Происходящие в России процессы усиления государственности объективно определили активизацию законотворческой деятельности в бюджетно-финансовой, правовой, социальной и контрольной сферах. Стало очевидным, что эффективный и действенный контроль является необходимым условием существования сильного и эффективного государства, важным фактором государственной стабильности. Отсутствие системы государственного финансового контроля неизбежно приводит к разрушению государственного строя.

Проблемы российского реформационного периода во многом связаны с критической нестабильностью всей системы и бесконтрольностью, не решены в теоретико-методическом и практическом планах. В годы реформирования были утрачены многие важные традиции государственного управления. Кризис августа 1998 г. подвел черту под иллюзиями о безграничных возможностях саморегулирующейся экономики, закономерно потребовал усиления роли государственного финансового контроля и выработки новых, эффективных методов контрольно-ревизионной деятельности.15 лет реформирования убедительно доказали, что именно государство должно определять стратегию и тактику развития экономических процессов и осуществлять контроль за их реализацией. Длительное время выработанная стратегия не обеспечивалась соответствующими контрольными механизмами, что во многом стало причиной крупных провалов реформационных проектов, активизации коррупционных процессов, усиления теневой экономики.

В этих условиях важной задачей является отработка реального механизма становления эффективного государственного бюджетно-финансового контроля в России, так как в ходе социально-экономических преобразований 1992-1998 гг. система контроля в стране была практически разрушена, ослаблен и частично упразднен ведомственный контроль.

Контроль - объективное явление, категория материальных (натурально-вещественных и финансовых - Авт.) отношений, проявляющаяся в результате целенаправленной деятельности людей и выражающая степень соответствия эталонного состояния объекта контроля реально выявляемому его состоянию (возможно, деформированному по ряду параметров) См.: Чечеткин В. Контроль - объективная категория материального мира // Финансовый контроль, 2002, №6. . Государственный финансовый контроль можно определить как объективно обусловленную деятельность человека, цель которой - оценить отклонения фактически регистрируемых параметров, характеризующих действия государства в финансово-экономическом пространстве, от установленных для них правовых и других норм. Государственный финансовый контроль - это не просто механизм отслеживания бюджетного процесса, а мониторинг и анализ состояния экономики и общества, направленные на финансовую оценку эффективности использования государственных ресурсов.

Финансовый контроль является одним из инструментов наблюдения за реализацией функций, связанных с социально-экономической ответственностью государства. Речь идет о государственном финансовом обеспечении и регулировании социальных потребностей общества, функционировании государства как активного участника рыночных отношений в лице принадлежащих ему и находящихся под его контролем экономических субъектов. Имеется настоятельная необходимость рассмотреть изменение экономической роли государства, отдельных его функций, в частности, контрольно-надзорных, и выработать конкретные меры по повышению эффективности участия государства и государственных финансов в современных трансформационных процессах.

В экономической литературе постепенно начинают исследоваться не просто теоретико-практические аспекты реализации контрольных функций государства, а делается попытка вывода этой проблемы на уровень обеспечения интересов государства В частности, в работе Л.Я. Хорина "Правовое обеспечение контроля исполнения федерального бюджета РФ" (М.: Изд-во МГУ, 2004) категория интереса рассматривается в качестве констатирующего и структурообразующего фактора в системе обеспечения бюджетного контроля. . Нельзя ограничивать использование интереса государства системой бюджетного контроля в режиме только "прошедшего" или "давно прошедшего времени".

Во многих работах обосновывается идея органичного сочетания категорий традиционного государственного финансового контроля с категорией государственного аудита, когда у общества появляется возможность влияния на управление общественными ресурсами на основе результатов аудита эффективности, т.е. оценки результативности и экономичности распоряжения государством этими ресурсами. В этой связи проблема интереса выходит на национальный уровень и становится стержневой основой государственного финансового контроля и аудита.

