Учет государственной помощи

Факультет экономический

Кафедра бухгалтерского учета

КУРСОВАЯ РАБОТА

УЧЕТ ГОСУДАРСТВЕННОЙ ПОМОЩИ

Саранск

2010

ЗАДАНИЕ НА КУРСОВУЮ РАБОТУ

1 Тема: Учет государственной помощи

2 Срок представления работы к защите ___________

3 Исходные данные для научного исследования работы отечественных и зарубежных авторов, учебные пособия, материалы периодической печати

4 Содержание курсовой работы:

4.1 Теоретические основы учета государственной помощи

4.2 Бухгалтерский учет государственной помощи

Руководитель работы _______________________________

Задание принял к исполнению ___________________________________

Реферат

Курсовая работа содержит42 страницы и 21 использованный источник.

ГОСУДАРСТВЕННАЯ ПОМОЩЬ, СУБСИДИИ, СУБВЕНЦИИ, БЮДЖЕТНЫЙ КРЕДИТ, БЮДЖЕТНЫЕ СРЕДСТВА НА КАПИТАЛЬНОЕ СТРОИТЕЛЬСТВО, БЮДЖЕТНЫЕ СРЕДСТВА НА ТЕКУЩИЕ ЦЕЛИ.

Предмет исследования: учет государственной помощи

Цель работы - рассмотреть теоретические и практические аспекты государственной помощи, на примерах рассмотреть особенности ее учета.

Методы исследования: анализ, синтез, метод экономического анализа.

Полученные результаты: изучены теоретические аспекты государственной помощи, проанализировано ведение учета государственной помощи.

Содержание

Введение

1. Теоретические основы учета государственной помощи

1.1 Понятие и виды государственной помощи

1.2 Государственная помощь в виде денежных средств

1.3 Поддержка предприятий в виде ресурсов отличных от денежных средств и прочая государственная поддержка

2. Бухгалтерский учет государственной помощи

2.1 Учет бюджетных средств на капитальное строительство

2.2 учет бюджетных средств полученных на текущие цели

2.3 Учет бюджетных кредитов

Заключение

Список использованных источников

Введение

Само понятие "государственные услуги" в России стало использоваться только в процессе проведения административной реформы, в то время как во многих зарубежных странах государственные услуги - одна из основных форм отношений гражданина, юридического лица и власти, где государство рассматривается как "поставщик услуг".

Вхождение термина "государственные услуги" в нашу жизнь - это не дань моде, не простое копирование зарубежного опыта: за этим стоят, на наш взгляд, гораздо более глубокие причины, связанные с изменением роли и задач государства в обществе, с утверждением новых ценностей и приоритетов. Сущность государства и его социальное назначение являются решающими в определении направленности его деятельности, целей и задач. В свою очередь, функции государства зависят от тех задач, которые стоят перед обществом на данном этапе развития. И задачи, и вытекающие из них функции не являются произвольными, они зависят от уровня развития общества, его экономических возможностей, потребностей и интересов населения и пр. Патерналистскому государству, которое "опекает" все сферы жизни, нет места в гражданском обществе, оно преобразуется в "слугу", выполняющего только необходимые и полезные для общества функции. В таком соотношении государства и общества именно гражданское общество должно определять, что является для него социально значимым, что оно поручает государству, какие функции на него возлагает. Только тогда "государственные услуги" станут действительной системой отношений личности и юридических лиц с государственными структурами.

Следует оговориться, что новые отношения общества и государства должны вызреть, общество само должно быть готовым взять на себя те функции, которые ранее выполняло государство. Страны западной демократии прошли в этом направлении длительный путь развития, реформируя государственную власть, создавая негосударственные структуры, в том числе и саморегулируемые организации, выполняющие социально значимые функции. Подобные структуры формируются и у нас, но это - только начало пути, где не обходится без ошибок. Порой саморегулируемые организации оказывают такое давление, какого предпринимательские структуры не ощущали со стороны государства, и в этом случае сами предприниматели пытаются притормозить передачу государственных функций саморегулируемым организациям.

Сегодня государство берет на себя обязанность финансировать приоритетные государственные программы развития промышленности, сельского хозяйства, транспорта, связи, а также обеспечивать денежными средствами функционирование социальной инфраструктуры.

Все финансовые меры правительства направлены не только на прямое увеличение финансовых возможностей субъектов предпринимательской деятельности, но также имеют стимулирующий характер и призваны направить их развитие с учётом общенациональных интересов.

Государство поддерживает малые и средние предприятия, как правило, в таких сферах, как инвестиции, занятость, нововведения, экспорт, региональное размещение производства и опирается на разнообразный арсенал финансовых рычагов.

Необходимо отметить, что данный вид финансирования является очень существенным и важным. Так же необходимо отметить и то, что данный вид финансирования в нашей стране развит пока слабо, хотя определенные шаги в этом направлении все-таки делаются, что дает надежду на то, что данный вопрос в скором будущем будет развит в совершенстве.

С этих позиций выбранная тема курсовой работы актуальна

Цель работы - рассмотреть теоретические и практические аспекты государственной помощи, на примерах рассмотреть особенности ее учета.

Для достижения поставленной цели предполагалось решить следующие задачи:

- определить экономическую сущность и задачи учета государственной помощи

- Описать правила ведения государственной помощи.

1. Теоретические основы учета государственной помощи

1.1 Понятие и виды государственной помощи

Государственное регулирование и поддержка (помощь) играет существенную роль в экономике организации в рыночных условиях. Цель государственной поддержки - побуждать организацию на определенные действия по выполнению условий предоставления этой помощи, отвечающих интересам государства и носящих целевой характер.

