Учет нематериальных активов (по материалам ОАО "ГМС Насосы")

Нормальным ограничением для этого показателя будет 2.

Коэффициент общей платежеспособности рассчитаем по формуле:

(6)

Коэффициент общей платежеспособности в 2008г. превышает норматив, т.е. предприятие платежеспособно. В 2009г. его значение снижается, представляя угрозу финансовому состоянию предприятия.

Коэффициент восстановления платежеспособности характеризует наличие реальной возможности у предприятия восстановить свою платежеспособность в течение определенного периода и определяется как отношение расчетного коэффициента текущей ликвидности к его установленному значению.

Расчетный коэффициент текущей ликвидности определяется как сумма фактического его значения на конец отчетного периода и изменения значения этого коэффициента между окончанием и началом отчетного периода в пересчете на период восстановления платежеспособности, установленный равным 6 месяцам.

Коэффициент восстановления платежеспособности определим по формуле (6):

(6)

где, Ктл - фактическое значение (в конце отчетного периода) коэффициента текущей ликвидности;

Ктлн - значение коэффициента текущей ликвидности в начале отчетного периода;

2 - нормативное значение коэффициента текущей ликвидности;

6 - период восстановления платежеспособности;

Т - отчетный период (3, 6, 9 или 12 месяцев).

Если Квп > 1, у предприятия есть реальная возможность восстановить свою платежеспособность, если Квп < 1, такой возможности нет.

При значении Квп < 1 определяется коэффициент утраты платежеспособности (Куп).

В условиях деятельности ОАО «ГМС Насосы» целесообразно определить коэффициент утраты платежеспособности, который рассчитаем по формуле (7):

(7)

где, 3 - период утраты платежеспособности предприятием (мес.).

Поскольку коэффициент утраты платежеспособности меньше единицы, у ОАО «ГМС Насосы» по итогам 2009г. отсутствует реальная возможность сохранить свою платежеспособность в течение ближайших трех месяцев.

Не смотря на отрицательную динамику экономических показателей, предприятие обеспечивает выполнение необходимых плановых заданий, в полной степени обеспечивает производственные процессы необходимым ресурсным потенциалом и является прибыльным и платежеспособным предприятием.

2.2 Раскрытие информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности предприятия

В бухгалтерской отчетности ОАО «ГМС Насосы» по общей величине нематериальных активов, а также по отдельным их видам содержатся сведения о первоначальной стоимости нематериальных активов на начало и конец отчетного периода (форма №1) и об их движении (раздел 3 «Амортизационное имущество», форма №5).

В бухгалтерской отчетности содержатся сведения об остаточной стоимости нематериальных активов на начало и конец отчетного года в разделе 1 «Внеоборотные активы» бухгалтерского баланса (форма № 1).

В Справке о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах (форма № 1) отражается стоимость нематериальных активов, полученных в пользование.

В форме № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» в разделе «Нематериальные активы» ОАО «ГМС Насосы» дает расшифровку активов по видам: объекты интеллектуальной собственности, организационные расходы, деловая репутация организации и т.п. и их движение за отчетный период. В этом разделе нематериальные активы показываются по первоначальной стоимости.

Отдельно в справке к разделу 3 формы №5 приведены данные о сумме амортизации нематериальных активов и о стоимости неамортизируемых нематериальных активов.

В форме № 4 «Отчет о движении денежных средств» отражается выручка от продажи нематериальных активов.

В составе информации об учетной политике ОАО «ГМС Насосы» в соответствии с ПБУ 14/2007 подлежит раскрытию следующая информация:

- о способах оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства;

- о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам);

- о способах начисления амортизационных отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

- о способах отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений по нематериальным активам.

Итак, в соответствии с учетной политикой ОАО «ГМС Насосы» нематериальными активами признаются приобретенные и (или) созданные организацией результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью свыше 12 месяцев).

Первоначальная стоимость нематериальных активов в бухгалтерии ОАО «ГМС Насосы» определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов.

Стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым кодексом РФ.

Для признания нематериального актива необходимо наличие способности приносить организации экономические выгоды (доход), а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива и (или) исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (в том числе патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).

Определение срока полезного использования объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования нематериальных активов, обусловленного соответствующими договорами. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования объекта нематериальных активов, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет.

Исходя из определенного указанным образом срока полезного использования, объект нематериальных активов включается в соответствующую амортизационную группу объектов по ОАО «ГМС Насосы».

Так, информация о состоянии нематериальных активах ОАО «ГМС Насосы» представлена в бухгалтерском балансе предприятия (приложение А) по строке 110 «Нематериальные активы». В соответствии с имеющейся информацией на предприятии имеет место движение данных объектов, т.е. их ввод, поскольку сумма к концу анализируемого периода 2009г. увеличилась и составила 28,0 тыс. руб.

Сведения о начисленной амортизации по нематериальным активам ОАО «ГМС Насосы» представлены в приложении к бухгалтерскому балансу предприятия форме №5 (приложение В). В соответствии с имеющимися данными в течение анализируемого периода 2009г. пор объектам интеллектуальной собственности оАО «ГМС Насосы» начислены амортизационные отчисления в размере 1,0 тыс. руб.

