Налоговый учёт нормируемых расходов

1. Фактическая величина представительских расходов в бухгалтерском учете - 11 300 руб.

2. Представительские расходы, учитываемые в целях налогообложения, - 9 000 руб.

3. Расходы по оплате труда - 200 000 руб.

4. Нормативная величина представительских расходов - 8 000 руб.

5. Сверхнормативная величина представительских расходов - 1 000 руб.

6. Величина представительских расходов, учитываемых в целях налогообложения, - 8 000 руб. Главный бухгалтер ООО «Шанхай» _______________ Краснова А.А. (подпись) 30 ноября 2007 года

В бухгалтерском учете ООО «Шанхай» были сделаны такие записи:

Дебет 26-1 Кредит 60, 71, 76… - 8 000 руб. - отражена сумма представительских расходов, которую можно учесть в целях налогообложения;

Дебет 26-2 Кредит 60, 71, 76 …. - 3 300 руб. (1 000 + 2 300) - отражена сумма представительских расходов, которая не учитывается при расчете налога на прибыль.

Сумма сверхнормативных представительских расходов в размере 1 000 руб. (9 000 руб. - 8 000 руб.), а также величина расходов, связанных с проведением культурно-развлекательных мероприятий, в размере 2 300 руб. является постоянной разницей, на основании которой бухгалтер сформировал постоянное налоговое обязательство:

Дебет 99 субсчет «ПНО» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 792 руб. (3 300 руб. х 24%) - отражена сумма постоянных налоговых обязательств. В декабре 2007 года расходы на оплату труда составили 30 000 руб. Следовательно, в целом за год расходы на оплату труда равны 230 000 руб. Величина представительских расходов, осуществленных организацией за отчетный период, не изменилась.

Предельная величина представительских расходов, которую можно учесть в целях налогообложения за 2007 год, составляет 9 200 руб. (230 000 руб. х 4%). Однако расходы на посещение театра и концертного зала не включатся в состав представительских расходов при расчете налога на прибыль.

При расчете налога на прибыль в целом за 2007 год ООО «Шанхай» может учесть представительские расходы в размере 9 000 руб. ООО «Шанхай» БУХГАЛТЕРСКАЯ СПРАВКА-расчет нормативной величины представительских расходов за 2007 год

1. Фактическая величина представительских расходов в бухгалтерском учете - 11 300 руб.

2. Представительские расходы, учитываемые в целях налогообложения, - 9 000 руб.

3. Расходы по оплате труда - 230 000 руб.

4. Нормативная величина представительских расходов - 9 200 руб.

5. Сверхнормативная величина представительских расходов - 0 руб.

6. Величина представительских расходов, учитываемых в целях налогообложения, - 9 000 руб. Главный бухгалтер ООО «Шанхай» _______________ Краснова А.А. (подпись) 31 декабря 2007 года

В бухгалтерском учете были сделаны такие записи:

Дебет 26-1 Кредит 26-2 - 1 000 руб. - сумма представительских расходов может быть полностью учтена в целях налогообложения;

Дебет 99 субсчет «ПНО» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 240 руб. - сторнирована часть суммы ранее начисленного постоянного налогового обязательства.

Пример 10

В ноябре 2007 года ЗАО «Альбатрос» приобрело офисное здание стоимостью 2 360 000 руб., в том числе НДС - 360 000 руб. Для заключения договора купли-продажи этого объекта недвижимости ЗАО «Альбатрос» организовало официальный прием с представителями организации-продавца. Расходы на проведение этого приема составили 22 900 руб. (без учета НДС).

В декабре 2007 года было зарегистрировано право собственности на указанное здание. Расходы на госрегистрацию составили 7 500 руб. В этом же месяце офисное здание было введено в эксплуатацию.

Оплата труда за период с января по ноябрь 2007 года, рассчитанная в соответствии с положениями статьи 255 Налогового кодекса РФ, составила 550 000 руб., а в целом за 2007 год - 600 000 руб.

Норматив представительских расходов составил:

· за 11 месяцев с начала года - 22 000 руб. (550 000 руб. х4%);

· за 2007 год - 24 000 руб. (600 000 руб. х 4%).

В бухгалтерском учете ЗАО «Альбатрос» были сделаны следующие записи: В ноябре 2007 года Дебет 08-4 Кредит 60, 71, 76 …. - 22 900 руб. - отражена сумма представительских расходов, которые связаны с приобретением офисного здания;

Дебет 08-4 Кредит 60 - 2 000 000 руб. - отражены расходы на приобретение здания;

Дебет 19 Кредит 60 - 360 000 руб. - отражена сумма входного НДС по офисному зданию;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по госпошлине» Кредит 51 - 7 500 руб. - перечислена государственная пошлина за государственную регистрацию права собственности на объект недвижимости.

