Методика аудиторской проверки выпуска готовой продукции

Задачи аудита выпуска продукции и ее реализации. Источники информации аудита учета готовой продукции и ее реализации. Установление полноты оприходования продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции.

Рубрика Бухгалтерский учет и аудит
Вид курсовая работа
Язык русский
Дата добавления 23.12.2013
Размер файла 120,5 K

Отправить свою хорошую работу в базу знаний просто. Используйте форму, расположенную ниже

Студенты, аспиранты, молодые ученые, использующие базу знаний в своей учебе и работе, будут вам очень благодарны.

Размещено на http://www.allbest.ru/

Содержание

Введение

1. Методика аудиторской проверки аудита учета готовой продукции и ее реализации

1.1. Цели и задачи аудита выпуска готовой продукции и ее реализации

1.2. Источники информации аудита учета готовой продукции и ее реализации

2. Аудит учета выпуска отгрузки готовой продукции и ее реализации

2.1. Аудит выпуска и отгрузки готовой продукции

2.2. Аудит реализации

Заключение

Библиографический список

Приложение

Введение

Одним из значимых в настоящее время, а также перспективных и эффективных видов контроля финансово-хозяйственной деятельности экономических субъектов в условиях рынка является независимый контроль - аудит. Возникновение аудита как доверительной формы финансового контроля деятельности экономических субъектов вызвано появлением организационно-правовых форм этих субъектов, и прежде всего таких, как акционерные общества, совместные предприятия, всякого рода общества и компании. Независимый контроль (аудит) проводится аудиторами, аудиторскими организациями, осуществляющими свою деятельность на договорной коммерческой основе за счет заказчика - клиента (проверяемого субъекта), в отдельных случаях - за счет бюджетных средств.

Объем реализации продукции (выполненных работ, оказанных услуг) - это один из основных показателей характеризующих деятельность предприятия, поэтому так важно, чтобы он был отражен в бухгалтерском учете правильно. Верно учтенные объемы реализации продукции, своевременный и достоверный учет отгрузки и оплаты продукции - это основа правильно сформированной выручки, а значит и правильно рассчитанных налогов.

Цель аудита выпуска готовой продукции и ее реализации - установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции.

Предметом данной работы является изучение и анализ литературы и нормативных актов по проведению аудита учета готовой продукции и ее реализации, рассмотрение практики проведения аудита на предприятии, с целью повышения уровня профессиональных знаний в области бухгалтерского учета и аудита, правильного понимания экономического значения рассматриваемых вопросов, приобретения навыков самостоятельного углубленного изучения теоретического материала и практики аудита на предприятиях, умения критически оценивать проработанный материал, формулировать и обосновывать собственные выводы.

Актуальность рассматриваемой в работе темы заключается в том, что именно от правильного и строгого учета выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции зависит успешность функционирования всего предприятия в целом, так как на готовой продукции замыкается весь производственно-технологический цикл. Поэтому повышение качества учета отгрузки и реализации готовой продукции - один из основных моментов оптимизации внутрифирменного бухгалтерского учета, проводимой при помощи аудиторов.

Целью курсовой работы является изучение аудита выпуска отгрузки и реализации готовой продукции. Достижению поставленной цели пособствует решение следующих затрат:

1. Рассмотреть методику аудиторской проверки аудита учета готовой продукции и ее реализации.

2. Проанализировать цели и задачи аудита выпуска готовой продукции и ее реализации.

3. Выявить источники информации аудита учета готовой продукции и ее реализации.

4. Определить аудит учета выпуска отгрузки готовой продукции и ее реализации.

1. Методика аудиторской проверки аудита учета готовой продукции и ее реализации

1.1 Цели и задачи аудита выпуска готовой продукции и ее реализации

Согласно п.3 ПБУ 5/98 готовая продукция - это часть материально - производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством.

Определение понятия “реализация” не дано ни в одном нормативном документе по бухгалтерскому учету. Такое определение есть в Гражданском Кодексе Российской Федерации, где реализация - это отчуждение имущества, то есть передача права собственности на него в результате сделки купли - продажи, поставки, мены, порядка, услуги и так далее. Еще более определенно об этом сказано в части 1 Налогового Кодекса Российской Федерации: реализация товаров (работ и услуг) - это передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, а также результатов выполнения работ или оказания услуг одним лицом другому, а в случаях, предусмотренных Налоговый Кодекс Российской Федерации, передача собственности на товар, результаты выполненных работ одним лицом для другого лица, оказания услуг одним лицом другому на безвозмездной основе.

Согласно мировым стандартам, реализованной считается отгруженная продукция, независимо от срока оплаты.

Реализация (продажа) продукции - это необходимое условие возобновления цикла производства. Задержка в реализации продукции свидетельствует о том, что произведена продукция, ассортимент и качество которой не отвечает спросу потребителя.

Реализация продукции осуществляется, как правило, посредством заключения договоров поставки или через розничную продажу.

В настоящее время официально закреплено существование 3-х основных видов цен:

-свободные отпускные цены и тарифы;

-государственно регулируемые оптовые цены и тарифы .

В целях бухгалтерского учета реализованной считается продукция, право собственности на которую перешло к покупателю. Переход права собственности в общем случае осуществляется в момент отгрузки продукции. Операции по реализации продукции находят отражение на счете 46 “Реализация продукции (работ, услуг)”. Для отражения операций по продаже ценностей предусмотрены счета 90 “Продажи” и 91 “Прочие доходы и расходы” раздела VIII “Финансовые результаты”. Вторым счетом в проводке, отражающей выручку от реализации, является счет расчетов с покупателями и заказчиками - счет 62 “Расчеты с покупателями и заказчиками”. Оплата продукции покупателем может быть произведена сразу же после ее отгрузки или через определенное время (до истечения определенного договором срока).

