Бухгалтерский учет материально-производственных запасов

Размещено на http://www.allbest.ru/

Введение

В данной работе рассматриваются вопросы организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов в малых сельскохозяйственных организациях. Результаты деятельности сельскохозяйственного предприятия во многом определяются рациональностью управления материально-производственными запасами. Принятие решений в отношении управления материально-производственными запасами связано с формированием достоверного их учетного обеспечения.

Учет материально-производственных запасов - это очень важный участок учета в сельскохозяйственной организации. Сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные изделия и полуфабрикаты, спецодежда, запасные части, строительные материалы, медикаменты и ветеринарные инструменты, корма, семена и посадочный материал, удобрения и ядохимикаты, инструменты, товары и готовая продукция - все это входит в состав материально - производственных запасов.

В процессе производства потребляется большое количество разнообразных видов сырья и материалов. Основную роль в их сохранности играют организованный бухгалтерский учет и контроль на всех этапах их движения (приобретение, поступление, хранение, отпуск в производство, использование в производстве и на другие цели). Учет материальных ценностей должен обеспечивать контроль за своевременностью снабжения, нормами складских запасов, выявление неучтенных материалов, правильность использования ресурсов, своевременное представление необходимой информации для целей управления.

Информация о соблюдении каждым производственным участком (бригадой, фермой) режима экономии должна исходить из системы бухгалтерского учета. Особая роль учета состоит в том, чтобы правильно и оперативно выявлять имеющиеся производственные резервы экономии материально-производственных запасов, использование которых обеспечит снижение себестоимости продукции и рост прибыли.

Вместе с тем методология бухгалтерского учета материально-производственных запасов нуждается в дальнейшем совершенствовании и развитии.

В связи с этим целью исследования является изучение теоретического материала и действующих в настоящее время нормативных актов в сфере бухгалтерского учёта материально-производственных запасов и разработка обоснованных предложений для совершенствования бухгалтерского учета материально-производственных запасов в исследуемых организациях.

Объект исследования - организация бухгалтерского учета материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях - ООО СХП «ОЛИМП», ООО СХП «Сарапис», ООО «ЮгИнвест», ООО «Чограйское», Арзгирского района Ставропольского края. Это малые сельскохозяйственные организации, занимающиеся производством и продажей продукции растениеводства - зерновых и зернобобовых культур.

Предметом исследования являются теоретические и методические вопросы бухгалтерского учета материально-производственных запасов.

Методологической основой исследования послужили труды ученых и специалистов в области бухгалтерского учета; нормативные и законодательные акты, регламентирующие сферу бухгалтерского учета; информация справочных систем «Гарант» и «Консультант Плюс»; информационные ресурсы сети «Интернет»; рабочие материалы бухгалтерии и аналитических отделов указанных организаций.

Несмотря на значимость бухгалтерского учета материально-производственных запасов, его организации в субъектах хозяйствования уделяется недостаточно внимания. Нами были выявлены острые проблемы учета материально-производственных запасов, которые связаны с тем, что бухгалтерский учет ведется, прежде всего, не для предоставления достоверной, своевременной, понятной информации о финансово-хозяйственной деятельности организации ее руководству, работникам, инвесторам и т.д., а для отчета пред налоговыми органами. В итоге информационное обеспечение управления материально-производственными запасами, формируемое в системе бухгалтерского учета, лишь частично отвечает требованиям полноты, уместности, достоверности, своевременности, определенными Концепцией бухгалтерского учета в рыночной экономике России и Международными стандартами финансовой отчетности.

Таким образом, актуальность проблемы формирования учетного обеспечения управления материально-производственными запасами, а также недостаточная теоретическая и прикладная проработанность вопросов их учета, предопределили выбор темы исследования, его цель и задачи.

1. Нормативное регулирование бухгалтерского учета материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях

Основными нормативными актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета материально-производственных запасов, являются:

1. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете», утвержденный Приказом Минфина РФ от 21.11.96 №129-ФЗ;

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. №34н;

3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденное приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. №44н;

4. Методические указания Минфина России по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденные приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. №119н;

5. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ 31 января 2003 г. №26.

6. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету горюче-смазочных материалов в сельскохозяйственных организациях, утвержденные директором Департамента финансов и отчетности Е.В. Фастовой 16 мая 2005 года.

7. Методические рекомендации по учету затрат в животноводстве, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства РФ 2 февраля 2004 г. №73.

8. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утвержденные приказом Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. №135н;

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»; ПБУ 3/2006, утвержденное приказом Минфина РФ от 27 ноября 2006 г. №154н;

10. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций: утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н

11. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса: утв. приказом Минсельхоза РФ 13 июня 2001 г. №654

Кроме того, необходимо использовать (в части, не противоречащей названным документам) следующие инструкции:

12. Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные Минтрансом РФ от 14 марта 2008 г. N АМ-23-р

13. Инструкцию о порядке выдачи доверенности на получение товарно-материальных ценностей и отпуска их по доверенности (утверждена Минфином СССР 14 января 1967 г. №17);

14. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. №49);

15. Постановление Госкомстата России от 30 октября 1997 г. №71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации».

