На підприємствах, в організаціях ділові документи повинні оформлятись на фірмових бланках, до того ж їх необхідно реєструвати в окремих журналах для вхідних і вихідних документів, про що робиться відмітка в самих документах.

Особливої уваги заслуговують розпорядчі документи керівника та власників, які повинні нумеруватись і також реєструватись в книзі наказів чи інших розпорядчих документів.

Слід також звернути увагу на ведення діловодства по обліку кадрів: наявність заяв про прийняття на роботу, своєчасність складання наказів по прийняттю, переміщенню та звільненню з роботи працівників. При цьому встановлюється, чи не порушено трудове законодавство, адже звільнення за ініціативою керівника та переміщення на нижчу посаду повинно бути обґрунтованим і підтверджено відповідними документами.

Вивчаючи установчі документи, аудитор повинен оцінити дотримання службовими особами своїх обов'язків та використання наданих їм прав.

Тема 10. Аудит активів та пасивів підприємства.

10.1. Аудит грошових коштів у касі.

10.2. Аудит коштів на рахунках в банках та кредитних операцій.

10.3. Аудит основних засобів.

10.4. Аудит матеріальних цінностей.

10.5. Аудит розрахунків з працівниками.

10.6. Аудит затрат виробництва, собівартості продукції.

10.7. Аудит інвестицій.

10.1. Аудит грошових коштів починається з обстеження стану обліку, звітності та внутрішнього контролю касових операцій. Важливим моментом в проведенні аудиту каси є перевірка дотримання Положення про ведення касових операцій у національній валюті України, затвердженого постановою Правління НБУ від 19.02.01р. №72 та Інструкції № 4 “Про організацію роботи по готівковому обігу установами банків України”, затвердженої постановою Правління НБУ від 19.02.01р.№69, які регулюють документальне оформлення касових операцій, складання звітності, використання грошових коштів по призначенню, дотримання ліміту каси та інші питання, пов'язані з готівкою.

Кожна операція перевіряється з точки зору законності операцій, правильності документального оформлення та відображення в обліку (на рахунках, в облікових регістрах, в Головній книзі, в балансі). Особливу увагу звертають на документи, що підтверджують списування витрачених грошей на виробничі витрати або за рахунок інших джерел.

Виявлені порушення записують в Журнал групування і систематизації результатів контролю, де вказується звітний період, найменування документів, їх дата, номер, порушений нормативний документ, зміст недоліків, відповідальні за порушення і матеріальний збиток, заходи щодо усунення недоліків і запобігання повторенню.

10.2. Джерелами для контролю операцій по поточному рахунку в банку є виписки банку з особових рахунків і прикладені до них виправдні документи, а також записи по рахунку 31 “Рахунки в банках”.

Перш за все звіряють залишки коштів, відображених в виписках, з залишками, які значаться в бухгалтерському обліку. Після цього перевіряють достовірність прикладених документів, правильність кореспонденції по проведених операціях.

В обов'язки аудитора входить перевірка правильності та підстав перерахування грошових коштів за товарно-матеріальні цінності, послуги. Тому необхідно звірити суми, вказані в платіжних документах, з даними виписок банку та записами по рахунках 63 “Розрахунки з постачальниками і підрядниками” або по рахунку 68 “Розрахунки за іншими операціями”. Крім того, перевіряють повноту і правильність оприбуткування матеріальних цінностей, а, при необхідності, слід організувати проведення зустрічної перевірки розрахунків з постачальниками продукції.

Суцільно перевіряють підстави для списування грошей з банківського рахунку в дебет рахунків витрат виробництва, витрат обігу, прибутків та збитків, витрат майбутніх періодів та ін. Кожний випадок порушення типової кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку перевіряється за первинними документами, які дозволяють визначити викривлення облікових і звітних даних.

Крім основного поточного рахунку на підприємстві можуть бути валютний, інші поточні рахунки, перевірку яких проводять за методикою, аналогічною перевірці основного поточного рахунку. Особливу увагу звертають на доцільність використання цільових коштів на поточних рахунках. При необхідності з банків беруть довідки про наявність грошових коштів на певну дату по кожному рахунку.

По валютному рахунку перевіряють правильність кореспонденції рахунків і записів в облікових регістрах, правильність відображення курсових різниць, при цьому звіряють правильність застосування курсу валюти.

Повноту зарахування грошей в іноземній валюті перевіряють по транзитних валютних рахунках, де облік повинен вестись як в національній, так і в іноземній валюті, звіряючи їх при необхідності з поточним та валютним рахунками.

Перевірка розрахунків з банками по позиках повинна включати такі питання: доцільність позик; цілеспрямоване їх використання; правильне відображення в обліку розрахунків по позиках та нарахованих процентах по них; своєчасність погашення позик та ін.

Джерелами для вивчення цього питання є: кредитні договори; виписки банків з прикладеними первинними документами; регістри бухгалтерського обліку позик; Головна книга; баланс. Оскільки в більшості випадків сума позик поступає на поточний рахунок, то доцільність використання їх слід перевірити по операціях поточного рахунку, вивчивши первинні документи, прикладені до виписок банку з цього рахунку, а також підтвердження документами надходження цінностей чи виконання робіт (послуг) на суму перерахованих постачальникам та підрядникам коштів. Крім того, слід зробити звірку з банками, отримавши від них підтвердження про наявність суми залишку позик.