Представляется достаточно обоснованной высказываемая в экономической литературе Стратегия экономического развития России. Материалы общероссийской дискуссии // Российский экономический журнал, 2000, №7; Глазьев С. О правительственном плане действий в области социальной политики и модернизации экономики // Там же. точка зрения о необходимости увеличения госрасходов в ВВП при повышении действенности контроля за использованием соответствующих финансовых ресурсов, т.е. активизации ресурса "государственности", что особенно актуально на настоящем этапе реформационного процесса. В условиях нестабильности действия новых рыночных механизмов государство должно более полно использовать возможности контрольно-надзорных функций за социально-экономическими процессами.

Сложность, породившая определенную эклектичность действующей системы государственного финансового контроля, проявляется в наличии значительного числа контрольных органов (Счетная палата РФ, КРУ Минфина РФ, казначейство, финансовая разведка и др.), отсутствии комплексности системы государственного контроля из-за ограниченного законодательно-нормативного, научно-методического и экономического обеспечения контрольных функций; низкой эффективности контрольной финансовой системы государства, не всегда способной преодолеть негативные тенденции в движении финансовых потоков.

Проблема реализации принципов деятельности контрольных органов в области финансов в настоящее время перешла из теоретико-методологической области в практическую. От их осуществления зависит результативность контрольных мер, совершенствование движения финансовых потоков, эффективность воспроизводственных процессов в целом. В диссертации дана аналитико-теоретическая оценка содержательности и функциональной ориентации государственной финансово-контрольной деятельности (табл.1).

Таблица 1

Принципы и ориентация финансово-контрольной деятельности

Одной из задач науки (совместно с практикой) является поиск единообразной трактовки терминов и категорий контроля, что позволит закрепить в нормативно-правовом отношении ряд важнейших положений, регламентирующих реализацию данной функции. Представляется необходимым выделить основные аспекты в сущностной трактовке категорий "контроль" и "аудит" в связи с участившейся практикой достаточно произвольного их использования без учета специфики. Во многом этому способствует неадекватность перевода на русский язык решений Международной организации высших органов финансового контроля (ИНТОСАИ). Английский термин "audit" переводится как "проверка". В международных документах "аудит" по сравнению с категорией "контроль" трактуется со значительными особенностями, т.е. как ревизия, проверка баланса и результативность.

Наиболее четко особенности этих категорий определены, на наш взгляд, в работе С.В. Степашина: "в терминах системного анализа контроль определяется как одна из необходимых функций управления… Употребление и понимание термина "контроль" тесно связано с представлениями об иерархичности человеческих отношений… Термин "аудит" по сравнению с термином "контроль" звучит менее императивно. Его употребление и восприятие сопряжено с такими сопутствующими смыслами, как независимость и объективность, а также добровольная подотчетность и открытость тех, кто является объектом аудита…" Степашин С.В. Конституционный аудит - М.: Наука, 2006. .

В литературе наблюдается смешение технологических оценок контрольной и аудиторской деятельности. Это касается "формы контроля" и "вида контроля". Представляется, что категория "форма контроля" связана с их классификацией в зависимости от институциональных, организационных и временных особенностей контрольной деятельности (табл.2).

Таблица 2

Формы контроля в зависимости от целей, задач и объектов контроля конкретизируются в различных функционально-ориентированных видах контрольно-аудиторской деятельности (табл.3).

Таблица 3

Предлагаемая категориальная систематизация форм и видов контрольной деятельности позволяет избежать многоаспектных трактовок этой проблемы, определив ключевые позиции таких видов контроля, как аудит эффективности использования государственных финансовых ресурсов, конституционный аудит, аудит национальных проектов, аудит безопасности и устойчивости и др.

Функционально-ориентированные виды контрольно-аудиторской деятельности могут применяться в рамках различных форм контроля в зависимости от решаемой проблемы и в случае необходимости для выявления специфических особенностей объекта контроля. Особенно актуальной в современных условиях является оценка эффективности, экономичности и результативности использования государственных финансовых ресурсов и других государственных активов.

