Деятельность некоммерческих организаций Российской Федерации и особенности их налогообложения

Развитие косвенного налогообложения в РФ. Принципы и организационно-правовые формы некоммерческих организаций. Механизм исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость некоммерческими организациями, операции, не являющиеся объектом налогообложения.

Рубрика Финансы, деньги и налоги
Вид курсовая работа
Язык русский
Дата добавления 09.11.2012
Размер файла 69,9 K

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

Глава 1. Теоретические основы обложения НДС

1.1 Общая характеристика НДС

1.2 Роль НДС в формировании бюджета

1.3 Развитие косвенного налогообложения в РФ

Глава 2. Особенности обложения НДС в некоммерческих организациях

2.1 Механизм исчисления и уплаты НДС некоммерческими организациями

2.2 Операции, не являющиеся объектом налогообложения НДС

2.3 Льготы по НДС

Глава 3. Проблемы уплаты НДС некоммерческими организациями и пути их решения

3.1 Проблемы уплаты НДС некоммерческими организациями

3.2 Направления совершенствования исчисления и уплаты НДС в некоммерческих организациях

Заключение

Список литературы

Введение

В российской практике законотворчества в области регулирования «третьего сектора» экономики наиболее распространенным стал термин «некоммерческая организация», определенный Гражданским кодексом Российской Федерации и Федеральным законом «О некоммерческих организациях». В то же время в соответствии с этими законодательными актами к некоммерческим в российской практике относятся многие организации, в которых основные функциональные роли (учредителя, собственника, участника, управляющего, контролера - как все вместе, так и по отдельности) принадлежат государству. Это, прежде всего бюджетные учреждения и государственные внебюджетные фонды, а также другие формы некоммерческих организаций с государственным участием.

Сегодня российский некоммерческий сектор - это большое количество как российских, так и иностранных организаций. Приблизительно четверть из них ведут активную деятельность и оказывают услуги социального, информационного и образовательного характера, аналогов которым зачастую нет ни в государственном, ни в муниципальном, ни в частном секторе. Кроме того, без вмешательства некоммерческих организаций в большинстве регионов России игнорировались бы такие актуальные для общества проблемы, как обеспечение равных возможностей для инвалидов, поиск новых механизмов устройства детей оставшихся без попечения родителей, защита от семейного насилия, помощь беженцам и вынужденным переселенцам, отстаивание права граждан на здоровую окружающую среду, социальная реабилитация, комплекс проблем, связанных с территориальным самоуправлением, и др.

Все это является свидетельством важной роли некоммерческого сектора как в экономическом, так и в социальном развитии общества. Несмотря на бесспорную значимость некоммерческих организаций, на сегодняшний день их развитию и поддержке не уделяется должного внимания со стороны государства. Кроме того, отношение государства к этому сектору можно охарактеризовать большой степенью недоверия, что способствовало ужесточению налогообложения и невозможностью ведения некоммерческой деятельности в России иностранным организациям. Все это обуславливает актуальности темы исследования.

За последние годы исследованию некоммерческого сектора посвящены работы Кузьмина Г.В., Гамольского П.Ю., Андреева С.Н.,Ахинова Г.А., Панагушина О.В., Кожевникова О.А., Червякова И.В. Горюнова И.Ю. Русанова Ю.Ю. и ряда других авторов занимающихся изучением вопросов налогообложения некоммерческих организаций в России.

Целью курсовой работы является исследование деятельности некоммерческих организаций Российской Федерации и особенностей их налогообложения.

Для достижения поставленной цели решаются следующие задачи:

- охарактеризовать принципы и организационно-правовые форм НКО;

- изучить механизм налогообложения НДС некоммерческих организаций (на примере профсоюзной организации);

- определить проблемы и перспективы налогообложения НДС некоммерческих организаций;

Предметом исследования являются отношения, складывающиеся между некоммерческими организациями и государством в области налогообложения.

Объектом исследования выступают некоммерческие организации в России на современном этапе развития экономики.

Теоретическая значимость исследования заключается в возможности использования сформулированных в ней положений и выводов для развития теории налогообложения.

Работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы.

Глава 1. Теоретические основы обложения НДС

1.1 Общая характеристика НДС

Важным элементом налоговой системы является налог на добавленную стоимость (НДС), введенный Законом РФ «О налоге на добавленную стоимость» от 6 декабря 1991г., действовавшим с изменениями и дополнениями до недавнего времени. Одновременно с 1 января 1992г. был отменен налог с оборота, установленный еще во времена налоговой реформы1930г. и являющийся тогда основным источником государственного бюджета. Существующая в настоящее время система налогообложения значительно отличается от прежней, которая действовала до 31 декабря 1991г. В НК РФ (часть вторая, гл. 21) закреплены основные положения об НДС.

НДС - универсальный косвенный налог, в наибольшей мере отвечающий условиям рыночной экономики. Несмотря на сравнительно низкие ставки, он является одним из основных источников бюджетных доходов. В разных странах НДС имеет широкое распространение, так как касается всех видов продукции.

НДС представляет собой форму взимания в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех этапах производства и реализации продукции. Рассчитывается он как произведение ставки налога на разницу между стоимостью реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и материальными затратами, отнесенными на издержки производства и реализации продукции.

Плательщиками НДС являются:

1) организации;

2) индивидуальные предприниматели;

некоммерческий налог добавленный стоимость

3) лица, признаваемые в соответствии с Таможенным Кодексом Российской Федерации плательщиками налога в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.

Организация - плательщик налога подлежит обязательной постановке на учёт в налоговом органе по месту нахождения и по месту своего нахождения каждого обособленного подразделения.