10.3. Важливою умовою підвищення ефективності виробництва є забезпечення збереження і раціонального використання основних засобів.

В процесі перевірки слід керуватись П(С)БО 7 “Основні засоби”.

Перевірку основних засобів розпочинають з обстеження фактичної наявності, технічного стану та використання основних засобів. Перевірка проводиться шляхом огляду з залученням спеціалістів, з використанням даних бухгалтерії та виробничо-технічної документації.

При огляді будівель та споруд звертається увага на їх технічний та протипожежний стан, на створення нормальних умов для роботи.

В процесі обстеження виробничого, холодильного та торгового обладнання виясняють його фактичну продуктивність і використання відповідно до встановлених параметрів, а також комплектність, загальний технічний стан та дотримання правил догляду за ними. Також виявляють обладнання, яке вимагає капітального, середнього та поточного ремонту або підлягає списуванню внаслідок непридатності для подальшої експлуатації. При огляді основних засобів виявляють зайве, непотрібне та невстановлене обладнання, можливе псування.

В ході обстеження вивчають стан обліку основних засобів, порядок закріплення їх за матеріально-відповідальними особами в розрізі інвентарних номерів та місць експлуатації, а також правильне розмежування за групами.

Важливим моментом в обстеженні є аналіз показників використання основних засобів, щоб розробити конкретні заходи по поліпшенню їх використання.

Метою аудиту операцій, пов'язаних з рухом основних засобів, є встановлення доцільності та законності їх придбання, переміщення, продажу та списування, а також правильного та своєчасного оформлення цих операцій.

При перевірці надходження основних засобів звертають увагу на якість оформлення актів приймання основних засобів, їх реквізити звіряють з показниками технічної документації. В окремих випадках проводять зустрічні перевірки з підприємствами, від яких отримані основні засоби, а також зіставляють дати надходження по супровідних документах, актах приймання та за даними оприбуткування в книгах аналітичного обліку.

Звертають особливу увагу на доцільність переміщення та правильність оформлення такого переміщення. Якщо є зайве обладнання чи інші види основних засобів, то виясняють причини невикористання їх, ступінь зносу. Особливо ретельно перевіряють реалізацію основних засобів працівникам підприємства та приватним особам, тобто, правильність визначення ціни, податку на додану вартість, повноту оплати з врахуванням терміну експлуатації, технічного стану, проценту зносу та проведеного ремонту.

Правильність, законність ліквідації та списування основних засобів перевіряють на підставі актів ліквідації, технічних паспортів та документів, що підтверджують витрати на ліквідацію та оприбуткування матеріальних цінностей від їх списування.

По переданих в оренду визначають доцільність такої оренди, правильність укладення договорів, розмір орендної плати, умови експлуатації та ремонту основних засобів.

Як правило, одночасно з обстеженням основних засобів вивчаються матеріали їх інвентаризації. При цьому необхідно перевірити наявність і стан інвентарних книг, технічних паспортів та документації, що підтверджує право власності на основні засоби, а також наявність документації на основні засоби, здані в оренду.

Практика свідчить, що в більшості випадків інвентаризація основних засобів по ініціативі власника проводиться формально, тому під час аудиту вивчається якість проведених і оформлених інвентаризацій, правильність відображення в обліку її результатів. Для перевірки якості інвентаризації доцільно провести вибіркову інвентаризацію окремих видів основних засобів.

Розмір збитків, нанесених підприємству, перевіряють відповідно до Порядку визначення розміру збитків від крадіжки, нестачі, знищення (втрат) матеріальних цінностей (затверджений постановою КМУ від 22.01.96р. №116), в якому передбачено утримання з винних осіб суми збитків від заподіяної шкоди в розмірі, що визначається за формулою з застосуванням коефіцієнта та індексу інфляції.

Задача контролю основних засобів - перевірка їх збереження і технічного стану; законності і правильності документального оформлення операцій по надходженню, переміщенню та вибуттю; правильності нарахування і списання зносу основних засобів; правильності відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій по руху основних засобів; своєчасності і якості ремонтів.

Джерелами контролю операцій з обліку основних засобів є первинна документація по їх надходженню, вибуттю та внутрішньому переміщенню, по ремонту, нарахуванню амортизації, а також дані аналітичного і синтетичного обліку основних засобів. Аналітичний облік основних засобів ведеться на інвентарних картках, в книгах чи інших регістрах. Особливу увагу звертають на правильність і своєчасність заповнення всіх реквізитів в регістрах аналітичного обліку, що має велике контрольне значення і запобігає заміні однойменних нових предметів старими, а також це необхідно для отримання повної та об'єктивної інформації про стан і використання того чи іншого об'єкта основних засобів. Крім того, вивчається відповідність даних аналітичного обліку основних засобів їх залишку по синтетичному рахунку 10 “Основні засоби” на певні дати.

Важливим моментом у аудиті основних засобів є перевірка правильності оцінки їх, тобто визначення первісної, відновлювальної та залишкової вартості. Тому вивчаються матеріали переоцінок, документи, що підтверджують проведення капітальних вкладень та ремонтів і на підставі яких збільшується вартість основних засобів.

Неабияке значення має вивчення документів з оренди основних засобів. Слід пам'ятати, що оренда буває оперативна та фінансова, тому будуть відмінності в обліку як основних засобів, так і в нарахуванні амортизації (зносу). Отже, в такому разі слід уважно вивчити зміст договорів оренди.

