Калькуляция себестоимости продукции

5. Заработная плата основная и дополнительная (отражается основная и дополнительная заработная плата всего промышленно-производственного персонала предприятия, включая премии рабочим, выплачиваемых из фонда заработной платы, и заработная плата работников несписочного состава, относящейся к основной деятельности);

6. Отчисления на социальное страхование (отчисление на социальное страхование по установленным нормам от сумм основной и дополнительной заработной платы основных рабочих);

7. Амортизация основных фондов (сумма амортизационных отчислений, исчисленных исходя из первоначальной стоимости всех производственных основных фондов предприятия и норм амортизационных отчислений);

8. Прочие затраты (все затраты, которые не могут быть отнесены ни к одному из перечисленных выше элементов затрат).

Система учета переменных затрат.

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые, затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости. Одной из модификаций данной системы является система «директ-костинг». Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы - остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство. Основные идеи этой системы были сформулированы в 1936 г. Американским экономистом Д.Ч. Гаррисоном. Начало практического применения «директ-костинг» в США связано с 1953 годом, когда Американская ассоциация бухгалтеров опубликовала описание этого метода. На первых этапах практического применения системы «директ-костинг» в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Отсюда и название системы - Direct-Costing-System (система учета прямых затрат). Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости они участвуют в расчетах. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам - это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства. Применение системы «директ-костинг» на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части. Использование системы «директ-костинг» кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая), содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход - это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли. Как уже отмечалось, международные бухгалтерские стандарты не разрешают использовать систему «директ-костинг» для составления внешней отчетности и расчета налогов. В чем же тогда состоит практическое значение этой системы? Прежде всего ее использование позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности. В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно, лишь используя систему «директ-костинг». Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов. Система «директ-костинг» позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет системы «директ-костинг». Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции. Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат - лучше контролируемыми. Система «директ-костинг» находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике, в частности в издательской деятельности. Использование метода «директ-костинг» в издательской деятельности позволяет иметь информацию о прямых переменных затратах на единицу издания, о коммерческих переменных затратах на единицу издания и об общей сумме постоянных затрат. Полученная информация даст возможность определить:

1. минимальную цену реализации розничной продукции;

2. минимальную цену реализации продукции по подписке;

3. минимальную цену для безубыточной работы;

4. точку безубыточности по тиражу;

5. финансовые показатели деятельности издательства и т.п.

7. Затратный метод ценообразования на российском рынке медицинских услуг

В настоящий момент общепризнано, что основным принципом при формировании цен на российском рынке медицинских услуг является затратный принцип образования структуры цены. В соответствии с ним цена медицинской услуги включает цену затраченных на ее осуществление ресурсов, (рабочей силы, лекарств, материалов, оборудования и т.п.). При этом цена сложных работ рассчитывается как сумма цен ресурсов, используемых в простых работах, являющихся составляющими оцениваемых сложных работ. Это, в частности, объясняет, почему подорожание любого из ресурсов (газа, продуктов питания, бумаги и т.п.) ведет к немедленному росту цен на медицинские услуги.

Однако, провозгласив затратный принцип формирования цен, остаточное бюджетное финансирование (монопсония) весьма своеобразно трактует методику оценки стоимости затрачиваемых ресурсов. Полученные в результате их применения показатели явно занижены и в сегодняшних условиях не обеспечивают привлечения и удержания в отрасли необходимого для поддержания медицинского обслуживания населения на прежнем уровне количества ресурсов. Как результат - наблюдаемый сегодня отток медицинских кадров из отрасли, неудовлетворительное лекарственное обеспечение, ухудшение качества питания, устаревание материально-технической базы медицинских учреждений и т.п.

Зарубежный аналог затратного метода формирования цен «на товары (услуги) называют методом «издержки плюс прибыль». Как отмечалось выше, в основе метода - подсчет затрат (издержек) используемых ресурсов в ходе производства товаров (услуг). Сформированная с учетом затрат ресурсов цена, согласно финансовому законодательству, имеющемуся в любой стране, разбивается на две составляющие:

необлагаемую налогом на прибыль (себестоимость);

облагаемую налогом на прибыль (собственно прибыль).

Грань между этими составляющими подвижна. В нашей стране она определяется Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 года №552, утвердившем «Положение о составе затрат по производству продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли».