Таким образом, информация о состоянии и движении нематериальных активов в ОАО «ГМС Насосы» раскрывается в соответствии с существующей методикой российских стандартов ведения бухгалтерского учета.

2.3 Бухгалтерский и налоговый учет нематериальных активов на предприятии

Все нематериальные активы, созданные самой организацией, принимаются к бухгалтерскому учету в ОАО «ГМС Насосы» по первоначальной стоимости, которая определяется как сумма фактических расходов на создание и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов.

При этом к расходам на создание относятся, в частности, израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.

Рассмотрим следующую хозяйственную ситуацию.

ОАО «ГМС Насосы» выполняло опытно - конструкторские работы, по созданию полезной модели «Осевая опора», которую предполагалось использовать в собственном производстве.

В октябре 2009г. при подведении итогов работ признано, что получен промышленный образец. ОАО «ГМС Насосы» принято решение подать заявку на выдачу патента на промышленный образец.

Затраты на выполнение опытно - конструкторских работ, учтенные по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 8 «Выполнение научно - исследовательских, опытно - конструкторских и технологических работ», результатом которой стал промышленный образец, составили 3 900 руб. (приложение Д).

Свидетельство на промышленный образец выдано ОАО «ГМС Насосы» 28 октября 2009г.

В бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» созданный организацией промышленный образец зачислен в состав нематериальных активов за 28 октября 2009г. следующей проводкой:

Дт счета 04 - Кт счета 08 - 3 900 руб. - промышленный образец зачислен в состав нематериальных активов (приложение Е).

Амортизация по объектам нематериальных активов в ОАО «ГМС Насосы» начисляется линейным способом.

При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений по объекту нематериальных активов определяется как произведение его первоначальной стоимости и годовой нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Годовая норма амортизации рассчитывается в процентах как отношение 100% к сроку полезного использования объекта нематериальных активов (в годах). Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации как в течение отчетного года (в размере 1/12 годовой суммы), так и всего срока полезного использования объекта.

Итак, в соответствии с данными приложения Д срок полезного использования патента на полезную модель «Осевая опора» составляет 218 месяцев.

Следовательно, сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

3 900 / 218 = 17,89(руб.)

На эту сумму в бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» делается следующая запись:

Дт счета 05 - Кт счета 04 - 17,89 (руб.).

Анализ счета 05 по ОАО «ГМС Наосы» за 2009г. (приложение Ж) показывает, что ноябрь - декабрь по данному объекту нематериальных активов погашена стоимость в размере 35,78 руб.

В налоговом учете ОАО «ГМС Насосы» в составе нематериальных активов признаются приобретенные или созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени, т.е. продолжительностью свыше 12 месяцев.

Нематериальный актив обязательно должен приносить налогоплательщику экономические выгоды, а также наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого нематериального актива или исключительного права у налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности (в т.ч. патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор приобретения патента, товарного знака).

В налоговом учете ОАО «ГМС Насосы» к нематериальным активам относятся:

- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;

- исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;

- исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;

- исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;

- исключительное право патентообладателя на селекционные достижения;

- владение ноу-хау, секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.

Для целей налогового учета первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов в ОАО «ГМС Насосы» определяется как сумма расходов на их создание или приобретение. Поэтому в случаях поступления объектов интеллектуальной собственности в качестве вклада в уставный капитал или безвозмездно они не могут быть признаны амортизируемыми нематериальными активами, т.к. организация не понесла расходов в связи с их приобретением.

Согласно ст. 256 НК РФ для целей обложения налогом на прибыль амортизируемым имуществом в ОАО «ГМС Насосы» признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Рассмотрим следующую хозяйственную ситуацию.

ОАО «ГМС Насосы» 30.10.2009г. принята к учету пошлина за регистрацию товарного знака к насосу «Бурун» по первоначальной стоимости 20 500 руб.

При этом, в данную стоимость включены расходы на регистрацию договора в сумме 1 500 руб., а также ОАО «ГМС Насосы» был уплачен налог на добавленную стоимость в сумме 2 898,30 руб. за данный объект.

Рыночная оценка пошлины, включаемая также в первоначальную стоимость объекта составляет 10 000 руб.

Таким образом, в бухгалтерский учет ОАО «ГМС Насосы» включена первоначальная стоимость нематериального актива 20 500 руб. (7627,10 + 1372,90 + 10000 + 1500).

Срок полезного использования пошлины - 8,7 года или 104,4 месяца.

В налоговом же учете расходы на пошлину за регистрацию товарного знака к насосу «Бурун» следует включить в состав нематериальных активов в объеме 2 872,90 руб. (1372,9 руб. + 1 500 руб.) и сроком полезного использования 8,7 года. Рыночную стоимость изобретения 10 000 руб. необходимо учесть в составе внереализационных доходов.