Документами локального уровня нормативного регулирования в сельскохозяйственных организациях являются: Устав; Приказ «Об учетной политике»; Рабочий план счетов бухгалтерского учета; Приказы, распоряжения руководителя и другие локальные документы.

2. Классификация материально-производственных запасов

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01 материально-производственные запасы это группа оборотных активов, которые:

- используются в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

- предназначены для продажи;

- используются для управленческих нужд организации [3].

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенные для продажи.

Готовая продукция - это часть материально-производственных запасов, предназначенных для продажи, технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством [3].

Широкая номенклатура материально-производственных запасов требует четкой идентификации объекта бухгалтерского учета не только с позиции их долевого содержания, но и с позиции потребления, что предполагает необходимость их классификации.

По источникам поступления в организацию разделяют материально-производственные запасы собственного производства и покупные.

В бухгалтерском учете сельскохозяйственных организаций в зависимости от той роли, которую играют разнообразные виды производственных запасов в процессе производства, их подразделяют на следующие основные группы:

1) сырье и материалы;

2) удобрения; средства защиты растений и животных;

3) покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали;

4) топливо;

5) тара и тарные материалы;

6) запасные части;

7) корма;

8) семена и посадочный материал;

9) материалы и сырье, переданные в переработку на сторону;

10) строительные материалы;

11) инвентарь и хозяйственные принадлежности (сроком полезного использования до 12 месяцев);

12) прочие материалы;

13) товары;

14) готовая продукция (товарная и нетоварная) растениеводства, животноводства, подсобных, промышленных, вспомогательных, обслуживающих и других производств;

15) продукция, принятая у населения для продажи [8].

Указанную классификацию производственных запасов используют для построения синтетического и аналитического учета с целью получения информации об остатках, поступлении и выбытии материально-производственных запасов в производственно-хозяйственной деятельности.

Однако, по нашему мнению, необходимо обладать не только подробной информацией по составу материально-производственных запасов, но и информацией, позволяющей идентифицировать данные объекты учета по месту нахождения в производственном цикле, номенклатуре, центрам ответственности и центрам затрат в целях бухгалтерского учета. В связи с этим, нами предлагается следующая классификация материально-производственных запасов (рисунок 2.1).

Классификация материально-производственных запасов

Признак	По месту нахождения в производственном цикле	По номенклатуре	По центрам ответственности	По центрам затрат
Виды	Сырье и материалы	Незавершенное производство	Готовая продукция	по ассортименту	Объект управления службы закупок	Объект управления производственного подразделения	Объект управления службы продаж	Находящиеся на базисных складах	Находящиеся в кладовых подразделений

Рисунок 2.1 - Классификация материально-производственных запасов

3. Оценка материально-производственных запасов. Учет резервов под снижение стоимости материальных ценностей

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, материально-производственные запасы отражают в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, или учетным ценам. Конкретный вариант оценки материально-производственных запасов должен быть утвержден учетной политикой организации. При этом обычно учетные цены разрешается применять только в аналитическом бухгалтерском учете и местах хранения материалов.

В качестве учетных цен на материально-производственные запасы могут применяться:

- плновая себестоимость (планово-расчетные цены);

- договорные цены;

- фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего года или другого отчетного периода;

- средняя цена группы.

При существенном отклонении учетных цен от рыночных они подлежат пересмотру [17].

Одной из особенностей бухгалтерского учета в сельском хозяйстве является невозможность определения себестоимости продукции собственного производства до окончания полевых работ. Поэтому сельскохозяйственные организации имеют право оценивать корма, семена, готовую продукцию и прочие материально-производственные запасы собственного производства текущего года в течении этого года в бухгалтерском учете и отчетности по плановой себстоимости.

В конце года после составления отчетных калькуляций и определения факической себестоимости продукции определяют разницу между плановой и фактической себестоимостью продукции и на сумму выявленных разниц производят корректировочные записи.

При превышении фактической себестоимости над плановой делают дооценку, а в случае, если фактическая себестоимость окажется ниже плановой, - уценку (сторнировочную запись). После корректировочных записей сельскохозяйственная продукция, полученная из производства в отчетном году, будет учтена по фактической себестоимости [18].

Зерновые отходы и другие виды продукции низшего качества должны учитываться по ценам более низким, чем цены, установленные на полноценную продукцию.

В соответствии с ПБУ 5/01, материально-производственные запасы принимаются к учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью материально-производственных запасов:

1) приобретенных за плату является сумма фактических затрат организации, по их приобретению за исключением налога на добавленную стоимость и других возмещаемых налогов;

2) изготовленных самой организацией признается сумма фактических затрат связанных с производством данных запасов;

3) внесенных в счет вклада в уставный капитал является денежная оценка согласованная учредителями;

4) полученных по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества считается их рыночная стоимость на дату принятия к учету.

5) полученных по договорам мены признается стоимость активов переданных или подлежащих передаче организацией [3].

