Особенности бухгалтерского учета и методики анализа расчетов предприятия с подотчётными лицами

Первичные учетные документы составляются в бумажном виде (п. 5 статьи 9 ФЗ от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учёте»)

Также в организации утверждены график документооборота и инвентаризации активов и обязательств на основании п.4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Необходимо остановиться на немало важно моменте в учетной политике ООО «Каравелла-Вельск». Было принято «Положение по подотчетным лицам № 6 утверждено от 01.01.2013 г. В нем утверждалось, что подотчетные суммы проводятся в бухгалтерском учёте через счёт 57 «Переводы в пути». Организация ООО «Каравелла-Вельск» имеет широкий спектр контрагентов по всей Архангельской области. Далеко не во всех селах, поселениях, городах присутствует банковская сфера. Поэтому организация специально нанимает сотрудника Попова А.П. в должности супервайзера, который принимает деньги, а затем везет их в банк и сдает их на расчетный счет организации ООО «Каравелла-Вельск».

А бухгалтерском учете это оформляется так:

1. Д 71 К 57 - переводы в пути

2. Д 57 К62 - расчёты с покупателями и заказчиками

3. Д 50 К71 - расчёты с подотчётными лицами

Инвентаризация объектов проводится в соответствии с порядком, утвержденным приказом Минфина России от 13.06.95 № 49. Сроки проведения инвентаризации конкретных видов имущества и обязательств устанавливаются отдельными приказами руководителя организации. Состав инвентаризационной комиссии определяется приказом руководителя организации (п. 3 статьи 11 ФЗ от 06.12.11 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», пункт 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»).

Операции по движению денежных средств оформляются унифицированными формами первичной документации по учёту кассовых операций и результатов инвентаризации, утверждённым Постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. N 88. Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации (в ред. Постановлений Госкомстата РФ от 27.03.2000 N 26, от 03.05.2000 N 36)

С 01.01.2013г. формы учётных документов содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учётной документации, не является обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемые в качестве первичных учётных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например кассовые документы) Федеральный закон РФ от06.12.2011 г. № 402 « О бухгалтерском учёте»

Это следующие формы:

№ КО-1 «Приходный кассовый ордер»;

№ КО-2 «Расходный кассовый ордер»;

№ КО-3 «Журнал регистрации приходных и расходных кассовых ордеров»;

№ КО-4 «Кассовая книга»;

№ КО-5 «Книга учёта принятых и выданных кассиром денежных средств»;

№ ИНВ-15 «Акт инвентаризации наличных денежных средств»;

№ИНВ-16«Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков документов строгой отчётности».

Таким образом в ООО «Каравелла- Вельск» основная часть расчётов организации с её поставщиками и подрядчиками кредитными организациями, налоговыми органами, государственными внебюджетными фондами и прочими партнёрами производится с помощью денежных средств в форме безналичных платежей. На расчётный счёт поступают денежные средства, а оттуда уже на расчётные счета поставщиков (ГСМ, налоги, сертификация продукции, аренда транспорта, помещений, закупка товаров для продажи и т.д.), зарплата. Заработная плата персоналу перечисляется на карточки.

Денежные средства необходимы для приобретения различных производственных запасов, всевозможных хозяйственных расходов хранятся в кассе. Всеми операциями по приему и сдаче денег из кассы занимается материально-ответственное лицо - кассир, с которым заключается договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

Согласно данному документу кассир принимает на себя полную материальную ответственность за сохранность товарно-материальных ценностей (денежных средств, ценных бумаг и других). При этом со своей стороны, администрация организации обязана создать условия для сохранности ценностей в кассе.

В кассе разрешается иметь минимальные суммы денежных средств на удовлетворения неотложных хозяйственных нужд. Для этого предприятию ООО «Каравелла-Вельск» банком Вельским ОСБ № 8637 г. Архангельска был установлен лимит остатка средств в кассе. В ООО "Каравелла-Вельск" он составляет 40000 рублей.

В организации ООО "Каравелла-Вельск" весь учет денег ведется с помощью программы 1С: Бухгалтерия 8.2 версия 1.6. В ней ежедневно регистрируются все операции по поступлению и расходованию денег. По каждой операции делается бухгалтерская проводка, где записывают номер документа, от кого получены или выданы деньги и в какой сумме. По окончании рабочего дня кассир подсчитывает в кассовой книге итоги оборотов по приходу и расходу и выводит остаток денег по кассе на следующий день. Делает распечатку счета 50 Касса в двух экземплярах. Второй экземпляр кассир передает в бухгалтерию в качестве отчета о кассовых операциях за весь день.

В ООО "Каравелла - Вельск" свободные денежные средства хранятся на расчетном счете в банке.

Учет движения средств в бухгалтерии ООО "Каравелла -Вельск" ведется на активном счете 51 "Расчетный счет". По дебету отражается поступление денежных средств на расчетный счет в банке, по кредиту их списание.

Регистром бухгалтерского учета, в котором отражают операции по расчетному счету при автоматизированной форме учета, является оборотно-сальдовая ведомость, а также анализ счета 51. Они служат для отражения кредитовых и дебетовых оборотов по счету 51 "Расчетный счет" в разрезе корреспондирующих счетов.

В рабочем плане счетов анализируемого предприятия помимо рассмотренных счетов, предусмотрено и использование активного счета 55 "Специальные счета в банке", однако за анализируемый период операций по данному счету не нашли отражение.

В ООО «Каравелла-Вельск» составляются формы бухгалтерской отчётности: Форма-1Бухгалтерский баланс,Форма-2 Отчёт о финансовых результатах,Форма-5 Приложение к бухгалтерскому балансу.

Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени - сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и реализации продукции.