Цель аудита выпуска готовой продукции и ее реализации - установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции.

В ходе проверки аудитор решает следующие задачи:

* подтверждает обоснованность выбора и правильность применения варианта оценки готовой продукции;

* устанавливает полноту оприходования готовой продукции;

* подтверждает объемы отгруженной и реализованной продукции;

* подтверждает себестоимость отгруженной и реализованной продукции;

* подтверждает объем продаж.

Источниками информации для проверки состояния учета выпуска готовой продукции и ее реализации являются карточки складского учета готовой продукции, прейскуранты, договоры на поставку продукции, счета-фактуры, книга продаж, накладные на отпуск готовой продукции, доверенности покупателей, первичные банковские и кассовые документы о выручке (платежные поручения, требования-поручения, приходные кассовые ордера и др.), учетные регистры (ведомости, журналы-ордера, машинограммы) по счетам 20, 40, 41, 43, 44, 45, 50, 51, 60, 62, 90,91, 99 и др., Главная книга, Отчет о прибылях и убытках (форма № 2) и др.

Полезным средством предварительной оценки эффективности системы внутреннего контроля и учета операций по выпуску и реализации продукции является проведение тестирования.

Вопросы для проверки состояния системы внутреннего контроля учета выпуска готовой продукции и процесса производства:

* обоснованны ли цены и сроки реализации продукции по договорам;

* применяются ли цены реализации ниже себестоимости;

* контролируется ли последовательность нумерации для выявления неучтенных счетов-фактур и накладных;

* сопоставляется ли количество отгруженной продукции с данными счетов-фактур;

* проверяются ли товарно-транспортные документы на предмет ошибок при подсчете количества, суммы, применения цен, наценок;

* контролируется ли главным бухгалтером себестоимость реализованной продукции;

* соблюдается ли график документооборота по учету реализации продукции;

* проводятся ли инвентаризации готовой продукции на складе. Вопросы для проверки системы бухгалтерского учета:

* имеется ли единая учетная политика по реализации продукции;

* проверяется ли соответствие записей аналитического и синтетического учета реализации;

* выявляются ли расхождения между данными отчетов готовой продукции и данными отчетов об оприходованной на складе продукции;

* датируются ли счета-фактуры на реализацию продукции днем отгрузки;

* соблюдается ли установленный порядок списания коммерческих расходов;

* разработаны ли схемы учета готовой продукции и ее реализации;

* с какой периодичностью сверяются данные первичного, аналитического и синтетического учета готовой продукции и ее реализации.

Проанализировав полученные ответы, аудитор должен уточнить направления контроля процесса выпуска и реализации продукции и выбрать для каждого направления наиболее приемлемые процедуры.

Программа аудиторской проверки выпуска готовой продукции и процесса реализации.

Таблица 1.1

Цель аудита выпуска готовой продукции и ее реализации - контроль за правильностью, полнотой, своевременностью бухгалтерского учета выпуска и движения готовой продукции, ее оценки и исчисления выручки от реализации продукции, а также управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от продажи.

Таблица .2 Задачи аудита учета готовой продукции и ее реализации

Задачи аудита

Вопросы по программе проверки

Проверка полноты и правильности учета готовой продукции и операций по реализации продукции

§ анализируется учетная политика предприятия в части, регулирующей порядок организации учета выпуска и продажи готовой продукции согласно действующему законодательству и отраслевым особенностям;

§ подтверждается первоначальная оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

§ контролируется договорная дисциплина в соответствии с законодательством;

§ проверяется правильность документального оформления операций по выпуску и продаже продукции;

§ изучается порядок учета и списания затрат на производство и продажу готовой продукции;

§ проверяется правильность расчетов и списания сумм отклонений фактической себестоимости от плановой;

§ оценивается полнота, своевременность и достоверность оприходования готовой продукции на склад, отпуска и продажи ее покупателям;

§ анализируется правильность и законность организации аналитического и синтетического учета операций, связанных с движением готовой продукции;

§ контролируется соблюдение налогового законодательства в части налогообложения операций по продаже готовой продукции.

Целью аудита операций по реализации продукции и расчетов с покупателями и заказчиками является формирование мнения о достоверности показателей бухгалтерской отчетности, отражающих эти операции, и о соответствии применяемой методики учета нормативным документам Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др. Под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд.,перераб. и доп. М.: Аудит; ЮНИТИ-ДАНА, 2007..

1.2 Источники информации аудита учета готовой продукции и ее реализации

выпуск продукция аудит выручка

Источниками информации для проверки операций, отражающих выпуск готовой продукции и ее реализацию, являются: Положение об учетной политике организации, акты сдачи готовой продукции на склад, карточки складского учета готовой продукции, прейскурант цен, договоры на поставку продукции, счета-фактуры, книга продаж, накладные на передачу готовой продукции в места хранения (ф. № МХ-18), приказ-накладная, товарные накладные (ф. № ТОРГ-12), доверенности покупателей, ведомости учета остатков ТМЦ в местах хранения (ф. № МХ-19), ведомости выпуска готовой продукции, ведомости отгрузки и реализации готовой продукции, журнал-ордер № 11; ведомость № 16; количественно-суммовые карточки, оборотные ведомости, выписки с расчетных счетов в банках с приложенными первичными документами, кассовые документы о поступлении выручки, учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 20, 40, 43, 45, 46, 50, 51, 62, 90 и др., Главная книга и др.

Главная цель аудита - определение достоверности финансовой отчетности компании, а также контроль за соблюдением компанией определенных законов и норм хозяйственного права и налогового законодательства.

