ЗМІСТ

Вступ

Розділ 1.Попередня оцінка аудиторського ризику та суттєвості

Розділ 2.Планування аудиту

2.1 Загальний план аудиту

2.2 Програма аудиту

Розділ 3.Вивчення і оцінка системи внутрішнього контролю

Розділ 4.Підтвердження залишків на рахунках бухгалтерського обліку

Розділ 5.Рішення щодо остаточного рівня суттєвості

Розділ 6.Аудиторський висновок

Висновки

Додатки

Список використаної літератури

ВСТУП

Здійснення аудиторської діяльності на території України регулюється Законом України "Про аудиторську діяльність" від 22 квітня 1993 за №3125-ХІІ (з наступними змінами та доповненнями). В Законі визначаються загальні засади аудиторської діяльності, встановлює вимоги до суб'єктів аудиторської діяльності, до порядку проведення аудиту та надання інших аудиторських послуг.

Аудит - це перевірка публічної бухгалтерської звітності, обліку, первинних документів та іншої інформації щодо фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання з метою визначення достовірності їх звітності, обліку, його повноти і відповідності чинному законодавству та встановленим нормативам.

Аудитом називають систематичний процес об'єктивного збору і оцінки свідчень про економічні дії і події з метою встановлення ступеня відповідності цих тверджень встановленим критеріям, надання результатів перевірки зацікавленим користувачам.

Аудит як складова економічного контролю виявляє і розкриває нові можливості підприємницької діяльності, визначає її ефективність та відповідність чинному законодавству, правовим документам, досліджує організацію виробництва, планування, збереження фінансових ресурсів, дотримання технологічної і трудової дисципліни, якість випущеної продукції, достовірність відображення господарсько-фінансових операцій в обліку та звітності у межах окремого підприємства. Крім цього, предметом аудиту є договірні відносини, виконання договорів, тобто здійснення контролю за усіма формами обороту суспільне необхідного продукту.

Метод аудиторської діяльності - це шлях пізнання, дослідження. Загальний метод пізнання - діалектика. Метод - це спосіб дослідження явищ, процесів створених людиною систем та сукупність прийомів, за допомогою яких оцінюється стан об'єкта, що вивчається.

Аудиторська професія є саморегулюючою та незалежною. Це означає, що держава встановлює лише вимогу здійснення аудиту, а методику та організацію його проведення визначають професійні організації у стандартах, нормах, положеннях та інструкціях.

Правове та нормативне забезпечення регулювання аудиторської діяльності України формується з урахуванням досвіду країн з ринковою економікою.

Актуальність даного дослідження є попередження підприємства про різні ризики, а також про помилки і відхилення, які можуть винукнути при веденні обліку.

Метою курсової роботи є дослідження ВАТ "Рівнехолод" являється ознайомлення з методикою проведення аудиту грошових коштів, здатністю виявляти суттєві зони ризику, а також уміння визначити допущені помилки, зловживання, правопорушення в грошовій сфері і передбачити можливі наслідки цих порушень для підприємств та не допустити їх настання і на основі даного підприємства зробити такі дослідження:

В І розділі нами буде проводитись попередня оцінка аудиторського ризику та суттєвості, і буде зроблено розрахунок загальної суттєвості.

В ІІ розділі нами буде розписано процедури планування аудиту.

В ІІІ розділі нами буде розглянуто вивчення внутрішнього контролю і його оцінка.

В ІV розділі нами буде зроблено документування результатів тестування.

В V розділі нами буде зроблене рішення щодо остаточного рівня суттєвості.

В VI розділі нами буде розглянуто аудиторський висновок.

Базою даного дослідження являється Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод".

Структура курсової роботи складається зі вступу, 6 розділів, висновку, списку використаної літератури і додатків.

РОЗДІЛ 1. ПОПЕРЕДНЯ ОЦІНКА АУДИТОРСЬКОГО РИЗИКУ ТА СУТТЄВОСТІ

Поняття "суттєвість" полягає у тому: якщо на підприємстві, де проводиться аудит, відсутня інформація, яка може впливати на економічні рішення користувачів, що приймаються на підставі даних фінансової звітності і залежать від розміру статті або помилки у зв'язку з перекрученням змісту інформації, оцінку того, що є суттєвим, а що ні, дає аудитор. Плануючи аудиторську перевірку, він аналізує, які дії та операції призводять до суттєвих помилок та перекручень фінансової звітності підприємства. У Національному нормативі зазначається, що аудиторська оцінка суттєвості залишків за бухгалтерськими рахунками й укладеними угодами допомагає аудитору вирішити, які питання і які статті фінансової звітності необхідно проаналізувати, який розмір вибірки використати і які види аналітичних процедур необхідно провести. Необхідно зазначити, що існує взаємозв'язок між суттєвістю і ризиком аудиторської перевірки: чим ретельніше здійснюється перевірка, тим нижчий розмір ризику аудиту, і навпаки. Оцінюючи ймовірність неправильного подання фінансової звітності, аудитор повинен з'ясувати, чи можуть бути визначені як суттєві помилки в ній, проаналізувати ці помилки - чи насправді вони є суттєвими чи ні.

Допустимо, що рівень суттєвості становить 1%, тобто відхилення до 1% є не значним, а відхилення більше 1% є суттєвими. Для розрахунків планового рівня суттєвості використаємо Звіт про фінансові результати.

Проведення аудиту завжди супроводжується певним ризиком. Аудитор повинен чітко розуміти, у чому полягає аудиторський ризик, його суть, складові, як його визначити і його максимально допустимий рівень. Це дуже важлива проблема, оскільки від розв'язання її залежить: згода аудитора на проведення перевірки фінансової звітності або відмова від неї; складання плану перевірки фінансової звітності та визначення її строків; вибір напрямів, підходів, методів і прийомів аудиторської перевірки.

Ризик аудиту, або загальний ризик, полягає у тому, що аудитор може висловити неадекватну думку у випадках, коли в документах бухгалтерської звітності існують суттєві перекручення, інакше кажучи, за неправильно підготовленою звітністю буде зроблено аудиторський висновок без зауважень.

Загальний аудиторський ризик включає: властивий ризик, ризик контролю і ризик виявлення помилок.