Ефективність використання основних засобів визначається шляхом застосування методів економічного аналізу, з допомогою яких проводять розрахунки виробничих потужностей, фондовіддачу, змінність роботи обладнання та інші, які зіставляють з нормами чи планами, а це дасть можливість розробити конкретні заходи щодо поліпшення ефективності їх роботи.

Одним із важливих питань контролю є перевірка правильності нарахування та відображення в обліку амортизації (зносу) основних засобів.

В податковому обліку нарахування амортизації основних засобів поводиться згідно ст. 8 Закону України “Про внесення змін до Закону України “Про оподаткування прибутку підприємств” (від 22.05.97р. №283/97-ВР). Тому перш за все слід перевірити правильність віднесення основних засобів до відповідних груп, щоб правильно застосувати норму амортизації (1 група - Будівлі і споруди; 2 група - Автотранспорт, меблі і обладнання; 3 група - Інші основні засоби). Слід звернути увагу і на те, що основні засоби можуть бути діючими, недіючими, запасними. Крім того, необхідно перевірити правильність визначення балансової вартості другої та третьої груп чи виду по першій групі основних засобів за формулою:

Б(а) = Б(а-1) + П(а-1) - В(а-1) - А(а-1), де

Б(а) - балансова вартість групи на початок звітного періоду;

Б(а-1) - балансова вартість групи на початок періоду, що передував звітному;

П(а-1) - сума витрат, понесених на придбання, здійснення капітального ремонту, реконструкції, модернізації та інші поліпшення основних фондів протягом періоду, що передував звітному;

В(а-1) - сума виведених із експлуатації основних фондів протягом періоду, що передував звітному;

А(а-1) - сума амортизаційних відрахувань, нарахованих у періоді, що передував звітному.

Виходячи з формули, витрати, понесені на придбання, здійснення капітального ремонту, реконструкції, модернізації та інші поліпшення основних фондів, збільшують вартість основних фондів, але в розмірі, що перевищує 5% в рік від балансової (залишкової) вартості на початок року, причому, по другій і третій групах сума береться в цілому, а по першій групі береться від кожної одиниці окремо. А тому перевіряються документи, що підтверджують такі витрати, правильність розрахунків 5%. Важливо і те, що в межах 5% за рік такі затрати дозволяється відносити на валові витрати, тому невірне визначення суми затрат, що відноситься на валові витрати може занизити суму оподатковуваного прибутку, а, відповідно, суму податку на прибуток.

Важливим моментом в аудиті нарахування амортизації (зносу) є перевірка правильності її відображення на рахунках, так як по основних засобах, що використовують в виробничій діяльності, сума нарахованої амортизації відноситься на витрати виробництва (обігу), а по тих, що не використовують у виробничій діяльності, сума амортизації відноситься за рахунок інших джерел.

Починаючи з 01.07.2000 р. П(С)БО 7 “Основні засоби” передбачені інші методи нарахування амортизації, які повинні знайти відображення тільки в бухгалтерському обліку, тому вибір підприємством методу нарахування амортизації, встановлення ліквідаційної вартості повинен мати певне обгрунтування.

Контроль операцій по ремонту основних засобів доцільно починати з перевірки правильності складання плану та кошторису і аналізу його виконання за видами основних засобів. Особливу увагу звертають на реальність складання кошторису. Інколи його складають після завершення ремонту, не складаючи попередньо актів технічного огляду і відомостей дефектів.

При перевірці капітального ремонту основних засобів, які виконуються підрядним способом, необхідно встановити, чи є в наявності договори підряду і чи не була перевищена вартість ремонту, обумовленого договором.

При господарському способу ремонту основних засобів слід встановити, чи не допускались приписки виконаних робіт з метою зайвого списання матеріалів, запасних частин тощо. Підтвердженням виконаних робіт по ремонту повинні бути первинні документи: наряди, накладні і лімітно-заборні карти на витрати матеріальних цінностей, відомості дефектів на ремонт машин, акти приймання виконаних робіт. Щоб встановити факти незаконного списання запасних частин і ремонтних матеріалів на виконані роботи, слід широко використовувати зустрічну звірку документів, вибіркову контрольну інвентаризацію виконаних ремонтних робіт.

Особливо уважно слід перевірити якість ремонту основних засобів, про що може свідчить тривалість міжремонтних періодів, яка перевіряється на підставі відміток в інвентарних картках.

Так як затрати на ремонт можуть списуватись на витрати виробництва (обігу), а в податковому обліку на збільшення валових доходів або вартості основних засобів, за рахунок інших джерел, то необхідно детально перевірити правильність відображення в обліку затрат на ремонти.

10.4. Основними завданнями аудиту товарно-матеріальних цінностей є перевірка:

забезпечення збереження товарно-матеріальних цінностей та умов їх зберігання;

повноти і своєчасності оприбуткування товарно-матеріальних цінностей;

законності операцій з реалізації, відпуску та списуванню ТМЦ;

правильності та своєчасності проведення інвентаризації ТМЦ і виявлення їх результатів;

правильності організації матеріальної відповідальності на підприємствах;

правильності і повноти відображення в обліку операцій закупівлі, приймання, оприбуткування, списування, реалізації та відпуску товарів і тари.

В процесі перевірки слід враховувати вимоги П(С)БО 9 “Запаси” а також облікову політику підприємства.