В организации ООО «Каравелла - Вельск» технология сдачи отчётности проходит через интернет. Подготовив бухгалтерскую отчётность программными средствами, подписав её ЭЦП, плательщик отправляет отчётность в зашифрованном виде в Межрайонную инспекцию Федеральную налоговую службу №8 через сервер спецоператора. Также в этой организации в помощь бухгалтерам установлена программа Банк - Клиент, который позволяет снимать, пополнять, проводить прочие операции со счетами клиентов. Каждый клиент проходит аутентификацию получает доступ к сервису. Для операции со счетами клиент заполняет специальные формы (платёжные поручения) в программе Банк-Клиент, указывает все необходимые данные, ставит ЭЦП (электронно-цифровую подпись) и отправляет документ в банк. В банке операционист сверяет данные, подтверждает операцию, и деньги списываются со счёта клиента.

2.2 Документальное оформление расчётов с подотчетными лицами

Для обобщения информации о расчетах с работниками по суммам, выданным им под отчет на административно-хозяйственные и операционные расходы в ООО «Каравелла-Вельск» предназначен счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

На выданные под отчет суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств. На израсходованные подотчетными лицами суммы счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов.

Подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Аналитический учет по активно-пассивному счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

Чаще всего в ООО «Каравелла-Вельск» под отчет наличные деньги выдаются:

в качестве аванса на командировочные расходы;

на хозяйственные нужды (на приобретение канцелярских и хозяйственных товаров, бензина через АЗС, на оплату мелкого ремонта и т.п.).

на закупку товаров и материалов

Таким образом, расчеты условно можно поделить на два вида - расчеты по командировочным расходам и расходам на хозяйственные нужды.

Для направления работника в служебную командировку, согласно утвержденного Госкомстатом России 6 апреля 2001 г. постановления за N 26 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты", оформлен приказ по организации за подписью руководителя, в котором указывается цель, сроки и место командировки, перечень лиц, направляемых в командировку (форма N Т-9 "Приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку").

Затем для каждого работника направляющего в командировку должно быть сформулировано служебное задание, которое оформляется документом типовой формы N Т-10а "Служебное задание для направления в командировку и отчет о его выполнении". По возвращении из командировки работник делает записи о выполнении служебного задания, его непосредственный руководитель делает пометки о полноте и качестве проделанной работы. В ООО «Каравелла-Вельск» служебное задание не оформляется.

По мнению Минфина России, параллельное составление двух документов по одному факту хозяйственной деятельности является нецелесообразным. Документом, подтверждающим факт направления работника в командировку, является командировочное удостоверение (типовая форма N Т-10 «Командировочное удостоверение». Командировочное удостоверение выписывается в единственном экземпляре. Фактическое время пребывания в месте командировки определяется по отметкам в командировочном удостоверении о дне прибытия в место командировки и дне выбытия из места командировки. Если работник командирован в разные населенные пункты, отметки о дне прибытия и дне выбытия делаются в каждом пункте. 62).

Для целей бухгалтерского учета расходы, связанные со служебными командировками (как внутри страны, так и зарубежными), должны признаваться как расходы по обычным видам деятельности. Однако при решении вопроса отражения затрат на командировки в бухгалтерском учете необходимо применять дифференцированный подход и рассматривать каждый конкретный случай в отдельности с учетом характера и цели командирования работников.

После завершения командировки сотрудник ООО «Каравелла-Вельск» оформляет надлежащим образом авансовый отчет, который должен быть сдан работником в бухгалтерию не позднее трех рабочих дней после дня его возвращения из командировки. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение и оправдательные документы, подтверждающие фактически произведенные расходы. Под оправдательными документами - понимаются первичная документация, а именно чеки контрольно-кассовых машин, товарные чеки, счета, накладные, проездные билеты, квитанции, командировочное удостоверение и другие документы. На авансовом отчете о произведенных командировочных расходах директор организации ставит свою подпись, подтверждая таким образом обоснованность произведенных расходов, а бухгалтерия после сверки арифметических подсчетов с указанными в оправдательных документах, производит списание выданных в под отчет работнику сумм на соответствующие счета согласно Плану счетов ООО «Каравелла-Вельск».

Таблица 3 - Схема проводок бухгалтерских записей по учету командировочных расходов (на основании конкретного авансового отчета №244 от 31.12.2013 Тетерин С.В.)

№ п/п	Содержание операции	Проводки	Сумма выданная под отчет, руб.
		дебет	кредит
1	Выдано подотчет	71	50	21447,08
2	Утвержденная сумма в авансовом отчете	44	71	21502,08
3	Возвращен перерасчет	50	71	35
4	Приобретение (ГСМ, запчастей, прочих материалов)	71	10.03 10.05 10.06	14687,09 1400 3563
5	Налог на добавленную стоимость по приобретению материально-производственных запасов	71	19.03
6	Издержки обращения в организациях осуществляемых торговую деятельность	71	44.01	1500
7	Прочие расходы	71	91.02	351,99



Таблица 4 - Схема проводок бухгалтерских записей по учету общехозяйственных расходов (на основании конкретного авансового отчета №223 от 30.11.2013 Галкин Н.М.)

№ п/п	Содержание операции	Проводки	Сумма выданная под отчет, руб.
		дебет	кредит
1	Выдано под отчет	71	50	38013.08
2	Утверждена сумма авансового отчета	44	71	24824,05
3	Остаток возвращен в кассу ООО «Каравела-Вельск»	50	71	13189,03
4	Приобретение запчастей	71	10.05	3481
5	Прочие материалы	71	10,06	690,30
6	Издержки обращения в организациях осуществляемых торговую деятельность	71	44.01	17755,05
7	Прочие расходы	71	91.02	2897,70

Рассмотрим пример из организации ООО «Каравелла-Вельск». На этом предприятии работает водитель-экспедитор Тетерин С.В.внесенный в список лиц, обозначенных в приказе директора предприятия № 1145 от 16 января 2011 г. «О перечне сотрудников предприятия, имеющих право получать денежные средства подотчет». В основном Тетерина С.В. осуществляет грузоперевозки продуктов, а также доставку в ремонт холодильных установок. При этом в организации на каждую его командировку оформляется приказ (форма № Т-9),командировочное удостоверение(форма № Т-10)в котором он должен отметиться, когда и откуда он выбыл и прибыл. При этом собирает первичную документацию(чеки, квитанции, накладные и т.д.).По приезду из командировки Тетерина С.В. в трехдневный срок должен сдать первичную документацию, отчитаться о подотчетной сумме и оформить авансовый отчёт (форма № КО-1). Судя по первичной документации Тетерина С.В. за 2013 год нарушений и просрочек не наблюдалось.