Индивидуальные предприниматели подлежат обязательной постановке на учёт в налоговых органах по месту жительства в качестве налогоплательщиков.

Постановка на учет в налоговом органе организаций и индивидуальных предпринимателей в качестве налогоплательщиков осуществляется независимо от наличия обстоятельств, которые в соответствии с гл.21 НК РФ влекут возникновение обязанностей по исчислению и уплате налога. Постановка на учет организаций и индивидуальных предпринимателей в качестве налогоплательщиков осуществляется налоговыми органами самостоятельно в течение 15 дней с момента их государственной регистрации. Основанием для этого являются сведения, поступающие в налоговые органы от организаций, осуществляющих государственную регистрацию организаций, физических лиц, занятых предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, либо от органов, выдающих лицензии, свидетельства или иные аналогичные документы частным детективам и частным охранникам, а также данные, представляемые налогоплательщиками.

Иностранные организации имеют право встать на учет в налоговых органах в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации. Постановка на учет осуществляется налоговым органом на основании письменного заявления иностранной организации.

Организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, если в течение предшествующих трех последовательных налоговых периодов их налоговая база, исчисленная по операциям, признаваемым объектом налогообложения, без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила 1 млн. руб. Такая мера применяется только в отношении обязанностей, возникающих в связи с выполнением операций по реализации товаров (работ, услуг), и не распространяется на операции, связанные с ввозом товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Лица, претендующие на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, должны представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующее письменное заявление и сведения, подтверждающие право на такое освобождение.

Срок представления документов -- не позднее 20-го числа того налогового периода, начиная с которого эти лица претендуют на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика. При правильном исполнении всех условий организации и индивидуальные предприниматели освобождаются от обязанностей налогоплательщика на срок, равный двенадцати последовательным налоговым периодам. По истечении указанного срока организации и индивидуальные предприниматели, претендующие на продление освобождения, представляют в налоговые органы письменное заявление и документы, подтверждающие соответствие суммы их выручки от реализации товаров (работ, услуг) требованиям процедуры освобождения.

В течение 10 дней со дня представления документов налоговые органы проводят их проверку и выносят решение об освобождении налогоплательщика от исполнения обязанностей налогоплательщика, о продлении освобождения либо о доначислении суммы налога.

В случае превышения суммы фактической выручки от реализации товаров (работ, услуг), полученной налогоплательщиком за период, в течение которого он был освобожден от обязанностей налогоплательщика, а также непредставления им надлежащих документов, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет в установленном порядке с взысканием с налогоплательщика соответствующих сумм штрафов и пеней.

Для преодоления кризиса ликвидности в 2008 году был изменен порядок уплаты налога на добавленную стоимость по результатам деятельности налогоплательщиков за квартал. Начиная с четвертого квартала 2008 года суммы налога, исчисленные налогоплательщиками по операциям по реализации товаров (работ, услуг), признаваемым объектом налогообложения этим налогом, уплачиваются в бюджет равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим кварталом, то есть фактическая уплата налога производится не единовременно до 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, как это было предусмотрено ранее, а ежемесячно в размере 1/3 в течение трех последующих месяцев. Данный порядок уплаты налога позволил снизить текущий дефицит оборотных средств и стабилизировать деятельность налогоплательщиков. Фактически подобная мера представляет собой беспроцентную рассрочку по уплате сумм налога в бюджет соответственно на 1 и 2 месяца на 1/3 общей суммы налога, исчисленной по итогам квартала.

В целях совершенствования порядка применения нулевой ставки налога по операциям, связанным с реализацией товаров, помещенных на территории Российской Федерации под таможенные режимы экспорта, международного таможенного транзита, свободной таможенной зоны, перемещения припасов в период с 1 июля 2008 года по 31 декабря 2009 года, увеличен до 270 дней срок сбора документов, обосновывающих правомерность применения нулевой ставки, что является актуальным в связи с мировым финансовым кризисом. При этом экспортерам предоставлено право представлять в налоговые органы для подтверждения правомерности применения нулевой ставки реестры таможенных деклараций взамен копий таможенных деклараций.

Согласно вступившим в силу изменениям в законодательстве о налогах и сборах был освобожден от налогообложения ввоз на территорию Российской Федерации технологического оборудования, в том числе комплектующих и запасных частей к нему, аналоги которого не производятся в Российской Федерации, по перечню, утверждаемому правительством Российской Федерации, и российских судов рыбопромыслового флота, в отношении которых за пределами таможенной территории Российской Федерации до 1 сентября 2008 года были выполнены работы по капитальному ремонту и (или) модернизации. При этом режим освобождения российских судов применяется до 1 января 2010 года.

Также начиная с 1 января 2009 года были освобождены от налогообложения операции по реализации лома и отходов черных металлов.

В целях уточнения порядка налогообложения налогом на добавленную стоимость были установлены особенности определения налоговой базы при реализации (передаче) государственного (муниципального) имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, не закрепленного за государственными (муниципальными) учреждениями, и при передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг иностранными лицами, не состоящими на налоговом учете, по договорам поручения, комиссии, агентским договорам.

Кроме того, с 1 января 2009 года отменена обязанность по перечислению налога отдельным платежным поручением при безденежных формах расчетов; установлен вычет налога по строительно-монтажным работам для собственного потребления в том же налоговом периоде, в котором осуществляется начисление налога на добавленную стоимость по этим работам; предоставлено право на вычет налога по авансовым платежам, перечисляемым продавцам товаров (работ, услуг).