Властивий ризик - це ризик, пов'язаний з функціонуванням Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод" та наявністю виявлених помилок при перевірці бухгалтерського обліку та фінансової звітності, що виникають під дією внутрішніх та зовнішніх факторів. Властивий ризик оцінюється на підготовчому етапі, коли аудитор знайомиться з Відкритим акціонерним товариством "Рівнехолод".

Ризик контролю визначається системою бухгалтерського обліку та системою внутрішнього контролю. Ризик контролю - це побоювання з приводу того, що можливо недостовірна інформація не буде виявлена чи своєчасно попереджена системою внутрішнього контролю.

Для оцінки розміру ризику системи бухгалтерського обліку аудитор повинен вивчити характер діяльності Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод"; кваліфікацію робітників бухгалтерії; рівень знань працівників облікового персоналу та розподіл посадових обов'язків між ними. При аудиті необхідно більше уваги звертати на статті балансу з високим ризиком. Ризик системи внутрішнього контролю на Відкритому акціонерному товаристві "Рівнехолод" не може виявити допущені помилки в системі обліку чи їх попередити.

Складовою частиною аудиторського ризику є ризик виявлення (не виявлення) помилок. Ризик виявлення помилок - це частка погрішності, встановлена при проведенні аудиторської перевірки, яку аудитор може допускати при діючих системах обліку і внутрішнього контролю з урахуванням вимог забезпечення якості перевірки та нормативів з аудиту. Цей ризик аудитор встановлює для себе сам. Він тісно пов'язаний з ризиком системи обліку і внутрішнього контролю. Чим вище ризик обліку і контролю, тим менший ризик виявлення помилок. Це означає, що аудитор повинен запланувати і виконати значний обсяг незалежних процедур. Якщо ризик контролю і власний ризик не залежать від аудитора, і він не може на нього вплинути, то ризик виявлення помилок є результатом аудиторської перевірки якості роботи аудитора. За цей ризик аудитор несе повну відповідальність, тому він повинен зробити все необхідне, щоб звести ризик „виявлення" помилок до мінімуму.

Діям аудиторів при виявленні шахрайства або помилок присвячено цілі параграфи окремих праць, в яких наведені методи, методики, прийоми, процедури, способи виявлення помилок, зловживань і шахрайств в аудиті. Така активність науковців у розробці методології виявлення шахрайства та помилок обумовлена вимогою Міжнародних стандартів аудиту виявляти факти шахрайства. Зокрема, МСА 240 „Відповідальність аудитора за розгляд шахрайства під час аудиторської перевірки фінансових звітів" розглядає два різновиди шахрайства: викривлення внаслідок незаконного привласнення активів та викривлення, які є результатом неправдивої фінансової звітності. Разом з тим, проф. Н.І. Дорош зазначає, що: „Визначення термінів „шахрайство" і „помилка" навіть в ракурсі аудиторської перевірки не є прерогативою Аудиторської палати, оскільки згідно з Цивільним Кодексом України, шахрайство є одним з видів цивільних злочинів, у зв'язку з чим класифікувати дії як шахрайство можуть тільки судово-слідчі органи".

Шахрайство у Кримінальному кодексі України розглядається як злочин проти власності та як злочин фінансового характеру у сфері господарської діяльності, які відповідно мають різні способи та мету вчинення.

Під шахрайством розуміють або обман чи зловживання довірою, або надання свідомо неправдивої інформації. Відповідно, в теорії та практиці аудиту досить складно встановити факт обману, тим більше класифікувати інформацію як свідомо неправдиву. Адже неправдивою інформацією можна визнати лише ту інформацію, яка була подана у відповідні органи як така, що реально і повно відображає майновий стан та результати діяльності суб'єкта господарювання. А аудит звітності проводиться перед наданням інформації зовнішнім та внутрішнім користувачам.

Суперечливим є й трактування шахрайства як викривлення внаслідок незаконного привласнення активів, адже таке привласнення є кримінальним злочином, факт встановлення якого можна довести лише за результатами слідства та ухвалою суду. У зв'язку з цим, хочемо ще раз зазначити, що застосування в теорії та практиці аудиту терміну „шахрайство" є вкрай суперечливим. Мабуть, саме такий світоглядний підхід до оцінки результатів аудиту призвів до того, що в Законі України „Про аудиторську діяльність" результати, що виявлені під час проведення аудиту, визнані як недоліки ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. Таке тлумачення є вкрай виваженим, проте воно не має наукового змісту.

Варто також відзначити, що в економічній літературі немає єдиного підходу щодо визначення видів шахрайства та помилок. Про це свідчать результати дослідження з цього питання, викладені у курсовій роботі та узагальнені в таблиці 1.

Таблиця 1

Види негативних відхилень, що можуть бути класифіковані як окремий спосіб шахрайства або помилка

Шахрайство	Помилка
1	2
Маніпуляція	Невідповідне відображення записів у обліку
Фальсифікація	Арифметична помилка
Зміна записів на рахунках бухгалтерського обліку, облікових регістрах або документах	Неправильне або недостатнє відображення інформації в облікових формах
Навмисне неправильне віднесення до активів різних статей	Інша помилка у записах облікових даних Помилки в оцінці активів, пасивів і фінансових результатів
Знищення або пропуск результатів операцій або документів	Недогляд у повноті обліку
Відображення операцій без розкриття їх змісту	Неповнота відображення операцій
Підготовка і використання в обліку фальсифікованих первинних документів	Логічна помилка
Неправильне застосування прийнятих на підприємстві облікових рішень	Різні відхилення від правил контролю за діяльністю службових осіб
Неправильне застосування облікової політики	Необґрунтованість застосування облікової політики
Навмисна зміна записів в обліку, що спотворюють зміст господарської операції і порушують правила, визначені законодавством або обліковою політикою підприємства	Необґрунтованість облікових записів Випадкові неправильні проводки
Навмисна неправильна оцінка активів і методів їх списання	Помилки, пов'язані з незнанням ведення бухгалтерського обліку
Знищення або пропуск результату коригування записів або документів	Навмисний пропуск або неправильне уявлення про окремі факти Відсутність ведення обліку
Неадекватні записи в обліку	Граматична помилка Помилки в періодизації та в самих записах Неправильно взятий курс валюти для розрахунку курсових різниць Неправильне подання фактів господарської діяльності, наявності та стану майна, розрахунків тощо
Незвичні операції	Неправильне відображення лічильних пристроїв Випадкові помилки Помилки, пов'язані з незнанням правових основ фінансово-господарських операцій
Навмисне невисвітлення змісту відображених операцій	Помилки при заповненні звітних форм
Незаконне отримання в особисту власність грошово-матеріальних цінностей	Помилки, пов'язані з незнанням законодавства