При отражении рыночной стоимости исключительных прав в налоговом учете ОАО «ГМС Насосы» возникает отложенный налоговый актив. Его возникновение в бухгалтерии отражается проводкой:

Дт 09 - Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 2 000 руб. (10000 руб. * 20%) - отражен отложенный налоговый актив в связи с различным порядком признания доходов в виде рыночной стоимости нематериальных активов в бухгалтерском и налоговом учете.

Начиная с ноября 2009г. в бухгалтерском учете по данной пошлине начисляется амортизация. Сумма амортизации, подлежащая ежемесячному списанию составила:

20 500 / 104,4 = 196,36 (руб.)

За 2 месяца 2009г. списана сумма в счет погашения стоимости пошлины в размере 390,48 руб. (приложение Ж).

В налоговом учете сумма ежемесячная амортизации составила 27,52 руб.

2 872,90 / 104,4 = 27,52 (руб.).

Вследствие того, что амортизация в бухгалтерском учете превышает сумму, начисленную в налоговом учете, у ОАО «ГМС Насосы» появляется постоянный налоговый актив:

Дт 99 - Кт 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - 33,77 руб.:

(196,36 - 27,52) * 20% = 33,77 (руб.).

Таким образом, отражено постоянное налоговое обязательство с разницы между суммами амортизации, не уменьшающей налогооблагаемую прибыль.

По мере признания в бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» доходов в виде прав на товарный знак к насосу «Бурун», нужно списать отложенный налоговый актив:

Дт 68 - Кт 09 - 33,77 (руб.).

Таким образом, практика ведения бухгалтерского и налогового учета в ОАО «ГМС Насосы» имеет определенные отличительные особенности, отраженные в Учетной политике предприятия для целей бухгалтерского и налогового учета, соответственно.

По строке 216 Бухгалтерского баланса ОАО «ГМС Насосы» указываются расходы, которые хотя и были произведены в отчетном периоде, но относятся к будущим периодам. Эти расходы учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов».

Порядок списания этих расходов со счета 97 предприятием установлен самостоятельно.

Порядок списания этих расходов со счета 97 предприятием установлен самостоятельно.

Поскольку в налоговом учете предприятия затраты, перенесенные на будущее, списываются только равномерно, целесообразно и в бухгалтерском учете применять такой же порядок.

Период списания расходов будущих периодов на счета учета затрат ОАО «ГМС Насосы» определяет на основании соответствующих документов.

Соответствующее решение о принятии затрат предприятия к расходам будущих периодов оформляется приказом руководителя.

Согласно пункту 19 ПБУ 10/99 «Расходы организации», если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между доходами и расходами не может быть четко определена, расходы признаются для определения финансового результата путем их обоснованного распределения между отчетными периодами. Это означает, что расходы будущих периодов списываются на затраты равными долями в течение периода, установленного в ОАО «ГМС Насосы» в приказе по учетной политике.

Затраты, произведенные ОАО «ГМС Насосы» в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом данным предприятием (равномерно, пропорционально объему продукции) в течение периода, к которому они относятся.

В бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» к расходам будущих периодов относятся такие направления расходов как:

расходы, связанные с лицензированием видов деятельности,

расходы по сертификации собственной продукции,

расходы на приобретение и использование программных продуктов,

расходы по страхованию,

- расходы на освоением новых производств, установок и агрегатов;

прочие расходы.

В соответствии с приложением А в динамике произошло движение по счету 97 «Расходы будущих периодов».

Так, в 2009г. отмечался рост по данной группе расходов предприятия в размере:

12 264,0 - 9 268,0 = 2 996,0 (тыс.руб.).

Данное изменение в относительном соотношении составит:

12 264,0 / 9 268,0 * 100 - 100 = 32,33%.

Другими словами, ОАО «ГМС Насосы» в процессе хозяйствования дополнительно приобретало некие объекты интеллектуальной собственности.

Далее рассмотрим конкретные приемы учета объектов, подлежащих учету в составе расходов будущих периодов.

Лицензионные сборы в ОАО «ГМС Насосы» подлежат списанию в состав расходов будущих периодов в следующем порядке.

Рассмотрим хозяйственную ситуацию, в соответствии с которой ОАО «ГМС Насосы» приобретает лицензию на осуществление заготовки, переработки и реализации лома сроком действия один год (приложение Г). При приобретении лицензии предприятием уплачен платеж за рассмотрение лицензирующим органом заявления в сумме 300 руб.

При этом предприятие без наличия лицензии не имеет права осуществлять свою деятельность, следовательно, расходы организации, связанные с ее получением, на основании пункта 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации», являются расходами по обычным видам деятельности [4].

Согласно пункту 18 ПБУ 10/99 расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). В данном случае срок действия приобретаемой лицензии составляет пять лет, следовательно, расходы, произведенные организацией при ее приобретении, относятся ко всему сроку ее действия.

В этой связи отразим корреспонденцию счетов по данной операции в таблице 2.