К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относят:

1) суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику,

2) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов,

3) невозмещаемые налоги,

4) вознаграждения, выплачиваемые посреднической организации,

5) затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию,

6) затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации,

7) затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния в котором они пригодны к использованию (по подработке, сортировке, фасовке, улучшению технических характеристик).

В бухгалтерском учете выделяется понятие транспортно-заготовительных расходов. Под ними понимаются затраты организации непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материально-производственных запасов в организацию.

Транспортно-заготовительные и прочие расходы могут быть связаны с конкретным видом материально-производственных запасов, в этом случае они прямо включаются в фактическую себестоимость приобретенных материально-производственных запасов; могут быть отнесены ко всем поступившим материально-производственным запасам - распределяюстя косвенно между отдельными видами материально-производственных запасов условно (выбор базы распределения закрепляется в учетной политике).

Оценка материально-производственных запасов, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится по курсу Центрального банка РФ, действующему на дату принятия запасов к учету.

Фактическая себестоимость запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету не подлежит изменению, кроме случаев, установленных Законодательством Российской Федерации.

Материально-производственные запасы, на которые в течение отчетного года рыночная цена снизилась, или они морально устарели, либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, отражается в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости. При этом снижение стоимости материально-производственных запасов отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва. Резерв под снижение стоимости материальных ценностей создается по каждой единице материально-производственных запасов, принятой к бухгалтерскому учету.

Не допускается создание данного резерва по таким укрупненным группам материально-производственных запасов как основные материалы, вспомогательные материалы, готовая продукция, товары и т.п.

Резерв создается по состоянию на 31 декабря отчетного года. При этом делается запись:

Дебет 91.2 «Прочие расходы»

Кредит 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей».

В следующем отчетном периоде резерв восстанавливается по мере списания материальных ценностей, по которым образован резерв, или при повышении рыночной стоимости данных материальных ценностей. При этом делается запись:

Дебет 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»

Кредит 91.1 «Прочие доходы».

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:

1) по себестоимости каждой единицы материально-производственных запасов;

2) по средней себестоимости;

3) по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО).

В связи с вариантностью учета оценки материально-производственных запасов, при выбытии, способ их оценки при списании должен закрепляться в учетной политике.

Например, согласно учетной политике ООО СХП «ОЛИМП»:

1. В бухгалтерском учете сырье, материалы и товары, приобретенные на стороне, учитываются по покупным ценам.

2. Готовая продукция в течение года оценивается по плановой себестоимости с последующим доведением до фактической. Для этого в конце года составляется «Расчет себестоимости зерна» и Бухгалтерская справка «Переоценка оприходованного урожая зерновых». На сумму превышения фактической себестоимости над плановой делается проводка (готовую продукцию и семена ООО СХП «ОЛИМП» учитывает на субсчете 10-1 «Материалы»):

Дебет 10-1 «Материалы»

Кредит 20 «Основное производство».

На сумму превышения плановой себестоимости над фактической (методом «красное сторно») -

Дебет 10-1 «Материалы»

Кредит 20 «Основное производство».

4. Организация складского хозяйства и складского учета

Для обеспечения сохранности продукции и прочих товарно-материальных ценностей на сельскохозяйственных предприятиях организуется складское хозяйство.

Склады подразделяются на специализированные и общие. На общих складах находятся товарно-материальные ценности, не требующие создания особых условий для их хранения. Специализированные склады приспособлены для хранения специфических товарно-материальных ценностей. Так, нефтесклады должны быть оборудованы соответствующими емкостями, располагаться на определенном расстоянии от прочих производственных и жилых зданий и соответствовать другим установленным инструкциями правилам. Зернохранилища должны соответствовать условиям хранения зерна. Для хранения запасных частей склад оборудуется стеллажами, на которых размещаются запасные части по их прейскурантным номерам и т.д. Минеральные удобрения хранятся на складах в соответствии с Типовой технологией механизированных работ по применению минеральных удобрений [18].

Все складские помещения должны быть оборудованы противопожарными средствами и иметь хорошо налаженное весовое хозяйство, а также необходимый инвентарь.

Не все материальные ценности хозяйства могут размещаться на складах. Так, сено, солому и другие грубые корма укладывают в скирды и стога в полевых условиях. Силос, корнеплоды хранят в буртах, траншеях, ямах. Некоторое время на токах находится зерновая продукция и т.д.

Во всех случаях материальные ценности, где бы они ни хранились, передают под ответственность кладовщикам, заведующим токами, объездчикам и другим специально выделенным материально ответственным лицам. Этих лиц назначают руководители хозяйства из добросовестных работников, заслуживающих полного доверия. С каждым из них в установленном порядке заключают письменный договор о материальной ответственности. Материально ответственные лица должны быть специально проинструктированы по поводу своих обязанностей и ответственности. Инструктаж проводит главный бухгалтер хозяйства.

Материально ответственные лица отвечают за сохранность вверенных им материальных ценностей. Со своей стороны руководители хозяйства должны создать им необходимые условия для работы, в том числе организовать охрану складов в нерабочее время и ночные часы и т.п.