Відсутність єдиного підходу до визнання шахрайства або помилки серед науковців, на нашу думку, актуалізує проблему правильної кваліфікації виявлених відхилень. Так, у спеціалізованій літературі з аудиту розрізняють два види неточностей: помилки та відхилення від норм. Зокрема Н.І. Дорош зазначає, що "відхилення від норм" - це навмисно неправильне відображення й подання даних обліку та звітності однією чи декількома особами зі складу керівництва чи службовців підприємства, яке включає: маніпуляцію обліковими записами та фальсифікацію первинних документів, реєстрів, звітів; неадекватні записи в обліку, які викривляють зміст господарських операцій і порушують правила, визначені законодавством чи обліковою політикою підприємства; навмисно неправильні оцінки активів і методів їх списання; знищення чи пропуск результату коригуючих записів чи документів; знищення результатів господарських операцій.

Помилка - ненавмисне викривлення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних похибок в облікових записах, недогляду в наявності та стану майна, розрахунків та інше".

Суттєвою вважається помилка виявлена в процесі аудиту, яка значно викривлює фінансовий стан підприємства, змінює результат його діяльності або розмір якої більше 5% підсумку балансу.

На нашу думку, наведений поділ порушень на відхилення від норм та помилки є невдалим, адже за своєю суттю перераховані помилки є відхиленнями від норм. Єдина ознака, що може відрізняти такі порушення, це наявність умислу в діях осіб та суттєвість наслідків від таких дій. Навіть те, як автор викладає класифікацію відхилень від норм та помилок, свідчить, що за своїми ознаками вони є тотожними поняттями. На думку Н.І. Дорош, „аудиторам, як правило, складніше виявити відхилення від норм, ніж помилки. Це пояснюється тим, що відхилення від норм є результатом омани, підробки. Якби аудитори були зобов'язані виявити буквально всі випадки зловживань працівників, то масштаб аудиту довелось би істотно розширити, оскільки багато різновидів таких зловживань досить важко, а інколи майже неможливо, викрити. Процедури, необхідні для виявлення всіх випадків зловживань, можуть настільки дорого коштувати, що одержана від них вигода не зможе їх виправдати. З цією тезою можна погодитися, адже аудит є підприємницькою діяльністю, а на прикладі даного Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод" - це одержання прибутку. На нашу думку, такий підхід до контрольного заходу орієнтує аудитора не на досягнення якості перевірки, а на відповідність фактичної трудомісткості з проведення передбачуваній під час укладання договору, і в першу чергу, розміру оплати за послуги.

Складність ідентифікації факту шахрайства призвела до того, що потрібно застосовувати терміни „навмисна та ненавмисна помилка у фінансовій звітності (викривлення у фінансовій звітності)" або замість термінів „обман", „шахрайство", „помилка" вживати термін „відхилення". З другою частиною можна погодитися, адже за своєю природою таж сама помилка є відхиленням від процедурних норм виконання функціональних обов'язків бухгалтера. Проте зазначений аналіз потрібно поглибити.

У господарській діяльності, а при даному дослідженні - це є Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод", суттєву роль відіграють підстави виникнення майнових прав та обов'язків, які, по суті, створюють майнову базу, використання якої безпосередньо впливає на результати господарської діяльності. До умов здійснення такої діяльності належить її забезпеченість ресурсами, які можуть бути як власними, так і залученими, а також ліцензії на здійснення певних видів діяльності. До результатів діяльності відносять результати процесів постачання, виробництва, реалізації, які мають здійснюватися з дотриманням норм, що регламентують трудові, виробничо-господарські, організаційно-господарські, фінансові, податкові та інші відносини, що виникають як наслідок здійснення господарської діяльності суб'єктом господарювання.

Отже, здійснення господарської діяльності Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод", відбувається на підставі виникнення майнових прав та обов'язків суб'єкта господарювання (ст. 144 Господарського кодексу України, надалі ГК України) з дотриманням права господарського відання, права оперативного використання майна (для відокремлених підрозділів), права оперативного управління (для здійснення некомерційної діяльності) (ст. 136-138 ГК України), а тому регламентуються правовими нормами. Надати правову оцінку встановленим відхиленням від таких норм нескладно.

Таким чином ми складаємо листок властивого ризику та ризику контролю (табл. 2).

Таблиця 2.

Листок оцінки властивого ризику та ризику контролю

Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"
Назва підприємства
Номер:	1
Етап робіт:	планування
Склала:	Голубєва О.В	дата	22.04.2010р.	Перевірила:	Шмагай І.В.	дата