Вопросы учета государственной помощи регулируются ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи», утв. приказом Минфина РФ № 92н от 16.10.2000.

В ПБУ 13/2000 определяются виды государственной помощи, условия ее получения и порядок ее отражения в бухгалтерском учете. Данное ПБУ не распространяется на банки и некоммерческие организации.

Государственная помощь - доход или экономические выгоды конкретной организации в результате поступления активов, денежных средств.

Коммерческие организации могут получать государственную поддержку в форме:

1. Денежных средств. Эта форма государственной поддержки вытекает из ст.6 Бюджетного кодекса РФ. Исходя из характера предоставления помощи бюджетные денежные средства делятся на:

а) носящие безвозвратный и безвозмездный характер:

- субсидии - предоставляемые юридическому лицу денежные средства на условиях долевого финансирования целевых расходов;

- субвенции - предоставляемые юридическому лицу денежные средства на осуществление определенных целевых расходов;

б) предоставляемые на возмездной и возвратной основе (бюджетные кредиты);

2. Ресурсов отличных от денежных средств: земельных участков, горных отводов, природных объектов (водоемов, лесов), объектов инженерной инфраструктуры, объектов жилого фонда и нежилых помещений, т. е. в форме имущества, числящегося в реестрах федерального имущества, имущества субъектов РФ, имущества муниципальных образований. Данный вид государственной помощи не вытекает прямо из положений Бюджетного кодекса РФ, но применяется на практике;

3. Прочей государственной поддержки - предоставляемой организации выгоды, которая не может быть обосновано оценена. Например, безвозмездное оказание консультационных услуг, предоставление гарантий, беспроцентные займы или займы с пониженными процентами, государственные закупки.

Информация о государственной помощи формируется независимо от вида предоставляемых ресурсов. Бухгалтерский учет государственной помощи должен обеспечить выполнение следующих задач:

- правильное оформление документов и принятие к учету разных видов государственной помощи, признанной в качестве таковой и полученной;

- достоверное отражение в учете в качестве дохода полученной государственной помощи и ее возврата;

- полное раскрытие информации о государственной помощи в бухгалтерской отчетности.

Для целей бухгалтерского учета важной является классификации государственных средств на:

- бюджетные средства на финансирование капитальных вложений (покупка, строительство, приобретение внеоборотных активов);

- бюджетные средства на финансирование текущих расходов на систематической основе (на приобретение материально-производственных запасов, оплату труда персонала организации и др. расходы аналогичного характера);

- на покрытие убытков (например, в ЖКХ, АПК);

- на оказание немедленной финансовой поддержки в связи с чрезвычайной ситуацией.

Именно эта классификация государственной помощи определяет порядок ее учета на счетах и признание в качестве дохода.

Вывод: Государственная помощь может носить как денежный, так и неденежный характер. Но главная ее цель это побуждать организации на определенные действия, выгодные государству.

1.2 Государственная помощь в виде денежных средств

Государственная помощи в виде денежных средств осуществляется выдачей субсидий, субвенций или бюджетных кредитов

Для целей бухгалтерского учета субсидии и субвенции подразделяются на:

- средства на финансирование капитальных расходов, связанных с покупкой, строительством или приобретением иным путем внеоборотных активов (основных средств и др.);

- средства на финансирование текущих расходов. К ним относятся бюджетные средства, отличные от предназначенных на финансирование капитальных расходов.

С точки зрения учета получаемые организацией субсидии подразделяются на:

- субсидии, относящиеся к активам, основное условие предоставления которых состоит в том, что получающая их организация должна купить, построить или приобрести долгосрочные активы;

-субсидии, относящиеся к доходу, в состав которых включаются государственные субсидии, не относящиеся к активам.

Условия и порядок признания (принятия) государственных субсидий заключается в том что, организация принимает субсидии и субвенции, включая ресурсы, отличные от денежных средств, к бухгалтерскому учету при наличии следующих условий:

- имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены;

- имеется уверенность, что указанные средства будут получены.

Если при предоставлении бюджетных кредитов на возвратной основе предусматривается, что при выполнении определенных условий организация освобождается от возврата полученных ресурсов, и существует достаточная уверенность в том, что организация выполнит эти условия, указанные средства учитываются в порядке, предусмотренном для субсидий и субвенций.

Если организация фактически получила субсидии, но достаточная уверенность в том, что она выполнит условия предоставления этих средств, отсутствует, то в бухгалтерском учете отражаются возникновение целевого финансирования и поступление денежных средств, капитальных вложений и т.п. Эти суммы учитываются как целевое финансирование до получения достаточных подтверждений того, что организация выполнит соответствующие условия.

Государственные субсидии, в том числе неденежные субсидии по справедливой стоимости, не должны признаваться до тех пор, пока не будет существовать обоснованная уверенность, что:

- организация будет соответствовать условиям, связанным с ними;

-субсидии будут получены. Условно-безвозвратный заём от государства учитывается как государственная субсидия, когда имеется обоснованная уверенность в том, что организация удовлетворит условия, достаточные для невозвращения займа.

Субсидии, отвечающие условиям признания, отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам. По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.

Если субсидии признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п.

Если существует уверенность в получении субсидии, организация должна признавать ее получение вне зависимости от движения денежных средств.