Важливим етапом в аудиті матеріальних цінностей є обстеження складського господарства, торгових приміщень підприємства. Шляхом обстеження виясняють недоліки в організації збереження матеріальних цінностей (дотримання санітарних норм, температурних режимів, вологості повітря приміщення при зберіганні, правильність укладання цінностей, наявність на них етикеток, наклейок та ін.); стан протипожежної охорони; обладнання складів технікою, устаткуванням, необхідними приладами і правильність їх експлуатації, стан охорони складських приміщень тощо.

В ході обстеження особливу увагу слід звернути на закріплення матеріальної відповідальності за працівниками, робота яких пов'язана з прийманням, зберіганням та відвантаженням матеріальних ресурсів. Важливою умовою забезпечення збереження матеріальних цінностей є розробка та вручення матеріально-відповідальним особам стандартів і посадових інструкцій, в яких визначаються обов'язки та права працівників, розпорядок їх роботи, порядок приймання та відпуску цінностей, їх документального оформлення, ведення кількісного обліку на складах, строки представлення звітів та ін.

Важливим є і те, наскільки своєчасно оформляються документи по руху цінностей, наскільки своєчасно проводяться записи в регістри складського обліку.

Особливої уваги заслуговує перевірка належної організації пропускної системи. Джерелами перевірки є книги реєстрації пропусків, журнали зважування вантажів на автомобільних вагах, повідомлення вартових-контролерів і органів міліції про вивезення та винесення з території підприємства матеріальних ресурсів без належного оформлення.

Обстеження стану складського господарства та забезпечення схоронності матеріальних цінностей в поєднанні з інвентаризацією і послідуючою документальною перевіркою дає можливість зробити обумовлені висновки про збереження матеріальних ресурсів та розробити профілактичні заходи.

Наступним етапом в контролі ТМЦ є ретельна перевірка документального оформлення раніше проведених інвентаризацій, виведення та відображення в обліку їх результатів.

Оформлені інвентаризаційними комісіями описи та інші документи, складені під час проведення інвентаризацій, підлягають перевірці бухгалтером та робочими комісіями, які після перевірки повинні скласти порівнювальні відомості по кожному об'єкту перевірки.

В порівнювальних відомостях відображаються відхилення (нестачі чи лишки) фактичної наявності цінностей за даними описів від даних бухгалтерського обліку на підставі регістрів аналітичного обліку. При виявленні лишків, нестач та псування цінностей комісією встановлюються причини їх виникнення та винні особи. Висновки щодо результатів інвентаризації і пропозиції щодо усунення виявлених недоліків, заліку нестач і лишків із-за пересортування, списання нестач в межах норм природних втрат, відшкодування нестач та заподіяної шкоди підприємству робочі інвентаризаційні комісії формулюють і обгрунтовують в протоколах, які передаються постійно діючий комісії для прийняття рішень щодо результатів інвентаризації та затвердження керівником підприємства.

Слід відмітити, що в більшості підприємств вищезгадані комісії або не створюються або створюються формально, не приймаючи участі в виведенні результатів інвентаризації, тому бухгалтери частіше самі приймають рішення щодо виявлених розходжень, причому, не завжди вірні.

Особливої уваги заслуговує визначення природного убутку, який дуже часто відображають в обліку навіть тоді, коли розходжень не встановлено, або вони значно нижчі, ніж сума нестачі.

Не слід забувати і про той факт, що взаємний залік лишків та нестач внаслідок пересортування може бути допущений лише щодо товарно-матеріальних цінностей однакового найменування і в тотожній кількості за умови, що лишки і нестачі утворилися за один і той же період, що перевіряється і у тієї ж самої особи, яка перевіряється.

У разі, коли при заліку нестач лишками при пересортування вартість цінностей, виявлених у нестачі, більше вартості цінностей, виявлених у надлишку, різниця вартості повинна бути віднесена на винних осіб.

Перевищення вартості цінностей, виявлених у надлишках, проти вартості цінностей, виявлених у нестачі при пересортування, відносяться на збільшення даних обліку відповідних матеріальних цінностей і результатів фінансово-господарської діяльності.

Наприклад, нестача 10 кг по ціні 5,00грн. товару А на суму 50грн. може бути перекрита тільки 8 кг товару Б і тільки на суму 36.80грн.( 8 х 4,60грн.), тобто тільки по нижчій ціні (перекривається повністю), а природний убуток, визначений в розмірі 0.5 кг, може бути списаний тільки в сумі 2,50грн.( 0,5 х 5,00грн.), тобто тільки по товарах, що мають нестачу. Таким чином, виходячи з даного прикладу, по товару А визначено наступні кінцеві результати: нестача - 7,50грн. ( 10 - 8 - 0,5 ) х 5,00грн., різниця в цінах (недобір) - 3,20грн.(50,00грн.-36,80грн.-2,50грн.-7,50грн.).

10.5. Основним завданням перевірки розрахунків з працівниками з оплати праці є перевірка дотримання нормативно-правових актів при нарахуванні оплати праці, утриманнях з неї та правильності ведення бухгалтерського обліку розрахунків з оплати праці.