Питання	Відповідь
Чи вплинули негативно на розвиток підприємств галузі: Загальний стан економіки в Україні Ріст рівня інфляції Чинне законодавство Зміни офіційного обмінного курсу валют	так так ні ні
2. Чи характерний для галузі тривалий виробничий цикл?	так
3. Чи відбувались у галузі протягом звітного періоду банкрутства, консервація виробництва?	ні
Продовження таблиці 2
4. Чи отримує галузь значні дотації від уряду?	ні
5. Чи спостерігались значні зміни у тенденції прибутковості (збитковості) серед підприємств галузі?	ні
Яка форма власності підприємства?	колективна
Чи здійснюється керівництво підприємством: Одноосібно Колегіально	так -
Чи має керівництво; Достатню кваліфікацію Практичний досвід роботи	так так
3. Чи має керівництво негативну репутацію?	ні
4. Чи є ознаки недостатньої чесності керівництва?	ні
5. Чи здатне керівництво на невиправданий ризик?	ні
6. Чи є причини у керівництва прикрасити фінансовий стан підприємства (перекрутити його показники)?	ні
7. Чи відбулись у звітному періоді (очікуються найближчим часом після його закінчення) зміни: У складі керівництва У складі власників Форми власності	ні ні ні
8. Чи існує чіткий розподіл функціональних обов'язків на підприємстві?	так
9. Чи співпадає реальний розподіл повноважень членів керівництва з формальним?	так
10. Чи передбачений організаційною структурою підприємства орган внутрішнього контролю?	так
11. Чи усвідомлює керівництво важливість бухгалтерського обліку?	так
12. Чи немає конфлікту між керівництвом та головним бухгалтером?	ні
13. Чи здійснюються інвентаризації перед складанням річної бухгалтерської звітності?	так
14. Чи укладені договори про повну матеріальну відповідальність у передбачених законодавством випадках?	так
15. Чи відбулись зміни у складі традиційних користувачів звітності?	ні
16. Чи були випадки крадіжок, зловживань на підприємстві?	ні
17. Чи спостерігається висока плинність кадрів серед: Працівників бухгалтерії Матеріально-відповідальних осіб	ні ні
18. Чи є підприємство позивачем (відповідачем) у судовій справі?	ні
19. Чи є філії (дочірні підприємства)?	ні
20. Чи вистачає підприємству власних оборотних коштів?	так
21. Чи використовуються підприємством позики?	ні
22. Чи є підприємство: Збитковим Прибутковим	ні так
23. Чи були на підприємстві значні фінансові втрати?
24. Чи здійснює підприємство кілька видів діяльності?
25. Чи переважають на підприємстві форми оплати: Готівкова Безготівкова Бартерні розрахунки	так так ні
26. Чи здійснювались нетрадиційні господарські операції протягом звітного періоду?	ні
27. Чи високий ступінь складності здійснюваних господарських операцій?	ні
28. Чи здійснює підприємство зовнішньоекономічну діяльність?	ні
Продовження таблиці 2.
29. Чи застосовується на підприємстві: Ручна обробка облікової інформації Комп'ютерна	ні так
30. Чи здійснювались перевірки діяльності підприємства у звітному році: ДПІ Іншими уповноваженими органами	ні ні
31. Чи проводився аудит у попередньому звітному періоді?	ні
32. Чи сплачувало підприємство значні санкції по податках і платежах: У попередньому звітному періоді Протягом звітного періоду	ні ні
33. Чи відбувались у звітному періоді: Зміни в обліковій політиці підприємства Зміни у виробничій діяльності У маркетинговій політиці	ні ні ні
34. Чи є ще якісь особливі обставини, що можуть вплинути на оцінку ризику?	ні

На основі даної таблиці видно, що дане Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод" є гарним показником перед підприємствами тому, що воно не приховую свою діяльність і є чистим перед зоманом України.

В курсовій роботі було зазначено нами про помилки, таким чином ми будемо розраховувати допустиму помилко для окремих показників фінансової звітності Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод", на прикладах, які показані нижче (табл.3).

Приклади:

I. Основні засоби:

ь Неправильно була уцінені.

II. Незавершене виробництво:

ь Були розбіжності між головною книгою і інвентаризаційним описом.

III. Дебіторська заборгованість:

ь По рахунках 36 і 37 не були деталізовані по субрахунках.

IV. Виробничі запаси:

ь Неправильно був вибраний метод ведення виробничих запасів.

V. Товари:

ь Виявлена нестача на складі.

VI. Грошові кошти в національній валюті:

ь Неправильно перераховані кошти з одного розрахункового рахунку на інший.

VII. Статутний капітал:

ь Неправильно була здійснена господарська операція.

VIII. Інший додатковий капітал:

ь Неправильно проведена емісія грошей.

IX. Кредиторська заборгованість:

ь Неправильно нарахована заробітна плата працівникам.

Таблиця 3.

Розрахунок допустимої помилки для окремих показників фінансової звітності підприємства

Назва показника (статті, рахунку бухгалтерського обліку)	Сума, тис. грн.	Сума допустимої помилки
Основні засоби	5237,50	45%
Незавершене виробництво	-	45%
Дебіторська заборгованість	915,3	55%
Виробничі запаси	270	55%
Товари	2982	45%
Грошові кошти в національній валюті	43,6	55%
Разом	9448,4
Статутний капітал	476,8	45%
Інший додатковий капітал	1971	55%
Збитки звітного року	-
Кредиторська заборгованість	4237,50	55%
Разом	6685,3

Таким чином ми бачимо, що облік на ВАТ "Рівнехолод" ведеться без порушень тому, що більшість переважає над несуттєвими помилками, і тому облік ведеться відповідно до П(СБО).

РОЗДІЛ 2. ПЛАНУВАННЯ АУДИТУ

Планування слід віднести до обов'язкових методів.

Аудитор повинен планувати свою перевірку за трьох причин:

1. Це дасть йому можливість одержати достатню кількість інформації допоможе аудитору дати обґрунтований висновок і в результаті звести до мінімуму правові зобов'язання, а також зберегти хорошу репутацію фірми серед представників своєї професії.

2. Це допоможе утримати в рамках розумного витрати на аудит. Збереження витрат в розумних межах допоможе аудиторській фірмі (окремому аудитору) зберегти конкурентоспроможність і тим самим не втратити своїх клієнтів за умови, якщо фірма (аудитор) зарекомендувала себе високою якістю послуг, що надає.

3. Це дозволить уникнути непорозуміння з клієнтом.

Планування повинно базуватись на обізнаності щодо діяльності ВАТ "Рівнехолод", на ретельному вивченні його особливостей та умов економічного середовища.

Вимоги та рекомендації щодо планування аудиту визначені ННА №9 "Планування аудиту", згідно з яким аудитори і аудиторські фірми України мають право самостійно визначати форми і методи аудиту на підставі чинного законодавства, існуючих норм і стандартів, умов договору із замовником, професійних знань та досвіду.

Метою планування аудиту є концентрація уваги аудитора на найважливіших напрямах аудиту, виявленні проблем, які слід перевірити найбільш детально. Планування допомагає аудитору належним чином організувати свою роботу та здійснювати нагляд за роботою асистентів, які беруть участь у перевірці, а також координувати роботу, яка здійснюється іншими аудиторами та фахівцями інших професій.

Планування аудиту - це досить складний процес, який допомагає аудитору сконцентрувати увагу на най важливих напрямках перевірки, найкращим чином організувати свою роботу та роботу асистентів, а також дає можливість здійснювати контроль виконання аудиторських процедур в період перевірки з метою вчасного коригування планових завдань.