В качестве важной меры, направленной на ускорение возмещения налога, необходимо отметить вступившее в силу с 1 января 2009 года уточнение порядка оформления результатов камеральных налоговых проверок налоговых деклараций, в которых заявлена сумма налога к возмещению. Согласно данному порядку по результатам налоговой проверки одной декларации налоговые органы вправе выносить два решения: одно - в отношении сумм, правомерность принятия которых к вычету документально подтверждена, второе - в отношении сумм, по которым необходимо представление дополнительных обосновывающих материалов. В отличие от ранее действовавшего порядка, когда по результатам камеральной проверки одной декларации даже в случае подтверждения права на возмещение части заявленной суммы, выносилось одно решение об отказе в возмещении, в настоящее время налогоплательщики вправе возместить из бюджета часть суммы, в отношении которой налоговые органы не имеют возражений. В среднем это позволило сократить сроки возмещения налога на добавленную стоимость в спорных случаях на 2 - 3 месяца по сравнению с ранее действовавшим порядком.

Сумма налога на добавленную стоимость, как и большинство других установленных российских налоговым законодательством налогов, определяются налогоплательщиком самостоятельно как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. В том случае, если налогооблагаемая база подлежит обложению по разным ставкам, то общая сумма налога представляет собой результат сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При этом указанная сумма определяется по итогам каждого периода применительно ко всем операциям по реализации товаров, работ или услуг, дата фактической реализации которых относится к соответствующему налоговому периоду, а также по всем изменениям, увеличивающим или уменьшающим налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

В соответствии с действующим законодательством предприятие само определяет учётную политику для исчисления налога на добавленную стоимость, в которой момент определения налоговой базы может устанавливаться как день оплаты отгруженных товаров (работ, услуг) то есть поступление денег на расчётный счёт либо в кассу предприятия (кассовый метод), или же как день отгрузки (передачи права собственности) товаров, выполнения работ и оказания услуг.

При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения налогоплательщик обязан составлять счета-фактуры, вести журналы учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж. В розничной торговле при реализации товаров за наличный расчёт требования по оформлению расчётных документов и выставлению счетов-фактур.

При исчислении НДС, определяется как бы две итоговые суммы этого налога. Сначала определяем сумму начисленного НДС - сумму налога, которую налогоплательщик обязан предъявить к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), другими словами, это НДС с выручки. Затем уже уменьшаем полученную сумму начисленного налога на сумму налоговых вычетов и получаем сумму налога, подлежащего к уплате в бюджет.

Вычетам подлежат суммы НДС, который налогоплательщик уже заплатил продавцу при приобретении товаров (работ, услуг), так как цена на данные товары была установлена с учётом налога, в дальнейшем перечисляемым в бюджет продавцом.

Уменьшить суммы начисленного НДС на суммы налоговых вычетов можно только при соблюдении условий, установленных статьей 172 НК РФ. В частности, приобретаемые товары (работы, Услуги) должны быть оплачены и приняты к учёту. Указанной статьей определен ряд особенностей применения налоговых вычетов при приобретении определенных товаров, работ, услуг.

Важным условием применения вычетов является наличие счета-фактуры, выставленного продавцом.

Счет-фактура - важнейший инструмент налогового контроля. Записи в книге продаж и книге покупок являются основным источником информации при проведении, например, встречных проверок.

Позаимствованный из международной торговой практики термин «счет-фактура» означает счет, выписываемый продавцом на имя покупателя и удостоверяющий фактическую поставку товара или услуг и их стоимость. Первоначально счет-фактура был документом бухгалтерского учёта и только с 1 января 1997 года стал документом налогового учёта. Однако наличие счета-фактуры становится самым важным моментом совершения сделки. Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренным 21 главой. Которой также предусмотрено, что счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, не могут являться основанием для принятия сумм НДС к вычету или возмещению.

К заполнению счетов-фактур, являющихся одним главных финансовых документов контроля за облагаемым оборотом и соответственно за исчислением НДС, а также для возмещения или к вычету уплаченного налога налоговое законодательство представляет особо повышенные требования.

Определённые сложности в контроле за расчётами НДС возникают при экспорте товаров (работ, услуг), обороты по которым облагаются по минимально возможной ставки в размере 0 %. Учитывая существенные преимущества экспорта в части налогообложения, чтобы исключить «лжеэкспорт», налоговое законодательство для обоснования налогоплательщиком прав на уплату налога по ставке 0% и вычета налога, уплаченного при покупке сырья, материалов и топлива, израсходованных на производство экспортируемой продукции, требует представления в налоговые органы большого числа документов, подтверждающих факт вывоза товаров за пределы российской таможенной территории.

Налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превышает одного миллиона рублей в месяц, - квартал.

Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В завершении характеристики НДС, хотелось бы отметить, что НДС всегда был и остается тем налогом, при исчислении которого возникает большое количество вопросов и ошибок при его исчислении.

1.2 Роль НДС в формировании бюджета

В российской налоговой системе основную роль играют косвенные налоги, к которым относится НДС. Налог на добавленную стоимость - косвенный налог и как любой косвенный налог представляет собой надбавку к цене товара (работы или услуги), которая оплачивается конечным потребителем. НДС является федеральным налогом, за счет него формируется более 35% всех доходов федерального бюджета. Выполняя свою основную функцию - фискальную, НДС влияет на процессы ценообразования, структуру потребления и др.

На территории России НДС введен с 1 января 1992 г. и заменил собой налог с оборота и налог с продаж. В настоящее время порядок налогообложения НДС регламентируется гл. 21 "НДС" НК РФ.

