-155,00	-	-
11. В % к выручке	2,03	-0,47	-2,50	-
12. Прочие доходы, тыс. руб.	-	265,00	265,00	-
13. В % к выручке	-	0,80	0,80	-
14. Прочие расходы, тыс. руб.	41,00	33,00	-8,00	80,49
15. В % к выручке	0,12	0,1	-0,02	-
16. Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	676,00	77,00	-599,00	11,39
17. В % к выручке	1,91	0,23	-1,64	-
18. Текущий налог на прибыль, тыс. руб.	135,00	15,00	-120,00	11,11
19. В % к выручке	0,38	0,05	-0,33	-
20. Чистая прибыль, тыс. руб.	541,00	62,00	-479,00	11,46
21. В % к выручке	1,53	0,19	-1,34	-

Из данных таблицы видно, что выручка за период с 2013 по 2014 год уменьшилась на 2276 тыс. руб. и составила 33071 тыс. руб. На снижение данного показателя повлияло сокращение объема оказываемых услуг, вызванное кризисным положением на рынке строительной сферы экономической деятельности. Стоит заметить, что себестоимость продаж уменьшилась по сравнению с отчетным периодом на 26, 71 % и составила в 2013 г. 24825 тыс. руб., что положительно повлияло на формирование валовой прибыли, т.к. не смотря на снижение выручки, данный показатель увеличился в отчетном году по сравнению с 2013 г. в 5,59 раз.

В 2014 г. отсутствовали управленческие расходы, но коммерческие расходы увеличились по сравнению с 2013 годом в 19,53 раза и составили 7971 тыс. руб., что является не рациональным расходованием средств, повлекшее получение убытка от продаж в сумме 155 тыс. руб.

Проведем факторный анализ влияния отдельных факторов на чистую прибыль ООО «Стройподряд».

Снижение чистой прибыли за счет изменения выручки составило 46200 руб. эти данные получены из расчета формулы (1) и представлен ниже:

П_(в) = В Ч УР₀ : 100, (1)

где ?П(в)- влияние изменения выручки отчетного периода по сравнению с базисным периодом на прибыль;

?В- отклонение выручки;

УР₀ -уровень рентабельности продаж базисного периода.

П_(в) = (- 2276 Ч 2,03) : 100 = - 46,20 (тыс. руб.)

Влияние изменения себестоимости продаж на чистую прибыль рассчитывается как произведение выручки отчетного периода на отклонение уровня себестоимости продаж по отношению к выручке и полученный результат делят на 100:

П_(с) = В₁ Ч УР₀ : 100, (2)

П_(с) = 33071 Ч (-20,75) : 100 = + 6863,63 (тыс. руб.)

Данные, полученные из формулы (2), свидетельствуют о том, что чистая прибыль увеличилась на 6863,63 тыс. руб. за счет снижения уровня себестоимости продаж на 20,75 %.

Изменение уровня коммерческих расходов уменьшило чистую прибыль организации на 7996,57 тыс. руб., данный показатель рассчитывается по формуле (3).

П_(кр) = В₁ Ч У_кр : 100, (3)

Где ?У_кр- отклонение по уровню коммерческих расходов

В₁- выручка отчетного периода.

П_(кр) = 33071 Ч 24,18 : 100 = - 7996,57 (тыс. руб.)

Влияние изменения уровня управленческих расходов на чистую прибыль ООО «Стройподряд» составил 307,56 тыс. руб. в сторону увеличения, данный показатель рассчитывается по формуле (4).

П_(ур) = В₁ Ч У_ур : 100, (4)

Где ?У_ур- отклонение по уровню управленческих расходов

П_(кр) = 33071 Ч ( - 0,93) : 100 = + 307,56 (тыс. руб.)

Прочие доходы в изучаемом периоде составили 265 тыс. руб. увеличив чистую прибыль на аналогичную сумму.

Прочие расходы в отчетном году уменьшились на 29,51 % и составили 33 тыс. руб., так как изменение прочих расходов прямо влияет на изменение чистой прибыли, сокращение прочих расходов на 8 тыс. руб. повлияло н увеличение чистой прибыли на аналогичную сумму.

Текущий налог на прибыль снизился в отчетном году по сравнению с предыдущим 2013 годом на 120 тыс. руб., что повлияло на изменение чистой прибыли в сторону увеличения на аналогичную сумму.

Таким образом, влияние отдельных факторов на чистую прибыль ООО «Стройподряд», повлияло на снижение чистой прибыли в отчетном году на 479 тыс. руб, рассмотрим влияние в сумме факторов:

(-46,2) + 6863,63 - 7996,57 + 307,56 + 265 + 8 + 120 = - 479 (тыс. руб.)

