Важным показателем, характеризующим работу торгового предприятия, являются издержки обращения. От их уровня зависят финансовые результаты деятельности предприятий, темпы расширенного воспроизводства, финансовое состояние субъектов хозяйствования.

Издержки обращения - один из главных оценочных показателей финансово-хозяйственной деятельности торговых организаций. Они позволяют определить качество и эффективность работы всего коллектива организации, а внедрение режима экономии издержек способствует росту производительности труда, повышению уровня рентабельности.

Для организаций сферы товарного обращения одной из важнейших задач является обеспечение своевременного, достоверного и полного учета и анализа фактических расходов и осуществление действенного контроля над использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Реализация этой задачи в значительной степени зависит от организации системы управления затратами, поскольку именно в системе управления формируется большая часть информации о затратах, необходимой для принятия соответствующих управленческих решений.

Издержки обращения участвуют в формировании финансового результата деятельности торговой организации. Поэтому для обеспечения достоверности информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности, организации должны вести учет издержек в строгом соответствии с нормативными документами.

Роль и значение торговли в современной экономике трудно переоценить. Именно торговля помогает производителю товара найти своего покупателя, представляет людям возможность богатого и разнообразного выбора товаров, необходимых для жизни каждого человека.

Сегодня торговля формирует основы стабильности государства, являясь одним из крупнейших источников поступления денежных средств в бюджеты всех уровней. Но следует отметить, торговля сегодня - это срез состояния общества, на котором видны все его проблемы и, если взглянуть на неё не глазами покупателя и продавца, ежедневно совершающих обычную, ничем не приметную операцию купли-продажи, а немного глубже и шире, то нетрудно заметить её активную роль в удовлетворении потребностей в материальных благах.

Необходимость качественных сдвигов в экономике, перехода ее на пути рыночного развития, выдвинуло в число обязательных условий повышения эффективности производства экономию и рациональное использование всех видов ресурсов. Для этого необходимо привести в действие имеющиеся организационно-экономические резервы, вести решительную борьбу с расточительством и потерями.

В связи с этим ведение действующего контроля затрат с целью постоянного снижения их величины становится одной из важнейших задач системы управления предприятием. Изучение издержек управления в сфере торговли в современных условиях хозяйствования имеет большое практическое значение. Эта проблема приобретает особую актуальность, так как результаты работы каждого предприятия, его конкурентоспособность находятся во все большей зависимости от уровня производственных затрат.

Правильная организация анализа издержек обращения дает возможность выявить резервы их снижения, позволяет своевременно отражать производственные затраты и контролировать ход выполнения плана по издержкам обращения, расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Он способствует строжайшему соблюдению сметно-финансовой дисциплины и режима экономии, внедрению и управлению хозяйственным расчетом.

Актуальность данной темы заключается в том, что перед торговой организацией стоит задача - соблюдать строжайший режим экономии, расчетливо вести хозяйство, не допускать потерь товаров и излишек в расходовании средств, повышать рентабельность, обеспечивая при этом высокую культуру обслуживания. Поэтому строгий контроль за расходованием средств и обеспечение максимального снижения издержек обращения, оказывает непосредственное влияние на рост прибыли, от которой зависит, в конечном счете, само существование хозяйствующего субъекта.

Цель работы состоит в изучении теоретических и методических аспектов комплексного анализа издержек торгового предприятия и применение их на практике.

Объектом исследования является Чаплыгинское районное потребительское общество.

Предметом исследования является финансово-хозяйственная деятельность предприятия.

Основными задачами работы являются:

определить сущность, состав издержек обращения, как качественного показателя хозяйственной деятельности торгового предприятия;

изложить основные показатели издержек обращения и определить основные факторы, определяющие их размер;

на примере Чаплыгинского райпо исследовать издержки обращения за последние 3 года;

провести анализ динамики, состава, структуры издержек обращения;

по результатам факторного анализа выявить пути и направления снижения издержек обращения.