Для виконання плану аудитор повинен підготувати в письмовій формі програму аудиторської перевірки з визначенням в ній конкретних завдань і процедур для кожного об'єкта аудиту.

Програма аудиту - це детальний перелік змісту аудиторських процедур. Цей перелік є детальною інструкцією для асистентів аудитора та рядових учасників перевірки, який також є засобом контролю за якістю їх роботи.

Програма повинна бути настільки деталізованою, щоб можна було використовувати її як інструкцію для виконавців аудиту, які беруть участь у перевірці. Програма повинна також служити засобом контролю за роботою виконавців аудиту.

У програмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролювати їх роботу. Аудиторська програма також містить перелік об'єктів аудиту по його напрямках, а також час, який необхідно витратити на кожен напрямок аудиту або аудиторську процедуру.

Аудитор затверджує програму, визначаючи суттєвість по процедурах аудиту, об'єкт аудиту з кожного питання окремо та масштаб перевірки.

Аудит всіх операцій ВАТ "Рівнехолод" здійснюється шляхом використання необхідних аудиторських тестів, вибіркової перевірки бухгалтерських регістрів, рахунків, первинної документації з урахуванням визначеного аудитором рівня суттєвості помилки по кожному об'єкту перевірки. Навіть, якщо аудитор буде перевіряти всі операції суцільно, це не гарантує виявлення абсолютно всіх суттєвих помилок, тому що в значній мірі виявлення суттєвих помилок залежить від рівня професійної підготовки аудитора та його обізнаності про діяльність підприємства.

Необхідним елементом методики аудиту є аналітичні процедури, тобто вивчення інформації шляхом аналізу та зіставлення відповідних показників економічного суб'єкта, що перевіряється з метою виявлення незвичайних або невірно відображених у бухгалтерському обліку фактів господарської діяльності, а також встановлення причин виявлених помилок та перекручень.

2.1 Загальний план аудиту

Однією з найважливіших вимог до сучасного аудиту є його обов'язкове планування, яке забазпечує своєчасне і ефективне виконання робіт.

Загальний план повинен служити основою для підготовки програми аудиту. В ньому слід передбачити термін проведення аудиту, скласти графік проведення аудиту, зазначити дату надання письмової інформації про результати аудиту і аудиторського висновку.

При підготовці загального плану і програми перевірки слід встановити рівень суттєвості (ступінь точності підготовленої бухгалтерської звітності ВАТ "Рівнехолод", в межах якої її можна вважати достовірною).

Характер планування в значній ступені залежить від організаційної форми, розміру і виду діяльності підприємства (Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"), виду аудиту, правильного уявлення аудитора про стан справ на підприємстві.

Найважливіша складова частина планування аудиту - це отримання аудитором уявлення про стан справ на Відкритому акціонерному товаристві "Рівнехолод". Усвідомлення аудитором цього питання допоможе йому визначити події, операції та заходи, які могли суттєво вплинути на звітність підприємства і зменшити загальну ризику в аудиті.

Загальний ризик в аудиті - це небезпека того, що аудитор допустить неправильний висновок по виконаних ним аудиторських процедурах, іншими словами, по невірно підготовленій звітності буде представлено аудиторський висновок без зауважень.

Аудитор обговорює з керівництвом та фахівцями підприємства елементи загального аудиторського плану і аудиторські процедури для досягнення ефективності та результативності аудиту, а також для узгодження порядку проведення аудиторських процедур з внутрішнім розкладом роботи фахівців Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод".

У процесі планування створюються два основних документи: загальний план і програма перевірки. План, як правило, складається з переліку робіт на основних етапах аудиту, а програма містить конкретні завдання і процедури перевірки кожного циклу господарських операцій, рахунки бухгалтерського обліку.

Під час планування необхідно брати таку інформацію:

умови конкретного договору (строки, порядок звітування перед клієнтом і т. д.);

останні нормативні документи, що регулюють здійснення аудиту;

визначені найбільш важливі питання аудиту;

рівень довіри до системи внутрішнього контролю;

зміст облікової політики замовника та її зміни;

розрахований чи просто оцінений рівень суттєвості (допустимої помилки);

умови, що потребують особливої ретельності (наявність пов'язаних сторін, можливість зловживань, судова справа тощо);

необхідність залучення експертів, співпраці з іншими аудиторами та можливості залучення працівників замовника;

зміст і обсяг необхідних аудиторських свідчень.

Зміст плану повинен враховувати існуючі вимоги стандартів і передбачати:

Ознайомлення з діяльністю замовника, аналіз поточних економічних умов ( зовнішніх і внутрішніх);

Отримання знань про облікову систему, політику і процедури внутрішнього контролю;

Визначення змісту, часу і обсягу здійснення процедур аудиту;

Координацію і контроль виконуваних робіт.

Аудитор розробляє і документально оформлює загальний план аудиту, визначає в ньому суттєвість помилок, а потім здійснює аудит, керуючись цим планом.

Загальний план аудиту розробляється настільки детально, щоб аудитор мав можливість, керуючись ним, підготувати програму аудиту, в свою чергу, програма аудиту і її зміст та розмір значно залежать від розміру, виду і специфіки Відкритого акціонерного товариства "Рівнехолод", яке перевіряється, умов договору на проведення аудиту, а також особливостей методики та техніки, яку використовує аудитор під час перевірки. Під час розробки загального плану аудиту аудитор аналізує наступні питання, тобто розуміння аудитором стану справ на Відкритому акціонерному товаристві "Рівнехолод":

ь головних факторів, які мають вплив на діяльність підприємства;

ь найважливіших характеристик підприємства, процесу діяльності, фінансового стану, а також порядку його звітування, включаючи зміни, які, можливо, мали місце після дати попереднього аудиту;

ь розподілу зобов'язань між керівництвом підприємства.

А також розуміння аудитором обліку і системи внутрішнього контролю:

a. методології і принципів бухгалтерського обліку, які застосовувались бухгалтерією підприємства;

b. можливого ефекту від змін в обліковій політиці чи термінології в аудиті;

c. освіченості аудитора в питаннях бухгалтерського обліку і системи внутрішнього контролю, які можуть бути використані аудитором в тестах оцінки надійності внутрішнього контролю підприємства та в незалежних аудиторських процедурах.