В работе осуществлена декомпозиция понятия "эффективность финансового контроля". Данное понятие в содержательном плане допускает возможность его двойного толкования. Это связано с оценкой, во-первых, результативности методов и организации собственно контрольной деятельности, во-вторых, эффективности объекта контроля (бюджетного процесса). В рамках трактовки понятия "эффективность контроля" необходимо выделить два направления:

"эффективность контроля": соотношение достигнутого контролирующим органом или лицом результата и цели, достижение этой цели с минимальными затратами ресурсов;

"контроль эффективности": оценка эффективности, результативности, экономичности, интенсивности использования государственных средств (бюджета, собственности).

Анализ практики показывает, что в последнее время существует переоценка первого направления, при большей важности и актуальности для государства и общества второго. К сфере "двойных толкований" можно отнести и понятие "эффективность исполнения бюджета" (используется в Законе "О Счетной палате РФ"), являющееся основным при оценке качества расходования государственных средств.

Содержательная близость понятий бюджетной, экономической и социальной эффективности не всегда дает возможность количественно оценить эффективность исполнения государственных бюджетов, которая должна определяться достижением поставленных целей социально-экономического развития страны. На практике оценка эффективности исполнения бюджета сводится к оценке именно "исполнения": анализируется динамика макропоказателей, фактическая по сравнению с принятой в расчет бюджета, доведение государственных средств до получателей, нарушения в финансировании отдельных статей и т.д. Акцент делается на процесс движения бюджетных средств, а главное - достижение целей социально-экономического развития на основе эффективного использования бюджетных средств - остается на втором плане.

В методологическом аспекте проблемой, заслуживающей внимания, является уточнение понятий "нецелевое использование государственных средств", "нерациональное использование средств", "неэффективное использование средств" В письме Минфина РФ (от 16. 04.1996 №3-А2-02)"О нецелевом использовании средств, выделенных из федерального бюджета" сделана попытка решения этого вопроса. Однако данные положения не применяются ввиду отказа Минюста в регистрации указанного документа. . Недоработки с понятийным аппаратом приводят к трудностям при квалификации выявленных фактов нарушений, различному толкованию ситуаций в каждом конкретном случае, создают возможность безнаказанного расхищения или неэффективного использования средств. В литературе встречаются попытки "совместной трактовки" показателей эффективности контроля, например, предлагается ввести "коэффициент объема нецелевого и неэффективного использования" Жуков В.А., Опенышев С.П. Государственный финансовый контроль. - М., 1994. , с чем вряд ли можно согласиться. Если категория "эффективность" связана с соотношением затрат и результатов, то можно говорить о результативном и экономичном использовании бюджетных средств. "Результативность" можно трактовать как получение определенного позитивного результата при расходовании средств, а "экономичность" связать с расходованием средств за товары и услуги по минимальной цене (тарифу), на приемлемых по срокам и порядку оплаты условиях. При экономичном использовании бюджетных средств финансовые затраты на выполнение государственных нужд должны быть относительно минимальными и, как правило, на уровне или ниже нормативных показателей. Представляется необходимым более тщательное научно-правовое обоснование понятия "неэффективное использование бюджетных средств", широко используемое в Бюджетном кодексе Российской Федерации, но не раскрытое в полной мере для пресечения этого явления.

Для описания аудита эффективности используется ряд терминов - "аудит эффективности работы", "аудит денежных средств", "аудит деятельности руководителей", "аудит производства", "общий аудит". В данном случае мы будем использовать термин "аудит эффективности использования государственных ресурсов" (контроль эффективности использования). Аудит эффективности касается оценок экономии, производительности и результативности.