Наибольшее влияние оказало снижение себестоимости продаж, за счет чего чистая прибыль увеличилась на 6863,63 тыс. руб. Фактором, оказавшим наибольшее влияние на уменьшение чистой прибыли, являются коммерческие расходы, они снизили изучаемый показатель на 7996,57 тыс. руб.

После уплаты налогов, сборов, отчислений и других обязательных платежей в бюджет у организации формируется чистая прибыль. Из данных таблицы 2 видно, что в отчетном 2014 году по сравнению с 2013 годом чистая прибыль сократилась на 88,54 % и составила 62 тыс. руб.

Проведя анализ основных показателей финансово-хозяйственной деятельности, можно сделать вывод, что организация является прибыльной, так как чистая прибыль в 2014 г. составила 62 тыс. руб., однако высокий темп ее снижения свидетельствует о нестабильном развитии организации и неустойчивом финансовом состоянии.

2.2 Планирование аудита расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Согласно п. 4 постановление Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» [11] планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание и были выявлены потенциальные проблемы и выполненная работа была осуществлена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет с наибольшим эффектом распределить работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также знания особенностей его деятельности. Необходимо отметить что, важной частью планирования работы, является получение сведений о деятельности аудируемого лица, что, в свою очередь, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые оказывают существенное влияние на бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

Аудитор вправе совещаться с работниками, членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица в части отдельных разделов общего плана аудита и определенных аудиторских процедур для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Общий план состоит из следующих элементов:

объем аудита;

затраты времени по видам запланированных работ, по каждому аудитору;

уровень существенности;

размер аудиторского риска.

Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696 «Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности» [11] закреплено, что при разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений. Значение уровня существенности определяется в стоимостном выражении дедуктивным или индуктивным методом. Уровень существенности показывает максимально возможную ошибку, которую может допустить бухгалтер, прежде чем аудитор выразит модифицированное мнение.

В стандартах по аудиту отсутствует информация по расчету уровня существенности, поэтому аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики расчета.

Рассмотрим определение уровня существенности индуктивным методом представленным в таблице 3 [25, с.111].

Таблица 3 - Расчет уровня существенности индуктивным методом в ООО «Стройподряд», 2014 г.

Статья баланса	Балансовая сумма, тыс. руб.	Уровень существенности, %	Уровень существенности, тыс. руб.
1. Основные средства	1534,00	5,00	76,70
2. Запасы	5624,00	5,00	281,20
3. Дебиторская задолженность	1439,00	5,00	71,95
4. Денежные средства	657,00	3,00	19,71
5. Уставный капитал	10,00	5,00	0,50
6. Нераспределенная прибыль	62,00	5,00	3,10
7. Кредиторская задолженность	5288,00	10,00	528,80
Итого:	14614,00	5,40	789,16

Таким образом, общий уровень существенности бухгалтерской отчетности, рассчитанный с использованием индуктивного подхода, составит 789,16 тыс. руб.

Рассмотрим более распространенный в отечественной практике дедуктивный подход [25, с.113] расчета уровня существенности - по 5 базовым показателям представлен в таблице 4:

– прибыль до налогообложения;

– выручка;

– валюта баланса;

– собственный капитал;

– себестоимость продаж.

Таблица 4 - Расчет уровня существенности по пяти базовым показателям по данным ООО «Стройподряд», 2014 г.

Базовый показатель	Значение базового показателя в тыс. руб.	Уровень точности, %	Суммовое выражение в тыс. руб.
1. Прибыль до налогообложения	77,00	5,00	3,85
2. Выручка	33071,00	2,00	661,42
3. Валюта баланса	9752,00	2,00	195,04
4. Собственный капитал	72,00	10,00	7,20
5. Себестоимость продаж	24825,00	2,00	496,50

СрА = (3,85 + 661,42 + 195,04 + 7,2 + 496,5) : 5 = 272,80 (тыс. руб);

?min = ((272,80 - 3,85) : 272,80) Ч 100 = 98,58 %;

?max = ((661,42 - 272,80) : 272,80) Ч 100 = 142,45 %.

?min и ?max получили значение более 50 %, поэтому необходимо посчитать новую среднюю, убрав из расчета min и max значения, находящиеся в 3-й колонке.