Также исследуем пример подотчетного лица на хозяйственные нужды. Галкин Н.М. занимает должность механика в ООО «Каравелла-Вельск», как выше было упомянуто в организации есть свой автопарк. Следовательно ему очень часто выдают деньги подотчет на разные общехозяйственные нужды. На него также оформляются все подотчетные документы: приказ, авансовый отчет и первичную он также сдает. На Галкина Н.М.не оформляется только командировочное удостоверение, потому что он не выезжает из города. Галкин Н.М. все нужные приобретения на подотчетную сумму совершает в городе Вельске. В его отчетной документации также не обнаружено ни каких нарушений и просрочек.

Корреспонденция счетов по учету командировочных расходов представлена в табл. 5.

Таблица 5 - Проводки, отражающие операции учета командировочных расходов в ООО «Каравелла-Вельск»

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
Закуплены командированным лицом товары, материалы: счет-фактура отсутствует счет-фактура присутствует	10 10,19	71 71
Оплачены работы, услуги Командировочные расходы: списаны суточные в пределах норм списаны суточные сверх норм оплата за наем жилья по документам	44 20,26,44 20,26,44,19 91/2 20,26,44	71 71 71 71 71
Приняты к возмещению суммы: оплаченного НДС по командировкам выделенного расчетным путем	68	19
Командировочные расходы оплачены покупателем либо физическим лицом	62,76	71

Выдавая деньги под отчет на хозяйственные расходы, бухгалтерия ООО «Каравелла-Вельск» соблюдают требования, установленные Порядком ведения кассовых операций.

Так, пункт 11 Порядка запрещает:

выдавать подотчетные суммы работнику, не отчитавшемуся по ранее полученным деньгам;

передавать подотчетные суммы от одного работника другому.

при выдаче работнику из кассы деньги под отчет, делают проводку по дебету счета 71:

Дебет 71 Кредит 50 - выдана работнику из кассы подотчетная сумма.

Каких-либо ограничений на суммы, выдаваемые работникам под отчет, законодательство не устанавливает.

А также строго следует приказу №1145 от 16.01.2011г. «О перечне сотрудников предприятия, имеющих право получать денежные средства подотчет».

Однако, оплачивая расходы, подотчетное лицо действует от имени организации. Следовательно, работник, получивший деньги под отчет, должен соблюдать предельный размер расчетов наличными (100 000 руб. по одной сделке). Если работник нарушит установленный лимит расчетов, организация может быть оштрафована. Согласно ст. 15.1 КоАП РФ, в данном случае сумма штрафа составит от 40000 до 50000 рублей. За это же нарушение на руководителя организации может быть наложен штраф от 4 000 до 5 000 рублей.

Списание израсходованных подотчетных сумм отражают по кредиту счета 71 на основании авансового отчета работника:

Дебет 20 (26,10) Кредит 71 - произведены расходы за счет денег, выданных ранее под отчет.

Если работник вернул в кассу неизрасходованный остаток подотчетной суммы, делают проводку:

Дебет 50 Кредит 71 - возвращены неиспользованные деньги.

Если работник не возвратил подотчетную сумму в установленный срок, делают проводку по дебету счета 70.

Дебет 70 Кредит 71 - невозвращенная подотчетная сумма удержана из зарплаты работника.

Аналитический учет по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" в ООО «Каравелла-Вельск» ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

В ООО «Каравелла-Вельск» учет ведется в программе «1С: Бухгалтерия», ежемесячно составляются регистры по учету расчетов с подотчетными лицами - карточка счета, анализ счета и оборотно-сальдовая ведомость по счету 71.

Ниже приведены бухгалтерские записи по расчетам с подотчетными лицами табл. 6.

Таблица 6 - Проводки по учету операционно-хозяйственных и других расходов в ООО «Каравелла-Вельск»

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дт	Кт
Произведены расходы на приобретение материалов	10	71
Оприходованы приобретенные подотчетными лицами материалы - у физического лица	10 10,19	71
Расходы подотчетного лица включены в: - в состав расходов на продажу (материалы для хозяйственных нужд)	44	71

Однако все эти регистры составляются на данных авансового отчета, являющегося по сути главным документом аналитического учета в ООО «Каравелла-Вельск».

2.3 Синтетический и аналитический учёт расчетов с подотчетными лицами в ООО «Каравелла-Вельск»

Расчеты с подотчетными лицами учитываются на счете 71. Это предусмотрено Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, утвержденным приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. Причем в аналитических регистрах в ООО «Каравелла-Вельск» эти расчеты отражаются подробно - отдельно по каждому сотруднику и по каждому авансовому отчету. Для этого обычно используется журнал-ордер № 7, форма которого утверждена письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 г. № 63.

В ООО «Каравелла-Вельск» учет ведется в программе «1С 8: Бухгалтерия», ежемесячно составляются регистры по учету расчетов с подотчетными лицами - карточка счета, анализ счета и оборотно-сальдовая ведомость по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами".

Бухгалтер выписывает расходный кассовый ордер, указав в нем выдаваемую сумму, кассир выплачивает сотруднику деньги, а подотчетное лицо ставит свою подпись в ордере, дату. Это операция отражается проводкой: дебет 71 кредит 50 - выданы деньги в подотчет (обратная проводка - сданы неизрасходованные деньги подотчетным сотрудником). Расходный кассовый ордер регистрируется в журнале регистрации приходных и расходных кассовых документов. Ордер подписывается руководителем и главным бухгалтером организации ООО «Каравелла-Вельск».