Специалист-аудитор в процессе проведения проверки предприятия призван:

-оценить полноту, достоверность и точность отражения в учете и отчетности затрат, доходов и финансовых результатов деятельности организации;

-проконтролировать соблюдение законодательства и нормативных документов, регулирующих правила ведения учета и составления отчетности, методологию оценки активов, обязательств и собственного капитала;

-выявить резервы улучшения использования основных и оборотных средств, финансовые резервы и возможность использования заемных источников.

В связи с тем, что основной целью хозяйственной деятельности любого производственного предприятия является получение прибыли, которая формируется, в основном, благодаря поступлению выручки от реализации (продажи) продукции собственного производства, аудит выпуска, отгрузки и реализации готовой продукции является одним из наиболее важных тематических направлений общего аудита.

Проверка правильности учета готовой продукции и процесса ее реализации (продажи) включает следующие этапы:

-изучение учетной политики предприятия с целью определения метода учета затрат на производство, метода распределения по видам выпускаемой продукции затрат вспомогательного производства, общепроизводственных и коммерческих расходов, порядка оценки незавершенного производства, признания выручки для целей налогообложения;

-проверка наличия приказа на материально ответственное лицо и договоров на полную материальную ответственность;

-ознакомление с договорами на реализацию (продажу) готовой продукции;

-оценка качества инвентаризации готовой продукции;

-проверка правильности отражения первичных документов на отгрузку готовой продукции и счетов-фактур;

-проверка достоверности отражения фактической себестоимости отгруженной продукции на основании аналитического учета и первичных документов складского учета;

-правильность и своевременность отражения выручки на счет 46 “Реализация продукции (работ, услуг)“ (90 “Продажи”).

Информационной базой для проведения аудиторской проверки учета выпуска, отгрузки и реализации (продажи) продукции являются следующие первичные документы:

Положение по учетной политике предприятия;

-договоры на реализацию готовой продукции;

-накладные на сдачу готовой продукции;

-машинограммы учета готовой продукции на складе;

-описи инвентаризации готовой продукции;

-накладные на реализацию готовой продукции;

-счета-фактуры;

-Главная книга;

-журнал-ордер № 11;

-ведомость № 16;

-бухгалтерская отчетность, включающая:

1) Бухгалтерский баланс (форма № 1), в частности строки:

ст. 215 “Готовая продукция и товары для перепродажи”;

ст. 216 “Товары отгруженные”;

ст. 218 “Прочие запасы и затраты”, по которой показываются запасы и затраты, не нашедшие отражения в других статьях подраздела “Запасы” второго раздела Бухгалтерского баланса, в частности, несписанная в установленном порядке со счета 43 “Коммерческие расходы” часть коммерческих расходов, относящихся к остатку неотгруженной (нереализованной) продукции;

ст. 231 “Дебиторская задолженность покупателей и заказчиков”;

2) Отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования.

На начальной стадии проверки цикла выпуска и продажи готовой продукции аудитору следует ознакомиться с учетной политикой организации. Необходимо произвести анализ следующих элементов учетной политики: методы определения даты реализации продукции для целей налогообложения (счет 90); методы списания общепроизводственных расходов (счет 25) и общехозяйственных расходов (счет 26); методы учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции (счет 20); способы учета выпуска готовой продукции с использованием и без использования (счет 40); методы оценки готовой продукции (счет 43) и товаров отгруженных (счет 45) для целей аналитического учета; метод распределения по видам выпускаемой продукции расходов на продажу (счет 44). Элементы учетной политики могут контролироваться и группироваться в рабочем документе аудитора.

Для проверки объема производства продукции и полноты ее оприходования используются данные первичных документов и производственных отчетов, регистров аналитического и синтетического учета. При этом показатели фактического выхода и сдачи на склад готовой продукции (по фактической себестоимости), учтенные по дебету счета 43 «Готовая продукция», сравнивают с оборотами по кредиту счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства». При возникновении серьезных сомнений в полном оприходовании выпускаемой продукции, аудиторы могут, исходя из данных о фактическом расходе материалов и нормативов затрат на единицу продукции, составить альтернативный баланс выхода готовой продукции. Если аудитор выявляет случаи производства и вывоза неучтенной готовой продукции с проверяемого предприятия, он должен определить материальный ущерб в размере реализованной неучтенной продукции.

Фактическое движение готовой продукции анализируется по данным производственных отчетов, отчетов о движении материальных ценностей на складах, накладных на отпуск или передачу готовой продукции.

Проверяя правильность учета отгруженной продукции, аудитор должен убедиться в наличии договоров на поставку продукции и правильности их оформления, наличии документов на отгрузку продукции, правильности установления отпускных цен, полноте регистрации выписанных счетов-фактур, соблюдении сроков оплаты покупателями за поставленную продукцию. Поскольку операции по реализации продукции носят систематический характер и являются типичными, они могут контролироваться выборочно. В выборку следует включать операции из разных отчетных периодов, по различным покупателям и разнообразной продукции (работам, услугам).

В процессе проверки выясняется также наличие договоров поставки, в которых предусмотрен отличный от общеустановленного порядок перехода права собственности на поставляемую продукцию от продавца к покупателю не в момент отгрузки, а в момент оплаты. Продукция, отгруженная по таким договорам до момента ее оплаты должна учитываться на счете 45 «Товары отгруженные».

