Общие принципы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине: Бухгалтерский управленческий учёт

тема: «Общие принципы калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)»

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

ГЛАВА 1. Понятие, сущность и значение калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг)

ГЛАВА 2. Виды калькуляции

ГЛАВА 3. Основные принципы калькулирования

ГЛАВА 4. Методы калькулирования

4.1 Простые методы калькулирования

4.2 Позаказный и попередельный методы калькулирования

4.3 Метод исключения затрат на побочную продукцию

4.4 Метод распределения, метод эквивалентных коэффициентов

4.5 Пропорциональный и комбинированный методы калькулирования

4.6 Функционально-процессный метод расчета себестоимости

4.7 Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимости продукции («директ-костинг»)

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

Одной из важнейших задач управленческого учета является калькулирование себестоимости продукции. Себестоимость продукции - это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию.

Себестоимость продукции (работ, услуг) предприятия складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

В системах финансового и управленческого учета подходы к формированию себестоимости различны. В управленческом учете себестоимость формируется для того, что бы управляющий имел полную картину о затратах. Поэтому в системе данного учета могут использоваться различные методы расчета себестоимости (в зависимости от того, какая управленческая задача решается). В калькулировании могут участвовать даже те затраты, которые не включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в финансовом учете. Информация об издержках, собранная в рамках бухгалтерского финансового учета, позволяет, в конечном счете, сформировать прибыль от реализации продукции, работ, услуг в целом по предприятию. Себестоимость каждого изделия, работы, услуги в этой учетной системе не показывается вовсе или рассчитывается усреднено. Однако для самого предприятия важна достоверная информация о структуре себестоимости - предприятие получает возможность влиять на нее, т.е. управлять своими издержками. Именно такая информация должна формироваться в системе бухгалтерского управленческого учета.

Себестоимость продукции является качественным показателем, в котором концентрировано отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, её достижения и имеющиеся резервы. Чем ниже себестоимость продукции, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится как предприятию, так и всему обществу. На основании этого, могу сказать, что выбранная мною тема курсовой работы является актуальной.

Калькулирование может осуществляться как в рамках учетной системы, так и по требованию (например, сбор и измерение затрат, связанных с заменой оборудования). Конечно, постоянное калькулирование - более дорогостоящее. Чем проводимое время от времени, и решение о том, насколько детализированные данные должны поступать из системы производственного учета на регулярной основе, принимается исходя из сопоставления затрат и доходов.

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в соответствии с определенными принципами, соблюдение которых необходимо в системе бухгалтерского финансового учета. Однако и в управленческом учете их, как правило, придерживаются. Одной из целей моей курсовой работы, является изучение этих принципов, а в частности, главного, на мой взгляд принципа о выборе метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность способов (приемов) регистрации, сводки и обобщения в учетных регистрах данных о затратах на производство продукции и исчисления ее себестоимости по всей продукции в целом, по видам и единицам продукции.

В настоящее время применяются различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. В основу их классификации положены способы группировки затрат по отдельным объектам учета (отдельным видам продукции или группам однородных изделий, заказам, переделам, процессам) и способы калькулирования себестоимости (нормативный способ, способы суммирования затрат, исключения стоимости попутной продукции из общей суммы затрат, пропорционального распределения затрат и др.). В зависимости от этих признаков различают нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. В последнее время, наряду с названными, некоторые организации стали применять метод «директ-костинг» (сокращенной себестоимости продукции). Особенности каждого из этих методов я рассмотрю подробно в четвертой главе своей курсовой работы.

Тема работы была выбрана неслучайно, поскольку охватывает довольно большую и важную часть по данной дисциплине. Поэтому в процессе работы хотелось бы достичь следующие цели:

· Подробно рассмотреть и изучить теоретический материал по вопросу калькулирования себестоимости продукции.

· Рассмотреть и понять основные принципы калькулирования.

· Раскрыть суть методов учета затрат на производство и калькулирование продукции, с помощью конкретных практических примеров.

ГЛАВА 1. Понятие, сущность и значение калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг)

В русском языке слово «калькуляция» (лат. сalculatio - вычисление) появилось во второй половине XIX в. и означает исчисление себестоимости.

Калькуляция как элемент метода бухгалтерского учета существовала не всегда, и ее возникновение непосредственно связано с развитием производительных сил общества. На заре возникновения бухгалтерского учета, в условиях рабовладельческого строя, когда формировались товарно-денежные и кредитные отношения, бухгалтерский учет велся по простой схеме - «приход-расход».

Позже, когда в Италии начали образовываться купеческие товарищества, и прибыль должна была распределяться между отдельными купцами пропорционально вложенному капиталу, возникла двойная запись.

Появление калькуляции связано с зарождением мануфактурного производства. Формирование производительных сил общества, самого способа производства совершенствовали приемы и методы калькулирования. Наиболее стремительное развитие калькулирование как инструмент оценки рентабельности товаров, как способ преодоления конкуренции, получило в условиях промышленного производства.

Калькулирование - это система экономических расчетов себестоимости продукции, это важнейший управленческий процесс при управлении производством, который является заключительным этапом учета затрат на производство и реализацию продукции.

На этом этапе группируются затраты; соизмеряются затраты на производство с количеством выпущенной продукции; определяются затраты, приходящиеся на единицу их носителя, т.е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенной для реализации или внутреннего пользования; исчисляется себестоимость продукции.

Калькулирование позволяет:

1) Изучать формирование себестоимости полученных в процессе производства конкретных видов продукции.

2) Сравнить фактическое значение затрат с плановыми значениями.