Таблица 2 - Корреспонденция счетов по учету лицензий

Корреспонденция счетов	Сумма, руб.	Содержание операции
Дебет	Кредит
76	51	300	Произведена оплата за рассмотрение заявления о выдаче лицензии
76	51	200	Произведена оплата лицензионного сбора
97	76	500	Расходы, связанные с получением лицензии отражены в составе расходов будущих периодов
Ежемесячно в течение срока действия лицензии:
20	97	41,67	Отражено списание расходов, связанных с получением лицензии

Необходимо отметить, что с введением нового Положения по бухгалтерскому учету относительно учета нематериальных активов их перечень значительно сузился.

В этой связи объекты интеллектуальной собственности, используемые в ОАО «ГМС Насосы», подлежат учету на счете 97 «Расходы будущих периодов», который предусмотрен для обобщения информации о расходах, произведенных в данном отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам.

В момент совершения расходов на основании первичных документов на их сумму дебетуется счет 97 «Расходы будущих периодов» и кредитуются соответствующие материальные и расчетные счета.

В ОАО «ГМС Насосы» такому типу учета подлежат главным образом программные продукты, патенты, лицензии и сертификаты.

Рассмотрим методологию учета программных продуктов.

В целях ведения бухгалтерского учета в ОАО «ГМС Насосы» расходы на приобретение компьютерных программ по общему правилу признаются расходами по обычным видам деятельности.

При этом расходы предприятия по приобретению программного продукта в состав нематериальных активов не включаются.

Исходя из практики в ОАО «ГМС Насосы» оплата за программу производятся в виде фиксированного разового платежа, и при этом его расходы отражаются предприятием как расходы будущих периодов (по дебету счета 97 «Расходы будущих периодов») с последующим списанием на затраты в течение срока использования программы.

При учете программных продуктов в своей практической деятельности ОАО «ГМС Насосы» имеет следующий порядок определения срока списания расходов на приобретение программ.

Так, если программа приобретена на основании авторского договора, то расходы на ее приобретение списываются в течение срока действия договора. Если же в документах на приобретение программы срок использования не определен, то организации следует установить его самостоятельно исходя из предполагаемого срока полезного использования этой программы.

Рассмотрим ситуацию по приобретению ОАО «ГМС Насосы» программного продукта.

Предприятие в 2009г. приобрело программное обеспечение «Зенит 95» стоимостью 200 000 руб. (приложение Г).

В бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» в этой связи были сделаны проводки:

Дт счета 97 - Кт счета 51 = 200 000 руб.

Таким образом, расходы на приобретение программы отражены в составе расходов будущих периодов.

В соответствии с приказом руководителя ОАО «ГМС Насосы» установленный срок использования программы составляет 5 лет.

В этом случае, ежемесячно в состав расходов списывается сумма в размере 3 333,33 руб., полученная в процессе следующих расчетов:

200 000,0 руб. / 60 мес. = 3 333,33 (руб.).

При этом в бухгалтерии сделана следующая запись:

Дт счета 20 - Кт счета 97 = 3 333,33 руб.

Большинство программных продуктов, используемых в ОАО «ГМС Насосы», требует постоянного обслуживания и обновления. В частности, это касается различных справочно-правовых систем.

В этой связи возникают ситуации, когда необходимо производить обновление самой программной оболочки, т.е. установить новую версию, дополнительные модули и т.п., что влечет для ОАО «ГМС Насосы» качественное изменение программного продукта, расходы по которому подлежат отнесению на счет 97 и увеличивают стоимость программы с последующим списанием на затраты в течение срока использования программы.

Программный продукт предприятие приобретает на основании как договора купли-продажи, так и авторского договора о передаче неисключительных прав либо о частичной передаче исключительных прав. В любом из этих случаев расходы на приобретение программы в состав нематериальных активов включаться не должны (письмо Минфина России от 30 апреля 2003 г. N 04-02-05/3/40).

Как правило, приобретенный программный продукт используется в деятельности ОАО «ГМС Насосы» в течение определенного периода времени.

Порядок бухгалтерского учета расходов на приобретение программы определяется условиями договора об оплате.

Особое значение в деятельности ОАО «ГМС Насосы» имеет сертификация насосного оборудования, призванная обеспечить качество производимого оборудования.

Такая сертификация может быть для предприятия либо обязательной, либо добровольной.

Обязательное подтверждение соответствия проводится только в случаях, установленных соответствующим техническим регламентом, и исключительно на соответствие требованиям технического регламента.

Добровольное подтверждение соответствия насосного оборудования ОАО «ГМС Насосы» осуществляется по его собственной инициативе заявителя на условиях договора между предприятием и органом по сертификации.

Сертификаты выдаются ОАО «ГМС Насосы» за плату и на определенный срок. При этом лицензии действуют не менее пяти лет, а срок действия сертификатов, как правило, от одного года до трех лет. Кроме того, сертификат может быть выдан ОАО «ГМС Насосы» и на определенную партию насосного оборудования. В этом случае период его действия не устанавливается и ограничивается сроком годности товаров, на которые выдан такой сертификат.

В бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» расходы на получение сертификатов полностью относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Если расходы на сертификацию и лицензирование относятся ко всему сроку действия сертификата, то данные расходы признаются в бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» в качестве расходов, формирующих себестоимость реализованного насосного оборудования отчетного периода равномерно в течение всего срока действия сертификата или лицензии.