В исследуемых хозяйствующих субъектах для хранения материально-производственных запасов организовано складское хозяйство.

Например, в ООО СХП «ОЛИМП» складское хозяйство включает в себя:

1. Специализированные склады:

- арочное сооружение (ангар), предназначенное для хранения зерна. Его площадь - 1000 м^2, вместимость - 2000 тонн,

- склад для хранения зерна, площадь - 720 м^2, вместимость - 1000 тонн,

- склад для хранения семян, площадь 300 м^2, вместимость - 350 тонн,

- склад ГСМ, где расположены 5 емкостей для хранения нефтепродуктов общей вместимостью 60 000 литров.

2. Общий склад - для хранения хозяйственного инвентаря.

Ответственность за сохранность материально-производственных запасов на складах несет заведующий складом. Все помещения оборудованы противопожарными средствами и соответствуют требованиям пожарной безопасности.

Имеются весы грузоподъемностью 80 тонн.

Во время уборки урожая хранение зерна также организуется на токах, до того времени, пока показатель влажности зерна не опустится до уровня, позволяющего хранить его на складе. Часть зерна реализуется прямо с тока, или же отпускается пайщикам в счет арендной платы за землю. Ответственность за сохранность зерна на токах несет заведующий током.

Однако складского учета материально-производственных запасов ни в одном исследуемом хозяйствующем субъекте не ведется. Для его организации предлагаем на складах для хранения продукции, семян открыть книги складского учета (форма №40), до передачи на склад в них нумеруются страницы, о чем делается соответствующая запись на последней странице книги которые выдают материально-ответственным лицам под расписку в реестре. Учет в книгах ведется в натуральных измерителях, на каждый вид хранимых материальных ценностей открывают отдельный счет. В заголовке счетов указывают единицу измерения, номенклатурный номер и цену (цена проставляется для справок и используется при таксировке объектов). Записи в книге ведутся на основании документов, после каждой записи выводится остаток.

Для учета других материальных ценностей на складах, в кладовых и других местах хранения рекомендуем исследуемым организациям открыть карточки складского учета материалов (форма №М-17), которые выдают материально-ответственным лицам под расписку в реестре выдачи карточек. На складе карточки хранятся в специальных картотеках по учетным группам, а внутри группы - по номенклатурным номерам. Карточка открывается на каждый номенклатурный номер продукции и материалов.

В конце каждого месяца на основании первичных документов и записей в книге (карточках) складского учета рекомендуем материально-ответственным лицам составлять отчет о движении материальных ценностей (ф. №265-АПК), а по нефтепродуктам - отчет о движении горючего и смазочных материалов (ф. №266-АПК). К отчету прилагают все первичные документы за месяц.

5. Документальное оформление поступления, движения и выбытия материально-производственных запасов

Все хозяйственные операции, проводимые организацией согласно ст. 9 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», должны оформляться оправдательными документами. Они являются первичными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет [1].

Все документы по учету материально-производственных запасов классифицируют на три группы:

1. Документы на принятие к бухгалтерскому учету материальных ценностей, поступивших со стороны или изготовленных самостоятельно.

2. Документы по учету внутрихозяйственного перемещения материальных ценностей.

3. Документы по учету материальных ценностей, подтверждающие факт их расходования (списания).

Рассмотрим организацию учета поступления, движения и выбытия материально-производственных запасов в исследуемых организациях.

Приобретение материалов чаще всего осуществляется путем выдачи денежных средств под отчет. Выдача аванса происходит по расходному кассовому ордеру. Подотчетные лица приобретают материалы и доставляют их в организацию, передают в бухгалтерию авансовый отчет по форме АО-1, к нему прилагаются оправдательные документы (счета, квитанции, чеки, накладные, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, счета-фактуры и др.). Далее производится окончательный расчет с подотчетным лицом, если сумма аванса превышает сумму принятых по отчету расходов, то разница подлежит возврату в кассу, и наоборот, если сумма аванса меньше суммы расходов, принятых по отчету, и подотчетное лицо использовало собственные средства, то перерасход возмещается.

При поступлении в организацию горюче-смазочных материалов, на основании документов поставщика делается запись в Ведомость на оприходование ГСМ, где указывается наименование ГСМ, количество, сумма, дата покупки. В ведомости накапливаются данные о поступлении ГСМ в организацию за месяц.

Все исследуемые организации занимаются выращиванием зерновых и зернобобовых культур. Поступление в организацию продукции собственного производства происходит во время уборки урожая.

Учет поступления зерновой продукции осуществляется на основании Реестров отправки зерна и другой продукции с поля (форма СП-1), В конце рабочего дня реестры отправки зерна и другой продукции с поля (форма №СП-1) передаются в бухгалтерию, где на их основании составляется Реестр приема зерна и другой продукции (форма №СП-2) за рабочий день, его подписывает заведующий током. По окончании уборки, на основании Реестров приема зерна и другой продукции (форма №СП-2) за все рабочие дни составляется Сводный реестр приема зерна и другой продукции.