3) Сравнить затраты предприятия на конкретный вид продукции с затратами на аналогичную продукцию у конкурентов.

4) Формировать обоснованные цены на каждый вид продукции (учитывать реальные затраты на производство и реализацию, потребительскую стоимость продукции и т.п.).

5) Принимать обоснованные решения о производстве новых видов продукции и снятии с производства продукции, не пользующейся спросом и т.д.

Объектом калькуляции является отдельные виды продукции (выполненные работы, оказанные услуги) в результате производственной деятельности предприятия по которым исчисляется себестоимость. В многопрофильных производствах, вырабатывающих определенные модели и модификации, объектом калькуляции являются однородные группы изделий.

Номенклатура объектов калькуляции является прерогативой предприятия. При формировании номенклатуры объектов необходимо учитывать требования соответствующих отраслевых инструкций.

Калькуляционные единицы - это единицы, характеризующие физические свойства объекта калькуляции; указывается в натуральных единицах (штуки, тонны, метры и т.д.), в условно-натуральных единицах (например, банки вместимостью 0,33 литра), в единицах времени (часы, машиночасы, человекодни и т.д.); в единицах работы (например, 1 тонна перевезённого груза).

Условно-натуральные единицы применяются при калькулировании промежуточной продукции.

Из множества калькуляционных единиц для калькулирования используется один измеритель, который рассматривается как основной.

Основными задачами калькулирования являются:

1) экономическое обоснование установления объектов калькуляции - это выпуск отдельных видов продукции (выполненных работ, оказанных услуг) в результате производственной деятельности предприятия, по которым исчисляется себестоимость;

2) точный и экономически обоснованный учет затрат на производство;

3) учет объема, качества произведенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг);

4) контроль использования ресурсов (материальных, трудовых и т.п.), соблюдение установленных смет расходов на обслуживание производства и управление;

5) определение результатов деятельности структурных подразделения предприятия по снижению себестоимости продукции;

6) выявление резервов снижения себестоимости продукции.

ГЛАВА 2. Виды калькуляции

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1. Виды калькуляции

Рассмотрим виды калькуляции в зависимости от различных факторов (рис.1).

Калькуляция в зависимости от времени и порядка составления делится на: плановую, проектную (сметную), нормативную, ожидаемую и отчетную.

Плановая - определяет среднюю себестоимость продукции (работ, услуг) на плановый период (квартал, год). Она составляется на основе действующих на начало этого периода норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства. Эти нормы являются средними для планируемого периода. Плановые калькуляции используются при составлении бизнес-планов, является основой для разработки планово-учетных цен на продукцию.

Проектная (сметная) - составляется при проектировании и конструировании новых производств, осваиваемых новых изделий или на разовые работы. Данный вид калькуляции является основанием для плановых калькуляций в период массового выпуска новых изделий после их освоения или расчетов с заказчиками за разовые работы.

Нормативная - составляется на основе действующих на начало месяца текущих норм затрат, т.е. норм расхода сырья, материалов и других затрат. Текущие нормы затрат соответствуют производственным возможностям предприятия на данном этапе его функционирования. Используется при нормативном методе планирования и учета затрат.

В отличии от плановой в нормативной калькуляции учитываются изменения норм в процессе производства, вносятся изменения в нормы, определяются отклонения в течении отчетного периода.

Ожидаемая (провизорная) калькуляция составляется на 1 октября текущего отчетного года по фактическим данным бухгалтерского учета за прошедшие 9 месяцев и предполагаемым данным по затратам и выходу продукции за оставшийся период до конца года. Данные используются для предварительного определения результатов работы организации или отрасли, а так же для разработки мероприятий по дальнейшему снижению себестоимости продукции и повышению рентабельности производства на оставшийся до конца года период.

Отчетная или фактическая калькуляция составляется по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции (выполненных работ, оказанных услуг) за отчетный период. Показатели фактической себестоимости используются для определения фактического финансового результата производственной деятельности предприятия.

Калькуляция в зависимости от места совершения расходов и величины включаемых затрат в себестоимость продукции бывает: хозрасчетной, производственной, полной (коммерческой).

Хозрасчетная - включает фактические затраты на оплату труда, стоимость товарно-материальных ценностей по планово-учетным ценам, фактические общебригадные расходы, стоимость услуг вспомогательных производств по планово-учетным ценам и суммы общехозяйственных расходов посмеете. Является разновидностью отчетной калькуляции, но отличается от неё тем, что отражает фактические затраты ресурсов в плановых ценах.

Производственная - включает хозрасчетную себестоимость и суммы отклонений: фактической стоимости товарно-материальных ценностей от стоимости, рассчитанной в планово-учетных ценах; фактической себестоимости услуг вспомогательного производства от планово-учетных цен; фактических общехозяйственных расходов от сметы.

Полная (коммерческая) - включает производственную себестоимость и непроизводственные расходы, связанные с реализацией продукции.

Себестоимость формируется в соответствии с отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

ГЛАВА 3. Основные принципы калькулирования

Калькулирование на любом предприятии независимо от видов его деятельности, размеров и формы собственности организуется в соответствии с определёнными принципами, соблюдение которых необходимо в системе финансового учета и желательно в управленческом учете.

Основными общими принципами калькулирования являются:

1.Научно обоснованная классификация затрат на производство. Для отдельных отраслей промышленности, а так же ряда отраслей сферы материально производства с учетом их особенностей разработаны и утверждены специальные отраслевые рекомендации по планированию и учету себестоимости. Так, для предприятий торговли Комитетом РФ по торговле по согласованию с Министерством финансов РФ 20 апреля 1995 г.утверждены Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания №1-550/32-2. В издательской деятельности руководствуются инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях издательской деятельности, утвержденной приказом Министерства печати и информации РФ от 28 декабря 1993 г. № 259. Перечень примеров можно продолжить.