После того, как сотрудник потратит деньги, он составляет авансовый отчет, его форма № АО -1 утверждена постановлением Госкомстата России от 1 августа 2001 г. № 55.

Эту форму с 1 января 2002 года должны применять все предприятия. Составляется он в 1 экземпляре и важно, чтобы он был правильно оформлен. Подписан он должен быть подотчетным лицом, руководителем, главным бухгалтером и сотрудником бухгалтерии, принявшим этот отчет. Сотрудник, который составляет авансовый отчет, он должен подтвердить свои расходы оправдательными документами (товарные и кассовые чеки, квитанции, проездные билеты и т.п.). В данном случае это товарный и кассовый чеки. Если же сотрудник представил в бухгалтерию товарный чек без подробной расшифровки, то можно создать комиссию, которая составит акт и укажет в нем, за что были уплачены деньги. В дополнение к товарному чеку обязательно должен быть приложен кассовый чек, исключение составляют те случаи, когда у продавца есть право торговать без кассового аппарата.

Если из авансового отчета видно, что подотчетное лицо истратило ровно столько, сколько получил, то в этом случае сальдо будет нулевым и задолженность в организации не образуется.

Если же часть денег осталась неизрасходованной, то работник должен вернуть остаток в кассу предприятия.

Бухгалтер составляет приходный кассовый ордер. Если у работника выданных денег не хватило, и он еще потратил свои, то возможны следующие варианты:

1) руководитель предприятия признал, что перерасход оправдан, работнику должны возместить разницу;

2) руководитель решит, что работник проявил излишнюю самостоятельность, то сумму перерасхода ему не компенсируют.

Суммы, не возвращенные подотчетными лицами в установленный срок, подлежат отражению по кредиту счета 71 в корреспонденции со счетом 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Следует отметить, что счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - активно-пассивный и в аналитическом учете он может иметь сальдо сразу по дебету (когда кто-то из работников не отчитался по подотчетным деньгам) и кредиту (сотрудник потратил свои деньги, а предприятие их пока не вернуло).

Выдача денег сверяется с кассой (с проводкой). А кредиту 71 счета составляется мемориальный ордер № 18, особенностью данной формы учета является то, что мемориальные ордера пишутся на все регистры аналитического учета.

Делается это, чтобы определить итог оборотов, с указанием корреспондирующих счетов. Ордер регистрируется в регистрационном журнале по счетам синтетического учета и разносится в Главной книге.

Сальдо показывается развернуто в синтетическом (Главная книга) и аналитическом учете, сверяются данные.

На основании Главной книги составляется оборотная ведомость по счетам Главной книги и на ее основании составляется баланс.

В бухгалтерском балансе дебиторскую задолженность по расчетам с подотчетными лицами нужно указывать в строке 246 «Прочие дебиторы», а кредиторскую - по строке 628 «Прочие кредиторы».



3. Анализ расчетов с подотчетными лицами на предприятии ООО «Каравелла-Вельск»

3.1 Анализ состава и динамики расчетов с подотчетными лицами

Таблица 7 - Данные о динамике изменения кредиторской задолженности с подотчетными лицами

№ п/п	Наименование показателя	2011 год	Уд. вес, %	2012 год	Уд. вес, %	2013 год	Уд. вес, %
1.	Кредиторская задолженность - всего	119263	100,0	20259	100,0	32816	100,0
2.	Кредиторская задолженность с подотчетными лицами	0	0	2000	9,87	0	0,0

Данные табл. 7 свидетельствуют, что на долю кредиторской задолженности с подотчетными лицами в 2012 году приходилось 9,87% всей кредиторской задолженности.

Учитывая, что счет 71 является «активно-пассивным», то наличие кредиторской задолженности по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» свидетельствуют о том, что по итогам 2012года в балансе была зафиксирована выданная подотчет работникам и не возвращенная в срок сумма.

Изучение первичных документов, авансовых отчетов за 2012 год показало, что, действительно, водитель-экспедитор Мелешкиным Д.С. 20 сентября 2012года была взята подотчет сумма в размере 2000 тыс.рублей для приобретения хозяйственных товаров(запчасти). Установленный в организации срок выдачи под отчет денежных средств на хозяйственные нужды составляет, согласно учетной политике организации, один квартал. В течение трех рабочих дней по истечении установленного срока работник, которому были выданы денежные средства под отчет, должен отчитаться о произведенных расходах или сдать излишние денежные средства в кассу предприятия. Срок сдачи авансового отчета Мелешкина Д.С. истек 23 декабря 2012 года. Тем не менее, в связи с тем, что Мелешкин Д.С. находился в указанное время на больничном, авансовый отчет им не был представлен. Соответственно, бухгалтером предприятия была сделана проводка:

Дт 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» - Кт 91 «расчеты с подотчетными суммами» - 2000 рублей,

То есть на счете 94 «Недостача и потеря от порчи ценностей» была отражена невозвращенная в срок подотчетная сумма, числящаяся за Мелешкиным Д.С.

Рис. 2 - Данные о динамике изменения кредиторской задолженности с подотчетными лицами



Рис. 3 - Данные о динамике изменения кредиторской задолженности

С целью изучения динамики изменения кредиторской задолженности, составим на основе данных бухгалтерского баланса (форма № 1) и регистров бухгалтерского учета (данных об остатках на счете 71 «Расчеты с подотчетными лицами») диаграмму № 1.