В целях налогообложения представительские расходы в размере 22 000 руб. учтены в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. То есть указанная сумма уменьшает налогооблагаемую прибыль в ноябре 2007 года. В бухгалтерском учете указанная сумма будет учитываться при расчете налога на прибыль через начисленную амортизацию в 2008 и последующих годах. Поэтому разница, которая возникла между данными бухгалтерского и налогового учета, в размере 22 000 руб. является временной налогооблагаемой разницей. На ее основе бухгалтер сформировал отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 - 5 280 руб. (22 000 руб. х 24%) - отражена сумма отложенного налогового обязательства.

В декабре 2007 года Дебет 08-4 Кредит 68 субсчет «Расчеты по госпошлине» - 7 500 руб. - расходы на оплату госпошлины включены в затраты на приобретение объекта недвижимости;

Дебет 01 Кредит 08-4- 2 030 400 руб. (2 000 000 + 22 900 + 7 500) - отражена первоначальная стоимость офисного здания.

В налоговом учете стоимость приобретенного здания составит 2 000 000 руб. Расходы на оплату госпошлины за регистрацию права собственности на объект недвижимости в размере 7 500 руб. включаются в состав прочих расходов, связанных с произвоством и реализацией, и уменьшают налогооблагаемую прибыль текущего отчетного периода. В бухгалтерском учете указанная сумма будет учитываться при расчете налога на прибыль через сумму амортизации, начисленной в 2008 и последующих годах.

Следовательно, указанная разница является временной налогооблагаемой разницей, на основе которой бухгалтер ЗАО «Альбатрос» сформировал отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 - 1 800 руб. (7 500 руб. х 24%) - отражена сумма отложенного налогового обязательства по расходам на госрегистрацию. Норматив представительских расходов за 2007 год увеличился по сравнению с этим нормативом за 11 месяцев 2007 года и составил 24 000 руб. Поэтому сумма представительских расходов в размере 900 руб. (22 900 - 22 000), которая в ноябре являлась сверхнормативной, в декабре должна быть включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. В бухгалтерском учете указанная сумма включается в первоначальную стоимость офисного здания, и будет уменьшать налогооблагаемую прибыль через сумму начисленной амортизации.

На основе возникшей разницы бухгалтер сформировал отложенное налоговое обязательство:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» Кредит 77 - 216 руб. (900 руб. х 24%) - отражена сумма сформированного отложенного обязательства. Общая сумма отложенных налоговых обязательств по состоянию на 31 декабря 2007 года составит 7 296 руб. (5 280 + 1 800 + 216). Срок полезного использования здания был установлен в размере 180 месяцев. Сумма ежемесячной амортизации в 2008 году в бухгалтерском учете составляет 11 280 руб. (2 030 400 руб.: 180 мес.), а в целях налогообложения - 11 111,11 руб. (2 000 000 руб.: 180 мес.). Таким образом, погашается временная налогооблагаемая разница, возникшая в 2007 году. Поэтому бухгалтер ежемесячно будет списывать в бухгалтерском учете часть ранее сформированного отложенного налогового обязательства в размере 40,53 руб. ((11 280 руб. - 11 111 руб.) х 24%). В 2008 году ежемесячно в бухгалтерском учете ЗАО «Альбатрос» будут производиться такие записи:

Дебет 26 Кредит 02 - 11 280 руб. - отражена сумма амортизации, начисленной за текущий месяц;

Дебет 77 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 40,53 руб. - списана часть отложенного налогового обязательства, сформированного при покупке объекта недвижимости. Через 180 месяцев вся сумма отложенного налогового обязательства будет погашена: 7 296 руб.: 40,53 руб. = 180 мес.

Пример 11

Выручка организации, включая НДС, за 9 месяцев 2002 года составляет 960 000 руб. Организация оплатила за изготовление призов сумму 12 000 руб., в том числе НДС - 2000 руб.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Дебет 60 Кредит 51 - 12 000 руб.;

Дебет 44 Кредит 60 - 10 000 руб.;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб.;

Дебет 90 Кредит 44 - 10 000 руб.