Для рационализации первичного учета поступления материально-производственных запасов в организацию необходимо использовать унифицированную форму, которая бы подтверждала факт поступления в организацию материальных ценностей. Поэтому мы настоятельно рекомендуем данным хозяйствующим субъектам применять для принятия к учету материально-производственных запасов приходный ордер (форма №М-4), он составляется в одном экземпляре материально ответственным лицом в день поступления ценностей на склад. Приходный ордер должен выписываться на фактически принятое количество ценностей.

Движение материально-производственных запасов внутри организации оформляется следующим образом.

Для учета движения зерна, ГСМ, запасных частей и др. используют Лимитно-заборные карты (форма №М-8). Данный документ является оправдательным для списания материальных ценностей со склада, Лимитно-заборная карта выписывается в двух экземплярах на одно наименование, один экземпляр до начала месяца передается в структурное подразделение, использующее данные материалы, второй - остается на складе. В документе указывается лимит отпуска соответствующего материала. Получатель оставляет подпись в экземпляре заведующего складом, а заведующий складом - в экземпляре получателя.

Первичные документы, которые бы отражали результаты сортировки полученного урожая на семенной материал, пшеницу третьего, четвертого, пятого класса и фуражную, отражали бы получение отходов в результате доработки, в исследуемых организациях не применяются. Для этих целей мы предлагаем использовать Акт на сортировку и сушку продукции растениеводства (СП-12). Акт составляется в одном экземпляре на каждую партию продукции, поступившей в сортировку и сушку. В акте фиксируется поступление продукции в сортировку и сушку (масса, цена, сумма, корреспондирующие счета) и получение продукции (одного или нескольких видов) от сортировки и сушки с отдельным указанием используемых отходов и неиспользуемых (мертвый сор, усушка). Соответственно дается корреспонденция счетов по каждому виду получаемой продукции.

Обычные направления списания зерна в данных сельскохозяйственных организациях: реализация, выдача оплаты труда в натуральной форме, выдача арендной платы по паям в натуральной форме, а также использование в качестве семян.

Продажа зерна может проводиться по различным каналам: другим организациям, на рынке через подотчетное лицо, или физическим лицам со склада.

При реализации зерна другим организациям составляется договор купли-продажи, в котором оговариваются все условия сделки, покупателю выставляется счет. Списание зерна производится на основании товарно-транспортной накладной.

При реализации зерна на рынке через подотчетное лицо, списание зерна производится на основании накладной, также при реализации выписывается счет-фактура.

При реализации зерна физическим лицам выписывается счет фактура, покупатель вносит деньги в кассу, заполняется приходный кассовый ордер, покупатель получает квитанцию, а после согласно квитанции ему со склада отгружают продукцию, на которую выписывают накладную и на основании накладной зерно списывают.

Работники исследуемых организаций частично получают заработную плату в натуральной форме. Для этого работники пишут Заявление на выдачу натуроплаты зерном. Списание зерна, выданного в качестве натуроплаты происходит на основании Ведомости на выдачу натуроплаты основным работникам.

Списание зерна, выданного пайщикам в качестве арендной платы производится на основании Ведомости на выдачу натуроплаты по земельным паям.

Списание горюче-смазочных материалов происходит на основании данных Путевых листов легкового автомобиля, Путевых листов грузового автомобиля (форма 4-С), Учетных листов тракториста-машиниста (форма 133-АПК), а также чеков АЗС. Путевые листы регистрируются в Заборной карточке на отпуск горюче-смазочных материалов, которая заполняется ежемесячно.

Химические средства для защиты растений, удобрения, запасные части списываются на затраты, сразу после их поступления, так как организация не имеет возможности их хранить.

Списание материально-производственных запасов оформляется Актом на списание, который составляется специальной комиссией из трех членов, данным Актом комиссия выносит решение о списании материально-производственных запасов на затраты. После утверждения директором данного решения, материальные ценности списываются. Таким актом оформляется выбытие семян, химических средств для защиты растений, ГСМ, запасных частей, строительных материалов, удобрений и других материально-производственных запасов.

Организация документооборота во всех исследуемых хозяйствах требует доработки. Рассмотрим документооборот в ООО СХП «ОЛИМП». Организация применяет мемориально-ордерную форму бухгалтерского учета, схематически организацию учета можно представить следующим образом.

В соответствии с принятой формой бухгалтерского учета информация о наличии и движении материально-производственных запасов в разрезе различных видов (ГСМ, зерно, запчасти, ядохимикаты) за месяц отражается в материальных отчетах по химическим средствам, по зерноскладу, по складу ГСМ и д.р. На основании данных отчетов делаются записи в Оборотной ведомости по товарно-материальным счетам. Параллельно делаются записи в накопительных ведомостях в разрезе счетов, а на основании данных ведомостей делаются записи в Главной книге.

Мемориально-ордерная форма бухгалтерского учета имеет существенные недостатки, к которым можно отнести трудоемкость учета, так как приходится многократно дублировать одни и те же записи, отставание аналитического учета от синтетического, а также то, что формы аналитических регистров не содержат информации, необходимой для контроля, анализа и непосредственного составления отчетности по данным регистров аналитического учета.