Субсидии, предоставленные для финансирования капитальных расходов, учитываются в качестве доходов будущих периодов при вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию с последующим отнесением в состав прочих доходов в течение срока полезного использования объектов внеоборотных активов в размере начисленной амортизации. Если внеоборотные активы не подлежат амортизации согласно действующим правилам, признание в качестве прочих доходов осуществляется в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления субсидий на приобретение внеоборотных активов.

Суммы, предоставленные для финансирования текущих активов, предварительно учитываются в составе доходов будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске материально-производственных запасов в производство продукции, на выполнение работ (оказание услуг), начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера.

Субсидии, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, учитываются в составе прочих доходов.

Государственные субсидии должны признаваться в качестве дохода тех периодов, что и соответствующие расходы, которые они должны компенсировать, на систематической основе.

Субсидия, которая предоставляется в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки, или в целях оказания немедленной финансовой поддержки организации без каких-либо будущих соответствующих затрат, признается как доход периода, в котором она была назначена к получению.

ПБУ 13/2000 содержит более детальные положения в отношении порядка признания субсидий в зависимости от вида расходов, для финансирования которых они были предоставлены.

ПБУ 13/2000 также регулирует порядок списания сумм субсидий и субвенций со счета учета целевого финансирования на счет учета доходов будущих периодов.

Предоставление субсидий и субвенций допускается (ст. 78 Бюджетного кодекса РФ):

* из федерального бюджета - в случаях, предусмотренных федеральными и региональными целевыми программами и федеральными законами;

* из бюджетов субъектов Российской Федерации - в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами и законами субъектов Российской Федерации;

* из местных бюджетов - в случаях, предусмотренных федеральными целевыми программами, федеральными законами, региональными целевыми программами, законами субъектов Российской Федерации и решениями представительных органов местного самоуправления.

Вывод: Основными формами государственной помощи в виде денежных средств являются субсидии, субвенции и бюджетный кредит.

1.3 Поддержка в виде ресурсов отличных от денежных средств и прочая государственная помощь

В случае предоставления организации государственной помощи в виде ресурсов, отличных от денежных средств (земельные участки, природные ресурсы и другое имущество), указанные ресурсы принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов. Стоимость активов, полученных или подлежащих получению, определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно она устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.

Прочие формы государственной помощи в случае их существенности для характеристики финансового положения и финансовых результатов деятельности организации подлежат раскрытию в бухгалтерской отчетности в пояснительной записке.

В случае значимости выгод, получаемых в виде прочих форм государственной помощи, организация раскрывает информацию о характере, степени и продолжительности оказываемой помощи.

Оплата товаров (работ и услуг), предоставленных коммерческой организацией для государственных нужд, согласно заключенному государственному контракту, является наиболее распространенной формой получения бюджетных средств коммерческими организациями.

Согласно пункту 1 статьи 72 БК РФ государственный или муниципальный контракт представляет собой договор, заключенный органом государственной власти или органом местного самоуправления, бюджетным учреждением, уполномоченным органом или организацией от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования с физическими и юридическими лицами в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд, предусмотренных в расходах соответствующего бюджета.

На основе государственных контрактов осуществляются все закупки товаров, работ и услуг на сумму свыше 2000 МРОТ (статья 71 БК РФ). Закупки товаров, работ и услуг на меньшую сумму могут осуществляться как на основе государственных контрактов, так и на основе договоров купли - продажи или поставки.

Согласно пункту 2 статьи 72 БК РФ размещение государственных контрактов осуществляется на конкурсной основе.

Заключение госконтрактов на основе конкурса отвечает целям эффективного и экономного расходования бюджетных средств как основному принципу бюджетной системы Российской Федерации (статья 28 БК РФ). Проведение конкурсов является дополнительной гарантией соблюдения бюджетного законодательства и недопущения злоупотреблений.

Правом проведения конкурса наделен государственный или муниципальный заказчик в лице органа государственной власти или органа местного самоуправления. При этом порядок проведения конкурса предусмотрен статьями 447 - 449 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) и Федеральным законом от 6 мая 1999 года №97-ФЗ «О конкурсах на размещение заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных нужд».

Требование статей 71 и 72 БК РФ в части размещения государственных контрактов на конкурсной основе очень часто нарушается. Например, чтобы избежать проведения конкурсов, стороны производят разделение одного договора на два и более. О разделении контрактов с целью избежания проведения конкурса, свидетельствует их заключение в один день на одноименный вид товара у одного и того же поставщика.

Такая сделка, которая не соответствует требованиям закона, является ничтожной на основании статьи 168 ГК РФ.

Порядок бухгалтерского учета бюджетных средств не зависит от вида ресурсов, предоставляемых организации (денежные средства или активы, отличные от денежных средств).

При получении бюджетных средств в виде ресурсов, отличных от денежных средств, они приходуются на счета бухгалтерского учета по рыночной цене.

Пример

Организации в счет целевого бюджетного финансирования в марте переданы ГСМ на сумму 20 000 руб. Полученные ГСМ были израсходованы в марте - апреле: в марте на сумму 5000 руб., в апреле - 15 000 руб.

В бухгалтерском учете организации это отражается следующими проводками.

Март:

Д-т счета 10 - К-т счета 86 - 20 000 руб. - отражено поступление ГСМ в счет целевого финансирования;

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - 20 000 руб. - стоимость поступивших ГСМ признана в составе доходов будущих периодов;

Д-т счета 20 - К-т счета 10 - 5000 руб. - отражена стоимость израсходованных ГСМ;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 5000 руб. - признан внереализационный доход в размере, равном стоимости израсходованных ГСМ.