НДС представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемый на всех стадиях производства и обращения. Добавленная стоимость создается живым трудом, поэтому НДС возникает там, где есть живой труд, в результате которого создается новая стоимость. А живой труд есть на каждом этапе создания товара - начиная от добычи сырья и заканчивая торговлей. При этом по мере продвижения товара растут затраты, соответственно, возрастает и величина НДС. Каждый участник этой цепочки включает НДС в цену своего товара, реализует его и получает от покупателя деньги. Из этих денег и уплачивается налог. Таким образом, предприятия и организации можно рассматривать только как сборщиков налога, конечным же его плательщиком является конечный потребитель товара. Именно на нем лежит вся тяжесть налогового бремени, что дает полное основание причислить НДС к налогам на потребление.

Для понимания сути объекта обложения налогом на добавленную стоимость необходимо установить, что понимается под реализацией товаров, работ или услуг.

Исходя из положений налогового законодательства реализацией товаров, работ или услуг организацией или предприятием является соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу, а в отдельных случаях, предусмотренных налоговым законодательством, - и на безвозмездной основе.

Налоговым законодательством РФ предусмотрено освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст.145 Налогового кодекса (далее НК) РФ. Главным условием для такого освобождения является условие не превышения суммы выручки от реализации товаров за три предшествующих последовательных календарных месяца в совокупности одного миллиона рублей.

Для того чтобы воспользоваться данным освобождением налогоплательщик должен представить соответствующее письменное уведомление и документы, подтверждающие право на такое освобождение, в налоговый орган по месту своего учёта. К числу таких документов относятся выписки из бухгалтерского баланса (для организаций), из книги продаж, а также копии журналов полученных и выставленных счетов - фактур.

С принятием Налогового Кодекса РФ существенно сократилось число налоговых льгот по НДС. Вместе с тем их количество остаётся достаточно большим, и представляются они в основном в форме освобождения от налога отдельных видов товаров (работ, услуг) или отдельных операций. Так, освобождены от обложения в первую очередь изделия медицинского назначения, медицинская техника, витаминизированная и лечебно-профилактическая продукция, изделия из мясной, молочной, рыбной и мукомольно-крупяной промышленности, бытовым дезинфицирующим, инсектицидным и дератизирующим средствам, репелентам, товарам ветеринарного назначения. Также освобождена реализация протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним, а также линз и оправ для очков.

Для получения всех выше казанных льгот в соответствии с действующим законодательством налогоплательщик обязан иметь соответствующие лицензии на осуществление деятельности в соответствии с действующим законодательством РФ, а также вести раздельный учёт операций, подлежащих налогообложению и операций не подлежащих налогообложению.

Для определения размера НДС необходимо чётко представлять порядок формирования налоговой базы. Налоговая база для исчисления и уплаты НДС определяется в зависимости от особенностей реализации произведённых налогоплательщиком или приобретённых на стороне товаров (работ, услуг). При этом важно помнить, что при реализации, а также передаче, выполнения или оказания товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база должна определяться отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг) облагаемых по разным савкам. Налоговой базой для расчёта налога выступает облагаемый оборот, который зависит от применения тех или иных цен в действующей системе ценообразования.

Ставка налога на добавленную стоимость на момент ее введения была значительно выше, чем в других странах. Уже в 1992г. было введено налогообложение некоторых продовольственных товаров по ставке 15%. С 1 января 1993г. базовая ставка была снижена до 20%, а ставка налога на добавленную стоимость на все продовольственные товары (за исключением подакцизных) и товары для детей (по перечню, определяемому Правительством Российской Федерации) снижена до 10%. В 1995г. был сужен и ограничен перечнем, утверждаемым Правительством, круг продовольственных товаров, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 10 %. Основная ставка 20% и пониженная ставка 10% просуществовали до 1 января 2004г. С 1 января 2004г. снижена основная ставка до 18%.

Для определения доли налога в продажной цене товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 20 %, применяется расчётная ставка 20/120, при ставке 18% - 18/118, при ставке 10 % - 10/110. Расчётные ставки используются и для исчисления суммы налога при получении от покупателей (заказчиков) за реализуемую продукцию денежных средств в виде финансовой помощи, пополнения фондов специально назначения, авансовых сумм, арендной платы, средств, полученных от взимания штрафов, пеней, неустоек за нарушение обязательств, предусмотренных договором поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).

1.3 Развитие косвенного налогообложения в РФ

Одной из главнейших проблем в кризисный период в области налогообложения является достижение оптимальной величины собираемости налогов. Налоги являются основным инструментом, с помощью которого образуются государственные и муниципальные денежные фонды. Для любого государства, на какой бы ступени своего социально-экономического развития оно ни находилось, необходимость увеличения доходов бюджетов является одной из актуальнейших задач. Нахождение правильного решения этой задачи чрезвычайно важно и для России.

Так что же нас ожидает в сфере косвенного налогообложения? В поисках ответа обратимся к последним публикациям в данной области.

Например, кандидат экономических наук, руководитель отдела методологии бухгалтерского учета и аудита ООО «РосКо» А.А. Талаш в своей статье пишет, что значительных изменений в порядке обложения НДС не предвидится. Планируется внести некоторые уточнения в порядок подтверждения нулевой ставки. Предполагается продолжить работу, направленную на оптимизацию перечня документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки, а также на сокращение сроков возмещения НДС.

