Состояние аудита и контроля финансов на предприятии

– наименование регистра;

– период (дату) составления;

– измерители операции в натуральном (если это возможно) и в денежном выражениях;

– наименование хозяйственных операций;

– подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

ФНС России облегчило бухгалтерам задачу создания собственных налоговых регистров, разработав систему налогового учета, рекомендуемую для исчисления прибыли.

Следует отметить, что регистры налогового учета, разработанные ФНС России, устанавливают методологические принципы ведения налогового учета и формирования показателей налоговых регистров. Разработанные регистры могут быть расширены, дополнены, разделены или преобразованы другим образом с учетом специфики деятельности конкретной организации. Кроме того, организации имеют право разработать свои собственные налоговые регистры без использования регистров, рекомендуемых ФНС России.

2. Состояние аудита и контроля на предприятии

2.1 Организационная и финансово-экономическая характеристика предприятия и организация бухгалтерского учета на нем

Полное наименование исследуемого предприятия - Муниципальное унитарное предприятие «Гостиница «Чернигов» г. Брянска. Сокращенное - МУП «Гостиница «Чернигов» г. Брянска. Источниками для написания этого раздела послужили: Устав (Приложение 1), Показатели финансово-хозяйственной деятельности (Приложение 2).

Предприятие основано на праве хозяйственного ведения, создано в результате реорганизации муниципального унитарного предприятия «Генеральная дирекция единого заказчика г. Брянска» путем разделения его на муниципальное учреждение «Управление жилищно-коммунального хозяйства», муниципальное унитарное предприятие «Асфальтобетонный завод» и муниципальное унитарное предприятие «Гостиница «Чернигов» г. Брянска, и являются универсальными правопреемниками МУП «Генеральная дирекция единого заказчика г. Брянска», в соответствии с передаточным актом и разделительным балансом.

В 2000 году предприятие реорганизовано путем присоединения к нему кондитерского торгово-производственного предприятия «Новинка» и является его универсальным правопреемником в соответствии с передаточным актом и балансом.

Предприятие действует на основе Гражданского кодекса РФ, Федерального закона «О государственных и муниципальных предприятиях», иных нормативных правовых актов РФ и органов местного самоуправления.

Местонахождение предприятия: РФ, 241050, г. Брянск, пл. карла Маркса, дом 7.

Собственником имущества предприятия является муниципальное образование - город Брянск.

Учредителями предприятия является Брянская городская администрация.

Координацию деятельности предприятия осуществляет Управление имущественных и земельных отношений Брянской городской администрации.

Предприятие является юридическим лицом, имеет обособленное имущество, самостоятельный баланс, расчетный и иные счета в учреждениях банков, печать, штампы и бланки со своим наименованием, фирменное название.

Предприятие является коммерческой организацией, не наделенной правом собственности на имущество, закрепленное за ним, и несет ответственность, установленную законодательством РФ, за результаты финансово-хозяйственной деятельности и выполнение обязательств перед собственником имущества.

Целью деятельности предприятия является предоставление юридическим и физическим лицам гостиничных и дополнительных платных услуг, удовлетворение общественных потребностей населения, выполнение городских социально-экономических заказов и получение прибыли.

Для достижения указанных целей предприятие осуществляет следующие виды услуг:

ь Предоставление физическим и юридическим лицам номеров для временного проживания;

ь Изготовление мучных и кондитерских изделий;

ь Организация розничной торговли и общественного питания;

ь Производство товаров народного потребления;

ь Оказание юридическим и физическим лицам строительных и ремонтно-строительных работ;

ь Оказание юридическим и физическим лицам транспортных услуг;

ь Оказание юридическим и физическим лицам банно-прачечных услуг;

ь Оказание населению услуг бытового обслуживания;

ь Предоставление в аренду муниципального имущества.

На рисунке 2.1 приведена организационно-структурная схема предприятия.

Рис. 2.1. Организационно-структурная схема МУП «Гостиница «Чернигов»

В таблице 2.1 приведем основные экономические показатели деятельности МУП «Гостиница «Чернигов» за 2011-2012 гг.