Основываясь на принципах эволюционного подхода применительно к развитию такой сложной системы управления, какой является государственный финансовый контроль, представляется целесообразным использовать термин "целостно-эволюционный подход", учитывая определенную ограниченность понятия "единой системы государственного финансового контроля" Воронин Ю.М. Государственный финансовый контроль (вопросы теории и практики). - М.: Финансовый контроль, 2005. . Это связано с практической невозможностью обеспечить "единство" системы, отличающейся различием целей и задач, решаемых ее субъектами (Счетная палата РФ, Минфин РФ и др.), а также особенностями форм и видов контрольных действий, применяемых к различным объектам и сферам финансового контроля. Поэтому более обоснованным является использование категории "целостности" применительно к государственному финансовому контролю, учитывая тенденции к постоянной трансформации целей, задач, форм, методов, организации финансового контроля под влиянием изменения внешней и внутренней среды функционирования объектов контроля.

Эффективность использования государственных ресурсов во многом зависит от целенаправленного и результативного взаимодействия сложных элементов в триаде: парламент - бюджетный процесс - государственный контроль использования бюджетных средств. Актуальность их выделения вызвана необходимостью показать важность каждого из элементов и их взаимообусловленность в решении одной из главных государственных проблем - эффективного использования экономического потенциала государства.

В работе акцентируется внимание на усилении "парламентского бюджетного активизма" для обеспечения прозрачности и эффективности использования государственных ресурсов. При определенной доле условности понятие "активизм" достаточно точно может отразить степень влияния парламента на бюджетный цикл. К основным формам такого влияния можно отнести следующие:

организацию парламентских органов соответствующего профиля. Например, комитеты финансово-бюджетной и экономической политики играют главную роль в процессе бюджетного планирования, определении бюджетных ассигнований в намеченных объемах, оценке эффективности программ, проверке целесообразности финансовых операций и применения санкций в борьбе с нарушениями бюджетного процесса;

депутатские запросы, связанные с расходом бюджетных ресурсов;

заслушивание должностных лиц в парламенте;

создание института независимых экспертов парламента, которые от имени этого органа проводят более глубокие (документированные) проверки компонентов бюджетного процесса.

Парламент должен играть ключевую роль в осуществлении надзора. Усиление надзорной функции парламента становится все более актуальной задачей из-за обостряющейся коррупции как фактора, препятствующего эффективному управлению.

Надо признать, что объем и уровень взаимодействия парламента и Счетной палаты явно недостаточны. В перспективе Палата должна стать реальным рабочим органом государственного финансового контроля, осуществляемого парламентом. В последнее время роль парламента в зарубежной практике обеспечения подотчетности исполнительной власти значительно возросла, установлены специальные процедуры рассмотрения парламентом аудиторских отчетов по анализу эффективности государственных расходов.

Россия едва ли не единственная страна, где сегодня нет полноценных инструментов парламентского расследования. В Государственной Думе РФ даже заслушивания результатов исполнения федерального бюджета проходят достаточно формально. Есть все основания утверждать, что ст.34 Бюджетного кодекса РФ "При составлении и исполнении бюджетов уполномоченные органы и получатели бюджетных средств должны исходить из необходимости достижения заданных результатов с использованием наименьшего объема средств или достижения наилучшего результата с использованием определенного бюджетом объема средств" (Бюджетный кодекс РФ. Ст. 34). не реализуется в полном объеме. Негативной оценки заслуживает и отсутствие в Бюджетном кодексе РФ рекомендаций в области противоправности (наказуемости) неэффективного использования бюджетных средств.

В этой связи в диссертации определяются направления повышения эффективности и результативности контрольно-надзорных функций парламента, который должен стать реальным инструментом обеспечения национальных интересов в области использования ресурсов страны.

Таблица 4

Аудит эффективности базируется на применении системы стандартов. В работе различаются и систематизируются стандарты изучения, обследования, отчетности и стандарты эффективности использования средств. Использование стандартов позволяет при систематизации результатов проверки выйти на объективную оценку доказательств, сопоставленных с критериями. Стандарты аудита эффективности использования государственных ресурсов важны для контроля и оказания содействия в работе государственным организациям. Эти стандарты представляют собой не просто кодификацию современных методов, а включают понятия и те области аудита, которые находятся в процессе развития и являются важными для целей отчетности, достигаемых при проведении аудита.