В налоговом учете в налоговую базу по налогу на прибыль включаем 8000 руб. (800 000 руб. х 0,01). Важно, что сумма выручки принимается для расчета без НДС

Если расходы принимаются для целей налогообложения по нормативам, сумма НДС по таким расходам подлежит вычету в размере, соответствующем указанным нормам. Это следует из п. 7 ст. 171 НК РФ. Значит, при определении вычета по НДС организация вправе принять к вычету только сумму НДС, не относящуюся к сверхнормативным расходам, - 1600 руб. (8000 руб. х 20%). Сумма 400 руб. (2000 руб. - 1600 руб.) не принимается к вычету по НДС и не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль. Вернемся к бухгалтерскому учету:

Дебет 68 Кредит 19 - 1600 руб. - списан НДС по нормируемым расходам (в пределах нормы);

Дебет 91 Кредит 19 - 400 руб. - сумма НДС отнесена на счет «Прочие доходы и расходы» (но эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль).

Предположим, организация не имеет других нормируемых рекламных расходов в течение налогового периода по налогу на прибыль (года). Выручка организации за налоговый период по налогу на прибыль по сравнению с 9 месяцами, очевидно, увеличится. Пусть она состави 1 200 000 руб., включая НДС. Следовательно, организация сможет включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль 10 000 руб. (1 000 000 руб. х 1%), то есть всю сумму нормируемых рекламных затрат.

Ведение налогового учета в организации в части рекламных затрат. Оно предусматривает два варианта: на основании данных бухгалтерского учета либо отдельное ведение налогового учета. В случае существенного различия в бухгалтерском и налоговом учете целесообразно вести налоговый учет по второму варианту (см. таблицы 1 и 2).

Таблица 1. Фрагмент регистра прочих расходов за III квартал

Дата	Вид расхода	Договор	Общая сумма, руб.	Норматив для нормируемых расходов, %	Расчетная величина, руб.	Сумма расхода, учитываемая при исчислении налогооблагаемой базы, руб.
10.09.2002	Рекламные расходы	№50 от 20.08.2002	10 000	1	Выручка 800 000	8000
		Итого				8000

Таблица 2. Фрагмент регистра прочих расходов за год

Дата	Вид расхода	Договор	Общая сумма, руб.	Норматив для нормируемых расходов, %	Расчетная величина, руб.	Сумма расхода, учитываемая при исчислении налогооблагаемой базы, руб.
10.09. 2002	Рекламные расходы	№50 от 20.08.2002	10 000	1	Выручка 1 000 000	10 000
		Итого				10 000

Налоговые регистры ведутся нарастающим итогом в течение налогового периода. Анализируя данные таблиц 1 и 2, видим, что в условиях нашего примера вся сумма нормируемых затрат в течение налогового периода включена в налоговую базу по налогу на прибыль. Заметим, что во многих регионах рекламные затраты облагаются налогом на рекламу. Например, в Москве ставка налога на рекламу составляет 5% суммы рекламных затрат без НДС. Налог на рекламу входит в состав прочих расходов согласно п. 1 ст. 264 НК РФ. Однако для учета налогов удобно вести отдельный налоговый регистр, приведенный в табл. 3.

Таблица 3. Фрагмент регистра расходов по налогам и сборам за III квартал 2002 года

Наименование налога	Налогооблагаемая база, руб.	Ставка налога, %	Сумма, руб.
Налог на рекламу	10 000	5	500
		Итого	500

3.2 Тесты

1. Каким Положением установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах?

a) ПБУ 10/99

b) ПБУ 9/99

c) ПБУ 18/02

2. Существует ли в бухгалтерском учете понятие нормируемые расходы?

a) Да

b) Нет

3. Какие расходы можно отнести к нормируемым для целей налогового учета?

a) Расходы на командировки; расходы на рекламу; представительские расходы.

b) Проценты по полученным кредитам и займам; взносы на добровольное страхование (негосударственное пенсионное обеспечение); расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов.

c) Оба ответа верны

4. В составе, каких расходов учитываются расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов?

a) Расходы по обычным видам деятельности;

b) Прочие расходы;

c) Оба ответа неверны;

5. В составе, каких расходов учитываются командировочные расходы?

a) Прочие расходы;

b) Прочие расходы, связанные с производством и реализацией;

c) Расходы по обычным видам деятельности;

6. Какие расходы относятся к командировочным расходам?

a) Проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

b) Оформление и выдача виз, паспортов, приглашений и иных аналогичных документов;

c) Оба ответа верны;

7. Какие командировочные расходы подлежат нормированию?

a) Суточное и полевое довольствие

b) Проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы;

c) Консульские, аэродромные сборы, сборы за право въезда, прохода и иного транспорта, за пользование морскими каналами, другими подобными сооружениями.