На наш взгляд, ООО СХП «ОЛИМП» и другим исследуемым хозяйствующим субъектам целесообразно применять регистры журнально-ордерной формы бухгалтерского учета. Достоинствами данной формы ведения учета являются удачное сочетание аналитического и синтетического учета и более удобные формы для составления отчетности.

В журнально-ордерной форме бухгалтерского учета применяются, как правило, два вида учетных регистров - журналы-ордера и вспомогательные ведомости. В целях группировки некоторых учетных данных могут применяться и специальные разработочные таблицы. Журналы-ордера являются основными регистрами бухгалтерского учета, вспомогательные ведомости применяются в тех случаях, когда необходимо сгруппировать аналитические данные первичных документов. Итоги ведомостей переносят в журналы-ордера.

В основу построения как журналов-ордеров, так и вспомогательных ведомостей положен кредитовый признак регистрации хозяйственных операций по синтетическим счетам. Синтетические данные регистрируются по данным первичных документов только по кредиту соответствующих счетов в корреспонденции с дебетуемыми счетами.

Итоговые данные журналов-ордеров в конце месяца переносятся в Главную книгу, по данным которой составляется баланс.

При данной форме бухгалтерского учета схема учета движения материально-производственных запасов в бухгалтерии ООО СХП «ОЛИМП» может быть представлена следующим образом.

6. Синтетический и аналитический учет материально-производственных запасов

Для руководства хозяйственной деятельностью необходимо иметь информацию различной степени детализации. Необходима подробная информация о наличии на складах отдельных видов материалов, продукции, товаров и т.д., а также обобщенная - в целом по организации.

Для учета в Плане счетов бухгалтерского учета предназначены следующие синтетические счета:

10 «Материалы»,

11 «Животные на выращивании и откорме»,

14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей»,

15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,

16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»,

40 «Выпуск продукции (работ, услуг)»,

41 «Товары»,

43 «Готовая продукция».

Основным счетом по учету движения материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, как правило, служит счет 10 «Материалы», к которому могут быть открыты следующие субсчета [8]:

1 «Сырье и материалы»;

2 «Удобрения, средства защиты растений и животных»;

3 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали»;

4 «Топливо»;

5 «Тара и тарные материалы»;

6 «Запасные части»;

7 «Корма»;

8 «Семена и посадочный материал»;

9 «Материалы и сырье, переданные в переработку на сторону»;

10 «Строительные материалы»;

11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности (сроком полезного использования до 12 месяцев)»;

12 «Прочие материалы».

Учет материалов на сельскохозяйственном предприятии - процесс сложный и трудоемкий. Задействованы многие участки учета, составляется огромное количество документов, которые должны своевременно и в должной форме отразить поступление, выбытие и хранение материально-производственных запасов на предприятии. Оптимально сформированная учетная политика сельскохозяйственного предприятия, в том числе и грамотно разработанный рабочий план счетов, позволит решить основную часть поставленных задач.

В исследуемых организациях бухгалтерский учет материалов нуждается в совершенствовании.

Например, в ООО СХП «ОЛИМП» к счету 10 «Материалы» открываются следующие субсчета: 10-1 «Материалы»; 10-3 «ГСМ»; 10-5 «Запчасти»; 10-8 «Стройматериалы»

На субсчете 10-1 «Материалы» организация учитывает семена, готовую продукцию, удобрения, ядохимикаты.

На субсчете 10-3 «ГСМ» ООО СХП «ОЛИМП» учитывает нефтепродукты и смазочные материалы предназначенные для эксплуатации транспортных средств, а также технологических нужд производства.

На субсчете 10-5 «Запчасти» организация учитывает наличие и движение запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, а также автомобильных шин.

На субсчете 10-8 «Стройматериалы» учитывается наличие и движение всех видов и групп строительных материалов, используемых непосредственно для строительных и монтажных работ.

Для совершенствования и рационализации учета материалов в исследуемых организациях к счету 10 «Материалы» в рабочем плане счетов считаем целесообразным предусмотреть следующие субсчета: 10-2 «Удобрения, средства защиты растений и животных», 10-4 «Топливо», 10-6 «Запасные части», 10-8 «Семена», 10-10 «Строительные материалы», 10-11 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности», 10-12 «Прочие материалы».

Кроме того, к счету 10 в рабочем плане счетов исследуемых организаций целесообразно предусмотреть открытие субсчета 10-13 «Малоценные объекты основных средств», на котором учитываются объекты основных средств стоимостью не выше лимита установленного учетной политикой организации, но не более 40 000 рублей [16].

Нами разработана система аналитических счетов бухгалтерского учета, являющаяся необходимым условием формирования достоверной и детализированной информации о наличии и движении материалов.

Таким образом, в рабочем плане счетов к счету 10 «Материалы» целесообразно предусмотреть следующие счета второго, третьего, четвертого и пятого порядков.