Апрель:

Д-т счета 20 - К-т счета 10 - 15 000 руб. - отражена стоимость израсходованных ГСМ;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 15 000 руб. - признан внереализационный доход в размере, равном стоимости израсходованных ГСМ.

2. Бухгалтерский учет государственной помощи

2.1 Учет бюджетных средств на капитальное строительство

К средствам на финансирование капитальных расходов относятся бюджетные средства, выделенные на покупку, строительство или приобретение иным путем внеоборотных активов (основных средств и нематериальных активов).

Суммы бюджетных средств на финансирование капитальных расходов списываются на финансовые результаты на протяжении всего срока полезного использования внеоборотных активов, приобретенных за счет этих средств. При этом первоначально бюджетные средства, списанные со счета 86, отражаются на счете 98 «Доходы будущих периодов».

При вводе объектов внеоборотных активов в эксплуатацию в учете делается проводка:

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - отражена сумма признанных расходов за счет средств бюджетного финансирования.

После ввода объекта в эксплуатацию по нему в общеустановленном порядке начинает начисляться амортизация. По мере начисления амортизации в бухгалтерском учете делаются проводки:

Д-т счета 20 (26, другие счета) -

К-т счета 02 (05) - начислены амортизационные отчисления;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - признан внереализационный доход в размере, равном сумме начисленной амортизации.

Пример

Организация в январе получила целевые бюджетные средства на закупку производственного оборудования в сумме 2 000 000 руб.

В январе же организация оплатила счет поставщика оборудования на сумму 800 000 руб. (без НДС). Оборудование поступило в организацию и было передано в монтаж. Расходы по монтажу оборудования составили 60 000 руб. (без НДС).

В марте после окончания монтажных работ оборудование было введено в эксплуатацию. Первоначальная стоимость оборудования - 860 000 руб. Срок полезного использования - 10 лет. Амортизация начисляется линейным способом. Норма амортизации - 10% в год.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

Январь:

Д-т счета 51 - К-т счета 86 - 2 000 000 руб. - на расчетный счет организации поступили бюджетные средства.

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 800 000 руб. - стоимость оборудования оплачена поставщику;

Д-т счета 07 - К-т счета 60 - 800 000 руб. - отражено поступление приобретенного оборудования в организацию;

Д-т счета 08 - К-т счета 07 - 800 000 руб. - отражена передача оборудования в монтаж;

Д-т счета 60 - К-т счета 51 - 60 000 руб. - оплачены работы по монтажу оборудования.

Март:

Д-т счета 08 - К-т счета 60 - 60 000 руб. - отражена стоимость выполненных работ на основании акта сдачи-приемки работ по монтажу оборудования;

Д-т счета 01 - К-т счета 08 - 860 000 руб. - смонтированное оборудование принято к учету в составе основных средств организации;

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - 860 000 руб. - отражено использование бюджетных средств.

Начиная с апреля ежемесячно:

Д-т счета 20 - К-т счета 02 - 7166,67 руб. - начислена амортизация по оборудованию (860 000 руб. х 0,1 : 12 мес. = 7166,67 руб.);

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 7166,67 руб. - признан внереализационный доход в сумме, равной сумме начисленной амортизации.

Если объект основных средств, приобретенный за счет средств целевого бюджетного финансирования, выбывает из организации до истечения срока полезного использования, сумма, не списанная к этому времени со счета 98, переносится в полном объеме в кредит счета 91.

Пример

В условиях примера 1 предположим, что через два года оборудование было продано за 600 000 руб. (без учета НДС).

Сумма амортизации, начисленная за два года эксплуатации оборудования, - 172 000 руб. Остаточная стоимость оборудования к моменту продажи - 688 000 руб.

В бухгалтерском учете организации при продаже оборудования должны быть сделаны проводки:

Д-т счета 02 - К-т счета 01 - 172 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Д-т счета 91 - К-т счета 01 - 688 000 руб. - списана остаточная стоимость проданного оборудования;

Д-т счета 62 - К-т счета 91 - 600 000 руб. - отражена выручка от реализации оборудования;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 688 000 руб. - признан внереализационный доход в размере, равном остаточной стоимости проданного оборудования.

В пункте 17 ПБУ 6/01 перечислены объекты основных средств, по которым амортизация в бухгалтерском учете не начисляется. К таким объектам относятся объекты жилищного фонда, объекты внешнего благоустройства, земельные участки и прочие объекты.

Что делать организации, если она получила целевые бюджетные средства на приобретение основных средств, не подлежащих амортизации? Как в этом случае производить списание средств бюджетного финансирования?

В пункте 9 ПБУ 13/2000 указано, что списание бюджетных средств в такой ситуации производится в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств на приобретение внеоборотных активов, не подлежащих амортизации.

Эту формулировку трудно назвать предельно ясной.

Видимо, имеется в виду то, что в каждой ситуации организации необходимо ориентироваться на конкретные условия предоставления бюджетных средств.

Например, организации предоставлены бюджетные средства на приобретение земельного участка с целью строительства на нем здания детской спортивной школы. В этом случае условия предоставления бюджетных средств будут выполнены в момент окончания строительства школы. Поэтому, учитывая требования п. 9 ПБУ 13/2000, списание бюджетных средств, израсходованных на приобретение земельного участка, нужно производить в течение периода строительства школы.

Если бухгалтер затрудняется с определением периода признания расходов, на наш взгляд, бюджетные средства нужно признавать в составе внереализационных доходов в полном объеме в момент ввода основных средств в эксплуатацию.

2.2 Учет бюджетных средств на текущие цели

К средствам на финансирование текущих расходов относятся все бюджетные средства, отличные от предназначенных на финансирование капитальных расходов.