2. Объективное установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц. Во многих случаях объекты учета затрат и объекты калькулирования не совпадают. Объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов. Местом возникновения затрат в управленческом учете называют структурные единицы и подразделения предприятия, в которых происходит первоначальное потребление производственных ресурсов (рабочие места, бригады, цехи и т.п.).

Под объектом калькулирования (носителем затрат) понимают виды продукции ( работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

В добывающих отраслях промышленности, при отсутствии незавершенного производства (например, в энергетической, газовой, нефтяной и т.д.) объект учета затрат совпадает с объектом калькулирования (носителем затрат). То же наблюдается на предприятии с индивидуальным характером производства (например, предприятия тяжелого машиностроения), а так же в организациях, работающих по системе заказов (предприятия бытового обслуживания, ремонтные мастерские, аудиторские фирмы и т.д.). В тех производствах, где технологический процесс делится на ряд стадий (переделов), такого соответствия не наблюдается. Например, в текстильной отрасли объектами учета затрат становятся отдельные переделы - прядения, ткачество, отделка, а объектом калькулирования - готовая продукция, т.е. ткань. Другими словами, выбор объекта учета затрат зависит от технологических особенностей производства, специфики производимой продукции.

Выбор калькуляционной единицы зависит от особенностей производства и выпускаемой продукции (оказываемых услуг, выполняемых работ). Могут использоваться натуральные единицы (штуки, тонны, метры и т.д.); условно-натуральные единицы (например, в обувной промышленности - 100 пар обуви определённого типа, в литейном производстве - тонна литья определенного вида, в консервной промышленности - условные банки); единицы времени (часы, машино-часы, человеко-дни); единицы работы - одна тонна перевезённого груза. Из этого множества калькуляционных единиц для калькулирования используется один измеритель, который рассматривается как основной. Условно-натуральные единицы могут применяться при калькулировании промежуточных продуктов.

3. Обоснованный выбор метода распределения косвенных расходов. Он чрезвычайно важен для правильного расчета себестоимости единицы продукции (работ, услуг) и производится предприятием самостоятельно, записывается в учетной политике и является неизменным в течении всего финансового года.

4. Разграничение затрат по периодам. При этом необходимо руководствоваться принципом начисления. Его сущность состоит в том, что операции отражаются в бухгалтерском учете в момент их совершения и не увязываются с денежными потоками. Доходы и расходы, полученные (понесенные) в отчетном периоде, считаются доходами и расходами этого периода, независимо от фактического времени поступления (или выплаты) денежных средств. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному периоду, не признаются доходами (расходами) отчетного периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены в данном периоде.

5. Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям. Данный принцип нашел своё отражение в Законе РФ «О бухгалтерском учете» (ст.8, п.6) и в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ.

6. Обоснованный выбор метода и методики калькулирования себестоимости продукции.

Основные методы калькулирования себестоимости продукции я подробно рассмотрю в следующей главе. Но вместе с тем, хотелось бы добавить, что каждый из методов калькулирования может использовать дополнительные принципы. Так, например, при использовании системы калькуляции по контракту рекомендуется придерживаться следующих принципов:

· не рассчитывать прибыль на ранних этапах выполнения контракта в связи с низкой достоверностью оценки доходов и расходов;

· проявлять осмотрительность - убытки, выявленные в отчетном периоде, должны быть отнесены к себестоимости реализованных работ этого же периода;

· быть осмотрительным при значительных затратах на контракт, выполненный в пределах 35-85%.

ГЛАВА 4. Методы калькулирования

Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение себестоимости продукции, а так же отнесение издержек на единицу продукции. Иными словами, это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным объектам и приемов исчисления калькуляционных единиц. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции (оказываемых услуг), её составом, способом обработки.

Общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования пока не существует. Тем не менее их можно сгруппировать по трём признакам: по объектам учета затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперативности учета и контроля за затратами.

По объектам учета затрат выделяются попроцессный, попередельный и позаказный методы. С точки зрения полноты учитываемых издержек возможно калькулирование полной и не полной («усеченной») себестоимости. В зависимости от оперативности учета и контроля затрат различают метод учета фактических и нормативных затрат.

Метод учета затрат и калькулирования выбирается предприятием самостоятельно, так как зависит от ряда частных факторов: отраслевой принадлежности, размера, применяемой технологии, ассортимента продукции и т.п., иначе говоря, от индивидуальных особенностей предприятия. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях. Например, можно прибегнуть к позаказному методу, калькулируя неполную себестоимость заказов; можно применять попередельное калькулирование, с использованием норм расхода материальных ресурсов, а можно при этом учитывать и их фактический расход и т.д. главное, чтобы выбранный организацией метод обеспечивал возможность группировки затрат по отдельным объектам учета, текущего контроля за затратами на производство, а так же возможность реализации важнейшего принципа управленческого учета - управление себестоимостью по отклонениям.

4.1 Простые методы калькулирования

Простой прямой метод применяется в организациях материальной и непроизводственной сферы, в которых производится только один вид продукции, не возникают запасы полуфабрикатов, не образуются запасы готовой продукции (или они имеются в ограниченном количестве).

Сущность метода:

а) объект учета затрат совпадает с объектом калькуляции;

б) себестоимость единицы продукции определяется путем деления суммы затрат по изделиям в разрезе статей калькуляции на фактическое количество выпущенных изделий;

в) используется при исчислении себестоимости услуг вспомогательных и некоторых других производств.