Обе части цены являются для хозяйствующего субъекта источником финансирования разных мероприятий, При этом государство, принимая решение о составе, затрат, включаемых в себестоимость, разрешает таким образом осуществлять эти расходы без каких-либо ограничений. В состав таких расходов входит финансирование мероприятий, без которых невозможно простое воспроизводство (поддержание производства на прежнем уровне).

Налогооблагаемая часть становится источником расходов, которые или не имеют прямого отношения к производству (например, социально-культурные мероприятия), или не обязательны для поддержания процессов производства в прежних масштабах (например, закупка нового оборудования).

К сожалению, утвержденное Правительством РФ «Положение о составе затрат…» не может использоваться для оформления затрат на услуги бюджетных исполнителей, каковыми являются медицинские учреждения, ибо оно рассчитано на полностью окупающие себя виды деятельности и противоречит действующей классификации: расходов бюджетных учреждений. Порождаемая этим неясность в определении состава затрат для бюджетных исполнителей вызывает соответствующие затруднения в планировании и фактическом отражении чистого дохода (прибыли), не преодолев которые, чрезвычайно сложно приступить к формированию цен на медицинские услуги.

Рассмотрим подробнее, восстановление, каких именно расходов необходимо хозяйственному субъекту, в том числе и медицинскому учреждению, чтобы обеспечить постоянное возобновление производства товаров и услуг в не снижающихся объемах (простое воспроизводство). Бухгалтер любой организации (учреждения) скажет, что восстановлению подлежат фактические расходы, осуществляемые при производстве того или иного товара (услуги). Они включают в себя денежные выплаты отдельным лицам (в том числе и своим служащим) и другим организациям. Кроме того, к фактическим расходам относят амортизационные отчисления по основным фондам, величина которых определяется в соответствии с законодательством.

Экономист организации возразит бухгалтеру, заметив, что восстановление фактических расходов может не обеспечить решение задач по не снижению уровня производства; даже если это восстановление осуществлялось с учетом инфляции, и приведет в пример наблюдаемый сегодня отток квалифицированных кадров из государственной сети медицинских учреждений.

В самом деле, медицинские учреждения вскоре могут оказаться перед необходимостью сворачивания производства медицинских услуг из-за недостатка кадров, предпочитающих работу в медицинских кооперативах и коммерческих фирмах. Казалось бы, первая статья бюджетной сметы профинансирована, фактические расходы медицинского учреждения восстановлены, а простое воспроизводство невозможно. Обеспечить его можно, приостановив отток кадров. А это достигается только одним методом - медицинским работникам, оставшимся в государственной системе, должны быть возмещены потери высоких заработков, от которых они отказались, предпочтя работу на старом месте. Иначе говоря, речь идет о повышении их заработной платы до уровня коммерческих структур.

Таким образом, экономист определяет упущенные возможности как потери (затраты) и считает, что простое воспроизводство и финансовая устойчивость организации могут быть обеспечены только при восстановлении, как фактических расходов, так и потерь от утраченных возможностей более выгодного использования ресурсов организации, в том числе и кадровых ресурсов. Только это может обеспечить удержание ресурсов в пределах данного направления деятельности, что является основой для восстановления производства в прежних масштабах.

Сумму фактических расходов и затрат, связанных с утраченными возможностями более выгодного, использования ресурсов, в зарубежной экономической литературе называют «вмененными издержками». Считается, что продажа продукции по ценам, которые ниже «вмененных издержек», ведет к разбазариванию ресурсов и самопроеданию.

Когда говорят, что некоммерческая фирма должна продавать свои товары (услуги) по ценам, равным издержкам, имеются в виду именно «вмененные издержки».

Вместе с тем, финансовые законодательства большинства стран трактуют понятие себестоимости ближе к фактическим расходам фирмы (организации). Разницу между ними и «вмененными издержками» приходится возмещать за счет прибыли. Это объясняет, почему некоммерческим фирмам разрешается иметь небольшую прибыль и запрещается распределять ее среди собственников. Там, где некоммерческие организации лишены возможности восстанавливать «вмененные издержки» через цену продукции (услуги); для поддержания деятельности появляется нужда в дополнительном финансировании со стороны тех, кто заинтересован в деятельности этих организаций.

Таким образом, экономический статус организации (учреждения) связан с выбранной методикой учета затрат ресурсов при формировании цен на ее продукцию затратным методом.

8. Калькуляционные счета

Калькуляционные счета предназначены для отражения производственных затрат, которые включаются в себестоимость продукции, работ, услуг, а также затрат, связанных с приобретением внеоборотных активов - основных средств и нематериальных активов.