8. В составе, каких расходов учитываются расходы на рекламу?

a) Прочие расходы, связанные с производством и реализацией;

b) Прочие расходы;

c) Расходы по обычным видам деятельности;

9. В составе, каких расходов учитываются прдставительские расходы?

a) Прочие расходы;

b) Прочие расходы, связанные с производством и реализацией;

c) Расходы по обычным видам деятельности;

10. Что не относится к представительским расходам?

a) Расходы на организацию развлечений, отдыха;

b) Расходы на организацию профилактики или лечения заболеваний;

c) Оба ответа верны;

11. В составе, каких расходов учитываются расходы в виде процентов по долговым обязательствам?

a) Внереализационные расходы;

b) Прочие расходы;

c) Оба ответа неверны;

12. Проценты по заемным средствам включаются в первоначальную стоимость основных средств и МПЗ (в налоговом учете)?

a) Да

b) Нет

13. При определении налоговой базы учитываются или нет расходы в виде процентов, начисленных налогоплательщиком - заемщиком кредитору сверх сумм, признаваемых расходами в целях налогообложения?

a) Да

b) Нет

14. Из кассы выданы деньги на приобретение продуктов и напитков для буфетного обслуживания, на командировочные расходы и для приобретения билетов в театр и концертный зал отражается БЗ?

a) Дебет 71 Кредит 50;

b) Дебет 70 Кредит 50;

c) Дебет 73 Кредит 50;

15. Перечислена предоплата на организацию деловой встречи и на транспортное обслуживание делегации отражается БЗ?

a) Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»
Кредит 51;

b) Дебет 62 Кредит 51;

c) Дебет 51 Кредит 70;

16. Сумма представительских расходов может быть полностью учтена в целях налогообложения отражается БЗ?

a) Дебет 26-2 Кредит 26-1;

b) Дебет 26-1 Кредит 26-2;

c) Дебет 26 Кредит 25;

17. Отражена сумма представительских расходов, которые связаны с приобретением офисного здания?

a) Дебет 08-4 Кредит 60, 71, 76 ….

b) Дебет 01 Кредит 60, 76;

c) Дебет 08 Кредит 62;

18. Перечислена государственная пошлина за государственную регистрацию права собственности на объект недвижимости, отражается БЗ?

a) Дебет 68 субсчет «Расчеты по госпошлине» Кредит 51;

b) Дебет 68 - 11 Кредит 50;

c) Дебет 51 Кредит 68 субсчет «Расчеты по госпошлине»;

19. Расходы для целей бухгалтерского учета - это?

a) Расходы по обычным видам деятельности; внереализационные расходы; расходы, связанные с производстовом и реализацией;

b) Расходы по обычным видам деятельности; внереализационные расходы; операционные расходы; чрезвычайные расходы;

c) Оба ответа неверны;

20. При каких условиях можно признать расходы в бухгалтерском учете?

a) Сумма расхода может быть определена;

b) Имеется уверенность втом, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации;

c) Оба ответа верны;

Ответы к тесту:

1 - a

2 - b

3 - c

4 - b

5 - b

6 - c

7 - a

8 - a

9 - b

10 - c

11 - a

12 - b

13 - b

14 - a

15 - a

16 - b

17 - a

18 - a

19 - b

20 - c

Список использованных источников

1. Налоговый Кодекс Российской Федерации части первая и вторая (с изменениями и дополнениями, вступившими в силу с 1 января 2009 г.) ред. От 30.12.2008 г.

2. Борисов А.Б. Комментарий к Налоговому Кодексу РФ, части второй постатейный. - М. 2009

3. Федеральный Закон «О бухгалтерском учете» ФЗ - 129

4. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (утв. приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г. №33н) (с изменениями от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.)

5. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02

6. Постановление Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. №93 «Об установлении норм расходов организаций на выплаты суточных или полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией»

7. «Бухгалтерский учет: просто о сложном» / под редакцией Касьяновой Г.Ю. - Москва, 2009

8. «Экономика предприятия» / под редакцией В.Я. Хрипача - Минск: НПЖ «Финансы, учет, аудит», 2007.

9. Абрамова Н.В. Материально-производственные запасы. Налогообложение и учет. М.: Бератор-Пресс, 2007. - 272 с.

10. Архипов А., Баткилина Т., Калинин В. Государство и малый бизнес: финансирование, кредитование и налогообложение // Вопросы экономики, 2005 - №4

11. Бухгалтерский учет материально-производственных запасов: Практическое пособие. Экзамен - 2005, 318 стр.

12. Тумасян Р.З. «Бухгалтерский учет»: учебно-практическое пособие. ОМЕГА - Л: Москва, 2009

13. Ваш налоговый адвокат, №1, I квартал 2007

14. www. provodka.ru

15. mns. garant.ru