Расчетная производственная себестоимость продукции определяется по формуле:

ПРС = ПРМ + ПРТ + ОБЩЗ,

где ПРС - производственная себестоимость продукции; ПРМ - прямые материальные затраты на продукцию; ПРТ - прямые трудовые затраты на продукцию; ОБЩЗ - общепроизводственные расходы организации.

Себестоимость единицы продукции (работ, услуг) рассчитывается путем деления производственной себестоимости на количество продукции (К), произведенной за этот период:

С = ПРС : К.

Пример 1.

Предприятие произвело за период 400 000 единиц продукции вида А. Прямые материальные затраты составили 200 000 рублей, прямые трудовые затраты - 180 000 рублей, общепроизводственные затраты - 90 000 рублей. Определим производственную себестоимость единицы продукции.

Решение.

Производственная себестоимость произведенной продукции:

ПРС = 200 000 рублей +180 000 рублей + 90 000 рублей = 470 000 рублей.

Себестоимость единицы продукции составляет

С = 470 000 рублей : 400 000 единиц = 1,18 тыс.руб./ед.

Простой двухступенчатым метод может быть использован на предприятии, если на нём осуществляется простейший учет затрат по местам их возникновения. Он позволяет оценить запасы и готовую продукцию по производственной себестоимости, а так же отнести издержки по управлению и сбыту в полном объеме на количество реализованной продукции.

Себестоимость рассчитывается в следующей последовательности:

1. Определяется производственная себестоимость продукции путем деления всех производственных затрат (ПРЗ) на количество изготовленных изделий (Кизг):

С1 = ПРЗ : Кизг;

2. Сумма всех управленческих и сбытовых затрат (ЗУС) делится на количество реализованной продукции в отчетный период (Креал):

С2 = ЗУС : Креал;

3. Себестоимость единицы реализованной продукции рассчитывается по формуле:

С = С1 + С2.

Пример 2.

Предприятие произвело за отчетный период 400 единиц продукции, а реализовало 380 единиц. При этом производственная себестоимость составила 500 000 рублей, издержки по управлению и сбыту - 150 000 рублей. Определим себестоимость продукции.

1. Определим производственную себестоимость:

С1 = 500 000 рублей : 400 ед. = 1,25 тыс.руб./ед.

2. Определим размер управленческих и сбытовых затрат на единицу реализованной продукции:

С2 = 150 000 рублей : 380 единиц = 0,39 тыс.руб./ед.

Себестоимость единицы продукции составит:

С = С1 + С2 = 1,25 тыс.руб. + 0,39 тыс.руб. = 1,64 тыс.руб.

Пример 3.

Предприятие произвело за отчетный год 2800единиц продукции, а реализовало 2200 единиц. Производственная себестоимость 340 000 рублей, издержки по управлению и сбыту - 70 000 рублей. Определим себестоимость единицы продукции.

Решение.

Себестоимость единицы произведенной продукции:

С1=340 000 рублей : 2800 единиц = 0,12 тыс.руб./ед.

Затраты на единицу реализованной продукции по управлению и сбыту:

С2 = 70 000 рублей : 2200 единиц = 0,03 тыс.руб./ед.

Себестоимость единицы продукции:

С = 0,12 тыс.руб. + 0,03 тыс.руб. = 0,15 тыс.руб.

4.2 Позаказный и попередельный методы калькулирования

калькулирование продукция себестоимость

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции.

Заказы открывают в плановом отделе на основании договоров с заказчиками или по заявкам структурных подразделений организации. В заказе указывают, изделия или работы подлежащие выполнению, их объем, сроки выполнения, исполнителей и плановую себестоимость. Каждому заказу присваивается порядковый номер (шифр заказа).

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналитический счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдельным заказам ведут на основании первичных документов по учету выработки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа. Косвенные расходы распределяются между отдельными заказами условно принятым в данном производстве или данной отрасли способом.

Позаказный метод используется в индивидуальных и мелкосерийных производствах (строительстве, производстве турбин, блюмингов, самолётов и т.п.). кроме того, он широко применяется во вспомогательных производствах, особенно на ремонтных работах.

При позаказном методе все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания работ по заказу. Отчетную калькуляцию составляют только после выполнения заказа, время составления её не совпадает со временем составления периодической отчетности.

При частичном выполнении заказа и сдачи их заказчикам частичный выпуск оценивают по плановой себестоимости данного заказа или по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, технологии, условиях производства. В обоих случаях допускается условность оценки частичного выпуска заказа и незавершенного производства.

Законченные работы по заказу оформляют документами на приемку произведенной продукции или выполненных работ (актами, ведомостями и др.).

В индивидуальных производствах, себестоимость произведенной продукции определяют суммированием затрат по статьям калькуляции. В мелкосерийном производстве фактическую себестоимость единицы продукции исчисляют делением общей суммы затрат на количество выработанных изделий.

По выполнении заказа фактические затраты по каждой статье калькуляции сравнивают с плановыми, выявляют отклонения по ним и выясняют причины и виновников отклонений для принятии решений по снижению себестоимости продукции (работ, услуг) в будущем.

Главная задача при использовании позаказного метода - повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учета затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям и работам, осуществляемым при выполнении заказов.

Попередельный метод предполагает учет затрат на производства не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

Под переделом понимают совокупность технологических операций по выработке промежуточного продукта (полуфабриката) или готовой продукции (на последнем переделе). Так, в черной металлургии переделами являются выплавка чугуна (доменный цех), выплавка стали (сталеплавильный цех), прокат (прокатный цех); в текстильной промышленности - выработка пряжи, изготовление ткани и её крашение.