К калькуляционным относятся следующие активные счета:

20 «Основное производство»;

23 «Вспомогательное производство»;

29 «Обслуживающие производства»;

08 «Вложения во внеоборотные активы».

На дебете счета 20 «Основное производство» отражаются непосредственно те производственные затраты, которые связаны с выпуском конкретных видов готовой продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Эти затраты называются прямыми, так как они напрямую включаются в себестоимость продукции, работ, услуг и отражаются в дебете счете 20.

На счете 23 «Вспомогательное производство» ведется учет затрат вспомогательных служб предприятия, которые обслуживают основное производство, например, цеха по изготовлению инструментов, запасных частей, ремонтная служба, автобаза, котельная, а также учет расходов на содержание и эксплуатацию оборудования.

На счете 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» ведется учет затрат на предприятиях, имеющих на балансе объекты непроизводственной сферы, к которым относятся, например, общежития, столовые, дома отдыха, спортивные комплексы и т.д.

На счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» ведется учет затрат в объекты, которые будут приняты к учету в качестве основных средств или нематериальных активов. Процесс приобретения основных средств и нематериальных активов, как правило, сопровождается затратами, связанными с их доставкой, монтажом и прочими расходами, которые необходимы для того, чтобы довести эти средства до рабочего состояния и начала эксплуатации.

Счет 08 имеет следующие субсчета:

08.1 «Приобретение земельных участков»;

08.2 «Приобретение объектов природопользования»;

08.3 «Строительство объектов основных средств»;

08.4 «Приобретение отдельных объектов основных средств»;

08.5 «Приобретение нематериальных активов».

Сальдо на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» показывает стоимость незавершенных строительных работ или незавершенного процесса приобретения средств.

Заключение

Решая, какой метод учета и калькуляции себестоимости стоит применять, следует помнить, что не бывает универсальных вариантов. Для одних предприятий лучше подойдет «standard-costing», для других «direct-costing» и так далее. Поэтому нельзя однозначно сказать какой метод лучше. Однако в работе выявлены как положительные, так и отрицательные качества и последствия каждого из имеющихся методов и систем. Поэтому, проанализировав множество примеров, можно посоветовать применять «direct-costing» на производстве, где имеется много цехов или отделов, где производится широкий ассортимент продукции, который к тому же часто меняется, где нет постоянных объемов выпуска, и где используют складирование непроданной в данный период продукции. А, например, предприятие, где все производственные операции оплачиваются по сдельной форме, а все материалы отпускаются исключительно по спецификациям наиболее приспособлено для практического применения системы «стандарт-кост».

Название «стандарт-кост» (Standart Costs) приобрело, однако, наибольшее распространение и в широком смысле подразумевает себестоимость, установленную заранее (в противоположность себестоимости, данные о которой собираются). Позднее «директ-костинг» трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.

Таким образом, принципиальное отличие системы «директ-костинг» от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости они участвуют в расчетах. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам - это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства. В работе было проведено сравнение нормативного метода калькуляции себестоимости и метода «стандарт-кост», что позволяет сделать следующие выводы:

1) Оба метода учитывают затраты в пределах норм.

2) Оба метода предполагают учет полных затрат.

3) В учете по методу «стандарт-кост» расходы сверх установленных норм относятся на виновных лиц или на результаты финансово-хозяйственной деятельности и не включаются в затраты на производство, как при нормативном методе. В условиях «стандарт-кост» изменение норм в текущем учете не предполагается, а при нормативном методе это возможно. В отличие от «стандарт-кост» традиционная система нормативного учета не сориентирована на процесс реализации (сосредоточена на производстве), а потому не позволяет обосновывать цены.

Список литературы

1. Самойлова Л.Б., Экономика и планирование производственной фирмы. Санкт-Петербург, 2009.

2. Слепцов В., Попов Б. Ценообразование и менеджмент. М.: 2010.

3. Берзин И.Э. Экономика фирмы. М., 2010.

4. Экономика предприятия. Учебник. /Под ред. О.И. Волкова. - М.: ИНФРА-М. 2010 г.

5. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. - М.: Аналитика-Пресс, 2009.

6. Раицкий К.А. Экономика предприятия. М.: ИВЦ «Маркетинг», 2010 г.

7. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система «direct-costing». М.: Финансы и статистика, 2009.

8. «Вопросы экономики», 2009 г. №1, №3.

9. «Менеджмент», 2010 г. №2, №3.

Размещено на Allbest.ru