Отгрузка готовой продукции по фактической себестоимости определяется как алгебраическая сумма отгрузки по учетным ценам и отклонений. Сумма отклонений рассчитывается исходя из уровня среднего процента отклонений, который определяется как отношение суммы отклонения фактической себестоимости от учетной цены к сумме остатка готовой продукции на начало периода и ее выпуска за период по учетной цене. Перерасход отражается на счетах 43 «Готовая продукция» (40 «Выпуск продукции») и 90-2 «Себестоимость продаж» обычной записью, а экономия сторнировочной. Так как, бухгалтерский учет выручки от реализации осуществляется по методу начисления или «по отгрузке», то аудиторы должны проконтролировать полноту отражения операций по реализации (отгрузке) продукции по кредиту счета 90-1 независимо от ее оплаты.

Аудиторам также следует удостовериться (по данным учетных регистров по счетам 50 «Касса», 51 «Расчетные счета». 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 90 «Продажи») в правильности отражения в учете выручки от реализации продукции «по отгрузке в соответствии с требованиями нормативных документов, а также определения выручки для целей налогообложения в соответствии с принятой учетной политикой.

Аналогичному контролю подвергаются и расходы на продажу, которые связаны со сбытом продукции. Они учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». Распределение таких расходов должно производиться пропорционально стоимости реализованной (отгруженной) продукции по фактической себестоимости или учетным ценам, кроме расходов на тару и транспортировку, которые списываются прямым путем.

Результаты проверки оформляются в форме рабочих документов аудита организации аналитического и синтетического учета выпуска и реализации готовой продукции Лабынцев Н.Т. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие./ Н.Т.Лабынцев, О.В. Ковалева - М.: «Издательство ПРИОР», 2005..

2. Аудит учета выпуска отгрузки готовой продукции и ее реализации

2.1 Аудит выпуска и отгрузки готовой продукции

Цикл выпуска и продажи готовой продукции - основной раздел деятельности промышленного предприятия. В этом цикле формируются такие значимые для пользователей бухгалтерской отчетности показатели, как выручка от продажи, себестоимость проданной продукции и прибыль (убыток) от продажи. Они отражают эффективность основной деятельности хозяйствующего субъекта, способность его к расширению своего производственного ассортимента, к удовлетворению социальных и материальных потребностей коллектива, к выполнению обязательств перед бюджетом и другими организациями.

Проверка организации бухгалтерского учета выпуска и продажи готовой продукции относится к одному из видов аудиторских услуг, оказываемых аудиторской фирмой по специальным заданиям согласно установленному договору с экономическим субъектом, или включается в общий аудит.

При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования, осуществляемой на основании положений Федерального стандарта аудита «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля цикла выпуска и продажи готовой продукции основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью использования их в практической работе. Содержание ответов и выводы аудитора произвольны, учитывая наиболее часто встречающиеся нарушения такого плана в организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита.

Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов). Проверенные аудитором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в рабочий документ аудитора.

Аудит учета готовой продукции по нормативной себестоимости. Организация может учитывать готовую продукцию по нормативной себестоимости. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций в организациях, учитывающих выпущенную продукцию по нормативной себестоимости и использующих счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», по дебету данного счета отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции в корреспонденции со счетами учета затрат (в данном случае счет 20 «Основное производство»). По кредиту счета 40 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции в корреспонденции со счетом 43 «Готовая продукция».

Полнота оприходования произведенной продукции может быть проверена путем составления альтернативного баланса расхода сырья и материалов, выхода готовой продукции исходя из нормативных затрат. Для проверки объема производства продукции используются данные первичных документов и производственных отчетов, актов инвентаризации незавершенного производства, регистров аналитического и синтетического учета. При этом показатели фактического выхода и сдачи на склад готовой продукции (по фактической себестоимости), учтенные по дебету счета 43, сравнивают с оборотами по кредиту счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства». Себестоимость выполненных работ и оказанных услуг проверяется путем сопоставления кредитовых оборотов по счетам 20 и 23 и дебетовых оборотов по счету 90 «Продажи».

Аудитор должен выяснить, как оценивается на предприятии готовая продукция. В настоящее время используются следующие виды ее оценки:

* по фактической (полной) производственной себестоимости (для индивидуального производства);

* по фактической (сокращенной) производственной себестоимости, исчисляемой по фактическим прямым затратам без общехозяйственных расходов;

* по плановой (нормативной) производственной себестоимости. При этом отклонения учитываются на счете 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Выбранный вариант оценки готовой продукции должен быть зафиксирован в качестве элемента учетной политики предприятия, а в рабочем плане счетов установлены соответствующие счета для ее учета (40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция»). Соблюдение конкретного варианта оценки готовой продукции и соответствующего ему порядка отражения операций по выпуску в учете устанавливается путем анализа применяемых схем корреспонденции счетов.

Фактическое движение готовой продукции анализируется по данным производственных отчетов и отчетов о движении материальных ценностей на складах. Аудитор может применять для проверки данного участка учета такие приемы, как сканирование, прослеживание, арифметический контроль и др. Одновременно выясняется организация складского учета готовой продукции, правильность и своевременность оформления первичных документов и отражения их данных на счетах бухгалтерского учета.

Правильность определения себестоимости реализованной продукции аудитор выясняет путем арифметического пересчета соответствующих показателей «Расчета фактической себестоимости отгруженной (реализованной) продукции», а также путем составления товарного баланса в натуральном и стоимостном выражении по отдельным видам продукции. При этом показатели товарного баланса должны быть сверены с аналогичными показателями других документов:

* остаток готовой продукции на начало и конец отчетного периода, выпуск за отчетный период и отгрузка (реализация) подтверждаются данными аналитического учета движения готовой продукции в бухгалтерии и (или) информацией оперативного учета в производственно-диспетчерской службе;

* остаток готовой продукции на начало и конец периода по фактической себестоимости или по учетной цене (плановой, нормативной) в зависимости от принятого варианта учета готовой продукции подтверждается сальдо по счету 43 «Готовая продукция» на начало и конец отчетного периода. Выпуск из производства по фактической себестоимости подтверждается ведомостью сводного учета затрат на производство.