В работе использовались различные источники. Основой теоретической части работы стала экономическая литература: статьи, учебные пособия, книги российских и зарубежных авторов. Практическая часть работы основывается на материалах бухгалтерской и финансовой отчетности Чаплыгинского райпо, а также оперативного учета затрат.

1. Издержки обращения торгового предприятия и порядок их формирования

Затраты по доведению товаров от производства до потребителей (покупателей), выраженные в денежной форме, называются издержками обращения. К ним относятся расходы на транспортировку, подработку, упаковку, хранение и реализацию товаров, а также административно-управленческие расходы торговых предприятий и организаций. Состав издержек регламентируется Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н с изменениями от 8 ноября 2010 г.).

Под издержками обращения понимают выраженные в денежной форме затраты живого и овеществленного труда, связанные с движением товаров от производителя к покупателю [14, с. 45].

Основное требование коммерческой деятельности - рациональное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов вызывает необходимость тщательного учета и анализа расходов. Задачи анализа издержек основываются на этом требовании. Основными из них являются:

оценка изменений издержек в сравнении с прошлыми периодами;

выявление, расчет экономии или перерасхода издержек в целом и по отдельным статьям, элементам затрат, товарным группам или наименованиям;

изучение влияния факторов на уровень издержек обращения в целом и по отдельным статьям;

изыскание резервов экономии (снижения) затрат при сохранении или улучшении качественных и количественных показателей в коммерческой деятельности, выявление нерациональных, низкоэффективных, непроизводительных расходов; потерь; разработка мер по их снижению и исключению.

Резервами сокращения издержек могут быть:

рациональное размещение подразделений организации по отношению к местам хранения и закупок товаров с учетом спроса, что минимизирует транспортные расходы;

рациональная организация перевозок с наименьшими транспортными расходами, поиск партнеров с минимальными тарифами и ставками транспортных услуг;

оптимизация товарных запасов;

рациональное расходование средств на рекламу, подработку, подсортировку, упаковку товаров, хранение, на тару;

минимизация товарных потерь;

повышение производительности труда, технической оснащенности процессов товарного обращения.

Издержки обращения торговых предприятий измеряются в сумме и по их уровню. Уровень издержек обращения представляет отношение их суммы к обороту розничной торговли, выраженное в процентах. Он является одним из важнейших качественных показателей оценки хозяйственной деятельности торговых предприятий и показывает, сколько процентов занимают издержки обращения в розничной (продажной) стоимости товаров. В торговле заложены неисчерпаемые возможности относительного снижения издержек обращения при повышении качества торгового обслуживания населения, сокращении затрат времени покупателей на приобретение товаров. Однако используются эти возможности недостаточно [17, с.116].

Основная задача анализа издержек обращения - не только изучить выполнение плана и дать объективную оценку соблюдению их сметы, но и выявить резервы сокращения расходов и разработать меры по их использованию путем устранения непроизводительных затрат, бесхозяйственности, расточительства и обеспечения наиболее экономного, целесообразного и эффективного использования средств и труда. В процессе анализа необходимо изучить динамику издержек обращения, выявить и измерить влияние основных факторов на их размер.

Анализ издержек обращения проводят по данным бухгалтерской и статистической отчетности, текущего их учета, первичных и сводных документов, внеучетных источников информации и личных наблюдений. Фактическая сумма издержек обращения показывается в квартальных и годовом отчетах «Отчет по прибылях и убытках» (форма № 2), «Отчете о финансовых результатах» (форма № 5-Ф) и «Отчете о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия» (форма № 5-3), «Отчет о расходах в торговле и общественном питании» (Форма №3-ЦС), Справка об основных финансовых результатах»

Месячные данные об издержках обращения» (в целом по торговому предприятию, хозрасчетным подразделениям и отдельным статьям расходов) можно получить из регистров их синтетического и аналитического учета и машинограмм. Для изучения причин выявленных отклонений от плана и в динамике по издержкам обращения используются данные первичных документов (товарно-транспортных накладных, расчетно-платежных ведомостей на оплату труда и др.), материалы проверок, обследований, личных наблюдений. Так, только побывав на местах, можно выявить случаи и причины утечки воды, нерационального расходования электроэнергии, материалов, топлива, использования транспорта и т.п.