Этот метод применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а так же в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки - переделов.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вырабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в условный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья несколько продуктов выделяют основной продукт. Остальные рассматривают как попутные и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оцененной попутной продукции вычитают из общей суммы затрат на производство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

При первом варианте, как уже отмечалось, ограничиваются учетом затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех, оформляют бухгалтерскими записями, калькулируют себестоимость полуфабрикатов после каждого предела, что позволяет выявлять себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции.

При попередельное методе используют важнейшие элементы нормативного метода - систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм. В первичной документации и оперативной отчетности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использование элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществлять контроль за затратами на производство, вскрывать причины отклонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости продукции.

4.3 Метод исключения затрат на побочную продукцию

При этом методе один из продуктов считается основным, а другие продукты являются побочными. Калькулируется только основная продукция. Для этого необходимо:

1) задать общую сумму затрат комплексного производства (З);

2) задать стоимость побочных продуктов (Зп). Для оценки здесь используется фактическая выручка, полученная от реализации, или рыночная стоимость;

3) определяются затраты на основной продукт. Для этого из величины общих затрат вычитается стоимость побочных продуктов: Зо = З - Вп;

4) себестоимость единицы основного продукта определяется путем деления стоимости основного продукта на его количество (Ко) : Со1 = Зо/Ко.

Пример 4.

Комплексные затраты предприятия, выпускающего два вида продукции - А и Б, составили 7800 тыс.рублей. основным видом продукции является продукция А, продукт Б побочный. Объем производства соответственно равен 2000 и 300 усл .ед. Рыночная цена продукции составляет соответственно 2,5 и 0,7 тыс.рублей. определим себестоимость единицы продукции А.

1. Рассчитаем стоимость побочного продукта Б:

Вп = К(В) ? Ц(В) = 300 усл.ед. ? 0,7 тыс.руб. = 210 тыс.руб.

2. Рассчитаем затраты на основной продукт А:

Зо = З - Вп = 7800 тыс.руб. - 210 тыс.руб. =7590 тыс.рублей.

3. Определим себестоимость единицы продукции А:

Со = Зо : Ко = 7590 тыс.руб. : 2000 усл.ед. = 3,8 тыс.рублей.

Недостатком данного метода является то, что на практике не вся побочная продукция приходуется, следовательно, искусственно завышается себестоимость основной продукции. На предприятиях возможны разные подходы к оценке побочной продукции.

4.4 Метод распределения, метод эквивалентных коэффициентов

При данном методе продукты не делятся на основные и побочные. Все получаемые продукты признаются сопутствующими или совместимыми. Калькулируется себестоимость всех получаемых продуктов. Затраты комплексного производства распределяются между продуктами на основе натуральных показателей (используется вес или объем получаемых продуктов); стоимостных показателей (затраты комплексного производства распределяются между продуктами пропорционально доле каждого продукта в общей стоимости всех полученных продуктов).

Себестоимость каждого вида продукта рассчитывается следующим образом:

1) задается размер затрат комплексного производства (З);

2) задается совокупность выпускаемых продуктов (Vj) и их рыночная стоимость (Цj);

3) определяется стоимость выпускаемых продуктов (В = (Vj ? Цj));

4) определяется доля стоимости каждого вида продукта в общей сумме стоимости продуктов (Dj = Vj ? Цj/В);

5) определяется себестоимость единицы продукции каждого вида (Clj = З ? Dj/Vj).

Рассмотрим пример.

Пример 5.

Комплексные затраты предприятия, выпускающего три вида продукции А, Б и В, составили 9200 тыс.руб. Объемы производства каждого вида продукции составляют соответственно: 3000, 1000, 1200 усл.ед. Рыночная цена соответствующего вида продукции составляет 3,0, 1,2 и 0,5 тыс.руб. определить себестоимость продукции каждого вида.

1. Определим выручку от продажи каждого вида продукта:

В (А) = 3 тыс.руб. ? 3000 усл.ед. = 9000 тыс.руб.;

В (Б) = 1,2 тыс.руб. ? 1000 усл.ед. = 1200 тыс.руб.;

В (В) = 0,5 тыс.руб. ? 1200 усл.ед. = 600 тыс.руб.

2. Определим общую выручку от продажи продуктов:

В = В (А) + В (Б) + В (В) = 9000 тыс.руб.+1200 тыс.руб.+ 600 тыс.руб. = 10 800 тыс.руб.

3. Определим долю стоимости каждого вида продукта в общей стоимости:

D (А) = В (А) : В = 9000 тыс.руб. : 10 800 тыс.руб. = 0,83

D (Б) = В (Б) : В = 1200 тыс.руб. : 10 800 тыс.руб. = 0,11;

D (С) = В (С) : В = 600 тыс.руб. : 10 800 тыс.руб. = 0,06.

4. Определим затраты предприятия на единицу каждого вида продукции, используя формулу С1 = 3 ? Dj : Vj:

С1 (А) = 9200 тыс.руб. ? 0,83 : 3000 усл.ед. = 2,55 тыс.руб.

С1 (Б) = 9200 тыс.руб. ? 0,11 : 1000 усл.ед. = 1,01 тыс.руб.

С1 (В) = 9200 тыс.руб. ? 0,06 : 1200 усл.ед. = 0,46 тыс.руб.

Метод эквивалентных коэффициентов используется на предприятиях, производящих продукцию, схожую по конструктивным и технологическим свойствами.