Отгрузка по фактической себестоимости определяется как алгебраическая сумма отгрузки по учетным ценам и отклонений. Сумма отклонений рассчитывается исходя из уровня среднего процента отклонений.

В свою очередь, средний процент отклонений определяется как отношение суммы отклонения фактической себестоимости от учетной цены к сумме остатка готовой продукции на начало периода и ее выпуска за период по учетной цене. Отклонения со знаком «плюс» (перерасход) отражаются на счетах 40 и 90 обычной записью, а со знаком «минус» (экономия) - сторнировочной.

Если учетной политикой предприятия предусмотрен порядок отнесения общехозяйственных (косвенных) расходов, учитываемых на счете 26 «Общехозяйственные расходы», в конце месяца на счет 90 «Продажи», аудитор должен удостовериться в правильности распределения этих расходов между видами деятельности. Это особенно важно, если обложение отдельных видов деятельности предприятия налогом на прибыль производится по различным ставкам. Поэтому проводится соответствующий арифметический расчет, цель которого - проверить правильность распределения косвенных расходов пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности (либо пропорционально другой экономически обоснованной базе распределения, закрепленной в учетной политике организации).

Аналогичному контролю подвергаются и коммерческие расходы, которые связаны со сбытом продукции и включают расходы на тару и упаковку, расходы по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в вагоны, автомобили, а также комиссионные сборы, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям, расходы на рекламу и др. Все эти расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». Аудитору путем сверки данных первичных расчетно-платежных документов и учетных регистров по счету 44 следует выяснить организацию аналитического учета этих расходов, а с помощью арифметического контроля проверить правильность распределения расходов между видами реализованной продукции. Распределение должно производиться пропорционально стоимости реализованной (отгруженной) продукции по фактической себестоимости или учетным ценам, кроме расходов на тару и транспортировку, которые списываются прямым путем.

Если отгрузка продукции не совпадает с фактом ее реализации (например, при отгрузке продукции посреднику для реализации), отгруженная продукция отражается по дебету счета 45 «Товары отгруженные» Поленова, С.Н. учет готовой продукции: оценка, выпуск из производства, продажа / С.Н. Поленова // Все для бухгалтера, 2007, N 23..

2.2 Аудит реализации

Особое внимание аудитор уделяет формированию счета 90 «Продажи», который играет важную роль в определении финансовых результатов деятельности организации. Известно, что бухгалтерский учет по продаже товаров, готовой продукции, выполненных работ и указанных услуг ведется на счете 90 «Продажи». По кредиту данного счета указываются операции по продажам, которые являются предметом деятельности организации. На этом счете отражается выручка по готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства; работам и услугам промышленного характера; покупным изделиям, приобретенным для комплектации; товарам; строительным, проектно-изыскательским, научно-исследовательским, геолого-разведочным и иным работам; услугам по перевозке грузов и пассажиров и т.д. При учете выручки от реализации продукции (работ, услуг) аудитор должен проверить, соблюдается ли принцип начисления.

Аудитор проверяет, чтобы аналитический учет по счету 90 «Продажи» был организован по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказанных услуг, а также по географическим рынкам сбыта и другим направлениям, необходимым для управления организацией. Ведение такого учета позволяет соблюдать при составлении отчетности требование существенности, а также формировать и отражать в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности информацию по сегментам, которая регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2000).

В бухгалтерском учете доход (выручка) от продажи по обычным видам и предметам деятельности организации отражается с допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления), т.е. по мере отгрузки товаров, работ и услуг, и предъявления к оплате расчетных документов по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи».

Критерии, при выполнении которых должна признаваться выручка от реализации, указаны в ПБУ 9/99 «Доходы организации». К ним относятся:

а) право организации на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) уверенность в том, что в результате конкретной операции увеличатся экономические выгоды организации, когда организация получит в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

В соответствии со ст. 317 Гражданского кодекса РФ организации могут оценить стоимость товара в суммах, эквивалентных определенной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах), тогда подлежащая оплате сумма определяется на дату исполнения товарной части сделки и предъявления организациям-покупателям (заказчикам) расчетных документов к оплате за отгруженную продукцию или на дату поступления денежных средств на расчетный счет организации. Если стоимость отгруженной продукции (работ, услуг) оценивается в иностранной валюте, то выручка пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ, действующему на день предъявления счетов и иных расчетных документов к оплате за отгруженную продукцию либо на дату зачисления денежных средств на валютный счет организации. Если продукция оценивается в условных денежных единицах в иностранной валюте, то надлежащая к оплате сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или в условных единицах на день платежа, если иной курс или дата платежа не определены, не установлены законодательством или договором.

Если в хозяйственной практике организации используются бартерные операции, то аудитор должен проверить наличие и содержание договоров или контрактов на такие операции и корреспонденцию счетов по бухгалтерскому учету товарообменных операций.

В соответствии с действующим порядком товарообменные операции представляют собой безвалютный, но оцененный и сбалансированный обмен товарами, оформленный единым договором (контрактом). В основе его лежит договоренность о взаимной поставке товаров в строго установленном количестве. При этом оценка выручки производится по стоимости ценностей, полученных или подлежащих получению организацией. Стоимость таких ценностей устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно определяется стоимость аналогичных ценностей.