В соответствии с действующими нормативными положениями многие торговые расходы не отражаются на издержках обращения. К ним относятся расходы и убытки по таре, связанные с бесхозяйственностью и другими недостатками в тарном хозяйстве; товарные потери сверх установленных норм; штрафы и пени, уплаченные за нарушения условий договоров на предоставление в пользование денежных средств (кредитов, займов) несвоевременный возврат кредитов банка, и др. Они относятся на уменьшение прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, или списываются за счет других источников. В связи с этим возникает необходимость определения, анализа и оценки всех расходов торгового предприятия как относимых, так и не относимых на издержки обращения. Общую сумму торговых расходов в зарубежной учетно-аналитической практике называют экономическими издержками обращения. Вычитанием из валового дохода, остающегося в распоряжении торгового предприятия, экономических издержек обращения определяют экономическую (реальную) прибыль от реализации товаров.

Анализируя статистические данные, можно сделать вывод, что значительная доля издержек приходится на расходы по оплате труда, а также на транспортные расходы. В связи с этим на них необходимо обратить особое внимание, так как именно они являются основными показателями затрат, а следовательно и источником резерва их снижения, которые мы охватим в дальнейшем [23, c.89].

Необходимо обратить внимание на опыт западных стран, где ориентируются на переменные издержки обращения, что с управленческой точки зрения будет наиболее целесообразно. Ведь переменные расходы, хотя и повышаются в абсолютной сумме с ростом объема реализации товаров, но темпы их роста отстают от темпа роста реализации товаров.

Таким образом, если перекрываются переменные расходы плюс наименьшая, но четко спрогнозированная прибыль, это ускорит продажу, оживит рынок, что очень существенно при столь массовом затормаживании в экономике, в следствии неплатежеспособности покупателей.

Таким образом, мы подошли к основной задаче. Резервы экономии издержек обращения кроются в повышении эффективности использования оборотных средств и снижении затрат по содержанию товарных запасов. В общей структуре оборотных средств торговых организаций до 95% составляют товарные запасы и товары отгруженные. Если учесть, что оборотные средства непрерывно возрастают, то ускорение оборачиваемости оборотных средств является важным источником повышения эффективности использования ресурсов. Значительным резервом экономии издержек обращения является снижение непроизводительных расходов. Основными мероприятиями по сокращению этих расходов являются: организация тщательной количественной и качественной приемки продукции от поставщиков, обеспечение надлежащего хранения. Одной из основных статей издержек обращения являются расходы на заработную плату. В розничной торговле они составляют примерно половину всей суммы издержек обращения. На фонд заработной платы влияют такие показатели, как среднесписочная численность торговых работников и средняя заработная плата одного работника. Перерасход ФЗП нередко является следствием неравномерного выполнения плана розничного оборота розничной торговли отдельными магазинами, а внутри их - отделами, секциями, бригадами по месяцам отчетного периода. На практике бывают случаи, когда одни торговые предприятия в отдельные месяцы отчетного периода не выполняют план оборота розничной торговли и работникам доплачивают до минимального размера оплаты труда [29, с.30].

Относительный рост фонда заработной платы может быть результатом излишеств в штатах торговых работников или увеличения в общей их численности доли высокооплачиваемых категорий работников. Поэтому следует изучать состав и структуру численности торговых работников, устанавливать прошедшие в них изменения по сравнению с планом и определить влияние этих изменений на фонд оплаты труда. Анализируя использование рабочего времени, изучая причины целодневных и внутрисменных простоев, разрабатывая рациональные графики выходов на работу продавцов и других работников, прием на работу на неполный рабочий день и сокращение штатов работников аппарата содействуют повышению эффективности труда в торговле и экономии фонда заработной платы.