Джерелами інформації, що використовується в процесі контролю, є дані аналітичного і синтетичного обліку по рахунку 66 “Розрахунки з оплати праці”, первинні документи з обліку виробітку та нарахування оплати праці (табелі обліку робочого часу, наряди, маршрутні листи та ін.), листки з тимчасової непрацездатності, нормативно-правова документація, що регулює ці операції ( Закон “Про оплату праці”, Закон “Про відпустки”, Кодекс законів про працю, Закон “Про колективні договори і угоди”, Закон “Про підприємства в Україні” та ін.), штатні розписи, встановлені посадові оклади і тарифні ставки, розцінки, норми виробітку, дані про фактичні виробітки тощо.

Послідовність перевірки розрахунків з оплати праці: встановлення відповідності показників аналітичного обліку розрахунків з оплати праці даним синтетичного обліку в Головній книзі та в бухгалтерському балансі на одну і ту ж дату; вивчення достовірності первинних документів; перевірка правильності застосування тарифних ставок, окладів, норм виробітку, розцінок; перевірка правильності нарахування оплати праці, допомоги по листках непрацездатності; перевірка проведених утримань із заробітної плати.

При перевірці оплати праці слід керуватись Інструкцією зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Мінфіну України від 11.12.1995р. №323, яка визначає структуру заробітної плати, тобто витрати підприємства, які включаються до фонду оплати праці (основна, додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні витрати). В процесі перевірки фонду оплати праці звертається увага на питання державного регулювання оплати праці, особливо на виконання постанови КМУ від 05.05.97р.№428 “Про регулювання фондів оплати праці працівників підприємств-монополістів”, згідно якої підприємства-монополісти повинні щомісячно складати розрахунок сум, що підлягають внеску в бюджет в зв'язку з перевищенням фонду оплати праці, і вносити в бюджет визначені суми.

Важливим моментом в аудиті розрахунків з оплати праці є перевірка дотримання штатної дисципліни, тобто, наявність і дотримання штатного розпису, наказів, особових справ працівників. Встановлені тарифні ставки, посадові оклади та розцінки зіставляються зі штатним розписом, даними розрахунково-платіжних відомостей, табелів обліку робочого часу, графіків роботи. Крім того, розміри ставок (окладів) працівників перевіряються з врахуванням умов, визначених колективним договором підприємства, а також генеральною, галузевою, регіональною угодами, до того ж з дотриманням встановлених законодавством та угодами певних гарантій працівникам. Якщо колективний договір не укладено, то всі норми і гарантії відносно оплати праці власник або уповноважений ним орган зобов'язаний узгодити з профспілковим чи іншим уповноваженим на представництво органом.

Слід особливу увагу звернути на сумісників, на оформлення договорів, контрактів, а також дотримання їх умов.

Перевірка правильності нарахування оплати праці залежить від форм та систем оплати праці. Так, на підставі табелів обліку робочого часу встановлюється правильність нарахування оплати праці робітникам з погодинною оплатою, причому, перевіряється відповідність її тарифним розрядам робочих і погодинним тарифним ставкам. Перевірка оплати праці робітникам-відрядникам проводиться на підставі обсягів виконаних робіт, встановлених розцінок та інших матеріалів. Тому перевірці підлягають первинні документи, що підтверджують виконану роботу, по яких встановлюють, чи не було приписок в обсягах виконаних робіт. Особливу увагу слід приділити перевірці правильності нарахування додаткової оплати праці, зокрема, надбавок та доплат до тарифних ставок та посадових окладів, які передбачаються чинним законодавством, а також оплати відпусток. При перевірці оплати за відпустку слід керуватись Законом України від 15.11.96р. №504/96-ВР “Про відпустки”, а також Порядком визначення середньої заробітної плати, затвердженим постановою КМУ від 08.02.95р. №100 (зі змінами та доповненнями).

Неабияке значення має перевірка відображення на рахунках нарахованої заробітної плати, так як включення в собівартість продукції чи на інші витрати нарахованої оплати за працю, що не пов'язана з виробництвом, перекручує дані обліку.

Вибірково перевіряється правильність утримань, особливо прибуткового податку з громадян, своєчасність перерахувань цього податку в бюджет .

В процесі контролю перевіряється також правильність нарахування допомоги з тимчасової непрацездатності та інших виплат з фонду соціального страхування, при цьому увага приділяється юридичній стороні та якості оформлення відповідних документів.

Звертається особлива увага на оформлення платіжних відомостей по виплаті заробітної плати, а також вивчається підстава для видачі заробітної плати за видатковими касовими ордерами, адже в такому випадку можливе повторне включення одних і тих або підставних осіб для отримання грошей. Неабияке значення в контролі має перевірка правильності арифметичних підрахунків в розрахунково-платіжних, платіжних відомостях, книгах аналітичного обліку та зіставлення цих даних з даними Головної книги, балансу.

10.6. Аудит затрат виробництва доцільно розпочати з аналізу собівартості товарної продукції, тобто зі0ставлення фактичної собівартості з плановою, в результаті чого виясняється, які затрати мають найбільшу питому вагу, по яких статтях значні відхилення фактичних затрат від планових, їх причини. Особливу увагу звертають на відхилення по тих статтях затрат, де значні відхилення і велика питома вага окремих затрат. При цьому старанно вивчається обґрунтованість нормативів, розрахунків та лімітів, що покладені в основу планових показників собівартості. Так як на продукцію встановлюють договірні ціни, то складання калькуляції по кожному виду продукції має особливе значення для визначення прибутковості того чи іншого виду продукції, а, значить, і встановлення доцільності виробництва таких видів продукції.