Таблица 2.1. Основные экономические показатели деятельности МУП «Гостиница «Чернигов» за 2011-2012 гг.

Показатели	2011	2012	Темп роста, %	Темп прироста, %
Доходы всего, т.р.	17 993,00	8 798,00	48,90	-51,10
Расходы всего, т.р.	17 377,00	5 799,00	33,37	-66,63
Чистая прибыль, т.р.	616,00	2 999,00	486,85	386,85
Рентабельность продаж, %	3,42	34,09	995,67	895,67
Дебиторская задолженность, т.р.	1 892,00	1 226,00	64,80	-35,20
Кредиторская задолженность, т.р.	293,00	137,00	46,76	-53,24
Средний процент загрузки, %	37,00	23,00	62,16	-37,84
Выработка на одного работника, %	68,15	81,46	119,53	19,53
Стоимость основных средств, т.р.	6 026,00	6 421,00	106,55	6,55
Фондоотдача, руб./руб.	2,99	1,37	45,89	-54,11
Затраты на 1 руб. ЧП, коп.	0,04	0,52	1 458,87	1 358,87

Анализируя показатели таблицы можно сделать следующие выводы:

1. Доходы предприятия снизились на 51,1%;

2. Расходы - на 66,63%;

3. Темп снижения расходов превышает темп снижения доходов, поэтому чистая прибыль выросла на 386,85%, что является положительным показателем деятельности предприятия;

4. Дебиторская задолженность сократилась на 35,2%;

5. Кредиторская - на 53,24%;

6. Кредиторская задолженность значительно меньше дебиторской и темп ее сокращения выше, это положительный фактор;

7. Средний процент загрузки снизился на 37,84%;

8. Выработка на одного работника выросла на 19,53%;

9. Стоимость основных средств выросла незначительно - на 6,555;

10. Каждый вложенный в основные средства рубль принес 2,99 рубля выручки в 2011 году и 1,37 рубля в 2012 году. Уменьшение составило 54,11%;

11. Каждый потраченный в 2011 году рубль принес 4 копейки чистой прибыли, в 2012 году - 52 копейки. Это на 1 358,87% больше.

12. Итак, несмотря на общее снижение деятельности предприятия, финансовые результаты деятельности оказались выше в 2012 году, чем в 2011 году.

Бухгалтерский учет на предприятии ведется специализированной бухгалтерской службой во главе с главным бухгалтером, который подчиняется финансовому директору. Составление бухгалтерской и налоговой отчетности осуществляется главным бухгалтером. Она подписывается руководителем и главным бухгалтером.

Рассмотрим на рисунке 2.2 структуру бухгалтерии МУП «Гостиница «Чернигов».

Рис. 2.2. Организационно-структурная схема бухгалтерии МУП «Гостиница «Чернигов»

Учет ведется при помощи автоматизированной программы учета 1С. Используются формы регистров, предусмотренные данной программой.

В распоряжении руководителя об учреждении бухгалтерской службы утверждено Положение о бухгалтерской службе, а также должностные инструкции работников бухгалтерии.

Взаимодействие бухгалтерии с другими структурными подразделениями организации определяется движением документов.

Должностные инструкции составлены для каждого работника бухгалтерии в целях разграничения полномочий работников, определения их прав и обязанностей.

Закрепление за работниками участков бухгалтерского учета позволяет избегать дублирования или неоформления отдельных хозяйственных операций.

Учетная политика для целей бухгалтерского учета (Приложение 3) в МУП «Гостиница «Чернигов» сформирована главным бухгалтером в виде отдельного документа, а утверждена распоряжением руководителя организации.

При формировании учетной политики учитывалась специфика деятельности организации и другие факторы, связанные с задачами управления.

Учетная политика МУП «Гостиница «Чернигов» для целей налогообложения применяется с 1 января по 31 декабря отчетного года.

В соответствии со статьей 313 главы 25 НК РФ в учетной политике для целей налогообложения МУП «Гостиница «Чернигов» устанавливает порядок ведения налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета признаются первичные учетные документы (включая справки бухгалтера), аналитические регистры налогового учета и расчет налоговой базы.