То есть если бюджетные средства предназначены не на приобретение внеобротных активов, а на какие-то иные цели, то эти средства признаются полученными на финансирование текущих расходов.

Порядок списания бюджетных средств зависит от того, на какие цели выделены эти средства и какие условия должны быть выполнены организацией - получателем бюджетных средств.

Если бюджетные средства поступили на финансирование расходов по приобретению товарно-материальных ценностей, то в бухгалтерском учете списание бюджетного финансирования осуществляется следующим образом.

В момент принятия приобретенных ценностей к бухгалтерскому учету целевое финансирование признается в качестве доходов будущих периодов:

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - проводка делается на стоимость приобретенных материалов.

В момент списания приобретенных ценностей в производство сумма, отраженная в составе доходов будущих периодов, переносится в кредит счета 91.

Пример

Организация в мае получила из бюджета 20 000 руб. на закупку ГСМ для перевозки детей в детский оздоровительный лагерь.

В июне были закуплены ГСМ на сумму 10 000 руб. На перевозку детей в детский лагерь в июне было израсходовано ГСМ на сумму 8000 руб.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны проводки.

Май:

Д-т счета 51 - К-т счета 86 - 20 000 руб. - поступили целевые бюджетные средства.

Июнь:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 10 000 руб. - оприходованы закупленные ГСМ;

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - 10 000 руб. - отражено использование средств бюджетного финансирования;

Д-т счета 20 (23, другие счета) -

К-т счета 10 - 8000 руб. - израсходованные ГСМ списаны на себестоимость перевозки;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 8000 руб. - признан внереализационный доход в размере, равном стоимости использованных ГСМ.

Если бюджетные средства поступили на финансирование расходов на оплату труда, то в момент начисления оплаты труда на эту сумму в учете одновременно делаются две проводки:

Д-т счета 86 - К-т счета 98;

Д-т счета 98 - К-т счета 91.

Если из бюджета выделяются средства на финансирование расходов, произведенных в предыдущие отчетные периоды, то они отражаются без использования счета 86. В этом случае в учете делаются проводки:

Д-т счета 76 - К-т счета 91 - задолженность по бюджетным средствам отражена в составе внереализационных доходов;

Д-т счета 51 - К-т счета 76 - отражено фактическое поступление бюджетных средств.

Пример

В течение I квартала организация самостоятельно закупила и израсходовала ГСМ на сумму 20 000 руб. Во II квартале принято решение о выделении средств из местного бюджета на покрытие расходов организации на приобретение ГСМ в сумме 20 000 руб. Денежные средства из бюджета поступили на счет организации во II квартале.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки.

I квартал:

Д-т счета 10 - К-т счета 60 - 20 000 руб. - оприходованы закупленные ГСМ;

Д-т счета 20 - К-т счета 10 - 20 000 руб. - списана стоимость израсходованных ГСМ.

II квартал:

Д-т счета 76 - К-т счета 91 - 20 000 руб. - отражена задолженность по бюджетным средствам;

Д-т счета 51 - К-т счета 76 - 20 000 руб. - бюджетные средства поступили на расчетный счет организации.

При применении ПБУ 13/2000 важно правильно квалифицировать поступающие организации бюджетные средства.

Очень часто бухгалтеры отражают в составе целевых бюджетных средств любые средства, поступающие из бюджета. Одна из самых распространенных ошибок на практике - когда бухгалтер учитывает в составе целевых средств, поступающие из бюджета средства в оплату продукции (работ, услуг), произведенной (выполненных, оказанных) организацией.

А ведь такие бюджетные средства государственной помощью не являются, и нормы ПБУ 13/2000 на них не распространяются.

Фактически организация в этом случае получает плату за реализованные ею товары (работы, услуги). При этом поступающие средства являются для нее не чем иным, как выручкой от реализации. И тот факт, что эти средства являются бюджетными, по сути ничего не меняет. Поступающие средства должны отражаться в бухгалтерском учете по правилам, предусмотренным ПБУ 9/99.

Например, НИИ выполняет научно-исследовательские работы по договору, финансируемому из бюджета. Поступающие на расчетный счет НИИ бюджетные средства должны отражаться в учете на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Для НИИ эти средства являются доходами от обычных видов деятельности (выручкой от реализации). Признание полученных средств в составе доходов на счете 90 «Продажи» осуществляется в порядке, предусмотренном ПБУ 9/99.

Не распространяются нормы ПБУ 13/2000 и на случаи получения бюджетных средств на компенсацию тарифов на электрическую энергию, на суммы льгот, предоставляемых отдельным категориям населения по оплате услуг жилищно-коммунального хозяйства, услуг связи, по проезду в городском транспорте и метрополитене, на оплату медицинских услуг и т.д. Во всех этих случаях полученные средства отражаются организациями в соответствии с требованиями ПБУ 9/99.

Пример

Организация предоставляет коммунальные услуги населению. Тариф за услуги - 20 руб. Льготным категориям населения предоставляется скидка в размере 50% от тарифа, компенсируемая за счет средств бюджета.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 62 - К-т счета 90 - 10 руб. - отражена стоимость оказанных услуг в части, оплачиваемой населением;

Д-т счета 76 - К-т счета 90 - 10 руб. - отражена стоимость оказанных услуг в части, компенсируемой за счет средств бюджета;

Д-т счета 51 - К-т счета 76 - 10 руб. - поступили бюджетные средства на компенсацию суммы льгот, предоставленных отдельным категориям населения.