По мнению А.А. Талаша уточнения затронут и порядок оформления счетов-фактур. Планируется решить вопрос о возможности оформления счетов-фактур с отрицательными показателями (кредит счетов). Ранее Минфин России высказывался против выставления отрицательных счетов-фактур (письма Минфина России от 29.05.07 г. № 03-07-09/09, от 10.04.07 г. № 03-07-08/70 от 21.03.06 г. № 03-04-09/05 и др.). Также ставится задача внести изменения в законодательство в отношении незначительных нарушений правил заполнения счета-фактуры. Указанные изменения должны определить, при незаполнении (или неверном заполнении) каких реквизитов счет-фактура может быть признан несоответствующим установленным требованиям. Это должно способствовать снижению издержек налогоплательщиков по исполнению налогового законодательства.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пп. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Именно в пп. 5 и 5.1 указанной статьи приведен перечень обязательных реквизитов счетов-фактур, выставляемых при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Пунктом 6 ст. 169 НК РФ установлено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации. При выставлении счета-фактуры индивидуальным предпринимателем счет-фактура подписывается этим предпринимателем с указанием реквизитов его свидетельства о государственной регистрации.

НДС - универсальный косвенный налог, в наибольшей мере отвечающий условиям рыночной экономики. Несмотря на сравнительно низкие ставки, он является одним из основных источников бюджетных доходов. В разных странах НДС имеет широкое распространение, так как касается всех видов продукции.

С появлением НДС и акцизов в налоговой системе РФ косвенные налоги стали открыто играть решающую роль при мобилизации доходов в бюджет. В консолидированном бюджете РФ поступления от НДС уступают только налогу на прибыль и составляют около четверти всех доходов. В то же время в федеральном бюджете РФ налог на добавленную стоимость стоит на первом месте, превосходя по размеру все налоговые доходы.

По оперативным данным Федеральной налоговой службы, в консолидированный бюджет Российской Федерации в I полугодии 2011г. поступило налогов, сборов и иных обязательных платежей, администрируемых ФНС России, на сумму 4786,3 млрд.рублей, что на 29,1% больше, чем за соответствующий период предыдущего года. В июне 2011г. поступления в консолидированный бюджет составили 803,2 млрд.рублей и увеличились по сравнению с предыдущим месяцем на 0,7%.

Основную часть налогов, сборов и иных обязательных платежей консолидированного бюджета в I полугодии 2011г. обеспечили поступления налога на прибыль организаций - 26,2%, налога на добычу полезных ископаемых - 20,1%, налога на добавленную стоимость на товары (работы, услуги), реализуемые на территории Российской Федерации, ввозимые из Республики Беларусь и Республики Казахстан - 19,5%, налога на доходы физических лиц - 18,5%.

Предполагается продолжить работу, направленную на оптимизацию перечня документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки, а также на сокращение сроков возмещения НДС. Уточнения затронут и порядок оформления счетов-фактур. Планируется решить вопрос о возможности оформления счетов-фактур с отрицательными показателями (кредит счетов). Ранее Минфин России высказывался против выставления отрицательных счетов-фактур (письма Минфина России от 29.05.07 г. № 03-07-09/09, от 10.04.07 г. № 03-07-08/70 от 21.03.06 г. № 03-04-09/05 и др.). Также ставится задача внести изменения в законодательство в отношении незначительных нарушений правил заполнения счета-фактуры. Указанные изменения должны определить, при незаполнении (или неверном заполнении) каких реквизитов счет-фактура может быть признан несоответствующим установленным требованиям. Это должно способствовать снижению издержек налогоплательщиков по исполнению налогового законодательства. Будет продолжена работа по созданию системы составления счетов-фактур в электронном виде. В свою очередь, ассистент кафедры финансового права Харисов И. Ф. подчеркивает, что в соответствии с концепцией развития России до 2020 г., представленной Министерством экономического развития и торговли, рассматриваются два варианта реформы налога на добавленную стоимость: во-первых, введение единой ставки НДС в размере 12 %; во-вторых, снижение ставки налога до 14 % с сохранением льготной ставки 10 % по отдельным группам товаров (продовольственные и детские товары, лекарственные средства, полиграфическая продукция). Как отмечается в документе, оба варианта приведут к выпадению доходов федерального бюджета. При унификации ставки НДС на уровне 12 % в первый год налоговой реформы прямые выпадающие доходы оцениваются в 2 % ВВП. При сокращении ставки до 14 % с сохранением льготной ставки выпадающие доходы будут ниже и составят около 1,3 % ВВП.

Министр финансов А. Кудрин отметил, что в условиях, когда спрос превышает темпы производства, в России снижение налога на потребление приведет к еще большему темпу роста спроса и, соответственно, к дальнейшему перегреву экономики. В то же время, снизив ставку НДС, придется думать о сокращении расходов на основные сферы, которые требуют увеличения расходов, - это здравоохранение, пенсионная система и дорожное строительство.

Тенденции развития налога на добавленную стоимость в последнее время позволяют сделать вывод, что за ним сохранится ведущая роль среди прочих налогов и платежей в Российской Федерации.

Совершенствование акцизного налогообложения в перспективе, по мнению профессора, зав. кафедрой «Государственные доходы» Академии бюджета и казначейства Минфина России Н. И. Малиса, связывается, прежде всего, с механизмом предотвращения ухода от их уплаты. Надо отметить, что у предпринимателей в наличии в настоящее время достаточное количество соответствующих легальных схем. В частности, зачастую используется так называемая спиртосодержащая схема, по которой налогоплательщики с целью получения налоговых вычетов в большем объеме в качестве сырья для производства алкогольной продукции используют не этиловый спирт, а спиртосодержащую продукцию. Эту проблему предполагается устранить следующим образом: в действующий порядок будут внесены изменения, которые продекларируют возможность получения налоговых вычетов только в том случае, если использованное для производства алкогольной продукции исходное сырье будет соответствовать ГОСТу и другой нормативной документации, регулирующей процесс производства конкретной алкогольной продукции. Кроме того, чтобы предотвратить существующие злоупотребления, связанные с возвратом алкогольной продукции производителю, предполагается предусмотреть восстановление полученных налоговых вычетов и уплату соответствующих сумм в бюджет в этом случае, а также и в случае утраты (недостачи) алкогольной продукции и в случае уничтожения налогоплательщиком произведенной им алкогольной продукции.