Способи перевірки фактичних затрат залежать від методу обліку затрат на виробництво і калькулювання собівартості, що застосовується на підприємстві: попередільний (однопередільний, багатопередільний), позамовний чи нормативний. На більшості підприємств застосовується однопередільний метод, коли на кожній стадії виробництва собівартість не визначається, а тільки по закінченні місяця. Тому перевіряється правильність визначення собівартості всієї продукції в цілому, достовірність затрат по статтях, а також розподіл прямих і непрямих затрат між калькульованими виробами та їх собівартістю. З прийняттям Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 “Витрати” з 1.01.2000 р. змінились підходи до таких понять, як “виробнича собівартість”, “собівартість реалізованої продукції” та ін. Кожна операція, що відображає витрати виробництва, повинна підтверджуватись належним чином оформленими документами. В окремих випадках перевірка обґрунтування встановлених норм витрат матеріальних цінностей може бути проведена також з допомогою контрольного запуску сировини та допоміжних матеріалів у виробництво (експерименту), що оформляється комісією спеціальним актом.

Слід зауважити, що податковий облік валових витрат відрізняється від бухгалтерського обліку витрат, хоча дані бухгалтерського обліку в певній мірі використовують для податкового обліку.

До недавнього часу всі витрати розглядались як витрати основного виробництва, допоміжних виробництв, обслуговуючих виробництв та господарств, облік по яких вівся на окремих рахунках і окремо визначалась собівартість продукції (робіт, послуг). З 1.01.2000 р. витрати всіх вищезгаданих виробництв та господарств повинні обліковуватись на рахунку 23 “Виробництво” в розрізі аналітичних рахунків.

Затрати по допоміжних виробництвах - це затрати на утримання котелень, підстанцій, систем водопостачання, холодильників, транспорту, цехів по виробництву тари тощо. Тому по них, як і по основних виробництвах перевірка потребує детального вивчення статей затрат. Важливо проконтролювати та проаналізувати доцільність та необхідність утримання таких виробництв, для чого слід перевірити, куди, на підставі яких розрахунків чи інших документів списуються такі затрати, адже в більшості випадків вони збільшують собівартість готової продукції основного виробництва. На великих підприємствах таких допоміжних виробництв може бути декілька (до десяти, а то і більше), тому в розрізі рахунку 23 “Допоміжні виробництва” повинен вестись аналітичний облік кожного з таких допоміжних виробництв. В такому разі слід перевірити реальність віднесення затрат на кожне з таких виробництв.

Серед затрат, які збільшують собівартість продукції, велику питому вагу складають непрямі витрати (витрати на утримання обладнання та загальновиробничі), облік яких повинен вестись і контролюватись по рахунку 91 “Загальновиробничі витрати”, в розрізі статей, передбачених підприємством. Особливій перевірці підлягають розрахунки розподілу непрямих витрат та списування їх на собівартість видів продукції, що випускається.

Як уже було відмічено, підходи до формування та визначення собівартості змінились, а тому згідно Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 р. №291, для обліку затрат всіх видів виробництв застосовується рахунок 23 “Виробництво”, на якому повинні збиратись прямі витрати, а також списуватись загальногосподарські витрати з однойменного рахунку 91.

До витрат обслуговуючих виробництв та господарств відносяться затрати:

науково-дослідних та конструкторських підрозділів;

житлово-комунальних господарств;

майстерень побутового обслуговування;

їдалень та буфетів;

будинків відпочинку, санаторіїв, профілакторіїв, спортивних клубів та інших установ оздоровчого та культосвітнього призначення;

дитячих шкільних і дошкільних установ.

Затрати таких виробництв та господарств повинні відображатись на рахунку 23 “Виробництво” в розрізі кожного виробництва та господарства. В ході перевірки слід особливу увагу звернути на джерела фінансування обслуговуючих виробництв та господарств. Окремі виробництва та господарства можуть надавати послуги стороннім організаціям, підприємствам та населенню, тому слід перевірити порядок формування цін, тарифів, правильність відображення виручки від реалізації, прибутку та податків. Зустрічаються випадки, коли такі затрати списують на собівартість готової продукції основного виробництва, чим викривлюються дані бухгалтерського обліку, занижується прибуток.

10.7. Об'єктами аудиту інвестиційної діяльності є інвестиційні проекти, знову створювані та модернізовані основні фонди і оборотні активи у всіх галузях і сферах господарства, цінні папери, цільові вкладення коштів, науково-технічна продукція, інтелектуальні цінності та інші об'єкти власності, а також майнові права, витрати на капітальне будівництво, введення в дію об'єктів і виробничих потужностей, бухгалтерський облік і звітність з інвестиційної діяльності.

Джерелами фінансування інвестиційної діяльності є:

власні фінансові ресурси інвестора (прибуток, амортизаційні відрахування, відшкодування збитків від аварій, стихійного лиха, нагромадження і заощадження громадян, юридичних осіб та ін.);

позичкові фінансові кошти інвесторів (облігації, позики, банківські і бюджетні кредити);

позичкові фінансові кошти інвестора (кошти, одержані від продажу акцій, пайові та інші внески громадян і юридичних осіб);

бюджетні інвестиційні асигнування.