Добровольная сертификация продукции (работ, услуг) также подлежит включению в расходы по обычным видам деятельности.

Сертификат соответствия выдается на определенный срок. Если данный срок составляет более месяца, то затраты на его получение отражаются на предприятии в составе расходов будущих периодов на счете 97 и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом ОАО «ГМС Насосы», т.е. равномерно, пропорционально объему продукции, в течение периода, к которому они относятся. Расходы ОАО «ГМС Насосы» ежемесячно, в течение всего срока действия лицензии или сертификата, равными долями списываются на себестоимость. В бухгалтерском учете предприятия это отражается следующими проводками:

Итак, рассмотрим ситуацию по осуществлению сертификации насосного оборудования в Орловском метрологическом центре.

По сертификационному соглашению с Орловским метрологическим центром ОАО «ГМС Насосы» осуществляет разовый платеж в сумме 2 259,88руб. за право использования сертификата в течение одного года (приложение Г).

В этой связи в бухгалтерии делается следующая бухгалтерская проводка:

Дт счета 97 - Кт счета 60 = 2 259,88 руб.

Таким образом, учитываются расходы ОАО «ГМС Насосы» на получение сертификатов соответствия.

В данном случае каждый месяц в течение года в расходы ОАО «ГМС Насосы» относится сумма 188,32 руб., полученная путем следующего расчета:

2 259,88 руб. / 12 мес. = 188,32 (руб.).

При этом в бухгалтерии была сделана следующая запись:

Дт счета 20 - Кт счета 97 = 188,32 руб.

Так относятся на затраты производства расходы на сертификацию в части, приходящейся на текущий месяц.

Учет расходов по страхованию в ОАО «ГМС Насосы» рассмотрим на примере обязательного страхования автогражданской ответственности.

Уплата страховых взносов в бухгалтерском учете ОАО «ГМС Насосы» осуществляется на счете 97 «Расходы будущих периодов». Поскольку договор страхования заключается на 1 год, то ежемесячно в состав затрат включается сумма в размере 1/12 уплаченного страхового платежа.

В следующей хозяйственной ситуации страховой взнос по страхованию автогражданской ответственности составил 1 795,50 руб. (приложение Г), следовательно, каждый месяц в состав затрат ОАО «ГМС Насосы» будет включать 149,63 руб.

Корреспонденцию счетов по данной хозяйственной операции представим в таблице 3.

Таблица 3 - Корреспонденция счетов по учету страховых взносов

Корреспонденция счетов	Сумма, руб.	Содержание операции
Дебет	Кредит
76	51	1 795,50	Перечислена сумма страхового платежа
97	76	1 795,50	Сумма страхового платежа отражена в составе расходов будущих периодов
20	97	149,63	Ежемесячная сумма страховых взносов включена в состав затрат

Таким образом, в данной главе курсовой работе рассмотрели особенности учета отдельных объектов нематериальной собственности в условиях хозяйственной практики ОАО «ГМС Насосы», с точки зрения бухгалтерского и налогового аспектов.

3. Совершенствование учета нематериальных активов ОАО «ГМС НАСОСЫ»

3.1 Учет нематериальных активов по международным стандартам

На сегодняшний день стандарт МСФО 38 «Нематериальные активы» представляется самым разработанным. В результате каждое предприятие, которая начинает учет нематериальных активов по МСФО 38, с накоплением опыта может на его основе выработать свои методы.

Прежде всего, для ОАО «ГМС Насосы» нужно определить, что же относится к нематериальным активам.

Согласно МСФО 38, нематериальный актив признается таковым, если:

- есть уверенность в том, что в дальнейшем компания сможет получить экономические выгоды от его использования;

- стоимость актива может быть точно и надежно оценена [23].

В первую очередь к нематериальным активам можно отнести: торговые марки; фирменные наименования; программное обеспечение; лицензии и франшизы; авторские права, патенты и другие права на промышленную собственность, обслуживание и эксплуатацию; рецепты, формулы, проекты и макеты.

Если нематериальный актив тесно связан с материальным активом (основным средством), необходимо принять решение о том, какой элемент более важен: основное средство или нематериальный актив.

Примером может служить компьютер с программным обеспечением (ПО). Проблема обычно заключается в следующем: какое ПО можно отнести к нематериальным активам, а какое нет. Согласно правилам МСФО, если нематериальный актив может использоваться вне основного средства (в данном примере компьютера), то он признается таковым.

В результате почти все программы считаются нематериальными активами.

Но есть важное исключение. Если операционная система не может использоваться без компьютера, то она не будет являться нематериальным активом.

Предприятию необходимо решить, что в этом случае более ценно: прибор или ПО - и можно ли его применять без компьютера. Если это возможно, тогда программное обеспечение относится к нематериальному активу, если нет, то к основным средствам.

Так, если ОАО «ГМС Насосы» начнет рассматривать программное обеспечение в составе нематериальных активов, то их стоимостная оценка будет производиться следующим образом.