В настоящее время гарантом правомерности применения нулевой ставки акциза являются банки, однако налоговое законодательство не дает однозначного ответа на вопрос о регламенте предоставления данной гарантии, поэтому в случае нарушения налогового законодательства, выявленного в процессе налоговой проверки, банки ответственности не несут. Предполагается, что в ближайшей перспективе будут четко установлены границы ответственности банков за неправомерное применение налогоплательщиками освобождения от уплаты акцизов, что, несомненно, должно привести к более взвешенному подходу банков к предоставлению данной гарантии.

Что касается ставок акцизов, то за последние годы налогоплательщики привыкли к механизму их индексации, - он отменен не будет. В то же время сложная ситуация с ценообразованием в сфере реализации нефтепродуктов вынуждает внести существенные коррективы. Предполагается, что ставки акцизов на нефтепродукты на 2009-2010 гг. индексироваться не будут, а в дальнейшей перспективе они будут снижаться, но только для тех производителей, которые реализуют бензин и дизельное топливо более высокого класса, нежели остальные. Прогноз для остальных ставок подакцизных товаров сделать пока невозможно, поскольку все будет зависеть от прогнозируемого индекса потребительских цен.

Таким образом, перспективы развития акцизов в РФ связаны с уточнением перечня подакцизной продукции, дифференциацией ставок и исчислением и уплатой акцизов на спиртосодержащую продукцию и нефтепродукты.

Косвенные налоги часто критикуют, ссылаясь на то, что они регрессивны и недемократичны, но в тоже время, по мнению многих исследователей, косвенные налоги являются оптимальными для нестабильной экономики. Косвенные налоги еще не одно столетие будут использоваться государствами, совершенствоваться и приносить значительные поступления в бюджет.

Глава 2. Особенности обложения НДС в некоммерческих организациях

2.1 Механизм исчисления и уплаты НДС некоммерческими организациями

Если некоммерческая организация занимается коммерческой деятельностью, рассмотрим как принимается к вычету НДС по коммерческой и некоммерческой деятельности, как распределять НДС по косвенным и прямым расходам и надо ли заполнять в декларации по НДС раздел 7.

Согласно ст. 143 НК РФ некоммерческие организации (далее - НКО) относятся к плательщикам НДС.

Следовательно, вне зависимости от того, осуществляет НКО предпринимательскую деятельность или нет, оно имеет все права и обязанности плательщиков НДС в соответствии с порядком, предусмотренным главой 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ.

При приобретении товаров (работ, услуг) за счет целевых средств и предполагаемых к использованию при осуществлении некоммерческой (уставной) деятельности, не связанной с получением выручки от реализации товаров (работ, услуг), НДС, уплаченный поставщикам, к вычету не принимается. Суммы "входного" НДС в этом случае должны быть включены в стоимость таких товаров (работ, услуг) на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ. Счет-фактура не вносится в книгу покупок, а регистрируется в журнале полученных счетов-фактур. Однако по предпринимательской деятельности НКО должны формировать налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке. Объектом налогообложения будет выручка от реализации товаров (работ, услуг). "Входной" НДС, уплаченный при приобретении товаров, имущества, работ и услуг, которые будут использоваться в предпринимательской деятельности, можно принять к вычету при выполнении требований, установленных ст.ст. 171 и 172 НК РФ, а именно:

-товары приняты на учет на основании соответствующих первичных документов;

-товары приобретены для использования при осуществлении операций, облагаемых НДС;

-имеется надлежащим образом оформленный счет-фактура.

Отметим также, что НК РФ не содержит условия о том, что право на вычет ставится в зависимость от источника средств, перечисленных поставщику (постановление Президиума ВАС РФ от 04.09.2007 № 3266/07).

Таким образом, по нашему мнению, НКО вправе принять к вычету НДС и по тем товарам (работам, услугам), приобретенным за счет целевых поступлений от учредителя, но подлежащих использованию в коммерческой деятельности (письмо Минфина России от 28.12.2006 № 03-03-04/4/194).

Рассмотрим как исчисляется и уплачивается НДС в некоммерческой организации. Он производится в соответствии с главой 21 «Налог на добавленную стоимость» второй части Налогового кодекса РФ.

Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет или возврату из него по итогам налогового периода (месяца или квартала), рассчитывается так:

Сумма налога, начисленная к уплате в бюджет, рассчитывается путем умножения налоговой базы на соответствующую ей ставку налога.

НДС начисляется к уплате в бюджет в день реализации услуг. В Налоговом кодексе это называется "момент определения налоговой базы при реализации товаров (работ, услуг)". Этот момент можно определить одним из двух способов: "по отгрузке" или "по оплате". НКО определяет момент определения налоговой базы «по оплате», что зафиксировано в учетной политике. Этот способ нельзя изменить в течение календарного года.

Поскольку исследуемая организация определяет дату реализации "по оплате", то НДС начисляется после поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу.