Таким чином, планування аудиту фактично розпочинається на етапі вибору замовника чи вирішенні питання щодо продовження співпраці. Його часто ще називають попереднім плануванням.

Після укладення договору розпочинаються роботи першого рівня планування. Призначаються конкретні виконавці, хоча попередньо аудитор оцінює можливості проведення робіт і визначені замовником терміни з врахуванням професійного рівня свого персоналу, його зайнятості у інших перевірках. Також під час укладання договору вирішується необхідність залучення експертів з окремих питань чи помічників аудитора.

Як правило, західні фірми призначають для аудиту групу у складі керівника, старшого аудитора, помічників аудитора (асистентів) та визначають партнерів, один з яких контролюватиме якість виконання робіт.

Отже, під час призначення виконавців слід враховувати:

кількісний склад;

якісний склад;

терміни і види робіт.

На цьому етапі також готується попередній бюджет витрат часу. Для його розрахунку приймаються до уваги попередня оцінка властивого ризику контролю, рівня суттєвості, попередній досвід та основні види робіт, що підлягають виконанню.

До ризиків контролю і рівня суттєвості відносять:

§ оцінка аудитором ризиків контролю - це ефективність системи внутрішньогосподарського контролю підприємства, а саме її спроможності попереджувати і виявляти помилки на підприємстві, та оцінка розміру особистої ризики не виявлення суттєвих помилок в звітності підприємства, яка існує під час проведення аудитором аудиторських процедур, та визначення на підставі цього найважливіших напрямків аудиту;

§ визначення порогу суттєвості помилок для цілей аудиту по кожному виду операцій;

§ ймовірність існування суттєвих помилок в обліку, яка оцінюється аудитором з огляду на попередній період перевірки і знайдені ним раніш помилки;

§ визначення складних бухгалтерських операцій, включаючи ті, які робилися з використанням суб'єктивного судження бухгалтера (нарахування резервів і таке подібне).

Перший рівень планування здійснюється після закінчення першого кварталу; а другий етап планування традиційно розпочинається після здачі звітності за другий квартал.

На підставі аналізу вносяться зміни у попередній бюджет часу, уточнюється загальний план і аудитор приступає до складання програми аудиту (або використовує стандартну програму) для проміжних процедур, які доцільно виконувати до закінчення звітного року.

Складаємо загальний план аудиту по ВАТ "Рівнехолод" (табл. 4).

Таблиця 4.

Загальний план аудиту

Підприємство, що перевіряється: Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"

Виконавець: Голубєва О.В.

Кількість днів проведення аудиту: 16 днів

Період перевірки: _з 1.03.2010 р. по 16.03.2010 р.

Загальний розмір аудиторського ризику: ___

Види робіт	Строки виконання
Схвалення замовника та укладення договору. Ознайомлення з особливостями діяльності клієнта та станом галузі.	1.03.2010 р.
Перший рівень планування: огляд результатів попередніх перевірок; оцінка фінансових показників діяльності за 1квартал звітного року; розрахунок попереднього бюджету часу.	2.03.2010 р.
Другий рівень планування: коригування бюджету часу; аналіз звітності; підготовка програми проміжних аудиторських процедур; зустрічі з замовником; вивчення і оцінка системи внутрішнього контролю	9.03.2010 р.
Проміжні аудиторські процедури	10.03.2010 р.
Заключні процедури	15.03.2010 р.
Отримання пояснень керівництва та юриста. Звіт.	16.03.2010 р.

Отже, ми бачимо, що загальний план по ВАТ "Рівнехолод" складений на 16 днів і тому перевірка нам покаже правильність ведення обліку на ВАТ "Рівнехолод".

Професійні стандарти вимагають, щоб програма була достатньо детальною і могла бути використана для контролю правильності виконаних робіт.

Складаємо програма аудиту операцій із основними засобами по ВАТ "Рівнехолод" (табл. 5).

Таблиця 5.

Програма аудиту операцій із основними засобами

Підприємство, що перевіряється: Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"

Виконавець: Голубєва О.В.

Період перевірки: __13 днів_

Завдання аудиту	Процедури аудиту	Терміни виконання	Обсяг перевірки
Реальність існування основних засобів	Спостереження за проведенням інвентаризації; огляд основних засобів	До 3.03.2010 р.	Суцільна перевірка
Повнота обліку операцій із основними засобами	Прослідковування записів по руху основних засобів, нарахуванню амортизації, проведенню інвентаризації у напрямку від первинних документів до Головної книги по рахунках	До 7.03.2010 р.	Докумен-тальна перевірка
Належне оформлення документів по операціях із ОЗ	Вивчення документів, перевірка належного заповнення усіх реквізитів	До 12.03.2010 р.	Докумен-тальна перевірка
Арифметична точність операцій із основними засобами	Арифметичний перерахунок, співставлення сум по різних документах	До 15.03.2010 р.	Арифме-тична перевірка

Незалежний аудитор Гавришок О.Л.

По таких даних ми бачимо, що на даному ВАТ "Рівнехолод" програма аудиту операцій із основними засобами, приділяється більша увага документальній перевірці, і це дає змогу біль детально перевірити ВАТ "Рівнехолод". Складаємо програма аудиту коштів у касі та касових операцій по ВАТ "Рівнехолод" (табл. 6).

Таблиця 6.

Програма аудиту коштів у касі та касових операцій

Підприємство, що перевіряється: Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"

Виконавець: Голубєва О.В.

Період перевірки: _10 днів__

Завдання аудиту	Процедури аудиту	Терміни виконання	Обсяг перевірки
Оцінка системи внутрішнього контролю	Оцінка системи внутрішнього контролю. Встановлення: наявності договору з касиром про повну індивідуальну матеріальну відповідальність	Проміжний аудит	Суцільна
	Систематичного здійснення інвентаризації коштів у касі	Проміжний аудит	Перерахункова
	Результатів інвентаризацій (нестачі, надлишки)	Проміжний аудит	Інвентаризаційна
	Своєчасності оприбуткування коштів у касі та їх внесення на розрахунковий рахунок	Проміжний аудит	Документальна
	Акуратності ведення касових документів	Проміжний аудит	Документальна
	Відповідності умов обладнання каси, зберігання коштів, цінних паперів, грошових документів та бланків суворої звітності вимогам чинного законодавства	Проміжний аудит	Документальна
Реальність існування	Спостереження за інвентаризацією грошових коштів у касі	Проміжний аудит	Перерахункова
Право власника	Вивчення прибуткових касових ордерів, витягів банку	Проміжний аудит	Документальна

Незалежний аудитор Гавришок О.Л.