В первоначальную стоимость нематериального актива ОАО «ГМС Насосы» должно будет включить:

- покупную цену;

- импортные пошлины;

- невозмещаемые налоги, включенные в стоимость приобретения;

- расходы на оплату юридических услуг;

- затраты, напрямую связанные с подготовкой актива к использованию по назначению;

- вычеты, такие как скидки и возврат переплаты.

Так, например, стоимость программного обеспечения включает в себя его цену и затраты на услуги по внедрению.

Кроме того, нематериальный актив может быть оценен по его рыночной стоимости, если таковая существует.

На российских предприятиях программное обеспечение часто создают сами специалисты. Вследствие этого возникает вопрос: как определить его стоимость?

Актив необходимо создавать в два этапа. Сначала проводят необходимые исследования, а затем приступают непосредственно к его разработке.

На стадии исследований расходы по созданию нематериального актива всегда признаются по мере их возникновения. Например, в ОАО «ГМС Насосы» это может быть деятельность, направленная на поиск новых систем и услуг. На этапе разработки актив признается нематериальным только в том случае, если он удовлетворяет следующим параметрам:

- предприятие может его использовать самостоятельно или продать;

- есть возможность оценить затраты на создание актива;

- руководство предприятия понимает, каким образом этот нематериальный актив будет приносить прибыль;

- известны и посчитаны ресурсы, необходимые для завершения создания, использования или продажи актива.

Таким образом, стоимость нематериального актива, образованного внутри предприятия, представляет собой общую сумму расходов, понесенных с даты, когда актив признан нематериальным. При этом в его цену должны быть включены все затраты на создание, включая накладные расходы и проценты по заемным средствам.

В качестве альтернативных способов оценки можно использовать рыночную стоимость при продаже актива, но это осложняется в целом малой ликвидностью.

Также возможно применить метод аналогов, когда нематериальный актив ОАО «ГМС Насосы» будет оцениваться ориентируясь на стоимость схожих активов других предприятий.

Третьим альтернативным методом является оценка нематериальных активов по будущим дисконтированным денежным потокам. Но этот способ может быть применим в ОАО «ГМС Насосы» только в том случае, если будет достоверный прогноз будущей прибыли от использования активов.

В соответствии с МСФО 38 «Нематериальные активы» амортизация начисляется на весь срок эксплуатации НМА. Но если у актива не известен срок полезного использования, то на него амортизация не начисляется. Современное программное обеспечение быстро устаревает. Поэтому срок его эксплуатации чаще всего незначителен. Внедрив такую систему в практической деятельности, ОАО «ГМС Насосы» может установить его самостоятельно [22].

В настоящее время ОАО «ГМС Насосы» применяет линейный метод амортизации.

В условиях действия на предприятии МСФО 38 затраты, связанные с разработкой программного обеспечения, которое является нематериальным активом, переносятся на себестоимость продукции также с применением прямолинейного метода. Амортизация начисляется в течение всего срока полезной работы и эксплуатации нематериального актива, который не превышает трех лет.

Списание нематериального актива происходит в тот момент, когда он перестает приносить прибыль. Финансовый результат, возникающий при списании, - это разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью актива.

Следует отметить, что на сегодняшний день в России еще не накоплена хорошая практическая база, ориентируясь на которую, можно было бы создать рамочные правила учета нематериальных активов. В этой связи интересны разработки МСФО 38 [22].

Используя разработки международных стандартов в практической деятельности, ОАО «ГМС Насосы» должно отметить, что актив признают нематериальным только в том случае, если его можно отделить от предприятия, т.е. продать, сдать в аренду или поменять. Также необходимо, чтобы сам предмет возникал из договорных или других юридических прав и в дальнейшем приносил фирме прибыль. Если все эти условия соблюдены, то актив можно признать нематериальным.

3.2 Передача прав на перспективные разработки - как направление совершенствования учетной политики предприятия

Предприятие может передать права на использование нематериальных активов любому юридическому лицу, при этом оформляется лицензионный договор. Право собственности остается у лицензиара. К тому же можно оформить исключительную или неисключительную лицензию.

При неисключительной - лицензиар сохраняет за собой все права, подтвержденные патентом, при исключительной - лицензиар использует лишь те права, что не перешли к лицензиату. За передачу лицензиар может потребовать единовременное вознаграждение (паушальный платеж), а также получить периодические платежи (роялти). Порядок отражения этих платежей зависит от того, является ли такая деятельность основной или нет [24].

При основной деятельности поступления по лицензионному договору отражаются по кредиту счета 90 «Продажи» в соответствии с п.5 ПБУ 9/99. При этом составляется следующая проводка: Дт62 - Кт90.

В случае отражения расходов по лицензионному договору оформляется следующая проводка: Дт20 - Кт02.

При списании расходы по лицензионному договору бухгалтерская проводка имеет вид: Дт90 - Кт20.

Итак, данное мероприятие является актуальным для практической деятельности ОАО «ГМС Насосы», т.к. предприятие имеет мощный научно - технический потенциал, посредством которого претворяется в жизнь огромное количество научных разработок, изобретений.