Анализируя данные по кредиторской задолженности в организации ООО "Каравелла-Вельск" за последние три отчётных года (2011,2012,2013гг) можно сделать вывод, что кредиторская задолженность в 2013 году возросла на 13553 тысяч рублей по сравнению с 2011 годом 19263 тысяч и рублей. Между тем разница 2011-2012г всего составила 996 тысяч рублей. Следовательно, благодаря этим данным мы можем сделать следующее заключение, что резкий скачок кредиторской задолженности в 2013 году произошёл по причине начатого и концу года незавершенного строительства минимаркета. Мы можем предположить, что именно по этой причине возросла кредиторская задолженность, которая судя по балансу предприятия в большей части состояла из задолженностей поставщикам и подрядчикам. Изучая данные бухгалтерской отчетности, а именно бухгалтерский баланс (форма № 1),анализ счета 71 и первичную документацию подотчётных лиц анализируемого предприятия за три последних отчётных года мы видим, что кредиторская задолженность по подотчётным лицам отсутствует.

Таблица 8 - Данные о составе подотчетных лиц за 2013 год

№ п/п	Ф.И.О.	Должность	Выдано средств руб.	Доля в общем объеме выданных средств, %
1	Астафьев С.В.	водитель-экспедитор	1350,00	0,83
2	Галкин Н.М.	механик	49996,93	30,69
3	Тетерин С.В..	водитель-экспедитор	32899,60	20,20
4	Зеленцов А.В.	водитель-экспедитор	3633,00	2,23
5	Ипатов Ю.Г.	менеджер	16250,00	9,98
6	Мелешкин Д.С.	водитель-экспедитор	1000,00	0,61
7	Морозов В.И.	супервайзер	4840,00	2,97
8	Окатов А.С.	водитель-экспедитор	1500,00	0,92
9	Попов А.П.	супервайзер	27879,10	17,11
10	Цуварева Н.Е.	гл. бухгалтер	20546,00	12,61
11	Чистейший Н.А.	водитель-экспедитор	3000,00	1,84
	Итого:		162894,63	100

Анализируя данные табл. 8, мы наблюдаем активную деятельность подотчётных лиц в частности трех из них:

- Механика Галкина Н.М., что напрямую связано с необходимостью приобретения различных запчастей, материалов, осуществлением общехозяйственных расходов; У Галкина Н.М. самый большой процент выданных средств подотчёт 30,69% - это объясняется очень просто, он осуществляет свои общехозяйственные расходы, не уезжая из города Вельска. А необходимость приобретения различных запчастей, материалов возникает часто почти каждые два дня, так как организация ООО «Каравелла-Вельск» имеет свой автопарк и сеть магазинов.

- Водителя - экспедитора Тетерина С.В. его высокий процент 20.20% в общем объеме выданных средств подотчёт связан с осуществлением командировочных расходов. В основном Тетерина С.В. осуществляет грузоперевозки продуктов, а также доставку в ремонт холодильных установок.

- Супервайзера Попова А.П. его процент 17.11% в общем объеме выданных средств подотчёт. Этот сотрудник выполняет роль импровизированного инкассатора. Ему выдают лишние деньги из кассы подотчет, так как по положению больше лимита в кассе хранить нельзя и отвозит их в банка расчётный счет.

Сопоставление списка лиц, получивших средства подотчет, со списком лиц, обозначенных в приказе директора предприятия № 1145 от 16 января 2011 г. «О перечне сотрудников предприятия, имеющих право получать денежные средства подотчет», подтверждает, что все эти лица обозначены приказе и имели право на получение наличных средств в подотчет.

Рассмотрим направления использования подотчетных сумм, составив на основании данных аналитического учета счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами» табл. 9.

Таблица 9 - Направление использования сумм подотчетных лиц за 2013 г.

№ п/п	Корресп. Счета	Направления использования сумм, руб.	Общий объем средств, руб.	Доля в общем объеме средств, %
1	сч. 10	Материалы	1161756,46	5,36
	10.3	топливо	788841,10	3,64
	10.5	Запасные части	171730,09	0,79
	10.6	Прочие материалы	199103,41	0,92
	10.9	Инвентарь хозяйственной принадлежности	1601,86	0,01
	10.10	Специальная одежда на складах	480,00	0,00
2	сч. 44	Расходы на продажу	597183,47	2,76
	44.01	Издержки обращения в организации осуществляемых только торговую деятельность	597183,47	2,76
3	сч. 50	Касса	2726472,94	12,59
	50.01	Касса организации	2726472,94	12,59
4	сч. 57	Переводы в пути	16966063,61	78,34
	57.01	Переводы в пути в (руб.)	16966063,61	78,34
5	сч. 70	расчеты с персоналом по оплате труда	7436,93	0,03
6	сч. 76	расчеты с разными дебиторами и кредиторами	57130,90	0,26
	76.05	Прочие расходы с дебиторами и кредиторами в (руб.)	57130,90	0,26
7	сч. 91	Прочие доходы и расходы	74129,31	0,34
	91.01	Прочие доходы		0,00
	91.02	Прочие расходы	74129,31	0,34
	91.02	Прочие расходы	66692,40	0,31
		Итого:	21656866,02	100

Судя по данным табл. 6, которая сделана на основании анализа счёта71 за 2013 год преобладает счет 57 «Переводы в пути». Из учетной политики организации ООО «Каравелла-Вельск»: «Положение по подотчетным лицам № 6 утверждено от 01.01.2013 г. Подотчетные суммы проводятся в бухгалтерском учёте через счёт 57 «Переводы в пути». Организация ООО «Каравелла-Вельск» имеет широкий спектр контрагентов по всей Архангельской области. Далеко не во всех селах, поселениях, городах присутствует банковская сфера. Поэтому организация специально нанимает сотрудника Попова А.П. в должности супервайзера, который принимает деньги, а затем везет их в банк и сдает их на расчетный счет организации ООО «Каравелла-Вельск».

В бухгалтерском учете это оформляется так:

1. Д 71 К 57 - переводы в пути

2. Д 57 К62 - расчёты с покупателями и заказчиками

3. Д 50 К71 - расчёты с подотчётными лицами

Отсюда напрашивается итог, что преобладающую роль в направление использования сумм подотчетных лиц за 2013 г сыграл счёт 57 «Переводы в пути» он составил 78,34%,затем следуют расходы на кассу 12,59%. Следовательно затраты на материалы 5,36%,состоящие из расходов на приобретение сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря, хозяйственных принадлежностей, тары, а также расходы на продажу 2,76%.