СрА= (195,04 + 7,20 + 496,50) : 3 = 232,91 (тыс. руб);

?min = ((232,91 - 7,20) : 232,91) Ч 100 = 96,69 %;

?max = ((496,50 - 232,91) : 232,91) Ч 100 = 113,17 %.

?min и ?max получили значение более 50 %, из чего следует, что данный метод расчета уровня существенности не подходит для данной организации.

Из данных полученных в ходе расчета уровня существенности индуктивным и дедуктивным способом видно, что при первом способе рассчитываемый показатель составил 789,16 тыс. руб., который возьмем за основу при планировании аудиторской проверки. Далее определим величину аудиторского риска.

Аудиторский риск - самостоятельно определяемая аудитором вероятность того, что по итогам аудиторской проверки бухгалтерская отчетность может содержать не выявленные существенные искажения после подтверждения ее достоверности или что она содержит существенные искажения, хотя на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.

Значение аудиторского риска устанавливается во внутрифирменном аудиторском стандарте.

Аудиторский риск включает в себя три основных компонента:

1) неотъемлемый риск;

2) риск средств контроля;

3) риск необнаружения ошибок и искажений финансовой отчетности.

Чтобы определить аудиторский риск, необходимо ответить на ряд вопросов представленных в таблице 4.5. (Приложение 4).

Используем полученные данные (табл. 4.5) для расчета аудиторского риска:

АР = РН Ч РСК Ч НР = (0,32 Ч 0, 36 Ч 0,25) Ч 100 = 2,88 %,(5)

где НР- неотъемлемый риск;

РСК - риск средств контроля;

РН - риск необнаружения ошибок и искажений финансовой отчетности.

В соответствии со стандартом № 3 «Планирование аудита» аудиторская организация обязана планировать свою работу так, чтобы проверка была проведена эффективно. Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Поэтому аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемый объем и порядок проведения аудиторской проверки.

Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Содержание общего плана аудита представлено в виде таблицы 5. 6. (Приложение 5). 

После составления общего плана в соответствии с правилом стандартом № 3 «Планирование аудита» аудитору необходимо составить и документально оформить программу аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкции для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работ. Программа аудита представлена в таблице 6.7 (Приложение 6).

2.3 Проверка синтетического и аналитического учета расчетов с бюджетом по налогам и сборам

Синтетический учет операций расчетов с бюджетом по налогам и сборам ведется на пассивном счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». На нем отражается информация о расчетах с бюджетом по налогам и сборам, уплачиваемым за счет средств организации, а также ее работников, в отношении которых организация выступает налоговым агентом. В ООО «Стройподряд» к счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» открыты следующие субсчета (Приложение 7):

68-01 «Налог на доходы физических лиц»;

68-02 «Налог на добавленную стоимость»;

68-04 «Налог на прибыль»;

68-07 «Транспортный налог»;

68-08 «Налог на имущество»;

68-09 «Налог на рекламу»;

68-10 «Прочие налоги и сборы».

По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет в корреспонденции со счетом 51 «Расчетные счета», а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к уплате в бюджет.

В соответствии с разработанным планом аудита проведем проверку правильности отражения начисления налогов на счетах бухгалтерского учета.

ООО «Стройподряд» является налоговым агентом по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ). В соответствии со ст.230 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты ведут учет доходов, полученных от них физическими лицами в налоговом периоде, предоставленных физическим лицам налоговых вычетов, исчисленных и удержанных налогов в регистрах налогового учета.

В соответствии с анализом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Приложение 8) организация верно начисляет и уплачивает НДФЛ в отношении своих сотрудников делая в бухгалтерском учете следующие записи:

1) на сумму удержанного НДФЛ из доходов, полученных от них физическими лицами:

Дебет счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 288437,00 руб.

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 01 «Налог на доходы физических лиц»288437,00 руб.

2) на сумму, фактически перечисленную в бюджет, в учете делаются следующая запись:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 01 «Налог на доходы физических лиц»292108,00 руб.

Кредит счета 51 «Расчетные счета»292108,00 руб.

Как видно из данных представленных выше, сумма начисленного НДФЛ меньше фактически перечисленного в бюджет на 3671 руб., за счет чего по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» образовался на конец года дебетовый остаток, т.е. организация переплатила налог на доходы физических лиц на сумму 3671 руб. (Приложение 8). Исходя из этого, необходимо внести изменения в налоговый регистр по учету доходов путем корректировки лишних начислений налога в графе того месяца, когда были произведены неправильные начисления. Поскольку перерасчет суммы НДФЛ работникам будет сделан в течение того налогового периода, за который будет представлена справка 2-НДФЛ, то в указанных справках следует отразить правильные данные с учетом сделанного перерасчета, и предоставить в налоговые органы до 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Аналитический учет по расчетам с бюджетом в части налога на доходы физических лиц ведется в регистре налогового учета по НДФЛ (Приложение 9) который составляется на один год. Информацией для заполнения регистра служат данные аналитического учета оплаты труда по каждому сотруднику.