Право на использование отдельных из них может быть передано другому юридическому лицу. При этом система учета механизма передачи прав на использование изобретения по научно - исследовательским разработкам должна иметь такую последовательность.

Так, в январе месяце 2012г. ОАО «ГМС Насосы» заключит лицензионный договор с ООО «Гидросталь» на 1 год на передачу права на использование изобретения по разработке бустерных станций «Лоцман - 2», охраняемого патентом.

В случае, если такую деятельность ОАО «ГМС Насосы» сочтет основной, система передачи прав на использование изобретения будет выглядеть следующим образом.

Стоимость патента, отраженного у предприятия в составе нематериальных активов - 144 000,0 руб., ежемесячная амортизация - 600 руб. Начислена заработная плата персоналу, занимавшегося заключением договора (с учетом ЕСН) - 20 000,0 руб. За лицензию ОАО «ГМС Насосы» должно получить единовременное вознаграждение - 48 000,0 руб. (в т.ч. НДС 8 000,0 руб.). Ежемесячно предприятию выплачиваются роялти - 7 200,0 руб. (в т.ч. НДС 1 200,0 руб.). В этой связи представим в таблице 4 корреспонденцию счетов по учету процесса передачи прав на использование изобретения.

Таблица 4 - Корреспонденция счетов по учету процесса передачи прав на использование изобретения

№ п/п	Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонден-ция счетов
			Дт	Кт
1.	Переданы неисключительные права на нематериальные активы по лицензионному договору	144000	04	04
2.	Отражена выручка от реализации неисключительной лицензии	48000	62	90-1
3.	В составе выручки отражены сумма роялти	7200	62	90-1
4.	Выделен НДС (8000+1200)	9200	90-3	68
5.	Начислена заработная плата	20000	20	70 (69)
6.	Начислена амортизация нематериальных активов по лицензионному договору за отчетный месяц	600	20	05
7.	Начислен налог на пользователей автомобильных дорог (48000 - 8000 + 7200 - 1200) * 1%	460	26	68
8.	Списаны затраты на реализацию (20000 + 600 + 460)	21060	90-2	20 (26)
9.	Финансовый результат (48000 + 7200 - 9200 - 21060)	24940	90-9	99
10.	Получена оплата ( 48000+7200)	55200	51	62

В условиях, когда деятельность по созданию изобретений будет рассматриваться для ОАО «ГМС Насосы» как не основная, сумма лицензионных платежей будет считаться операционным доходом (сч. 91).

При этом составляется бухгалтерская проводка типа: Дт76 - Кт91, в соответствии с которой начисляются платежи по лицензионному договору. В свою очередь расходы по лицензионному договору отражаются следующей проводкой: Дт91 - Кт02 (10). Итак, в таблице 5 представим корреспонденцию счетов по передаче прав на использование изобретения в условиях не основной деятельности предприятия.

Таблица 5 - Корреспонденция счетов по передаче прав на использование изобретения в условиях не основной деятельности предприятия

№ п/п	Содержание операции	Сумма, руб.	Корреспонден-ция счетов
			Дт	Кт
1.	Переданы неисключительные права на НМА по лицензионному договору;	144000	04	04
2.	Отражена единовременная выплата	48000	76	91-1
3.	В составе выручки отражены сумма роялти	7200	76	91-1
4.	Выделен НДС (8000+1200)	9200	91-3	68
5.	Начислена заработная плата	20000	91-2	70 (69)
6.	Начислена амортизация НМА по лицензионному договору за отчетный месяц	600	91-2	05
7.	Получена оплата (48000+7200)	55200	51	76

Таким образом, используя в хозяйственной деятельности представленные в данной курсовой работе мероприятия по совершенствованию учетной практики нематериальных активов, ОАО «ГМС Насосы» станет достойным участником рыночного пространства - как внутреннего, так и внешнего, поскольку за последнее время значительно возрос интерес к состоянию нематериальных активов, признаваемых в финансовой отчетности. Это связано с расширением бизнеса, созданием новых товарных знаков, внедрением дорогостоящих информационных систем. От того, насколько правильно идентифицированы и оценены нематериальные активы компании, зависит достоверность ее финансовой отчетности.

Заключение

Любой объект нематериальных активов, принимаемый к учету, должен быть выражен той или иной объективной формой, допускающей его воспроизведение. Авторское право распространяется на произведения науки, литературы и искусства, являющиеся результатом творческой деятельности и существующие в какой-либо объективной форме (письменной, устной, звуко- или видеозаписи, изображения, объемно-пространственной и в других формах).

Авторское право возникает в силу факта его создания и не требует регистрации произведения, иного специального оформления произведения или соблюдения каких-либо формальностей и регулируется Законом РФ от 09.07.93 № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах».

Передача имущественных прав на произведение может осуществляться на основе авторского договора. При этом стороны могут договориться о передаче как исключительных, так и неисключительных прав.