На основі даної таблиці, ми бачимо, що програма аудиту коштів у касі та касових операцій, як і в попередній таблиці, приділяється більша увага документальній перевірці на ВАТ "Рівнехолод". Складаємо програма аудиту розрахунків з оплати праці по ВАТ "Рівнехолод" (табл. 6).

Таблиця 7.

Програма аудиту розрахунків з оплати праці

Підприємство, що перевіряється: Відкрите акціонерне товариство "Рівнехолод"

Виконавець:

Період перевірки: ________________

Завдання аудиту	Процедури аудиту	Терміни виконання	Обсяг перевірки
Реальність облікових документів по нарахуванню та виплаті заробітної плати	Перевірка штатних розписів, розрахунково-платіжних відомостей, касових ордерів, прослідковування у напрямку від реєстру обліку по Дт 66 до звіту касира, розрахунково - платіжної відомості	Проміжний аудит	Суцільна перевірка
Повнота обліку по нарахуванню заробітної плати	Прослідковування записів по нарахуванню заробітної плати у напрямку від первинних документів до реєстру обліку та Головної книги	Проміжний аудит	Документальна перевірка
Належне оформлення документів по оплаті праці	Вивчення документів (платіжних відомостей), перевірка належного заповнення усіх реквізитів	Проміжний аудит	Документальна перевірка
Арифметична точність операцій з оплати праці	Арифметичний перерахунок, співставлення сум по різних документах	Проміжний аудит	Арифметична перевірка

Незалежний аудитор Гавришок О.Л.

Дана таблиця показує нам, що програма аудиту розрахунків з оплати праці була досить насиченою перевіркаю.

2.2 Програма аудиту

Програма аудиту - це документ, що містить: завдання аудиту для конкретного об'єкту (системи контролю певних господарських операцій, залишків на рахунках бухгалтерського обліку, циклу господарських операцій тощо); процедури, необхідні для виконання поставлених завдань; обсяги і терміни їх виконання. В програмі аудиту види, зміст та час проведення запланованих аудиторських процедур повинні співпадати з прийнятими до роботи показниками загального плану аудиту. Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролювати їх роботу. В аудиторську програму включається також перелік об'єктів аудиту по його напрямках, а також час, який необхідно витратити на кожен напрямок аудиту або аудиторську процедуру. Преференційні стандарти вимагають, щоб програма була достатньо детальною і могла бути використана як інструкція для асистентів та контролю правильності виконаних робіт.

Для підвищення якості планування, скорочення витрат часу, як правило, використовують заздалегідь розроблені стандартні програми перевірки, які аудитор повинен уважно відкоригувати з врахуванням особливостей їх застосування в умовах конкретного підприємства, оцінки системи внутрішнього контролю. Зміни у план і програму можуть вноситись навіть під час здійснення процедур підтвердження. Усі зміни обов'язково документуються з висвітленням причин.

Відразу після закінчення звітного року аудитор, як правило, проводить тести "відсічення", перевіряючи правильність віднесення господарських операцій до звітного періоду.

Узагальнення результатів планування аудиту оформлюється меморандумом ( доповідною запискою), у якому розглядаються наступні питання:

короткий огляд напрямків діяльності замовника з виділенням основних партнерів ( постачальників, замовників, банків тощо);

оцінка властивого ризику у галузі і безпосередньо на підприємстві;

оцінка ефективності внутрішнього контролю та ризику контролю;

проблеми пов'язані з нетиповими господарськими операціями;

призначення аудиторської групи, графік виконання робіт, використання внутрішніх аудиторів, комп'ютерів у процесі аудиту;

загальні терміни виконання аудиту, строки зустрічей з керівництвом замовника, дата завершення аудиту.

Меморандум розглядається контролюючим партнером, відділом(чи особою) контролю якості аудиту, обговорюється з партнером, відповідальним за аудит, менеджером. Після внесення необхідних коригувань план і програма приймаються до прийняття.

РОЗДІЛ 3. ВИВЧЕННЯ І ОЦІНКА СИСТЕМИ ВНУТРІШНЬОГО КОНТРОЛЮ

Однією з функцій управління окремим суб'єктом є внутрішній контроль. Суб'єкти внутрішнього контролю здійснюють порівняння планових і фактичних значень параметрів, проводять аналогію із зовнішнім економіко-правовим середовищем, виявляють відхилення в параметрах, визначають оцінку небезпечності розміру відхилень для суб'єкта господарювання, а також визначають ступінь їх впливу, проводять підготовку інформаційної бази для прийняття управлінських рішень.

Внутрішній контроль - це процес, який забезпечує належне функціонування конкретного об'єкта, прийнятий управлінським рішенням і направлений на успішне досягнення поставленої мети. Основною його метою є об'єктивне вивчення фактичного стану справ у суб'єкта господарювання ВАТ "Рівнехолод", виявлення та попередження тих факторів і умов, які негативно впливають на виконання прийнятих рішень і досягнення поставленої мети, та доведення цієї інформації до органу управління.

Перевагою внутрішнього контролю є те, що він здійснюється як попередній, поточний і наступний, може бути документальним, фактичним і комбінованим; може проводитись у вигляді: ревізії, тематичної перевірки, розслідування та службового розслідування.

Контрольні функції посадові особи здійснюють при виконанні своїх функціональних обов'язків. Нормативно вони зафіксовані в посадових інструкціях.

Внутрішній аудит слід розглядати як невід'ємну частину загальної системи управління. Служба внутрішнього аудиту створюється на ВАТ "Рівнехолод" для виконання контрольних функцій в залежності від мети і завдань, покладених на внутрішніх аудиторів керівництвом підприємства. Внутрішні аудитори залежні, підпорядковані вищестоящому керівництву, вони проводять перевірки як планові, так і позапланові за вказівкою керівництва; за результатами складають звіт про проведену роботу, звітують перед керівництвом, дають оцінку, рекомендації, поради та інформацію. Вони не зобов'язані мати сертифікат. Це може бути фахівець з бухгалтерського обліку, економіст, фінансист.