Аудитор проверяет, какие цены используются при реализации продукции (работ, услуг) и какими документами подтверждается их уровень и устанавливаются договорные взаимоотношения с покупателями и заказчиками.

Выручка от реализации продукции (работ, услуг) зависит от цены, установленной соглашением сторон, кроме случаев, когда цены устанавливаются и регулируются уполномоченными государственными органами. При регулировании устанавливаются предельные уровни цен и тарифов или коэффициентов к ним и определяются суммы денежных средств или их эквивалента, поступающих по условиям договора на расчетный или иной счет организации.

Проверяя правильность определения выручки от реализации продукции, аудитор прежде всего выясняет применяемый предприятием метод ее исчисления для целей налогообложения. Возможные варианты учетной политики для целей налогообложения перечислены в Налоговом кодексе РФ.

Выбранный вариант определения выручки для целей налогообложения должен быть зафиксирован в учетной политике предприятия и распространяться также на реализацию основных средств и прочих активов, отражаемую на счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Аудитор по данным учетных регистров по счетам 90, 50, 51, 62 и др. должен удостовериться в правильности применяемых корреспонденций счетов и отражения в учете выручки от реализации продукции «по отгрузке» с учетом требований нормативных документов, а также определения выручки для целей налогообложения.

Изучая операции по реализации продукции, аудитор должен установить и проверить наличие договоров на поставку продукции и правильность их оформления, полноту регистрации выписанных счетов-фактур, соблюдение сроков оплаты покупателями за поставленную продукцию.

Показатель выручки от реализации продукции (работ, услуг) трактуется следующим образом:

* в бухгалтерском учете - это сумма, на которую покупателю (заказчику) предъявлены расчетные документы к оплате за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

* в налогообложении - это сумма денежных средств, поступивших за отгруженную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, или сумма, на которую покупателю (заказчику) предъявлены документы к оплате;

* согласно ст. 40 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг), указанная сторонами сделки. Этой же статьей предусмотрено, что налоговые органы вправе в определенных случаях контролировать правильность применения цен сторонами.

Организация вправе самостоятельно произвести корректировку цены для целей налогообложения и уплатить образующуюся в результате корректировки разницу налога. Корректировка цены реализации для целей налогообложения в бухгалтерском учете не отражается, поскольку не отвечает требованию достоверности бухгалтерского учета. Организация должна отражать не скорректированную сумму, а цену, согласованную в договоре сторонами сделки. В бухгалтерском учете отражается лишь увеличение налоговых обязательств организации вследствие произведенной корректировки, т.е. до начисления налога.

Аудитор должен проверить наличие содержания приказа по учетной политике и методы расчета выручки от реализации продукции (работ, услуг) при определении финансового результата деятельности организации.

Для обеспечения достоверности прибыли (убытка) от продажи аудитор проверяет, насколько правильно учитываются операции при отгрузке и реализации продукции и расходы, связанные со сбытом продукции, коммерческие расходы. Это предотвращает риск случайных пропусков в учете. Помимо полного и достоверного учета данных о проданной продукции (выполненных работах, указанных услугах) важно также, чтобы эти данные были правильно классифицированы в Отчете о прибылях и убытках (форма № 2 бухгалтерской отчетности).

Точности учета способствует тщательное ведение книги покупок и продаж, которую обязательно проверяет аудитор.

Свои выводы аудитор обосновывает данными проверяемых первичных документов и учетных регистров, результатами производимых контрольных арифметических расчетов.

Типичные ошибки:

* ведение бухгалтерского учета реализации продукции «по оплате»;

* неправильное исчисление фактической себестоимости реализованной продукции;

* несоблюдение установленного учетной политикой метода определения выручки для целей налогообложения;

* некорректная корреспонденция счетов при отражении в учете реализации продукции по бартеру, при осуществлении многостороннего зачета взаимных требований и по другим «нетрадиционным» операциям Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др. Под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд.,перераб. и доп. М.: Аудит; ЮНИТИ-ДАНА, 2007..

Заключение

Проверка организации бухгалтерского учета выпуска и продажи готовой продукции относится к одному из видов аудиторских услуг, оказываемых аудиторской фирмой по специальным заданиям согласно установленному договору с экономическим субъектом, или включается в общий аудит.

Цель проверки операций выпуска и продажи готовой продукции заключается в объективной оценке полноты, своевременности и достоверности отражения в учете и отчетности показателей выручки от продажи, себестоимости проданной продукции, управленческих и коммерческих расходов и прибыли (убытка) от реализации.

При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования, осуществляемой на основании положений Федерального стандарта аудита «Изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита». Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля цикла выпуска и продажи готовой продукции основываются на содержании вопросов и объектов исследования, перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью использования их в практической работе. Содержание ответов и выводы аудитора произвольны, учитывая наиболее часто встречающиеся нарушения такого плана в организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита.

Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов). Проверенные аудитором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в рабочий документ аудитора.

Проверка правильности учета готовой продукции и процесса ее реализации (продажи) включает следующие этапы:

1.изучение учетной политики предприятия с целью определения метода учета затрат на производство, метода распределения по видам выпускаемой продукции затрат вспомогательного производства, общепроизводственных и коммерческих расходов, порядка оценки незавершенного производства, признания выручки для целей налогообложения;

2.проверка наличия приказа на материально ответственное лицо и договоров на полную материальную ответственность;

3.ознакомление с договорами на реализацию (продажу) готовой продукции;

4.оценка качества инвентаризации готовой продукции;

5.проверка правильности отражения первичных документов на отгрузку готовой продукции и счетов-фактур;

6.проверка достоверности отражения фактической себестоимости отгруженной продукции на основании аналитического учета и первичных документов складского учета;

7.правильность и своевременность отражения выручки на счет 46 “Реализация продукции (работ, услуг)“ (90 “Продажи”).