В пунктах 13 и 14 ПБУ 13/2000 определены правила учета операций по возврату бюджетных средств.

Случаи возврата полученных бюджетных средств могут иметь место, если организация допустила их нецелевое использование либо вообще не использовала их в установленные сроки (ст. 78 Бюджетного кодекса РФ).

Если организация возвращает бюджетные средства, полученные в текущем году, то в бухгалтерском учете производятся исправительные записи.

Пример

Организация в марте получила целевые бюджетные средства на финансирование расходов по оплате труда работников, занятых уборкой территории городского парка, в сумме 100 000 руб. Срок проведения работ - март - апрель текущего года.

В бухгалтерском учете организации были сделаны проводки:

Д-т счета 51 - К-т счета 86 - 100 000 руб. - поступили бюджетные средства;

Д-т счета 20 - К-т счета 70 - 100 000 руб. - начислена заработная плата работникам;

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - 100 000 руб. - отражено использование бюджетных средств;

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 100 000 руб. - бюджетные средства признаны в составе внереализационных доходов.

В сентябре при проверке организации выяснилось, что часть бюджетных средств в сумме 20 000 руб. была израсходована на оплату труда работников аппарата управления. Эти средства были признаны израсходованными не по целевому назначению. Организация в сентябре возвратила 20 000 руб. в бюджет.

В бухгалтерском учете организации должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 98 - К-т счета 91 - 20 000 руб. - сторно на сумму средств, подлежащих возврату;

Д-т счета 86 - К-т счета 98 - 20 000 руб. - сторно на сумму средств, подлежащую возврату;

Д-т счета 86 - К-т счета 51 - 20 000 руб. - отражен возврат бюджетных средств.

При возврате бюджетных средств, полученных в прошлые годы, порядок бухгалтерского учета зависит от того, на финансирование каких расходов выделялись эти средства: капитальных или текущих.

При возврате средств, предоставленных на финансирование капитальных вложений, в учете делаются следующие проводки:

Д-т счета 86 - К-т счета 76 - отражена задолженность по возврату бюджетных средств;

Д-т счета 91 - К-т счета 86 - уменьшены финансовые результаты на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 98 - К-т счета 86 - восстановлена несписанная сумма доходов будущих периодов.

Пример

В условиях предыдущего примера предположим, что через год после ввода в эксплуатацию приобретенного оборудования организацию обязали вернуть бюджетные средства в сумме 860 000 руб. как израсходованные не по целевому назначению.

К моменту возврата сумма начисленной по оборудованию амортизации составила 86 000 руб.

В бухгалтерском учете организации в момент принятия решения о возврате бюджетных средств должны быть сделаны следующие проводки:

Д-т счета 86 - К-т счета 76 - 860 000 руб. - отражена задолженность по возврату бюджетных средств;

Д-т счета 91 - К-т счета 86 - 86 000 руб. - уменьшены финансовые результаты на сумму начисленной амортизации;

Д-т счета 98 - К-т счета 86 - 774 000 руб. - восстановлена несписанная сумма доходов будущих периодов (860 000 - 86 000).

При возврате бюджетных средств, выделенных на финансирование текущих расходов, в учете делаются проводки:

Д-т счета 86 - К-т счета 76 - отражена задолженность в сумме, подлежащей возврату;

Д-т счета 91 - К-т счета 86 - разница между суммой, подлежащей возврату, и остатком бюджетных средств на счете 86.

Пример

В условиях примера 6 предположим, что проверка организации была произведена в следующем году. При проверке было выявлено нецелевое использование бюджетных средств в сумме 20 000 руб. Эти средства подлежат возврату.

В бухгалтерском учете организации по результатам проверки делаются проводки:

Д-т счета 86 - К-т счета 76 - 20 000 руб. - отражена задолженность по возврату бюджетных средств;

Д-т счета 91 - К-т счета 86 - 20 000 руб. - отражена сумма средств, использованных не по назначению и подлежащих возврату;

Д-т счета 76 - К-т счета 51 - 20 000 руб. - денежные средства перечислены в бюджет.

2.3 Учет бюджетных кредитов

Бюджетный кредит - форма финансирования бюджетных расходов, которая предусматривает предоставление средств юридическим лицам или другому бюджету на возвратной и возмездной основах.

1. Бюджетный кредит может быть предоставлен Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию или юридическому лицу на основании договора, заключенного в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации, с учетом особенностей, установленных настоящим Кодексом и иными нормативными правовыми актами бюджетного законодательства Российской Федерации, на условиях и в пределах бюджетных ассигнований, которые предусмотрены соответствующими законами (решениями) о бюджете.

Бюджетный кредит может быть предоставлен только субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию или юридическому лицу, которые не имеют просроченной задолженности по денежным обязательствам перед соответствующим бюджетом (публично-правовым образованием), а для юридических лиц - также по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации, за исключением случаев реструктуризации обязательств (задолженности).

К правоотношениям сторон, вытекающим из договора о предоставлении бюджетного кредита, применяется гражданское законодательство Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Бюджетные кредиты юридическим лицам, в том числе иностранным юридическим лицам, могут предоставляться только за счет средств целевых иностранных кредитов (заимствований), в случае реструктуризации обязательств (задолженности) юридических лиц по ранее полученным бюджетным кредитам, а также в случаях, установленных главой 15 настоящего Кодекса.

Особенности предоставления Российской Федерацией юридическим лицам бюджетных кредитов за счет средств целевых иностранных кредитов (заимствований) устанавливаются статьей 93.5 настоящего Кодекса.