Рис. 4 - Направление использования сумм подотчетных лиц в 2011 году

подотчетный лицо расчет учет

Рисунок 4 сделан на основании анализа счёта 71 «Расчёты с подотчётными лицами».

Рис. 5 - Направление использования сумм подотчетных лиц в 2012 году



Рисунок 5 сделан на основании анализа счёта 71 «Расчёты с подотчётными лицами».

Рис. 6 - Направление использованных сумм подотчетных лиц в 2013 году

Рисунок 6 сделан на основании анализа счёта 71 «Расчёты с подотчётными лицами».

3.2 Факторный анализ оборачиваемости и анализ показателей оборачиваемости задолженности

Таблица 10 - Факторный анализ оборачиваемости за 2013 год

№ п/п	Показатели	На начало отчетного периода	На конец отчетного периода	Отклонение (тыс. руб.)	%
1	Выручка Вр	151326	176534	25208	116,6
2	Кредиторская задолженность	20259	32816	12557	161,9
3	Коэффициент оборачиваемости Коб.	7,46957	5,37951	-2,09006	72



, (1)

где

-коэффициент оборачиваемости кредиторской задолженности;

Вр - выручка от реализации;

КЗ - средняя величина кредиторской задолженности (руб.);

(2)

Гдекредиторской задолженности;

коэффициент оборачиваемости.

где выручка по коэффициенту оборачиваемости;

коэффициент оборачиваемости по факту;

коэффициент оборачиваемости по плану;

кредиторская задолженность по факту;

В=В (кз.)+В(коб.), (4)

Где В- выручка;

В (кз.) - выручка по кредиторской задолженности;

В(коб).- выручка по коэффициенту оборачиваемости;

В= 93795,39049+(-68587,40896) = 25207,99153=25208

Подводя итог мы видим, что на конец года выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг) возросла 25208 тысяч рублей или на16,6%. Из-за увеличения кредиторской задолженности на 12557 тысяч рублей, организация получила выручку 93795,39049 тысяч рублей. Из-за уменьшения коэффициента оборачиваемости на 2,09006 организация потеряла в прибыли 42342,525тысячи рублей.

1.Коэффициент оборачиваемости за 2013 год.

, (5)

- коэффициент оборачиваемости;

;

;

Оборачиваемость в днях:

где , (6)

оборачиваемость в днях;

однодневная выручка;

247- рабочих дней в2013 году;

, (7)

(8)

в анализируемой организации нет.

4.Коэффициент задолженности в фискальной политике:

где- коэффициент задолженности в фискальной политике:

5.Коэффициент внутреннего долга

, (9)

1.Коэффициент оборачиваемости за 2012 год.



, (10)

коэффициент оборачиваемости;

;

151326

;

Оборачиваемость в днях:

оборачиваемость в днях;

однодневная выручка;

249- рабочих дней в 2012 году

=2000:19761* 100 =10,12

Коэффициент задолженности в фискальной политике:



Коэффициент внутреннего долга

1.Коэффициент оборачиваемости за 2011год.

Оборачиваемость в днях:



в анализируемой организации нет.

Коэффициент задолженности в фискальной политике:

Коэффициент внутреннего долга

Таблица 11 - Показатели кредиторской задолженности с 2011-2013 гг.

№ п/п	Показатель	2013	2012	2011
1	Коэффициент оборачиваемости (Кокз)	6,65	7,66	7,20
2	Коэффициент оборачиваемость в днях (Окз(дн))	37,13	32,52	34,44
3	Доля просроченной кредиторской задолженности (Упкз)	-	10,12	-
4	Коэффициент задолженности фискальной политики (Кзфс)	0,655	0,533	0,599
5	Коэффициент внутреннего долга (Квд)	1,5	1,4	1,5

Выполнив анализ кредиторской задолженности мы видим, что коэффициент оборачиваемости в отчетном году уменьшился на 1,01 по сравнению с 2012 годом и на 0,55 по сравнению 2011 годом. Анализируя данные по кредиторской задолженности за 2011,2012,2013 годы, можно сделать заключение, что все показатели почти на одном уровне. Если судить по показательно, то самое большее количество дней, в течение которого счета поставщиков остаются неоплаченными в отчетном году составил 37,13 дней, в 2012 году 32,52 дня, а 2011г. - 34,44 дней. Между тем в 2012 го самое большее значение оборачиваемости кредиторской задолженности составило 7,66, а оборачиваемость в днях составила 32,52 дня. Увеличение коэффициента оборачиваемости является положительным моментом для предприятия. Показатель доли просроченной кредиторской задолженности в организации ООО «Каравелла-Вельск» за 2011 и 2013 года отсутствует. Задолженность по подотчетным лицам присутствует лишь в одном из анализируемых годов 2012 в сумме 2000 рублей. Это единичный случай за весь 2012 год. Сотрудник по болезни не вовремя сдал авансовый отчёт. Доля просроченной кредиторской задолженности составила 10,12 рубля. В целом это говорит о том, что предприятие выполняет свои договорные обязательства и этим самым увеличивает свою платежеспособность.

Анализируя два последующих показателя, коэффициент задолженности фискальной политики и коэффициент внутреннего долга можно сказать одно, что коэффициент задолженности не превышает коэффициент внутреннего долга и это очень хорошо для организации. Судя по показателям из табл. 11, в отчетном году коэффициент задолженности фискальной политики превысил все последующие анализируемые года. Он составил 0,655 и это говорит о том, что в 2013 году увеличилась задолженность по налогам и задолженность перед государственными внебюджетными фондами. За последующие два года (2012,2011) коэффициент задолженности фискальной политики почти не менялся, можно сказать оставался стабильным. Чтобы проанализировать коэффициент внутреннего долга, мы взяли показатель задолженности перед персоналом. Этот коэффициент стабилен от 1,4-1,5 на протяжении всех трех анализируемых года. По этим показателям в целом работу предприятия можно признать удовлетворительной.