Аудиторское заключение - это документ с юридическим статусом для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Заключение аудиторской организации (аудитора) по результатам проверки, проведенной по решению органов дознания, приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством РФ.

Библиографический список

1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.2008 № 113-ФЗ

2. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008 от 6 октября 2008 г. N 106н (в редакции от 27.04.2012 N 55н)

3. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (Приказ МФ РФ от 29.07.1998 № 34н)

4. Аудит: Учебник для вузов / В.И. Подольский, Г.Б. Поляк, А.А. Савин и др. Под ред. проф. В.И. Подольского. 3-е изд.,перераб. и доп. М.: Аудит; ЮНИТИ-ДАНА, 2007.

5.Аудит предприятия. Методология аудиторской проверки хозяйственно-финансовой деятельности предприятия: Учебное пособие/ Сост. В.В. Нитецкий, Н.Н. Кудрявцев. М.: Дело, 2004г.

6. Богатая, И.Н. Аудит: Учебное пособие/ И.Н. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова. - Ростов-на-Дону: Феникс, 2005.

7.Воронов В.В., Крикунов А.В., Пеньков Б.Е. и др. Энциклопедия общего аудита. М.: Дело и сервис, 2004.

8. Лабынцев Н.Т. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие./ Н.Т.Лабынцев, О.В. Ковалева - М.: «Издательство ПРИОР», 2005.

9. Макальская, М.Л. Основы аудита/ М.Л. Макальская, М.В. Мельник, Н.А. Пирожкова. - М.: Дело и сервис, 2006

10. Овсийчук, М.Ф. Аудит. Организация. Методика проведения/ М.Ф. Овсийчук. - М.: Интелтех, 2006

11. Поленова, С.Н. учет готовой продукции: оценка, выпуск из производства, продажа / С.Н. Поленова // Все для бухгалтера, 2007, N 23.

12. Самохвалова Ю.Н. Учет готовой продукции и ее реализации: М: Налоговый вестник. - 2009.

13. Шеремет А. Д., Суйц В. П. Аудит. М.: ИНФРА-М, 2007

Приложение 1

Клиент Закрытое Акционерное Общество «Алтайское» проверяемый период с 2010г-2012г.

Общая информация

Таблица 2

Наименование организации

ЗАО «Алтайское»

Руководитель организации

Генеральный директор

Главный бухгалтер

Симоненко Галина Георгиевна

Адрес организации

Республика Хакасия, Алтайский район, с. Белый Яр, ул. Кирова 165.

Дата создания организации

от 27 декабря 1991

Организационно-правовая форма, наличие иностранного капитала

Закрытое Акционерное Общество

Количество сотрудников

80

Формы оплаты труда персонал

Сдельно-премиальная

Виды деятельности организации

производство, закуп, переработка и сбыт сельскохозяйственной продукции; оказание услуг населению, строительство; производство строительных материалов; оказание транспортных услуг и т.д.

Форма бухгалтерского учета

Журнально-ордерная

Общее впечатление от оформления бухгалтерской документации

Оформлена приемлемо

Приложение 2

Программа аудита цикла выпуска и продажи готовой продукции Закрытое Акционерное Общество «Алтайское»

Таблица 2

N

п/п

Этап проверки

Объект аудиторской проверки

Процедура

1

2

3

4

1

Анализ учетной политики в части закрепленного способа учета готовой продукции

Учетная политика

Изучение положений учетной политики, соответствующих положениям по бухгалтерскому учету

2

Выборочная проверка наличия и правильности оформления договоров поставки

Договоры

Проверка договоров по формальным признакам и по существу отраженных положений

3

Выборочный контроль документального ,оформления движения готовой продукции на складе

Карточки складского учета готовой продукции, накладные, счета-фактуры

Анализ товарного баланса, выборочная инвентаризация, контроль документов

4

Проверка правильности организации учета выпуска и ^продажи готовой продукции, списания себестоимости проданной продукции, поступления

выручки от продажи

Учетная политика, ведомости N 5, 7, 10, 10а, 11, 12, 13, 13а, 14, 15, 16, 16а, журналы-ордера N 6, 8, 9,

10, 10/1, 10а, 11, 15, Главная книга

Проверка учетных записей, арифметический контроль сумм

5

Проверка своевременности и полноты списания себестоимости проданной продукции и расходов на продажу

Расчет фактической себестоимости отгруженной (проданной) продукции, журналы-ордера N 10, 10/1, 10а, 11

Пересчет, контроль документов, учетных записей

6

Выборочная проверка правильности оформления отгрузочных документов и их отражение в учете

Счета-фактуры, накладные, книга продаж, журнал-ордер N 11, ведомости N 16 и 16а

Проверка документации по формальным признакам, арифметическая проверка сумм, контроль документов

7

Выборочная проверка соответствия цен, указанных; в отгрузочных документах, ценам в прейскуранте

Счета-фактуры, накладные, прейскурант цен

Проверка документации по существу, контроль документов

8

Проверка данных регистров учета отгрузки готовой продукции и продажи и сверка их со счетами в Главной книге

Ведомости N 16 и 16а, журналы-ордера N 11, 12, 15, Главная книга

Пересчет, проверка учетных записей

9

Проверка полноты и реальности сумм дебиторской задолженности

Договоры, акты сверки расчетов, журналы-ордера №1,2,11, ведомости 16 и 16а

Подтверждение, контроль, выборочная инвентаризация

10

Проверка правильности учета и налогообложения расчетов с покупателями с использованием векселей, взаимозачета, бартера и других форм расчетов