Особенности предоставления Российской Федерацией бюджетных кредитов иностранным государствам, иностранным юридическим лицам устанавливаются главой 15 настоящего Кодекса.

2. Бюджетный кредит предоставляется на условиях возмездности, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом или соответствующими законами (решениями) о бюджете, и возвратности.

При утверждении бюджета устанавливаются цели, на которые может быть предоставлен бюджетный кредит, условия и порядок предоставления бюджетных кредитов, бюджетные ассигнования для их предоставления на срок в пределах финансового года и на срок, выходящий за пределы финансового года, а также ограничения по получателям (заемщикам) бюджетных кредитов.

Заемщики обязаны вернуть бюджетный кредит и уплатить проценты за пользование им в порядке и сроки, установленные условиями предоставления кредита и (или) договором.

3. Бюджетный кредит может быть предоставлен только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату указанного кредита, уплате процентных и иных платежей, предусмотренных соответствующим договором (соглашением), за исключением случаев, когда заемщиком является Российская Федерация или субъект Российской Федерации.

Способами обеспечения исполнения обязательств юридического лица, муниципального образования по возврату бюджетного кредита, уплате процентных и иных платежей, предусмотренных законом и (или) договором, могут быть только банковские гарантии, поручительства, государственные или муниципальные гарантии, залог имущества в размере не менее 100 процентов предоставляемого кредита. Обеспечение исполнения обязательств должно иметь высокую степень ликвидности.

Не допускается принятие в качестве обеспечения исполнения обязательств юридического лица, муниципального образования государственных или муниципальных гарантий публично-правовых образований, поручительств и гарантий юридических лиц, имеющих просроченную задолженность по обязательным платежам или по денежным обязательствам перед соответствующим бюджетом (публично-правовым образованием), а также поручительств и гарантий юридических лиц, величина чистых активов которых меньше величины, равной трехкратной сумме предоставляемого кредита.

Оценка имущества, предоставляемого в залог, осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Оценка надежности (ликвидности) банковской гарантии, поручительства осуществляется соответственно Министерством финансов Российской Федерации, финансовым органом субъекта Российской Федерации, финансовым органом муниципального образования в установленном ими порядке.

При неспособности заемщика (юридического лица, муниципального образования) обеспечить исполнение обязательств по возврату бюджетного кредита, уплате процентных и иных платежей, предусмотренных соответствующим договором (соглашением), способами, предусмотренными настоящим пунктом, бюджетный кредит не предоставляется.

В случаях, установленных бюджетным законодательством Российской Федерации, бюджетный кредит может быть предоставлен муниципальному образованию без предоставления им обеспечения исполнения своего обязательства по возврату указанного кредита, уплате процентных и иных платежей, предусмотренных соответствующим договором (соглашением).

4. Уполномоченные в соответствии с федеральными законами, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и Правительства Российской Федерации, нормативными актами субъектов Российской Федерации, нормативными актами муниципальных образований органы государственной власти, органы местного самоуправления представляют соответственно Российскую Федерацию, субъект Российской Федерации, муниципальное образование в договоре о предоставлении бюджетного кредита, а также в правоотношениях, возникающих в связи с его заключением.

5. Обязательным условием предоставления бюджетного кредита юридическому лицу является проведение предварительной проверки финансового состояния юридического лица - получателя бюджетного кредита, его гаранта или поручителя органами, указанными в пункте 4 настоящей статьи, или, по их поручению, уполномоченным лицом (далее - уполномоченное лицо).

6. До полного исполнения обязательств по бюджетному кредиту органы, указанные в пункте 4 настоящей статьи, или по их поручению уполномоченные лица ведут учет основных и обеспечительных обязательств, а также в соответствии с условиями заключенных договоров (соглашений) осуществляют проверку финансового состояния заемщиков, гарантов, поручителей, достаточности суммы предоставленного обеспечения.

Проверка целевого использования бюджетного кредита осуществляется органами государственной власти и местного самоуправления, обладающими соответствующими полномочиями.

При выявлении недостаточности имеющегося обеспечения исполнения обязательств или существенного ухудшения финансового состояния гаранта или поручителя обеспечение исполнения обязательств заемщика подлежит полной или частичной замене в целях приведения его в соответствие установленным требованиям. При неспособности заемщика представить иное или дополнительное обеспечение исполнения своих обязательств, а также в случае нецелевого использования средств бюджетного кредита он подлежит досрочному возврату.

7. При невыполнении заемщиком, гарантом или поручителем своих обязательств по возврату бюджетного кредита, уплате процентов и (или) иных платежей, предусмотренных заключенным с ним договором, органы, указанные в пункте 4 настоящей статьи, или по их поручению уполномоченное лицо принимают меры по принудительному взысканию с заемщика, гаранта или поручителя просроченной задолженности, в том числе по обращению взыскания на предмет залога.

8. Заемщики, гаранты, поручители и залогодатели обязаны предоставлять информацию и документы, запрашиваемые уполномоченными органами (лицами) в целях реализации ими своих функций и полномочий, установленных настоящим Кодексом и иными правовыми актами.

9. Если иное не установлено договором, обязанность по возврату бюджетных кредитов, а также по внесению платы за пользование ими считается исполненной с момента совершения Центральным банком Российской Федерации операции по зачислению (учету) денежных средств на счет, указанный в пункте 1 статьи 40 настоящего Кодекса.

10. Под реструктуризацией обязательств (задолженности) по бюджетному кредиту понимается основанное на соглашении предоставление отсрочек, рассрочек исполнения обязательств, а также прекращение первоначального обязательства с заменой его другим обязательством между теми же лицами, предусматривающими иной предмет или способ исполнения.