Сумма налога на добавленную стоимость в профсоюзной организации планируется в следующей последовательности:

1. Определяется сумма НДС, начисленная к уплате в бюджет. Для этого сумма выручки от приносящих доход видов деятельности, указанная в таблице 2.1, умножается на налоговую ставку 18 %

2. Определяется сумма налоговых вычетов. Пунктом 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ установлено, что подлежит вычету НДС по товарам, приобретаемым для перепродажи. При осуществлении торговой деятельности сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары, и суммами налога, уплаченными поставщикам этих товаров и материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержки производства и обращения. Для НКО вычету подлежит сумма НДС, уплаченная поставщикам материальных ценностей (это материальные расходы).

3. Определяется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет (возврату из бюджета) как разница между начисленным налогом и суммой налоговых вычетов.

В том случае, если приобретенные товары (работы, услуги) будут использованы как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях, НКО обязаны вести раздельный учет данных расходов и НДС по ним (письмо УФНС России по г. Москве от 09.02.2007 № 19-11/12142).

Порядок ведения раздельного учета необходимо закрепить в учетной политике организации для целей налогообложения (письмо УФНС России по г. Москве от 20.10.2004 № 24-11/68949).

В том случае, если можно установить факт прямого использования товаров (работ, услуг) при совершении необлагаемых или облагаемых операций, учет сумм входного НДС осуществляется в соответствии либо с абзацем вторым, либо с абзацем третьим п. 4 ст. 170 НК РФ, а именно:

учитывается в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п. 2 ст. 170 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

принимается к вычету в соответствии со ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

Если приобретаемые товары (работы, услуги) используются в деятельности, как облагаемой, так и освобожденной от обложения НДС, то в этом случае указанные расходы характеризуются тем, что их нельзя учесть каким-либо методом в составе затрат по определенному виду деятельности и точно распределить их (соответственно и входной НДС) между облагаемыми и освобожденными от обложения НДС операциями. Иначе говоря, изначально нельзя рассчитать, в каком размере "входной" НДС может быть предъявлен к вычету, а в каком - учтен в стоимости товаров (работ, услуг), в том числе по ОС и НМА. Как правило, основные трудности в этом случае возникают, когда необходимо распределить НДС по товарам (работам, услугам), входящим в состав общехозяйственных расходов, таким как приобретение канцтоваров, услуг, необходимых для функционирования организации в целом (услуги по обслуживанию справочно-правовых систем, аренда и т.п.).

В этом случае в соответствии с положениями п. 4 ст. 170 НК РФ распределение НДС должно осуществляться путем расчета пропорции исходя из определения доли стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

Иными словами, указанная пропорция определяется исходя из всех доходов, являющихся выручкой от реализации товаров (работ, услуг), как подлежащих обложению НДС, так и не облагаемых данным налогом.

При этом не играет роли, на каких счетах бухгалтерского учета отражаются указанные доходы (на счете 90 "Продажи" или на счете 91 "Прочие доходы и расходы") (письмо Минфина России от 10.03.2005 № 03-06-01-04/133). Кроме того, при расчете указанной пропорции также не важно, на какой основе происходила передача права собственности (результатов работ) (на возмездной или безвозмездной).

Для определения пропорции берутся данные текущего налогового периода (письма Минфина России от 26.06.2008 № 03-07-11/237, от 20.06.2008 № 03-07-11/232, ФНС РФ от 24.06.2008 № ШС-6-3/450@). В соответствии со ст. 163 НК РФ налоговый период для целей исчисления НДС - квартал. Следовательно, определение пропорции для расчета сумм НДС следует производить по итогам текущего квартала. Данная позиция высказана налоговым органом и согласована с Минфином России (письмо ФНС России от 01.07.2008 № 3-1-11/150).

Для обеспечения сопоставимости показателей при определении указанной пропорции стоимость отгруженных за налоговый период товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению, следует учитывать без НДС (письмо Минфина России от 18.08.2009 № 03-07-11/208).

Отметим, что универсального способа ведения раздельного учета НК РФ не содержит, поэтому организации нужно самостоятельно разработать и отразить в учетной политике свой способ ведения учета входящего НДС.

Например, к счету 19 "НДС по приобретенным ценностям" могут быть открыты отдельные субсчета:

19-1 "НДС по облагаемым НДС операциям";

19-2 "НДС по не облагаемым НДС операциям";

19-3 "НДС по облагаемым и необлагаемым операциям".

Суммы, учтенные на субсчете 19-3 "НДС по облагаемым и необлагаемым операциям", по итогам квартала подлежат распределению исходя из рассчитанной пропорции доли стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В соответствии с Порядком заполнения налоговой декларации по НДС, утвержденным приказом Минфина России от 15.10.2009 № 104н (далее - Порядок), Раздел 7 включается в состав налоговой декларации только при осуществлении налогоплательщиком соответствующих операций. При этом операции, которые подлежат включению в Раздел 7, содержатся в самом его наименовании, а также в п. 44.3 Порядка.

Перечень кодов и наименований операций, подлежащих отражению в декларации, содержится в Приложении 1 к Порядку.

2.2 Операции, не являющиеся объектом налогообложения НДС

Поскольку некоммерческие организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, исчисляют и уплачивают НДС в общеустановленном порядке, они могут воспользоваться льготами по налогу на основании ст. 146 и 149 НК РФ. Перечислим наиболее распространенные операции, встречающиеся в деятельности некоммерческих организаций.

В соответствии с п. 2 ст. 146 НК РФ не признается реализацией (не включается в налогооблагаемый оборот и не облагается НДС) передача денежных средств некоммерческим организациям на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 30.12.2006 № 275 ФЗ «О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций».