Ранее недостатки и упущения в работе торговых работников (продажа недоброкачественных товаров, нарушение правил торговли, наличие жалоб и т.д.) не всегда фиксировались. Сейчас, в условиях жесткой конкуренции, подобные нарушения «бьют» по престижу торгового предприятия. Поэтому, целесообразно ввести систему бездефектного труда, основанную на количественной оценке качества труда, которая будет выражаться через коэффициент качества труда. Наивысшее значение его приравнивается к единице. Все упущения и недостатки оцениваются величинами меньше единицы. Снижение фактического коэффициента качества труда будет влиять на коэффициент трудового участия и, следовательно, снижать премиальные выплаты.

Кроме расходов на заработную плату в издержках обращения значительную долю занимают расходы, связанные с оплатой тарифов за транспортировку продукции от производителей до непосредственных потребителей. Существенная экономия по этому виду затрат может быть достигнута за счет рационализации перевозок грузов и использование внутренних резервов при их транспортировке. Правильный выбор транспорта (железнодорожный, водный, автомобильный), правильное прикрепление торгового предприятия к поставщику (изыскание возможностей сотрудничества с наиболее территориально-приближенными поставщиками), максимальное использование погрузочных мест, чтобы минимизировать долю транспортных расходов на единицу товара. Все это позволит определить оптимальный экономический вариант доставки товаров. Расходы по процентам за пользование банковским кредитом непосредственно связаны с размером товарного запаса. Главными факторами, вызывающими повышение уровня расходов по кредиту и их удельного веса, является рост товарных запасов и замедление оборачиваемости товаров Торговые предприятия располагают резервами сокращения этих расходов. Простое перечисление основных путей, какими может осуществляться снижение расходов по кредиту, может наглядно иллюстрировать широту этих возможностей: перевыполнение плана оборота розничной торговли; снижение товарных запасов; увеличение поступлений из местных источников и повышение удельного веса транзитных отгрузок; ускорение оборота розничной торговли; укрупнение и специализация торговых предприятий. Проценты за пользование банковским кредитом в большей степени, чем какие-либо иные расходы, зависят от скорости оборота розничной торговли. Поэтому наиболее активной мерой по снижению этих затрат является ускорение оборачиваемости товаров, что одновременно ведет к уменьшению величины самого товарного запаса. Снижение издержек обращения может быть достигнуто при рациональном ведении тарного хозяйства, своевременный ремонт и возврат оборотной тары, бережное обращение и правильное хранение тары сокращает расходы на тару, особенно если ее стоимость входит в цену продукции.

1.2 Классификация издержек обращения торгового предприятия

Все издержки обращения торговых предприятий классифицируются по различным признакам на рисунке 1.

Рис.1. Классификация издержек обращения

Общеизвестно, что издержки обращения как раз являются сложной экономической категорией, которая в стоимостной форме выражает затраты трудовых, материальных и финансовых ресурсов на осуществление хозяйственной деятельности торговых предприятий.

Деление издержек обращения по основным признакам (их классификация) позволяет улучшить учет, углубить анализ, повысить обоснованность плановых показателей и сделать более действенным контроль за их состоянием [14, с. 99].

Классификация издержек обращения:

1. По участию издержек обращения в образовании стоимости товара.

По этому признаку все издержки обращения можно разделить на чистые и дополнительные.

Чистые - это те издержки торговых предприятий, которые, являясь общественно необходимыми, непроизводительны по своей сути. Существование чистых издержек обусловлено тем, что процесс доведения товаров до потребителя производится путем купли-продажи и смены формы стоимости. К чистым издержкам торговых предприятий относятся расходы, связанные с рекламой, денежным оборотом, ведением кассовых и бухгалтерских операций и т. п.

Дополнительные - это те издержки торговых предприятий, которые обусловлены продолжением процессов производства в сфере обращения и являются производительными (т.е. добавляют часть к стоимости товара).

К дополнительным издержкам обращения относят расходы на транспортировку, хранение товаров, их доработку, фасовку, упаковку и т.п. Торговые предприятия не подразделяют издержки обращения на чистые и дополнительные и соответственно раздельного учета чистых и дополнительных издержек не проводят. Отечественная и зарубежная практика показывают, что существует тенденция постепенного уменьшения доли дополнительных и возрастания доли чистых издержек в их общей сумме. Это связано с тем, что при насыщенном рынке важнейшим фактором успеха торговых предприятий становится технология и культура обслуживания покупателей. Соответственно более быстрыми темпами возрастают расходы, направляемые именно на совершенствование процессов обслуживания.