Условия реструктуризации обязательств (задолженности) по бюджетному кредиту устанавливаются соответствующими законами (решениями) о бюджете и принятыми в соответствии с ними актами Правительства Российской Федерации, высшего исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации, местной администрации муниципального образования соответственно, которыми также определяется порядок проведения реструктуризации обязательств (задолженности) по бюджетному кредиту.

11. В порядке и случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о судопроизводстве, об исполнительном производстве и о несостоятельности (банкротстве), финансовые органы вправе принимать решения о заключении мировых соглашений, устанавливая условия урегулирования задолженности должников по денежным обязательствам перед соответствующим публично-правовым образованием способами, предусмотренными законом (решением) о бюджете.

Нормы ПБУ 13/2000 регулируют порядок бухгалтерского учета полученных средств из бюджета средств на возвратной основе в форме бюджетного кредита (п.4 ПБУ 13/2000).

Однако в этом в п.16 ПБУ 13/2000 указано, что "бюджетные кредиты, предоставленные организации, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств". Иными словами, к учету средств бюджетных кредитов применимы нормы ПБУ 15/01.

Пример.

Предприятием получен от администрации области инвестиционный кредит на срок 18 месяцев под 1/3 учетной ставки ЦБ РФ. Полученные суммы в соответствии с п.16 ПБУ 13/2000 отражаются в учете в порядке, принятом для учета заемных средств. Таким образом, в учете предприятия получение инвестиционного кредита отражается проводкой:

Дебет 51 Кредит 67

Операции, связанные с получением, использованием и возвратом бюджетных кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке, принятом для учета заемных средств.

Организация, получившая бюджетный кредит, должна отражать его на счете 66 (67) по правилам, установленным ПБУ 15/01 «Учет займов, кредитов и затрат по их обслуживанию».

Возможна ситуация, когда при предоставлении бюджетного кредита, оговариваются условия, при выполнении которых организация освобождается от обязанности возвращать полученные ресурсы.

Если на момент получения бюджетного кредита вероятность выполнения этих условий велика, полученные средства отражаются в учете в порядке, изложенном выше для бюджетных средств.

Если впоследствии условия, позволяющие не возвращать кредит, выполнены не будут, то возврат полученных средств придется отразить в порядке, предусмотренном для возврата бюджетных средств.

Бюджетные кредиты предоставляются организациям в соответствии со статьями 76 и 77 Бюджетного кодекса РФ на условиях возмездности и возвратности.

Организациям, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями, бюджетные кредиты предоставляются на договорной основе только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату кредита.

Государственным и муниципальным унитарным предприятиям бюджетные кредиты предоставляются на условиях и в пределах лимитов, которые предусмотрены соответствующими бюджетами.

Кредиты, предоставляемые за счет средств бюджетов юридическим лицам, можно разделить на два вида в зависимости от организационно-правовой формы юридического лица:

бюджетный кредит, предоставляемый юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями (статья 76 БК РФ);

кредиты, предоставляемые государственным и муниципальным унитарным предприятиям (статья 77 БК РФ).

Согласно статье 76 БК РФ бюджетные кредиты юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными унитарными предприятиями, могут предоставляться с соблюдением следующих требований:

· бюджетный кредит предоставляется на основании гражданско-правового договора (статьи 819 - 821 ГК РФ);

· бюджетный кредит предоставляется на условиях возмездности и возвратности;

· бюджетный кредит выдается только при условии предоставления заемщиком обеспечения исполнения своего обязательства по возврату этого кредита, причем способами обеспечения исполнения обязательства могут быть только банковские гарантии, поручительства, залог имущества, в том числе акций, иных ценных бумаг, паев, в размере не менее 100% предоставляемого кредита. Обеспечение исполнения обязательств должно иметь высокую степень ликвидности;

· обязательным условием предоставления бюджетного кредита является проведение финансовым органом предварительной проверки финансового состояния получателя указанного кредита;

· бюджетный кредит предоставляется только тем юридическим лицам, которые не имеют просроченной задолженности по ранее предоставленным бюджетным средствам на возвратной основе;

· бюджетные кредиты предоставляются на определенные цели, ограниченному кругу субъектов, в пределах установленных лимитов - все эти условия определяются законом о бюджете на очередной финансовый год. Согласно статье 77 БК РФ бюджетные кредиты государственным и муниципальным унитарным предприятиям предоставляются в соответствии со следующими положениями:

Бюджетные кредиты (процентные и беспроцентные) предоставляются государственным или муниципальным унитарным предприятиям на условиях и в пределах лимитов, которые предусмотрены соответствующими бюджетами. Получатели бюджетного кредита обязаны вернуть бюджетный кредит и уплатить проценты за пользование им в установленные сроки.

Получатели бюджетного кредита обязаны предоставлять информацию и отчет об использовании бюджетного кредита в органы, исполняющие бюджет, и контрольные органы соответствующих законодательных (представительных) органов.

Органы, исполняющие бюджет, либо иные уполномоченные органы ведут реестры всех предоставленных бюджетных кредитов по получателям бюджетных кредитов.

Итак, закон прямо указывает, что предоставление бюджетного кредита регулируется нормами гражданского законодательства. Средства в данном случае опять перечисляются на счет юридического или физического лица, а характер их использования определяется в договорном порядке.

Предоставление кредита может осуществляться за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации. В этом случае расходы на предоставление кредита должны быть предусмотрены в бюджете субъекта Российской Федерации.