В соответствии с п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории РФ:

1. Медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации:

1.1. Важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники (Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению НДС, утвержден постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19).

1.2. Протезно-ортопедические изделия, сырье и материалы для их изготовления и полуфабрикатов к ним (Перечень протезно-ортопедических изделий, сырья и материалов для их изготовления и полуфабрикатов к ним, утвержден постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 № 998).

1.3. Технических средств, включая автомототранспорт, материалы, которые могут быть использованы исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов (Перечень технических средств, используемых исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, реализация которых не подлежит обложению НДС, утвержден постановлением Правительства РФ от 21.12.2000 № 998).

2. Медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг (например, услуги, оказываемые беременным женщинам, новорожденным, инвалидам и наркологическим больным).

3. Услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, предоставляемых государственными и муниципальными учреждениями социальной защиты лицам.

4. Услуг по содержанию детей в дошкольных учреждениях, проведению занятий с несовершеннолетними детьми в кружках, секциях (включая спортивные) и студиях.

5. Продуктов питания, непосредственно произведенных студенческими и школьными столовыми, столовыми других учебных заведений, столовыми медицинских организаций, детских дошкольных учреждений и реализуемых ими в указанных учреждениях.

6. Долей в уставном (складочном) капитале организаций, паев в паевых фондах кооперативов и паевых инвестиционных фондах, ценных бумаг и инструментов срочных сделок (включая форвардные, фьючерсные контракты, опционы).

7. Услуг в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений. ФАС Уральского округа в постановлении от 19.07.2007 № Ф095525/07 С2 пришел к выводу, что не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации услуг в сфере образования при выполнении следующих условий: оказывающая услуги организация должна иметь статус некоммерческой образовательной организации; реализуемые услуги должны относиться к услугам в сфере образования, оказываемым при проведении учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса; на оказание услуг в сфере образования организация должна иметь соответствующую лицензию.

8. Товаров (работ, услуг), за исключением подакцизных товаров, реализуемых (выполненных, оказанных) в рамках оказания безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации».

Перечисленные операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) при наличии у налогоплательщиков, их осуществляющих, соответствующих лицензий на ведение деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством РФ.

2.3 Льготы по НДС

Поскольку некоммерческие организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, исчисляют и уплачивают НДС в общеустановленном порядке, они могут воспользоваться и льготами по налогу, предусмотренными ст. 149 НК РФ.


Подобные документы

  • Характеристика налогообложения некоммерческих организаций, их отличие от коммерческих. Особенности налогообложения некоммерческих организаций по налогу на добавленную стоимость и прибыль. Правовое регулирование, проблемы налогообложения и пути их решения.

    курсовая работа [44,2 K], добавлен 15.12.2013

  • Создание некоммерческих организаций, их виды. Сроки уплаты налога и представления расчетов. Налог на добавленную стоимость. Освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС. Получение целевых средств и грантов. Доходы от реализации услуг.

    реферат [29,5 K], добавлен 06.12.2014

  • Характеристика некоммерческой организации как юридического лица, причины ликвидации. Виды некоммерческих организаций, их характеристика и цели деятельности. Организационно-правовые формы создания общественных объединений. Налог на добавленную стоимость.

    реферат [33,7 K], добавлен 02.12.2010

  • Сущность и значение косвенного налогообложения. Значение налога на добавленную стоимость в современных условиях. Акцизы как второй вид косвенного налога. Перспективы развития косвенного налогообложения в РФ. Основные проблемы переложения налогов.

    реферат [36,4 K], добавлен 12.03.2013

  • Налогоплательщики налога на добавленную стоимость. Место реализации товаров, работ. Основные элементы налогообложения: база, период, ставки. Порядок исчисления налога. Операции, не подлежащие налогообложению. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет.

    курсовая работа [63,1 K], добавлен 03.11.2009

  • Применение некоммерческими организациями системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Разграничение доходов и расходов от коммерческой и некоммерческой деятельности как основная задачей бухгалтерского и налоговой учета в НКО.

    курсовая работа [37,5 K], добавлен 07.07.2014

  • Организационно-правовые формы некоммерческих организаций. Финансовое планирование в некоммерческих организациях. Пути решения проблем некоммерческого сектора, система налогообложения. Формы государственной поддержки. Изменение порядка финансирования.

    курсовая работа [35,0 K], добавлен 10.06.2014

  • Теоретические основы налогообложения добавленной стоимости в Российской Федерации и зарубежных странах. Организационно-экономическая характеристика ООО "РусТех 36". Порядок исчисления налога на добавленную стоимость; сравнение различных схем оптимизации.

    курсовая работа [79,2 K], добавлен 18.04.2015

  • Порядок установления и взимания налогов и сборов в Российской Федерации. Механизм регулярных поступлений от учредителей. Добровольные взносы и пожертвования как часть доходов некоммерческих организаций. Экономическая характеристика городской больницы.

    дипломная работа [468,9 K], добавлен 06.02.2014

  • Основные элементы и сущность налога на добавленную стоимость. Объекты налогообложения, налоговая база, ставки и льготы. Основы исчисления и анализа налога на добавленную стоимость (на примере ООО "Сибирь"). Совершенствование косвенного налогообложения.

    курсовая работа [47,5 K], добавлен 09.11.2010

Работы в архивах красиво оформлены согласно требованиям ВУЗов и содержат рисунки, диаграммы, формулы и т.д.
PPT, PPTX и PDF-файлы представлены только в архивах.
Рекомендуем скачать работу.