Таблица 6.1 - Организация аналитического учета к счету 10 «Материалы»

Счет 10 «Материалы»	Счета второго порядка	Счета третьего порядка	Счета четвертого порядка	Счета пятого порядка	Расшифровка
	10-2	10-2-1	10-2-1-1	Удобрения, средства защиты растений и животных на базисном складе
			10-2-1-2	10-2-1-2-1	Удобрения, средства защиты растений и животных в кладовых бригады №1
				10-2-1-2-m	Удобрения, средства защиты растений и животных в кладовых бригады № m
		10-2-2	Удобрения, средства защиты растений и животных в производстве
	10-4	10-4-1	10-4-1-1	ГСМ на базисном складе
			10-4-1-2	10-4-1-2-1	ГСМ на складе бригады №1
				10-4-1-2-m	ГСМ на складе бригады № m
		10-4-2	Топливо в баках транспортных средств
		10-4-3	Нефтепродукты отработанные
		10-4-4	Газообразное топливо
	10-6	10-6-1	10-6-1-1	Запасные части на базисном складе
			10-6-1-2	10-6-1-2-1	Запасные части в кладовых бригады №1
				10-6-1-2-m	Запасные части в кладовых бригады № m
		10-6-2	Запасные части в производстве
	10-8	10-8-1	10-8-1-1	Семена на базисном складе
			10-8-1-2	10-8-1-2-1	Семена в кладовой бригады №1
				10-8-1-2-m	Семена в кладовой бригады № m
		10-8-2	Семена в производстве
	10-10	Строительные материалы
	10-12	Прочие материалы
	10-13	Малоценные объекты основных средств

При продаже, списании в производство и прочем выбытии материально-производственных запасов их безвозмездной передаче используются счета 20 «Основное производство», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

В Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденных приказом Министерства сельского хозяйства РФ от 31 января 2003 г. №26, отмечено, что оприходование готовой продукции в зависимости от ее дальнейшего использования возможно на счете 10 «Материалы» или 43 «Готовая продукция». На счет 10 готовую продукцию приходуют в том случае, когда точно известно о ее дальнейшем использовании на нужды хозяйства. Если направление использования продукции неизвестно или готовая продукция направляется на реализацию, она находит свое отражение на активном балансовом основном синтетическом счете 43 «Готовая продукция».

В ООО СХП «ОЛИМП» и ООО СХП «Сарапис» учет абсолютно всех материально-производственных запасов ведется на счете 10 «Материалы», что является нарушением Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению, ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и других нормативных документов. Для учета выращиваемой продукции необходимо применять счет 43 «Готовая продукция».

В исследуемых организациях для отражения достоверной и детальной информации о наличии и движении готовой продукции целесообразно в рабочем плане счетов к счету 43 «Готовая продукция» предусмотреть следующие субсчета:

43-1 «Готовая продукция растениеводства». На этом субсчете учитывается продукция растениеводства, оприходованная от урожая и предназначенная для продажи, натуральной оплаты работникам предприятия или переработки в хозяйстве.

43-5 «Готовая продукция, закупленная у населения для продажи». Продукция, приобретенная у населения, должна учитываться отдельно от продукции собственного производства, а также отдельно выполняют записи по ней при реализации.

Учет выпуска готовой продукции организуется по одному из двух вариантов: на счете 43 «Готовая продукция»; на счетах 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и 43 «Готовая продукция». Избранный вариант учета указывается в учетной политике организации. Исследуемые организации ведут учет без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

В связи с этим на счете 43 «Готовая продукция» в отдельности отражают нормативную себестоимость готовой продукции, а для учета отклонений фактической себестоимости готовой продукции от нормативной целесообразно предусмотреть субсчет 43-7 «Отклонение фактической себестоимости готовой продукции от плановой». Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции.

Превышение фактической себестоимости над учетной ценой отражают по дебету субсчета 43-7 «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» и кредиту счетов учета затрат. Если фактическая себестоимость ниже учетной цены, то на разницу делают сторнировочную запись.

В ходе исследования была разработана система аналитических счетов бухгалтерского учета, позволяющая формировать достоверную и понятную информацию о наличии и движении готовой продукции в исследуемых организациях.

Таким образом в рабочем плане счетов к счету 43 «Готовая продукция» целесообразно предусмотреть следующие счета второго и третьего порядков.

Таблица 6.2 - Организация аналитического учета к счету 43 «Готовая продукция»

Счет 43 «Готовая продукция»	Счета второго порядка	Счета третьего порядка	Расшифровка
	43-1	43-1-1	Готовая продукция растениеводства на складе №1
		43-1-m	Готовая продукция растениеводства на складе № m
	43-5	43-5-1	Готовая продукция, закупленная у населения для реализации на складе №1
		43-5-m	Готовая продукция, закупленная у населения для реализации на складе № m
	43-7	Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости

запас инвентаризация сельскохозяйственный бухгалтерский

Предлагаемый порядок отражения материально-производственных запасов по счетам бухгалтерского учета, обеспечит оперативное получение достоверных данных о движении материально-производственных запасов в исследуемых организациях.