Особливість методичних прийомів аудиту, узагальнення і реалізації його результатів полягає у застосуванні таких органолептичних прийомів, як інвентаризація, контрольні заміри, технологічний контроль, експертизи різних видів та інших для дослідження якості й обсягів капітальних робіт, відповідності їх затвердженій проектно-кошторисній документації. Розрахунково-аналітичні методичні прийоми використовуються при визначенні якісних показників виконання планів капітальних вкладень і впровадження нової техніки, виявленні невикористаних резервів. Документальні методичні прийоми контролю використовуються при аудиті операцій, що відображають виконання будівельно-монтажних робіт, придбання обладнання, модернізацію і реконструкцію діючих основних засобів. В процесі аудиту застосовуються методичні прийоми зустрічної перевірки документів, які знаходяться в установах банку, що фінансує капітальні вкладення і нову техніку, а також підрядника, що виконує капітальні роботи.

Тема 11. Особливості аудиту на підприємствах окремих галузей народного господарства.

11.1. Задачі аудиту промислових підприємств.

11.2. Аудит транспортних підприємств.

11.3. Аудит в ТОВ, АТ.

11.5. Аудит страхової, біржової та брокерської діяльності.

11.1. В процесі аудиту виробничих підприємств необхідно перевірити:

стан економіки підприємства і аналіз його виробничої діяльності;

використання внутрігосподарських резервів;

забезпеченість сировиною, матеріалами і трудовими ресурсами;

правильність надходження та відпуску в виробництво сировини і допоміжних матеріалів, дотримання норм затрат та виходу готової продукції;

якість продукції (виявити випадки випуску браку, встановити причини, винних осіб і розробити заходи по їх ліквідації);

відповідність звітних даних про випуск та реалізацію продукції даним бухгалтерського обліку і первинних документів з метою виявлення перекручувань і приписок в звітності;

виконання договорів на поставку матеріалів та реалізації продукції;

повноту використання відходів;

дотримання законності, забезпечення схоронності цінностей.

11.2. Основними об'єктами аудиту в транспортних господарствах є:

облік матеріально-технічної бази та її раціональне і реальне використання;

організація обліку паливно-мастильних матеріалів та списування їх відповідно до встановлених норм з обґрунтованим застосуванням коефіцієнтів коригування;

організація обліку запасних частин, їх заміни, оперативний облік автомобільних шин;

аналіз і документальна перевірка важливих показників виробничого плану та реалізації автомобільних перевезень, послуг і робіт;

організація обліку затрат, калькуляція перевезень;

документальне оформлення та облік перевезень, їх вартості;

документальне оформлення та облік розрахунків з замовниками.

11.3. При перевірці товариств з обмеженою відповідальністю, акціонерних товариств необхідно керуватись вимогами Закону України “Про господарські товариства”, де передбачено основні засади створення та функціонування товариств. Особлива увага звертається на формування статутного капіталу, інші джерела формування коштів товариства, на вихід учасників із товариства та правильність відображення цих операцій в обліку.

Слід зазначити, що відкриті акціонерні товариства повинні щорічно до 30 квітня наступного за звітним року подавати до Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку регулярну інформацію в електронній та паперовій формах, до складу якої включена і фінансова звітність.

Достовірність річної фінансової звітності повинна бути підтверджена аудитором. Тому аудиторам слід керуватись Вимогами до аудиторського висновку, який надається до Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку при реєстрації інформації та випуску цінних паперів, а також при поданні регулярної інформації відкритими акціонерними товариствами та підприємствами-емітентами облігацій (крім комерційних банків), затвердженими рішенням ДКЦПФР від 25.01.01р. №5. Крім того, програма та методика перевірки визначені Методичними рекомендаціями щодо підготовки аудиторського висновку при перевірці відкритих акціонерних товариств та підприємств-емітентів облігацій (крім комерційних банків), схваленими Аудиторською палатою України (протокол №99 від 23.02.2001 р.). В окремий розділ Вимог та Методичних рекомендацій виділено аналіз фінансового стану ВАТ.

За результатами перевірки складається аудиторський висновок, в змістовній частині якого висловлюється думка щодо облікової політики ВАТ, її дотримання, реальності відображення активів, власного капіталу, зобов'язань, достовірності та правильності складання фінансової звітності.

10.5. Страхова діяльність регулюється Законом України “Про страхування” та іншими нормативно-правовими актами. Державний нагляд за страховою діяльністю здійснюється Комітетом у справах нагляду за страховою діяльністю та його органами на місцях.

Предметом діяльності страховика може бути лише страхування, перестрахування і фінансова діяльність.

На певний вид страхування має бути ліцензія.

Страхування може бути добровільним або обов'язковим. Добровільне страхування здійснюється на основі договору між страхувальником і страховиком. Обов'язкове страхування встановлюється законодавством України.

Страховики здійснюють свою діяльність через страхових посередників (страхових агентів і страхових брокерів).

При аудиторській перевірці звертається увага на дотримання правил страхування з кожного виду та затвердження їх Комітетом у справах нагляду за страховою діяльністю при видаванні ліцензії на право здійснення відповідного страхування.

Фінансовий контроль та аудит страхових організацій передбачають додержання ними економічних нормативів, які визначені законодавством з метою запобігання збиткам від страхової діяльності. До економічних нормативів належать розміри статутного фонду, страхових резервів, платоспроможність та ін.

Мінімальний розмір статутного фонду встановлюється Законом України “Про страхування”.

Слід зазначити, що рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 03.07.1997 р. №15 затверджені Вимоги Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку щодо аудиторської перевірки страхових компаній (акціонерних товариств та підприємств емітентів облігацій), якими передбачена програма перевірки бухгалтерського обліку та звітності а також проведення аналізу фінансового стану.