Особенности метода:

· используется в тех случаях, когда объектом затрат являются несколько групп однородных изделий, т.е. объект учета затрат не совпадает с объектом калькуляции;

· затраты учитываются нормативным методом.

Используются данные о нормативной себестоимости. В сводном учете затрат на производство по каждой группе однородных изделий расходы представляются суммами затрат по нормам;

· определяются отклонения от текущих норм по каждой группе однородных изделий и изменениям норм в группировке по статьям калькуляции;

· рассчитываются индексы отклонений от норм, изменения норм.

По каждой группе однородных изделий (статье калькуляции) определяется индекс отклонения как отношение общей суммы отклонений к их нормативной себестоимости;

· принцип формирования объектов учета затрат, однородных групп, не нарушается;

· полученная продукция с помощью коэффициентов переводится в условную, сначала исчисляется себестоимость условной, а затем натуральной продукции.

Стоит рассмотреть алгоритм расчета себестоимости по данному методу. Затраты, учтенные по одному объекту, необходимо распределить между несколькими видами продукции с учетом того, что их себестоимость находится на определенном, достаточно устойчивом соотношении. Один из продуктов выбирается в качестве стандартного, себестоимость других видов продукции определяется умножением себестоимости стандартного продукта на соответствующий коэффициент.

1. Указывается группа видов продуктов.

2. Указываются совокупные затраты на выполнение производственной программы (З).

3. Задаются значения коэффициентов эквивалентности по каждому виду продуктов: К = (Кj), j =1,N.

4. Указывается количество выпуска продукта каждого вида: V = (Vj), j = 1, N.

5. Рассчитывается количество стандартного продукта по каждому виду путем умножения количества производства (Vj) на соответствующий коэффициент эквивалентности (Kj) : VHj = Vj ? ? Kj.

6. Определяется себестоимость 1 единицы стандартного продукта путем деления общих затрат на суммарный объем стандартного продукта: CH 1 = З / VHj.

7. Определяется себестоимость единицы реального продукта путем умножения себестоимости единицы стандартного продукта на коэффициент эквивалентности: C1 = CH1 ? Kj, j = 1, N.

4.5 Пропорциональный и комбинированный методы калькулирования

Пропорциональный метод калькулирования применяется в случаях, когда:

· в одном технологическом цикле одновременно получают несколько видов продукции;

· сводный учет затрат организуется по каждой группе однородных изделий;

· затраты внутри группы распределяются на отдельные виды продуктов пропорционально экономически обоснованной базе;

· базой для распределения фактических затрат между видами являются: натуральные показатели, стоимостные показатели (цена), плановая себестоимость продукции, коэффициенты и другие измерители.

Комбинированный метод калькулирования представляет собой сочетание нескольких рассмотренных выше традиционных методов, если применение каждого из них невозможно или не обеспечивает обоснованного исчисления себестоимости.

Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, особенностей, наличия незавершенного производства, длительности производственного процесса, номенклатуры производимой продукции и т.д.

Расчет себестоимости достаточно прост в организациях, ориентированных на выпуск одного вида продукции, которая производится по простейшей технологии. Все производственные затраты (прямые материальные, трудовые, общепроизводственные) распределяются пропорционально объему произведенной и реализованной продукции.

4.6 Функционально-процессный метод расчета себестоимости

Функционально- процессный метод расчета себестоимости широко используется в странах Запада. Он предусматривает такой порядок отнесения затрат к объектам калькулирования, который позволяет учитывать и максимально относить эти затраты на объект напрямую, а не посредством субъективных правил (например, о заработной плате основных рабочих, переменных затрат и т.п.).

Использование метода позволяет:

1. представлять весь процесс функционирования в виде совокупности подпроцессов, каждый из которых выполняет определённые функции, например закупка сырья, производство, сбыт. Каждый подпроцесс, в свою очередь, может быть разбит на этапы. Количество которых зависит от уровня детализации конкретных задач управления;

2. на каждом этапе установить в соответствии определённых показателей и видов затрат.

Например, для характеристики:

- закупок сырья и материалов - количество заказов на покупки и соответствующие затраты на заказы;

- производственного процесса, в частности, следующих его параметров:

а) при операции машинной обработки продукции необходимо знать время работы оборудования;

б) для настройки оборудования учитывать количество перенастроек и т.д.

Показатели, влияющие на увеличение затрат, называются драйверами.

Данный метод позволяет учитывать затраты по каждому этапу и относить их на конкретный вид изделия. Для этого:

ь определяется сумма накладных расходов по данному этапу (ЗАТе), сумма значений по показателю «драйвер» (Кд);

ь указывается значение показателя «драйвер» (Кд) для каждого вида продукции (М);

ь определяется суммарное значение показателя «драйвера» путем суммирования всех значений: Кд = Кд (М), М = 1, N;

ь определяется размер накладных расходов на единицу продукции по каждому виду продукции: К (М) н = ЗАТе /Кд ? Кж (М).

Рассмотрим отличие данного метода от традиционного метода распределения затрат на следующем примере.

Пример 6.

Предприятие выпускает три вида продукции А, Б. и В. Прямые затраты на производство единицы продукции каждого вида равны соответственно 0,4, 0,2 и 0,1 тыс.руб. Планируемые объемы производства каждого вида соответственно - 10, 5 и 30 тыс.единиц. Общие накладные расходы организации планируются на уровне 5000 тыс.руб., из них затраты на обработку заказов - 3000 тыс.руб., затраты на перенастройку оборудования - 2000 тыс.руб. количество заказов на поставку сырья для каждого вида продукции равно соответственно: 60, 40 и 100. Количество переналадок оборудования по каждому виду продукции составило: 1, 5 и 4. Определить себестоимость единицы продукции каждого вида традиционным и функционально - процессным методами.