Рассмотрим начисление и уплату налога на добавленную стоимость (НДС) на синтетическом счете 68 «Расчеты по налогам и сборам» на основе данных ООО «Стройподряд» (Приложение 10).

При продаже товаров (работ, услуг) в учете составляются следующие бухгалтерские записи:

Дебет счета 90 «Продажи» субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость»5946223,51 руб.

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 02 «Налог на добавленную стоимость» 5946223,51 руб.

При осуществлении деятельности по продаже товаров (работ, услуг) не являющемся основным видом деятельности, в учете составляются следующие записи на сумму начисленного налога на добавленную стоимость:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы»47746,98 руб.

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 02 «Налог на добавленную стоимость» 47746,98 руб.

Возмещение сумм налога на добавленную стоимость отражается следующей записью:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 02 «Налог на добавленную стоимость» 5707796,09 руб.

Кредит счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» 5707796,09 руб.

Уплата суммы НДС отражается записью:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 02 «Налог на добавленную стоимость» 67618,20 руб.

Кредит счета 51 «Расчетные счета» 67618,20 руб.

Данные учета являются основанием для составления налоговой декларации. Начиная с 1 января 2015 года представление налоговой декларации по НДС и уплата налога за IV квартал 2014 года производится налогоплательщиками не позднее 25-го января 2015 года [22].

При проведении проверки синтетического учета расчетов с бюджетом по налогу на прибыль организаций, на основании анализа счета, было выявлено отсутствие начисления данного налога на счете 68 «Расчеты по налогам и сборам». За счет чего в учете на конец периода образовалось дебетовое сальдо по данному налогу в размере 156562,38 руб. Стоит заметить, что ООО «Стройподряд» уплачивало налог на прибыль, составляя в учете запись (Приложение 11):

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 04 «Налог на прибыль организаций»28638,00 руб.

Кредит счета 51 «Расчетные счета»28638,00 руб.

Неотражение в бухгалтерском учете записей на счетах, является нарушением Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности, утвержденный приказом Министерства финансов от 31.10.2000 № 94н.

Согласно оборотно-сальдовой ведомости за 2014 г. (Приложение 12) организация не использует счет 99 «Прибыли и убытки», согласно анализу по счетам 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и расходы» (Приложение 13 и 14 соответственно) в ООО «Стройподряд» реформация бухгалтерского баланса была проведена несвоевременно и поэтому невозможным стало сформировать анализ счета 99 «Прибыли и убытки» и изучить движение по этим счетам на конец 2014 года. Необходимость своевременного проведения реформации бухгалтерского баланса обусловлена тем, что с начала каждого нового года прекращается отражение финансовых результатов прошлого года с нарастающим итогом, поэтому на первое января нового года счета учета финансовых результатов должны быть очищены от записей предыдущего года. Нарушение отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, учета доходов и расходов является нарушением Плана счетов бухгалтерского учета, ст. 120 НК и влечет за собой штраф от 10 тыс. руб. до 20 % от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. руб.

В ходе проверки налога на имущество организаций, мы обнаружили, что отсутствует бухгалтерская запись по его начислению в учете. Как отмечалось ранее, начисление налога отражается следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Однако начисления по данному налогу не происходили в налоговом периоде. Следует отметить, что организация уплатила данный налог, сделав в учете запись (Приложение 15):

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет 08 «Налог на имущество организаций»8508,00 руб.

Кредит счета 51 «Расчетные счета»8508,00 руб.

3. АУДИТ РАСЧЕТОВ С БЮДЖЕТОМ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ

3.1 Инспектирование основных положений налоговой учетной политики организации

Под учетной политикой организации для целей налогообложения понимается совокупность определения доходов и (или) расходов, их признания, распределения и оценки [4].

Учетная политика для целей налогового учета в ООО «Стройподряд» состоит из двух разделов (Приложение 16):

1. Налог на прибыль организаций.

2. Налог на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 12 ст. 167 Налогового кодекса Российской Федерации учетная политика для целей налогообложения должна применяться с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом. Исходя из этого, стоит отметить, что год утверждения и год применения учетной политики совпадают, что недопустимо.