Журналы-ордера №8, 10, 11, отчет о прибылях и убытках, расчеты (налоговые декларации) по отдельным налогам

Пересчет, проверка правил учета

11

Проверка правильности формирования показателей формы №2: выручки от продажи, себестоимости проданной продукции, валовой прибыли и прибыли (убытка) от продажи

Главная книга №2

Пересчет, проверка учетных записей, аналитические процедуры

12

Анализ динамики финансового результата от продажи готовой продукции и факторов, влияющих на него

Бухгалтерская и статистическая отчетность предприятия за разные периоды, регистры аналитического и синтетического учета, ф. №2

Методы экономического анализа: трендовый анализ, детерминированный и стохастический факторный анализ, горизонтальный и вертикальный анализ и другие аналитические процедуры

Приложение 3

Аудит учетной политики Закрытое Акционерное Общество «Алтайское»

Таблица 3

N п/п

Элемент учетной политики

Возможные варианты/необходимые процедуры

Нормативно- правовой документ

1

Организационно-технический раздел

1.1

Организация ведения учета

Структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;

Пункт 2 ст. 6 Закона N 129-ФЗ

1.2

Форма организации учета

Централизованная;

Статья 6 Закона N 129-ФЗ

1.3

Организация бухгалтерской службы

Положение о бухгалтерской службе; Должностные инструкции; Положение о филиалах и других структурных подразделениях; Положение о внутренней отчетности; Организация системы внутреннего контроля

Статья 6 Закона N 129-ФЗ

1.4

Технология обработки учетной информации

Ручной способ с частичным применением средств автоматизации;

Пункт 7 ст. 9 Закона N 129-ФЗ

1.5

Применяемая компьютерная программа (в случае автоматизированного учета)

Нет

Закон N 129-ФЗ

1.6

Имеется ли приказ о принятии организацией учетной политики

Да;

Пункт 9 ПБУ 1/98

1.7

Утвержден ли организацией рабочий план счетов

Да;

Пункт 2 ст. 6 Закона N 129-ФЗ, п. 5 ПБУ 1/98

1.8

Утверждены ли формы первичных документов, по которым не предусмотрены унифицированные формы

Неунифицированные формы первичных документов не применяются;

Статья 9 Закона N 129-ФЗ

1.9

Установлен ли перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов

Утвержден в приложении к учетной политике;

Пункт 3 ст. 6 Закона N 129-ФЗ

1.10

Определена ли технология обработки учетной информации

Утвержден график документооборота; Определены лица, ответственные за хранение документов

1.11

Утвержден ли график документооборота

Определены лица, ответственные за составление и хранение документов

Закон N 129-ФЗ

1.12

Определены ли порядок и сроки проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств

Утверждены порядок и сроки проведения инвентаризации во внутренних положениях; Проведены инвентаризации в случаях, установленных законодательством

Статья 12 Закона N 129-ФЗ, Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49

1.13

Заключены ли договоры о полной материальной ответственности с материально- ответственными лицами

Да;

Статья 232 Трудового кодекса Российской Федерации, Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров Банка России от 22.09.1993N 40

1.14

Имеются ли у организации структурные подразделения, выделенные на отдельный баланс

Нет

1.15

Утвержден ли состав постоянно действующих комиссий

По установлению сроков использования ОС; По определению целесообразности и непригодности объектов ОС; По списанию материалов

Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, ПБУ 6/01, ПБУ 14/2000


Подобные документы

  • Целью аудита готовой продукции и ее реализации является установление полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от реализации и себестоимости реализованной продукции. Задачи аудита готовой продукции и ее реализации.

    контрольная работа [23,8 K], добавлен 04.02.2009

  • Изучение сути и цели аудита выпуска готовой продукций и ее реализации - установления полноты оприходования готовой продукции, правильности исчисления выручки от продажи и себестоимости реализованной продукции. Аудит цикла сбыта и финансовых результатов.

    курсовая работа [52,2 K], добавлен 31.03.2012

  • Сущность готовой продукции и методы ее оценки. Законодательная основа процесса оценки готовой продукции готовой продукции. Информационная база и задачи аудита учета готовой продукции и ее реализации (продажи). Методы проверки результатов аудита.

    курсовая работа [47,1 K], добавлен 10.09.2010

  • Подготовка и планирование аудиторской проверки. Аудит учета выпуска готовой продукции, ее отгрузки и реализации, проверка документального подтверждения. Совершенствование аудита реализации продукции (работ, услуг) с использованием компьютерных программ.

    курсовая работа [60,0 K], добавлен 12.02.2014

  • Организация и экономическое содержание процесса производства и реализации готовой продукции на производственном предприятии. Принципы учета выпуска и реализации готовой продукции, этапы её аудита. Отражение выпуска и реализации в финансовой отчетности.

    дипломная работа [1,2 M], добавлен 24.10.2014

  • Задачи учета готовой продукции, источники информации для анализа. Документальное оформление и учет выпуска и реализации готовой продукции. Отчетность материально-ответственных лиц. Анализ факторов изменения объемов выпуска и реализации продукции.

    курсовая работа [61,0 K], добавлен 17.05.2008

  • Современная методика аудита выпуска и реализации готовой продукции, рекомендации по его организации и проведению в рамках финансовой, производственной деятельности предприятия. Принципы управленческого аудита эффективности выпуска и реализации продукции.

    курсовая работа [51,3 K], добавлен 20.12.2015

Работы в архивах красиво оформлены согласно требованиям ВУЗов и содержат рисунки, диаграммы, формулы и т.д.
PPT, PPTX и PDF-файлы представлены только в архивах.
Рекомендуем скачать работу.