Решение.

Определим себестоимость традиционным методом.

Определим прямые затраты на объем производства по формуле:

ПРЗ = ПРЗ (М), М = 1, N.

ПРЗ = ПРЗ (А) + ПРЗ (Б) + ПРЗ (В) = 0,4 тыс.руб. ? 10 000 тыс.ед. + 0,2 тыс.руб. ? 5000 тыс.ед. + 0,1 тыс.руб. ? 30 000 тыс.ед. = 4000 тыс.руб. + 1000 тыс.руб. + 3000 тыс.руб. = 8000 тыс.руб.

Коэффициент распределения косвенных (накладных) затрат равен:

Кр =НЗАТ : ПРЗ = 5000 тыс.руб. : 8000 тыс.руб. = 0,626.

Себестоимость единицы продукции каждого вида определим по формуле:

СЕБ1 = ПРЗ ? (1 + Кр).

Себестоимость единицы продукции составит:

СЕБ1 (А) = 0,4 тыс.руб. ? (1 + 0,625) = 0,65 тыс.руб.;

СЕБ1 (Б)) = 0,2 тыс.руб. ? (1 + 0,625) = 0,325 тыс.руб.;

СЕБ1 (В) = 0,1 тыс.руб. ? (1 + 0,625) = 0,163 тыс.руб.

Определим себестоимость продукции функционально - процессным методом.

1-й этап. Определим затраты по драйверу «закупки сырья» для каждого вида продукции.

1. Общее количество закупок:

КС = 60 + 40 + 100 = 200.

2. Доля затрат по закупке сырья для производства каждого вида:

D (А) = 60 : 200 = 0,3;

D (Б) = 40 : 200 = 0,2;

D (В) = 100 : 200 = 0,5.

3. Затраты на закупку сырья на единицу продукции по каждому виду:

ЗС1 (М) = ЗС ? D (ЗК(М)) : К (М),

Где ЗС - затраты на закупку сырья;

D (ЗК(М)) - доля затрат в общих затратах на закупку сырья для продукции М;

К (М) - объем производства продукции М:

ЗС1 (А) = 3000 тыс.руб. ? 0,3 : 10 000 тыс.ед. = 0,09 тыс.руб.;

ЗС1 (Б) = 3000 тыс.руб. ? 0,2 : 5 000 тыс.ед. = 0,12 тыс.руб.;

ЗС1 (В) = 3000 тыс.руб. ? 0,5 : 30 000 тыс.ед. = 0,05 тыс.руб.

2-й этап. Определим затраты по драйверу «переналадка оборудования» для каждого вида продукции.

1. Общее количество переналадок:

КП = 1 + 5 + 4 = 10

2. Доля затрат на переналадки для каждого вида оборудования:

ДПР (А) = 1 : 10 = 0,1;

ДПР (Б) = 5 : 10 = 0,5;

ДПР (В) = 4 : 10 = 0,4.

3. Определим затраты на переналадку оборудования по каждому виду продукции:

ЗП1 (М) = ЗП ? Д (ПР(М)) : К(М),

Где ЗП - затраты на переоборудование;

Д(ПР(М)) - доля затрат в общих затратах на переоборудование для продукции М;

К(М) объем производства продукции М:

ЗП1 (А) = 2000 тыс.руб. ? 0,1 : 10 000 тыс.ед. = 0,02 тыс.руб.;

ЗП1 (Б) = 2000 тыс.руб. ? 0,5 : 5000 тыс.ед. = 0,2 тыс.руб.;

ЗП1 (В) = 2000 тыс.руб. ? 0,4 : 30 000 тыс.ед. = 0,03 тыс.руб.

3-й этап. Определим себестоимость единицы каждого вида продукции путем суммирования затрат:

СЕБ(1) = ПРЗ + ЗС1 + ЗП1.

СЕБ1 (А) = 0,4 тыс.руб. + 0,09 тыс.руб. + 0,02 тыс.руб. = 0,51 тыс.руб.;

СЕБ1 (Б) = 0,2 тыс.руб. + 0,12 тыс.руб. + 0,02 тыс.руб. = 0,52 тыс.руб.;

СЕБ1 (В) = 0,1 тыс.руб. + 0,05 тыс.руб. + 0,03 тыс.руб. = 0,18 тыс.руб.

Сопоставим результаты расчетов по данным методом. Внесем значения в табл.1.

Таблица 1.

Сравнение методов распределения накладных расходов.

Продукция	Традиционный	Функционально-процессный	Различия между методами
А	0,65	0,51	0,14
Б	0,325	0,52	-0,195
В	0,163	0,18	-0,017

Результаты расчетов различны, так как были использованы разные подходы к распределению накладных расходов. Это приводит к неоднозначному решению по ценам.

Данный метод целесообразно использовать на предприятиях в случаях, когда:

1. Накладные расходы составляют значительную долю в себестоимости продукции, что присуще капиталоёмким производствам с высоким уровнем механизации и автоматизации;

2. Предприятие имеет большой объем выпускаемой продукции и широкий ассортимент;

3. Себестоимость продукции является нестабильной, существенно зависит от влияния среды и т.д.

4.7 Метод учета затрат и калькулирования сокращенной себестоимости продукции («директ-костинг»)

Метод «директ-костинг» (себестоимость по прямым затратам) впервые начал применяться в Германии (в 30-е годы ХХ столетия). В последние годы он широко применяется в большинстве развитых стран.