Организационно-обеспечивающий сегмент аудита в диссертации представлен рекомендациями по стандартам организации аудита (включая стандарты отчетности), подготовки аудиторских отчетов, оценки их содержательности, мерами по обеспечению полноты, точности, объективности, ясности и лаконичности. К основным стандартам организации проведения аудита относятся: планирование аудита, организация работы аудиторов, обеспечение соответствия выводов аудита нормативным правилам и законодательству, обеспечение доказательной базы аудиторских заключений, наличие действенной системы контроля за процессом и результатами аудита.

Государственный финансовый контроль необходимо зафиксировать как самостоятельную функцию государства, регулируемую правовыми нормами, а не только как систему мероприятий, осуществляемых законодательными и созданными ими контрольными органами. Система государственного финансового контроля (как важнейшей функции государственного регулирования) требует незамедлительной корректировки базовых координат, что положит начало новому этапу в процессе госконтроля. Это обусловлено, во-первых, глобальными проблемами трансформации роли государства в экономическом развитии; во-вторых, переориентацией контроля с выявления нарушений и отклонений в использовании средств при движении государственных финансовых потоков на слежение за правильностью постановки бюджетного процесса и эффективным использованием государственных ресурсов (см. табл.7).

Таблица 7

Систематизация основных направлений государственного финансового контроля органами власти (субъектами РФ)

Представительная власть призвана устанавливать общие принципы организации и осуществления финансовой и хозяйственной деятельности, а исполнительная - максимально эффективно применять их на практике.

Становление современной системы государственного контроля во многом связано с принятием в 1995 г. Федерального закона "О Счетной палате Российской Федерации" и образованием Счетной палаты как постоянно действующего органа государственного финансового контроля. Это единственный государственный орган финансового контроля на федеральном уровне, статус, задачи и порядок деятельности которого определены специальным законом. Все это позволяет говорить о Счетной палате как об одном из современных инструментов повышения эффективности экономики страны.

Представляется весьма важной наметившаяся возможность использования аналитического инструментария Счетной палаты для диагностирования финансово-экономического состояния России, выявления узких мест, опасных тенденций в финансово-бюджетной сфере. В то же время, по нашему мнению, больший акцент должен быть сделан на фактах коррупционно-криминального порядка, несущих угрозу национальным интересам страны в области экономики.

Учитывая, что в России формируется единая денежно-финансовая система и единое экономическое пространство, единой, а точнее целостной, должна быть и система государственного финансового контроля, в которой Счетная палата РФ должна занять место высшего органа, а контрольно-счетные органы субъектов России с ней функционально взаимодействовать на паритетной основе. Современная роль Палаты вытекает из новых политических условий, складывающихся в стране. Счетная палата должна работать там, где есть бюджетные средства, где необходима оценка эффективности государственных расходов. К числу стратегически-приоритетных задач Счетной палаты Российской Федерации на ближайшее время можно отнести следующие.

Решение проблем реального возврата использованных нецелевым образом бюджетных средств, активизация работы по годовой ревизии федерального бюджета.

Усиление работы по анализу финансовых рисков в сфере формирования и использования стандартов государственного аудита, внедрение современных стандартов отчетности.

Предоставление заключений о предпродажной подготовке и начальной цене приватизируемых предприятий, имеющих стратегическое значение.

Повышение эффективности контроля за состоянием налогового процесса и сбором налогов в регионах, отраслях экономики и крупных хозяйственных комплексах (по специальным методикам контроля, ориентированным на бюджетные приоритеты).

Повышение качества комплексных финансовых проверок субъектов РФ.

Можно с определенной долей условности считать активизацию деятельности Счетной палаты стратегическим резервом, включение которого в реальный бюджетный процесс является насущно необходимым современной экономике России.

Глава 2. Пути совершенствования аудита эффективности использования бюджетных средств в современных условиях

2.1 Современное состояние аудита государственных финансов