2. По виду (подотрасли) деятельности предприятия

По этому признаку выделяют издержки обращения розничных и оптовых торговых предприятий. Такая классификация позволяет учесть особенности торгово-технологических процессов различных торговых предприятий. Особенности хозяйственной деятельности определяют уровень издержек обращения: наиболее низкий - на предприятиях оптовой торговли (уровень расходов определяется по отношению к обороту розничной торговли, а он на предприятиях оптовой торговли весьма высокий). Различия торговой технологии вызывают так же различия в составе и структуре расходов торговых предприятий различных подотраслей деятельности. Различия в составе и структуре расходов торговых предприятий разных подотраслей в значительной степени определяют особенности подходов к ценообразованию.

3. По функциональному признаку.

Все издержки обращения можно разделить на операционные и административно-управленческие.

Операционные - это те издержки торговых предприятий, которые связаны с осуществлением основной деятельности. Операционные издержки обусловлены непосредственным продвижением товаров из сферы производства в сферу обращения. К операционным издержкам относятся транспортные расходы; заработная плата персонала; расходы на аренду и содержание зданий, помещений, инвентаря; расходы на текущий ремонт; расходы на хранение и подготовку товаров к продаже и т. п. [22, c.78].

Административно-управленческие - это те издержки торговых предприятий, которые связаны с деятельностью аппарата управления. Административно-управленческие издержки обусловлены организацией хозяйственной деятельности конкретных предприятий. К административно-управленческим относят расходы по заработной плате управленческих работников, почтово-телеграфные и канцелярские расходы, расходы на командировки и др.

4. По способу распределения издержек обращения по товарным группам (или способ калькуляции)

Все издержки обращения торговых предприятий делятся на прямые и распределительные (косвенные).

Прямые - это те издержки торгового предприятия, которые на основании имеющихся документов могут быть отнесены к определенной товарной группе без дополнительных расчетов. В настоящее время в хозяйственной практике (в соответствии с действующими нормативными документами) прямыми признаются транспортные расходы (расходы по доставке), если такая доставка не включается в цену приобретения товаров. Все остальные расходы признаются распределительными (косвенными) [14, с.98].

Распределительные (косвенные) - это те издержки торговых предприятий, которые на основании имеющихся документов невозможно отнести к определенной товарной группе. Поэтому их распределяют между товарными группами после проведения предварительных расчетов. Например, транспортные расходы на перевозку партии товаров, состоящей из нескольких товарных групп.

5. По степени зависимости издержек обращения от размера оборота розничной торговли. По этому признаку все издержки обращения подразделяют на условно-переменные и условно-постоянные.

Деление издержек на переменные и постоянные является условным (что и отражено в названии), так как учитывает влияние только одного фактора - размера оборота розничной торговли. Реально издержки обращения торговых предприятий одновременно зависят от множества факторов (в том числе и временного).

Характер изменения издержек может быть различным в зависимости от конкретной ситуации, поэтому они и называются условно-переменными и условно-постоянными.

Условно-переменные - это те издержки торговых предприятий, абсолютная сумма которых зависит от размера оборота розничной торговли. Например, условно-переменными можно считать транспортные расходы; расходы по оплате труда; расходы по хранению и подготовке товаров к продаже; потери товаров; проценты за пользование кредитом.

Сущность этих издержек можно выразить и так: к условно-переменным относятся издержки, связанные с использованием производственных факторов, величина которых определяется изменениями реализации товаров (услуг).

Характер зависимости условно-переменных издержек обращения от объема продаж имеет различную степень эластичности.

В тех случаях, когда условно-переменные издержки обращения изменяются в одинаковых пропорциях с объемом оборота розничной торговли (эластичность между ними равна единице) их называют - пропорциональными издержками обращения (в отдельные периоды такой характер изменения может быть присущ любой из статей переменных расходов).