Аудитор повинен вивчити діючу організацію внутрішнього контролю та визначитись зі ступенем довіри до неї.

В ході аудиторської перевірки аудитор зобов'язаний в першу чергу вивчити систему внутрішнього контролю клієнта, оскільки характер і якість комплексної аудиторської перевірки багато в чому залежить від того, наскільки грамотно і достовірно аудитор дасть оцінку функціонування і ефективності системи внутрішнього контролю суб'єкта господарювання.

Основна мета вивчення та оцінки аудитором системи внутрішнього контролю клієнта - підготувати основу для планування аудиту та встановлення виду, термінів проведення і обсягу аудиторських процедур.

В тому випадку, якщо аудитор впевнюється, що він може покластися на відповідні засоби внутрішнього контролю, він отримує можливість проводити аудиторські процедури менш детально і більш вибірково, а також може внести зміни до суті аудиторських процедур, що застосовуватимуться, і до запланованих витрат часу на їх здійснення.

Процедура вивчення і оцінки системи внутрішнього контролю є обов'язковою при проведенні аудиту незалежно від характеристики клієнта. Як правило, це здійснюється одночасно із перевіркою даних бухгалтерського обліку Така практика, як було показано вище, рекомендується і МНА.

Маючи у своєму розпорядженні матеріали дослідження, виконаного перед укладанням договору, звіт попереднього аудиту, аудитор проводить вивчення системи внутрішнього контролю шляхом опитування персоналу замовника, проведення власного спостереження, спілкування з попереднім аудитором, вивчення організаційно-розпорядчої і облікової документації на місці, вивчення результатів ревізій і перевірок всіх перевіряючих органів тощо.

Аудитор в ході аудиторської перевірки повинен перевірити відповідність організації системи бухгалтерського обліку клієнта діючим нормативним документам і відобразити в робочій документації випадки встановлених порушень.

В ході аудиторської перевірки необхідно ознайомитись з внутрішніми документами клієнта, які стосуються організації, постановки і ведення бухгалтерського обліку, і визначити, в якій мірі реальний стан справ відповідає положенням вище перерахованих документів. У необхідних випадках для такої звірки рекомендується прослідкувати рух інформації по окремих операціях в обліку від первинних документів до їх відображення і звітності.

Обсяг робіт цього етапу залежить від того, здійснюються вони для нового замовника чи постійного. В останньому випадку аудитор зосереджує увагу на змінах, що відбувались у структурі внутрішнього контролю порівняно з попереднім періодом, а також врахуванні замовником раніше висловлених порад щодо усунення недоліків у здійсненні контролю.

На стадії загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю аудитору слід отримати загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності клієнта, систему його бухгалтерського обліку. За підсумками первинного ознайомлення аудитор повинен прийняти рішення про те, чи доцільно йому в своїй роботі спиратись на систему внутрішнього контролю клієнта.

У випадку, якщо аудитор приймає рішення про те, що він не може покладатись на систему внутрішнього контролю клієнта, він повинен планувати аудит таким чином, щоб аудиторська думка не ґрунтувалась на довірі до цієї системи. Це необхідно у випадках, коли надійність системи внутрішнього контролю оцінюється аудитором як "низька" або коли аудитору найбільш зручно чи економічно виправдано не спиратись на цю систему.

Вивчивши систему внутрішнього контролю, аудитор оцінює можливість виявлення помилок і запобігання їм, а також відхилень від нормативів. Така оцінка включає застосування конкретних процедур, які знижують вірогідність того, що помилки і відхилення від норм можуть виникнути, будуть виявлені і своєчасно усунуті. Цю процедуру називають оцінкою ризику контролю.

Аудиторський ризик -- це ризик того, що аудитор може висловити неадекватну думку у тих випадках, коли в документах бухгалтерської звітності існують суттєві перекручення, інакше кажучи, за невірно підготовленою звітністю буде представлено аудиторський висновок без зауважень. Тому аудитор повинен проаналізувати степінь ризику перед проведенням перевірки.

Для того щоб запобігти аудиторському ризику або зробити його мінімальним, аудитор має визначити оптимальний обсяг інформації для дослідження, щоб він міг взяти на себе професійну відповідальність. При цьому вартість доказів (свідоцтв) має бути мінімальною.

Аудиторський ризик пов'язаний з внутрішньогосподарським ризиком. Щоб оцінити на початку ризик аудитор має вивчити фактори, які створюють ризик, а саме: характер бізнесу клієнту, чесність адміністрації, результати попереднього аудиту, первинний і вторинний аудит, професіоналізм бухгалтерських кадрів, вірогідність привласнення коштів, достовірність сальдо на рахунках бухгалтерського обліку. Аудитор повинен оцінити перелічені фактори і вирішити, який із них найбільш важливий для наступного врахування при визначенні аудиторського ризику.

Після завершення аналізу ризику та перевірки системи внутрішнього контролю аудитори, основуючись на попередніх даних про економічного суб'єкта та результатах проведених аналітичних процедур, можуть приступити до розробки загального плану і програми аудиторської перевірки. Створений безпосередньо перед проведенням перевірки план визначає послідовність дій аудитора, тобто в яких напрямках і з якою інтенсивністю буде проводитися перевірка. Для кращого огляду і раціональної постановки задач можуть використовуватися графіки, діаграми і комп'ютерні системи.

Якщо за оцінкою аудитора ризик контролю незначний, то він може зменшити недовіру до точності інформації фінансової звітності, що стосується контролю (інвентаризація статей балансу). В противному випадку доведеться виконувати повний комплекс робіт щодо збирання аудиторських свідчень. Але щоб забезпечити вірогідність своїх попередніх висновків щодо мінімального ризику, аудитор перевіряє ступінь ефективності контролю. Процедури, які використовуються при такій перевірці, називають тестами внутрішнього контролю. Здебільшого ці тести включають перевірку первинних документів, якими оформлені господарські операції.