7. Инвентаризация материально-производственных запасов

В каждом хозяйстве должен быть обеспечен постоянный контроль за сохранностью имеющихся товарно-материальных ценностей. Важным приемом такого контроля является инвентаризация, которая позволяет контролировать как сохранность собственности предприятий, так и правильность ведения бухгалтерского учета. При инвентаризации материальных ценностей проверяют наличие продукции и производственных запасов на определенную дату путем пересчета, взвешивания, определения их объема и сопоставления полученных фактических данных с данными бухгалтерского учета [18].

Инвентаризация проводится не реже одного раза в год. Составленные при проверке инвентаризационные описи типовой формы подписываются членами комиссии. Материально ответственные лица подтверждают правильность составления документа и дают расписку в том, что проверка произведена в их присутствии и претензий к комиссии нет [14].

Выявленные излишки материальных ценностей приходуются на дебет счета 10 «Материалы» (по соответствующему субсчету), а сумма их зачисляется на финансовые результаты по кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 1 «Прочие доходы», Недостачи списываются на счет 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» по фактической себестоимости (по частично испорченным материальным ценностям в сумме фактических потерь) На сумму недостач и порчи ценностей записи ведутся по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» с кредита счета 10 «Материалы» (по соответствующим субсчетам). Такая запись осуществляется в части договорной (учетной) цены запаса (без использования в учетной политике организации счета 15). При использовании этого счета запись осуществляется в корреспонденции: дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», кредит счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». Недостачи списываются с кредита счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» следующим образом:

- в пределах предусмотренных в договоре величин - на счета учета материальных ценностей (при выявлении их на стадии заготовления);

- на счета учета затрат на производство (в пределах норм естественной убыли);

- на счета расходов на продажу (при выявлении их в процессе хранения и продажи);

- сверх норм естественной убыли, потерь от порчи, а также при хищении, когда установлены конкретные виновники, - на дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям» [21];

- сверх норм естественной убыли и потерь от порчи, а также при хищении, когда конкретные виновники не установлены, либо при отказе суда во взыскании - в дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы» [18].

Если недостачи с виновных лиц взыскиваются по ценам, превышающим балансовую стоимость материалов (фактическую себестоимость), то разница между этими ценами и фактической себестоимостью материалов отражается бухгалтерской записью:

Дебет 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

Кредит 98 «Доходы будущих периодов»;

по мере взыскания с материально ответственного лица или виновника недостачи причитающейся суммы разница -

Дебет 98 «Доходы будущих периодов»

Кредит 91 «Прочие доходы и расходы».

Заключение

В ходе исследования был изучен теоретический материал и действующие в настоящее время нормативные акты в сфере бухгалтерского учёта материально-производственных запасов и разработаны обоснованные предложения для совершенствования бухгалтерского учета материально-производственных запасов в исследуемых организациях.

Для формирования наиболее подробной информации о наличии и движении материально-производственных запасов в организации нами предложена классификация материально-производственных запасов, позволяющая идентифицировать данные объекты учета по месту нахождения в производственном цикле, номенклатуре, центрам ответственности и центрам затрат в целях бухгалтерского учета.

На основе классификации материально-производственных запасов разработан порядок их отражения на аналитических счетах бухгалтерского учета в исследуемых организациях, обеспечивающий оперативное получение достоверных данных о наличии и движении материально-производственных запасов.

Предложенные изменения позволят ООО СХП «ОЛИМП», ООО СХП «Сарапис», ООО «ЮгИнвест», ООО «Чограйское», Арзгирского района Ставропольского края вести бухгалтерский учет материально-производственных запасов более рационально, а также обеспечат предоставление пользователям более детализированной и понятной информации о наличии и движении в организации материально-производственных запасов.

Список литературы

1. Российская Федерация. Законы. О бухгалтерском учете: утв. Приказом Минфина РФ от 21.11.96 №129-ФЗ // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

2. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации: утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.98 №34н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

3. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01: утв. приказом Минфина РФ от 9.06.2001 г. №44н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

4. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008: утв. приказом Минфина РФ от 6.10.2008 №106н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

5. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99: утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 №32н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

6. Российская Федерация. Министерство финансов. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99: утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99 №33н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

7. Российская Федерация. Министерство финансов. Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов: утв. приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. №119н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

8. Российская Федерация. Министерство сельского хозяйства. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях: утв. Приказом Минсельхоза РФ от 31 января 2003 г. №26 // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

9. Российская Федерация. Министерство сельского хозяйства. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету горюче-смазочных материалов в сельскохозяйственных организациях: утв. директором Департамента финансов и отчетности Е.В. Фастовой 16 мая 2005 года // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

10. Российская Федерация. Министерство финансов. Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды: утв. приказом Минфина РФ от 26 декабря 2002 г. №135н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

11. Российская Федерация. Министерство финансов. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций: утв. приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №94н // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

12. Российская Федерация. Министерство сельского хозяйства. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса: утв. приказом Минсельхоза РФ 13 июня 2001 г. №654 // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.

13. Российская Федерация. Министерство транспорта. Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте: утв. Минтрансом РФ от 14 марта 2008 г. №АМ-23-р // Консультант Плюс. http://www.consultant.ru.