Большая часть условно-переменных издержек обращения, при нормальных условиях хозяйствования, изменяется в одинаковом направлении с изменениями объема оборота розничной торговли, но в относительно меньшей пропорции (эластичность между показателями меньше единицы). Эти расходы в западных странах получили название депрессивных.

В крупных, средних и небольших предприятиях средние размеры условно-переменных издержек обращения (в расчете на единицу оборота розничной торговли) значительно различаются.

В более крупных предприятиях, как правило, эффективнее используются транспортная средства, быстрее оборачиваемость оборотных средств, вложенных в товарные запасы, работают более квалифицированные специалисты и эффективнее используется рабочая сила.

По этим причинам в более крупных предприятиях по сравнению со средними и мелкими складываются более низкие средние переменные издержки обращения, в том числе по таким статьям, как транспортные расходы, затраты по оплате процентов за пользование займом, расходы на оплату труда (при этом средняя заработная плата на одного работника в крупных предприятиях более высокая) и т. п. [30, с. 422].

Условно-постоянные - это те издержки торговых предприятий, абсолютная сумма которых остается постоянной при изменении размера оборота розничной торговли.

К условно-постоянным относятся расходы по аренде, содержанию и текущему ремонту зданий, помещений, инвентаря; износ спецодежды; расходы на рекламу. Необходимо помнить, что условно-постоянные издержки постоянны сравнительно короткий промежуток времени. За длительный период все виды условно-постоянных издержек изменяются.

Средние условно-постоянные издержки (сумма постоянных издержек в расчете на единицу оборота розничной торговли, например, на 100 руб.) по мере роста объема оборота розничной торговли имеют тенденцию к снижению. Поэтому увеличение оборота розничной торговли, при прочих равных условиях, ведет к снижению уровня издержек обращения (в процентах к обороту розничной торговли) по каждому данному предприятию [17, с.101].

В тех случаях, когда рассматривается вопрос о прекращении или возобновлении деятельности магазинов (предприятия) во внимание принимают остаточные и стартовые издержки обращения.

К остаточным издержкам относится та часть условно-постоянных расходов, которые имеют место на предприятии в период прекращения его деятельности по реализации товаров.

К стартовым же издержкам обращения также относится часть условно-постоянных расходов, которые возникли в связи с возобновлением торговой деятельности магазинов (предприятия).

Анализ показывает, что доля постоянных затрат в совокупных издержках обращения значительно различается в разрезе предприятий.

Во-первых, их доля составляет значительную величину в тех предприятиях, где не обеспечивается полное использование всех мощностей (торговых площадей).

Во-вторых, в предприятиях доля этих расходов более значительна по сравнению с ее величиной у частных предпринимателей. Предприятия (государственные и потребительской кооперации) не обеспечивают из-за кризиса и снижения уровня жизни населения полного использования торговых площадей.

Частные же предприниматели ведут торговлю через ларьки, палатки, киоски и т. п. и имеют постоянные расходы в небольших размерах. Условно-постоянные и условно-переменные расходы составляют общую величину издержек обращения (в зарубежных странах эта величина называется «валовые издержки обращения») [28, с. 420].

6. По целесообразности понесенных затрат различают полезные и бесполезные издержки обращения.

Полезные издержки обращения способствуют положительному результату деятельности предприятия.

Бесполезные (нерациональные) издержки обращения связаны с обслуживанием неиспользуемой части трудовых, материальных и финансовых ресурсов предприятия торговли. К ним относятся [36,с.129]:

выплата заработной платы работникам, выполняющим общественные обязанности;

амортизационные отчисления по неиспользуемому оборудованию;

выплата процентов за кредит, средства которого не используются, и т.п.

Приведенная классификация издержек обращения по различным признакам является основой для их анализа. Анализ издержек обращения должен способствовать борьбе за рациональное использование материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Перейдем непосредственно к изложению методических подходов к анализу издержек обращения торгового предприятия.

1.3 Методика анализа показателей издержек обращения торгового предприятия