Передача исключительных прав разрешает использование произведения определенным способом и в установленных договором пределах только лицу, которому эти права передаются, и дает такому лицу право запрещать подобное использование произведения другим лицам. Передача неисключительных прав разрешает пользователю использование произведения наравне с обладателем исключительных прав, передавшим такие права, и (или) другим лицам, получившим разрешение на использование этого произведения таким же способом. При этом неисключительное право на объект интеллектуальной собственности не может быть отнесено к нематериальным активам.

Нематериальные активы принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма фактических расходов на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

При оплате приобретаемых нематериальных активов, если условиями договора предусмотрена отсрочка или рассрочка платежа, фактические расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности, то есть с учетом процентов за отсрочку или рассрочку платежа.

При приобретении нематериальных активов могут возникать дополнительные расходы на приведение их в состояние, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях. Такими расходами могут быть суммы оплаты занятых этим работников, соответствующие отчисления на социальное страхование и обеспечение, материальные и иные расходы. Дополнительные расходы увеличивают первоначальную стоимость нематериальных активов. Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования. В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальным активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В процессе выполнения данной курсовой работы рассмотрели специфику учета объектов интеллектуальной собственности ОАО «ГМС Насосы», которая показала, что с введением нового Положения по бухгалтерскому учету относительно учета нематериальных активов их перечень значительно сузился.

Следовательно, объекты интеллектуальной собственности, используемые в ОАО «ГМС Насосы», подлежат учету как расходы будущих периодов.

На основе проведенного анализа сформировали практические рекомендации, направленные на совершенствование учтенной политики предприятия, в части использования интеллектуального потенциала.

Список использованной литературы

учет нематериальный актив лицензия

1. ПБУ 1/98 «УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ» (ред. от 30.12.1999) Комментарий к ПБУ 1/98 «Учетная политика организации»

2. ПБУ 4/99 «БУХГАЛТЕРСКАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ» Комментарий к ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»

3. ПБУ 10/99 «РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ» (ред. от 30.03.2001) Комментарий к ПБУ 10/99 «Расходы организации»

4. ПБУ 10/99 «РАСХОДЫ ОРГАНИЗАЦИИ» (ред. от 30.03.2001) Комментарий к ПБУ 10/99 «Расходы организации»

5. ПБУ 14/2007 «УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ» Комментарий к ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»

6. А.А. Ефремова. [Текст]: Новый порядок отражения в учете и отчетности изменения учетной политики. "Консультант". 2006. №8 С.12-17.

7. 10000 и две бухгалтерские проводки (с комментариями) [Текст]// Тепляков А. Б., Гросс Медиа - 2007, 560 стр.

8. Анализ финансово-хозяйственной деятельности организации [Текст]// Ионова А.Ф., Селезнева Н.Н., Бухгалтерский учет - 2008, 311 стр.

9. Баланс [Текст]// Аврова И. А., ИндексМедиа - 2007, 143 стр.

10. Бухгалтерская отчетность и международные стандарты [Текст]// Маренков Н. Л., Московский психолого-социальный институт - 2006, 272 стр.

11. Бухгалтерская отчетность. Возможности моделирования для принятия правильных управленческих решений: практическое руководство [Текст]// Бычкова С. М., Янданова Ц. Н., Эксмо-Пресс - 2006, 111 стр.

12. Бухгалтерский (финансовый, управленческий) учет [Текст]// Кондраков Н. П., Проспект - 2007, 442 стр.

13. Бухгалтерский управленческий учет (теория и практика) [Текст]// Алборов Р.А., ДИС - 2006, 219 стр.

14. Бухгалтерский учет на современном предприятии [Текст]// Пошерстник Н.В., Проспект - 2006, 548 стр.

15. Бухгалтерский учет по Плану счетов [Текст]// Пошерстник Н. В., Питер - 2007, 608 стр.

16. Бухгалтерский учет [Текст]// Вещунова Н.Л., Фомина Л.Ф., Финансы и статистика - 2009, 558 стр.

17. Бухгалтерский учет [Текст]// Богатая И.Н., Хахонова Н.Н., Феникс - 2006, 608 стр.

18. Бухгалтерский учет [Текст]// Бабаев Ю.А., Макарова Л.Г., Оболенская Ю.А. и др., Проспект - 2006, 387 стр.

19. Бухгалтерский учет [Текст]// Бабаев Ю.А., Комиссарова И.П., ред., ЮНИТИ - 2008, 527 стр.

20. Бухгалтерский учет [Текст]// Иванова Н.В., Академия - 2008, 303 стр.

21. Бухучет для студентов вузов [Текст]// Хахонова Н.Н., Феникс - 2009, 220 стр.

22. Международные стандарты финансовой отчетности [Текст]// Бабаев Ю. А., Петров А. М., Проспект - 2007, 352 стр.

23. Международный учет: конспект лекций [Текст]// Шевчук Д. А., Феникс - 2007, 253 стр.

24. Практикум по бухгалтерскому учету: учебное пособие для студентов вузов и колледжей [Текст]// Швецкая В. М., Донченко Н. Б., Кириллова Н. А., Издательский дом Дашков и К - 2007, 336 стр.

25. Практикум по теории бухгалтерского учета [Текст]// Харченко О.Н., КноРус - 2009, 272 стр.