За результатами перевірки складається висновок, який подається в ДКЦПіФР.

Згідно Закону України “Про цінні папери і фондову біржу” поняття фондова біржа - організаційно-оформлений, постійно діючий ринок, на якому здійснюється торгівля цінними паперами. Фондова біржа - акціонерне товариство, яке зосереджує попит і пропозицію цінних паперів, сприяє формуванню їх біржового курсу та здійснює свою діяльність відповідно до цього Закону, інших актів законодавства України, статуту і правил фондової біржі.

Фондову біржу може бути створено не менш як 20 засновниками - торговцями цінними паперами, які мають дозвіл на здійснення комерційної і комісійної діяльності по цінних паперах за умови внесення ними до статутного фонду не менш як 10000 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Фондова біржа - організація, яка створюється без мети отримання прибутку та займається виключно організацією укладання угод купівлі та продажу цінних паперів та їх похідних. Вона не може здійснювати операції з цінними паперами від власного імені та за дорученням клієнтів, а також виконувати функції депозитарію.

Згідно Закону України “Про товарну біржу” товарна біржа є організацією, що об'єднує юридичних і фізичних осіб, які здійснюють виробничу і комерційну діяльність, і має за мету надання послуг в укладенні біржових угод, виявлення товарних цін, попиту і пропозицій на товари, вивчення, упорядкування і полегшення товарообігу і пов'язаних з ним торговельних операцій.

Товарна біржа діє на основі самоврядування, господарської самостійності, є юридичною особою, має відокремлене майно, самостійний баланс, власні розрахунковий, валютний та інші рахунки в банках, печатку із своїм найменуванням.

Товарна біржа не займається комерційним посередництвом і не має на меті одержання при-бутку.

Діяльність товарної біржі здійснюється відповідно до цього Закону та чинного законодавства України, статуту біржі, правил біржової торгівлі та біржового арбітражу.

Брокери є фізичними особами, зареєстрованими на біржі відповідно до її статуту, обов'язки яких полягають у виконанні доручень членів біржі, яких вони представляють, щодо здійснення біржових операцій шляхом підшукування контрактів і поданні здійснюваних ними операцій до реєстрації на біржі.

Кількість брокерів кожної товарної біржі визначається біржовим комітетом (радою біржі). Брокери вправі пересвідчитися в наявності та якості запропонованого товару, а також у платоспроможності покупця, пропонувати альтернативні умови контрактів та здійснювати будь-які інші дії, що не суперечать інтересам клієнтів.

Брокерам забороняється розголошувати комерційні таємниці щодо здійснюваних за їх участю біржових операцій клієнтів, одночасно обслуговувати двох або більше клієнтів, інтереси яких суперечать.

Завданням аудиторів при перевірці біржової і брокерської діяльності є встановлення дотримання законодавства та достовірності бухгалтерського обліку і складання звітності.

Тема 12. Аудит фінансових результатів.

12.1.Суть та задачі аудиту фінансових результатів.

12.2. Методика аудиторської оцінки фінансових результатів підприємства.

12.1. Згідно Закону України “Про підприємства” кожне підприємство створюється з метою отримання прибутку від своєї діяльності.

Джерелами інформації для аудиту фінансових результатів є форми фінансової звітності, які дають загальне уявлення про фінансові результати, в тому числі від операційної, фінансової та інвестиційної діяльності.

Слід зазначити, що результати фінансової діяльності підприємства в умовах ринкової економіки цілком залежать від маркетингу, його стану і напрямів розвитку. Тому об'єктами аудиту результатів фінансово-господарської діяльності є, насамперед, маркетингова діяльність, її стан та напрями розвитку, а це дає можливість виявити недоліки у бізнесі.

Крім того, вивчається бізнес-план підприємства, загальний фінансовий стан підприємства, його стабільність і фінансова мобільність; ліквідність і банкрутство.

Вивчення згаданих об'єктів аудиту дозволяє виявити резерви ділової активності підприємства, а також достовірність обліку і звітності про результати діяльності його, використання прибутку.

12.2. Для оцінки фінансових результатів підприємства вивчаються абсолютні та відносні показники фінансових результатів.

Аудит фінансових результатів включає кілька етапів (визначення валового прибутку (збитку), фінансового результату від операційної діяльності, фінансового результату від звичайної діяльності до оподаткування, після оподаткування, фінансового результату від надзвичайних подій, чистого прибутку підприємства). Для цього використовується Звіт про фінансові результати, згідно з яким досліджується показники, які впливають на прибуток. Крім того, вивчаються такі джерела інформації: законодавчі акти, планові показники, Головна книга, регістри бухгалтерського обліку, первинні документи.

За даними звітності з допомогою економічного аналізу, статистичних розрахунків і економіко-математичних методів виявляються фактори, які впливають на фінансові результати.

А на підставі документальних методичних прийомів встановлюють конкретні факти безгосподарності, недосконалість маркетингу та ін. Із наукових методів найбільш поширені дедуктивні методи дослідження.

Тема 13. Експрес-аудит балансу та оцінка фінансового контролю підприємства.

13.1. Методи і прийоми експрес-аудиту балансу підприємства.

13.2. Аналіз фінансових ресурсів та майна підприємства.

13.3.Оцінка фінансової стабільності, платіжної спроможності (ліквідності) підприємства.