3.3 Рекомендации по улучшению состояния расчетов с подотчетными лицами

Расчеты с подотчетными лицами в бухгалтерском учете отражаются достаточно просто. Законодательная база предъявляет достаточно жесткие требования, касающиеся порядка оформления и методов ведения первичных учетных регистров, способов группировки и отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций с подотчетными суммами, правильности начисления всех налогов по этим операциям.

Даже незначительные ошибки, допущенные при проведении операций по расчетам с подотчетными лицами, могут привезти к занижению налоговой базы практически по всем основным видам налогов: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, единый социальный налог.

Поэтому на предприятии необходимо наладить строгий контроль за порядком выдачи подотчетных средств, правильностью списания, а также своевременностью возвратов в кассу неизрасходованных денежных авансов.

В результате проведенного анализа расчетов с подотчетными лицами на предприятии ООО «Каравелла-Вельск» были выявлены следующие нарушения:

1. Неправильное оформление авансовых отчетов;

- ошибки при утверждении суммы в авансовом отчете.

- не указана проводка при возвращении перерасхода в кассу или выдана сумма перерасхода.

- неполный комплект документов в частности отсутствует командировочное удостоверение.

- первичная документация (чеки, квитанции) не соответствует дате командировки.

2. Несвоевременное предоставление в бухгалтерию отчета об израсходованных подотчетных суммах и окончательный расчет по ним. Тем самым был нарушен пункт 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. № 40, с изменениями от 26 февраля 1996 г.).

В таком случае - если работник в установленный срок не отчитался по подотчетным суммам и не возвратил в кассу неизрасходованный остаток, то согласно статье 137 Трудового кодекса Российской Федерации, для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного в связи со служебной командировкой или переводом на работу в другую местность, работодатель вправе произвести удержания из зарплаты работника.

3. Выдача денежных средств под отчет лицам, не отчитавшимся за ранее выданные суммы. За данное правонарушение законодательно меры ответственности не предусмотрены. В то же время это нарушает кассовую дисциплину - пункт 11 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (утвержден решением Совета директоров Банка России от 22 сентября 1993 г. № 40, с изменениями от 26 февраля 1996 г.). Перед выдачей денежных средств работнику бухгалтер должен был проверить - имеет ли работник право на получение подотчетных средств, а также нет ли у него задолженности по подотчетным суммам.

4.Затягивается процесс оформление журналов - ордеров в частности № 7 и подшив документации.

Для улучшения состояния расчетов с подотчётными лицами предприятию ООО «Каравелла-Вельск» необходимо устранить следующие нарушения:

ознакомить под роспись работников, которым в соответствии с приказом директора возможна выдача сумм под отчет, с порядком предъявления в бухгалтерию предприятия отчетов об израсходованных суммах;

ужесточить кассовую дисциплину;

строго контролировать сдачу авансовых отчетов подотчетными лицами в целях недопущения выдачи авансов работникам, не отчитавшимся по ранее полученным суммам;

внимательно проверять документальное оформление авансовых отчетов, а также ввести жесткий контроль за наличием первичной документации (чеки, квитанции, командировочное удостоверение);

бухгалтерам необходимо повышать навыки работы с основными программами, так как предприятие автоматизировано (все платежи осуществляет через программу Банк-Клиент);

организовывать рабочий процесс так, чтобы время хватало и на оформление журналов - ордеров в частности № 7 и подшив документации.



Заключение

В процессе исследования был рассмотрен учет расчетов с подотчетными лицами. Рассмотрение теоретических аспектов учета расчетов с подотчетными лицами позволило изучить, оценить и проанализировать организацию указанных операций в ООО «Каравелла-Вельск», основным видом деятельности которого является оптовая торговля замороженными пищевыми продуктами.

Из всей нормативно-законодательной базы по учету расчетных операций можно выделить один основной документ, которым является "Положение о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации" (утв. Банком России 12.10.2011 N 373-П).

При проведении анализа учета расчетов с подотчетными лицами была использована необходимая документация: бухгалтерская отчетность и первичная документация подтверждающие произведенные расходы предприятия (кассовые и товарные чеки, накладные, счета, акты закупки, проездные билеты, счета гостиниц и т.д.);

В итоге можно сделать выводы о том, что в процессе написания работы были достигнуты цель и задачи, поставленные во введении к данной работе и отражающие актуальность данной темы.

А именно - рассмотрены основы бухгалтерского учета расчетов с подотчетными лицами и проведен анализ указанного учета. Определены основные направления расходования подотчетных сумм: на хозяйственные нужды, на командировочные и представительские расходы.

Рассмотрены основные первичные документы и нормативные акты, применяемые в оформление расчетов с подотчетными лицами в бухгалтерском учете.

Основным первичным документом, отражающим расчеты с подотчетными лицами, является авансовый отчет. Основная доля наличных денег, за исключением выплаты заработной платы и пособий, приходится на расчеты, осуществляемые подотчетными лицами.

Подотчетное лицо - это сотрудник предприятия, получивший деньги согласно распоряжению руководства на строго определенные цели и обязанный отчитаться об их расходовании.

Список подотчетных лиц, которым разрешено выдавать деньги подотчет, должен утверждаться специальным приказом руководителя.

Деньги, полученные подотчет, в основном расходуются на хозяйственные нужды, на командировочные расходы, а также на приобретение небольших партий материальных ценностей.