Вначале методом «директ-костинг» производственная себестоимость продукции исчислялась только по прямым переменным затратам. В процессе развития метода производственную себестоимость продукции стали исчислять не только по прямым, но и по косвенным переменным расходам.

В отечественной практике сокращённая или неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-переменным затратам. Прямые переменные затраты сразу учитываются на счетах учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 29 «Обслуживающее производство и хозяйства»). Условные - переменные расходы в течении месяца учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и по окончании месяца списываются на счете учета прямых переменных затрат (20,23,29). Постоянные расходы учитываются в течении месяца на счете 26 «Общехозяйственные расходы», с которого по окончании месяца списываются на счет 90 «Продажи». Это означает, что общехозяйственные расходы в производственную себестоимость продукции не включаются.

При исчислении сокращенной себестоимости продукции используют показатели маржинального дохода и остаточного дохода (прибыли от производства).

Маржинальный доход определяют, вычитая из выручки от продажи продукции или стоимости произведенной продукции сумму переменных затрат.

Показатель остаточного дохода или прибыли от производства исчисляют вычитанием из маржинального дохода постоянных затрат.

Пример расчета показателей маржинального и остаточного доходов приведен ниже.

Пример 7.

Стоимость 1000 единиц продукции по ценам продажи (В) равен 1000 тыс.руб. Переменные затраты (ПЗ1) составили 600 тыс.руб., а постоянные затраты (ПЗ2) составили 150 тыс.руб. Вычислим маржинальный доход (М) и остаточный доход (прибыль от производства (П)):

М = В - ПЗ1

М = 1000 тыс.руб. - 600 тыс.руб. = 400 тыс.руб.

П = М - ПЗ2

П = 400 тыс.руб. - 150 тыс.руб. = 250 тыс.руб.

Приведенный расчет можно принимать в качестве отчета по прибыли от производства. Такие отчеты целесообразно составлять по организации в целом, её структурным подразделениям, видам продукции и т.п.

Показатели маржинального дохода и прибыли от производства имеют важное значение для управления себестоимостью продукции. Они показывают зависимость этих показателей от цен на продукцию, структуры выпускаемой продукции, величины переменных и постоянных затрат.

На основе анализа взаимосвязи «затраты - объем - прибыль» определяют критическую точку объема производства в единицах продукции или стоимости продукции.

Например, критическую точку объема производства в единицах продукции (Х) определяют по формуле:

Х = ПЗ2 / (Ц - ПЗ1),

где Ц - цена единицы продукции.

При цене единицы продукции в 1000 руб. и переменных затратах на единицу продукции в 600 руб.

Х = 150 000 руб. : (1000 руб. - 600 руб.) = 375 единиц.

Кроме того, на основе данных, получаемых методом «директ-костинг», обосновывают оптимальный объем производства продукции, целесообразность принятия отдельных заказов, цены на новую продукцию и т.п.

Наряду с отмеченными достоинствами методу «директ-костинг» свойственны некоторые недостатки. Исчисление и использование показателей сокращенной производственной себестоимости отдельных видов продукции и всей продукции в целом вызывают следующие негативные последствия. На счетах учета затрат на производство продукции (20, 23, 29) и выпущенной продукции («Готовая продукция», «Товары отгруженные») и соответствующих балансовых статьях («Готовая продукция», «Товары отгруженные», «Незавершенное производство») отражается неполная производственная себестоимость продукции (без общехозяйственных расходов), что соответственно уменьшает величину актива баланса и оказывает влияние на значение коэффициента текущей платежеспособности (величина этого важнейшего показателя уменьшается).

При традиционном порядке списания общехозяйственных расходов значительная их часть относится на счета учета капитальных вложений, непроизводственные нужды, расходы будущих периодов, целевого финансирования и поступлений, т.е. эта сумма не включается в себестоимость проданной продукции. При методе «директ-костинг» вся сумма общехозяйственных расходов списывается на счет 90 «Продажи» и тем самым существенно завышается себестоимость проданной продукции, что приводит к уменьшению прибыли, налога на прибыль и показателей рентабельности.

В сезонных производствах при выполнении работ долгосрочного характера общехозяйственные расходы при обычном порядке их списания входят в состав незавершенного производства (на счетах 20, 23 и др.). При втором же варианте они ежемесячно списываются на счет «Продажи». При отсутствии выпуска продукции за какой-либо месяц на счете «Продажи» отражаются только общехозяйственные расходы. Счет «Продажи» ежемесячно закрывается счетом «Прибыли и убытки». В этом случае организация становится убыточной.

К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет «Продажи» следует отнести:

1. Упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции.

2. Уменьшение суммы налога на имущество в связи с уменьшением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства.

3. Улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

4. Улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величины в активе баланса.

Следует отметить, что состав статей рассмотренного выше отчета по прибыли от производства при методе «директ-костинг» в значительной мере соответствует составу статей отчета о прибылях и убытках (форма № 2 квартальной и годовой бухгалтерской отчетности): выручка от продажи; себестоимость проданной продукции; валовая прибыль; коммерческие расходы; управленческие расходы; прибыль от продаж.

Показатели валовой прибыли, себестоимости проданной продукции, управленческих расходов формы № 2 соответствуют статьям маржинального дохода, переменных и постоянных затрат отчета от прибыли от производства. Различие состоит лишь в показателях «прибыль (убыток) от продаж» и «прибыль от производства», поскольку первый показатель исчисляется с учетом расходов на продажу, а второй - без учета этих расходов.