Синтетический учет расчетов с подотчетными лицами в бухгалтерии ведется на счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами". Он является активно-пассивным. Дебетовое сальдо показывает задолженность подотчетного лица предприятию, кредитовое - задолженность предприятия подотчетному лицу в том случае, если оно вынуждено было потратить свои деньги. Большие суммы кредитовых остатков по счету 71 "Расчеты с подотчетными лицами" свидетельствуют о нарушении финансовой дисциплины, т.к. сумма перерасхода, утвержденная руководителем, должна быть выдана из кассы в день сдачи авансового отчета (или на следующий день).

Для учета расчетов с подотчетными лицами используется журнал-ордер №7. Его отличительной особенностью является сочетание аналитического и синтетического учета. Он ведется линейно-позиционным способом, на каждого работника отводится одна строка до полного прекращения расчета по выданной сумме. Только часть, расшифровывающая кредитовый оборот, носит шахматную форму.

Основные ошибки, возникающие на предприятиях при оформлении расчетов с подотчетными лицами, связаны с несоблюдением норм оформления оправдательных документов, подтверждающих расходы подотчетного лица; отсутствием необходимых первичных документов регламентирующих суммы произведенных расходов, а также правомерности подотчетного лица совершать данные расходы.

В исследовательской части дипломной работы были приведены анализ состава и динамики расчетов с подотчетными лицами и факторный анализ кредиторской задолженности расчетов с подотчетными лицами в ООО «Каравелла-Вельск».

На основе проведенного анализа состава и динамики расчетов с подотчетными лицами за 2011-2013 гг. ООО «Каравелла-Вельск» можно сделать следующие выводы:

1) Предприятие на конец исследуемого 2012 года имело кредиторскую задолженность по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» в сумме 2000 рублей.

2) Анализируя данные по кредиторской задолженности за 2011,2012,2013 годы, можно сделать заключение, что все показатели почти на одном уровне.

3) Доля просроченной кредиторской задолженности присутствует только 2012 году и составляет 10,12 рубля. В остальных анализируемых годах (2011, 2012) кредиторская задолженность по подотчетным лицам отсутствует, что положительно сказывается на предприятии.

Оценка бухгалтерского учета и контроля показала, что бухгалтерский учет ведется самостоятельной бухгалтерской службой, возглавляемой главным бухгалтером. Бухгалтерский учет на предприятии ООО «Каравелла-Вельск»» ведется автоматизированным способом, для этого используется программа «1С: Предприятие 8.2», в которой формируются все регистры бухгалтерского учета. Также применяют журнально-ордерную форму бухгалтерского учета для заполнения первичных документов. Первичная документация ведется, распечатывается ежедневно. Бухгалтера отправляют отчетность в налоговую, пенсионный, статистику и ФСС с помощью программы «СБИС Электронная отчетность». Между тем организация использует информационную систему «Консультант +», а также программу «Банк-Клиент» для оплаты платёжных документов.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию кредиторской задолженности, в ходе которой проверяется и документально подтверждается ее наличие, состояние и оценка. Проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.Порядок проведения инвентаризации в ООО «Каравелла-Вельск» предусмотрен Учетной политикой предприятия. Сплошная или полная инвентаризация имущества и финансовых обязательств предприятия обязательно проводится в конце года перед составлением годового бухгалтерского баланса.



Список литературы

1. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» 06.12.2011г.№402ФЗ.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н. (ред. от 25.10.10).

3. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

4. Приказ от 7 мая 2003 г. N 38н «О внесении дополнений и изменений в план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцию по его применению».

5. Положение по бухгалтерскому учету Учетная политика организации ПБУ 1/08 (ред. от 08.11.10).

6. Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н (ред. от 08.11.10).

7. Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденное приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н (ред. от 08.11.10).

8. Письмо ЦБ РФ от 15.02.2012 № 36-3/25 «О лимите кассы».

9. Положение ЦБ РФ от 24.04.2008 № 318-П О порядке ведения кассовых операций.

10. Главбух от 03.04 2012г. «Расчеты через подотчетников» Соколова Г.А., вед. эксперт.

11. ПРИКАЗ от 13 июня 1995 г. N 49. Об утверждении методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

12. Устав организации ООО « Каравелла-Вельск».

13. Касьянова Г.Ю. «Бухгалтерский учёт: просто о сложном» «Винити»2012г.

14. Касьянова Г.Ю. «Командировки: оформление и оплата. - М.: АБАК, 2012.-480 с.

15. Захарьин В.Р. Расчёты с подотчетными лицами: бухгалтерский учет налогообложение, М.: «Дело», 2012 - 420с.

16. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учёт: Учеб. пособие. - Мн.: ИНФРА-М, 2012.-560 с.

17. Бухгалтерский учет. Под ред. Безруких П.С.- М.: Бухгалтерский учет, 2012.- 528 с.

18. Захарьин В.Р. «9300 бухгалтерских проводок по новому плану счетов», М.: «Дело», 2011 - 378 с.

19. Бухгалтерский учет: просто о сложном / Под ред. Касьяновой. Г.Ю. - М., ИД Аргумент, 2011. - 696 с.

20. Васильева Л.С. Бухгалтерский управленческий учет: учебное пособие. / Васильева Л.С., Ряховский Д.И., Петровская М.В. - М., Эксмо, 2010. - 368 с.

21. Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф. Бухгалтерский учет. - М., Проспект, 2011. - 558 с.

22. Воронина Л.И. Теория бухгалтерского учета: учеб. пособие. - М.: Изд-во Эксмо, 2012. - 480 с. - (Высшее экономическое образование).

23. Грищенко Ю.И. Анализ финансовой отчетности // Справочник экономиста, 2011. № 2. С.15-22.

24. Елгина Е.Б. Первичные документы - М.: «Статус-Кво», 2012. - 148.

25. Зонова А.В. и др. Бухгалтерский учет в схемах: учеб. пособие.- М.: Магистр, 2010. - 151 с.

26. Каморджанова Н.А., Карташова И.В., Тимофеева М.В., Бухгалтерский финансовый учет. - СПб: Питер, 2012. - 224 с.

27. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. - М.:ИНФРА-М, 2010.

Размещено на Allbest.ru