Регистры налогового учета защищены от несанкционированных исправлений, за их ведение отвечает специально назначенный бухгалтер.

Приведем основные положения учетной политики:

- Критерий существенности для целей раскрытия информации в бухгалтерской отчетности - 5%.

- Используется план счетов бухучета, утвержденный приказом Минфина РФ от 31.10.200 года №94-н, введенного в действие с 1 января 2000 года.

- Налоговый учет ведется на основании бухгалтерского.

- Учет ведется способом двойной записи.

- Основанием для записей в регистрах бухгалтерского и налогового учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной операции, а так же расчеты и справки бухгалтерии.

- Отчетным годом считается период с 01 января по 31 декабря.

- При отпуске МПЗ в производство и ином выбытии их оценка производится по средней себестоимости единицы.

- В учете МПЗ не используются счета 15 и 16.

- Плановая инвентаризация имущества и обязательств производится по состоянию на 01 декабря.

- При принятии к учету в качестве основных средств активы должны отвечать совокупности следующих условий: а) использоваться при оказании услуг, выпуске продукции, управленческих нужд; б) использоваться в течении длительного времени, т.е. срок полезного использования свыше 12 месяцев; в) стоимостью свыше 40 000 рублей за единицу.

- Затраты стоимостью до 40 000 рублей включать в затраты по мере передачи в эксплуатацию.

- Амортизация начисляется исходя из первоначальной стоимости ОС и нормы амортизации линейным способом, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

- Выручка признается: для бухгалтерского учета - по методу начисления; для налогового учета - по мере поступления денег на расчетный счет или кассу предприятия.

- Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме и величине кредиторской задолженности.

- Норматив представительских услуг - 4% от расходов на оплату труда.

- Ведение бухгалтерского учета в соответствии с Положением о бухучете и отчетности в РФ.

График документооборота на предприятии разработан бухгалтерией и утвержден приложением №3 к приказу по учетной политике.



Рис. 2.3. Схема документооборота на МУП «Гостиница «Чернигов»

Основная цель внутреннего контроля в МУП «Гостиница «Чернигов» заключается в обеспечении эффективности функционирования всех видов деятельности на всех уровнях управления, а также в защите законных имущественных интересов организации и ее собственников (акционеров).

Внутренний аудит в МУП «Гостиница «Чернигов» решает следующие задачи:

· проверка правильности составления и условий выполнения хозяйственных договоров;

· проверка наличия, состояния правильности оценки имущества, эффективности использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов, соблюдения действующего порядка установления и применения цен, тарифов, а также расчетно-платежной дисциплины, своевременности внесения в бюджет налогов и платежей во внебюджетные фонды;

· экспертиза бухгалтерских балансов и отчетов, правильности организации, методологии и техники ведения бухгалтерского учета;

· экспертиза достоверности учета затрат на производство, полноты отражения выручки от реализации продукции (работ, услуг), точности формирования финансовых результатов, объективности использования прибыли и фондов;

· разработка и представление обоснованных предложений то улучшению организации системы контроля, бухгалтерского учёта и расчетной дисциплины, повышению эффективности программ развития, изменению структуры производства и видов деятельности;

· консультирование учредителей, руководителей подразделений, специалистов и работников аппарата управления, права, анализу хозяйственной деятельности и другим проблемам.

Аудиторы службы внутреннего контроля могут решать также другие организационно-управленческие, правовые, технологические, технико-экономические и прочие задачи, связанные со спецификой деятельности организации.

2.2 Оценка системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета на предприятии

Единые требования к пониманию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также аудиторского риска и его составных частей диктует федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом».

По стандарту «система бухгалтерского учета» - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций и их движении, путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

«Система внутреннего контроля» по стандарту означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности. Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включает контрольную среду.

Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля и включает в себя следующие составляющие:

· стиль и основные принципы управления данным аудируемым лицом;

· организационная структура аудируемого лица;

· распределение ответственности и полномочий;

· осуществляемая кадровая политика;

· порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для внешних пользователей

· порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

· обеспечение соответствия хозяйственной деятельности аудируемого лица требованиям законодательства;

· наличие и особенности организации работы ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица. К процедурам контроля, принятым руководством аудируемого лица, относятся:

· подотчетность одних работников другим;

· внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово-хозяйственной деятельности;

· сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризация);

· сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации;

· проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей;

· осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы;

· ограничение доступа к активам и записям;

· сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями.

В процессе аудита финансовой отчетности в МУП «Гостиница «Чернигов» уделяется внимание только тем основным целям и конкретным процедурам в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, которые имеют отношение к процессу подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска, риска средств контроля и учетом иной информации позволяет:

· определить виды вероятных существенных искажений, которые могут встретиться в финансовой (бухгалтерской) отчетности;

· учитывать факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений;

· разрабатывать надлежащие аудиторские процедуры.

При разработке подхода к проведению аудита в МУП «Гостиница «Чернигов» принимается во внимание предварительная оценка риска средств контроля, а также оценка неотъемлемого риска для того, чтобы определить надлежащий риск необнаружения, который может быть принят во внимание в отношении же предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также для определения характера, временных рамок и объема аудиторских процедур по существу.

Средства внутреннего контроля, имеющие отношение к системе бухгалтерского учета, содействуют достижению следующих целей:

· осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства;

· своевременный учет всех операций и прочих событий в точных суммах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды с тем, чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с установленным порядком;

· возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства;

· регулярное сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.

· по причине существования неотъемлемых ограничений системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля не могут дать исчерпывающих доказательств достижения поставленных перед такими системами целей.

В процессе получения представления о системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, необходимого для планирования аудиторской проверки, вначале приобретаются знания о структуре этих систем и их функционировании.

Размер и сложность структуры аудируемого лица, а также характер его систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля оказывают влияние на форму и объем документации. Как правило, чем сложнее система бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица и чем объемнее аудиторские процедуры, тем больше объем документации аудитора.

Необходимо получить аудиторское доказательство посредством проведения тестов средств контроля для подтверждения любой оценки риска средств контроля, которая является ниже высокой. Чем ниже оценка риска средств контроля, тем больше подтверждений необходимо получить относительно надлежащей структуры и эффективного функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Тесты средств контроля выполняются с целью получения аудиторских доказательств относительно эффективности:

· структуры систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, то есть того, насколько хорошо они организованы с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;

· средств внутреннего контроля в течение рассматриваемого периода.

Основываясь на результатах тестов средств контроля, определяется, были ли разработаны или применялись ли средства внутреннего контроля так, как предполагалось при предварительной оценке риска средств контроля.

В результате полученного понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, а также тестов средств контроля аудитор может понять, какие недостатки существуют в этих системах. Перед составлением плана и программы аудита в МУП «Гостиница «Чернигов» во главу стола ставится изучение состояния расчетов на предприятии и исследование имеющихся факторов риска, для того, чтобы получить предварительное представление о расчетах.

Для этого проверяется наличие в организации необходимой нормативной базы, перечень применяемых первичных документов, порядок их заполнения, состояние аналитического учета и технологии обработки первичных документов по учету расчетных операций (Приложение 5).

Далее оценивается система оценки бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для этого заполняются заранее разработанные тесты. Тесты позволяют, установить насколько контроль расчетных операций отвечает современным требованиям, а их учет выполняет поставленные перед ними задачи. (Приложение 6).

Данные тесты позволяют, установить насколько контроль расчетных операций отвечает современным требованиям, а их учет - выполняет поставленные перед ним задачи. Они позволяют аудитору более подготовлено подойти к проведению основных аудиторских процедур по данному разделу учета, а также обоснованно определить объемы выборки и способы отбора элементов в проверяемую совокупность.

Из всего выше сказанного можно сделать вывод, что бухгалтерский учет и внутренний контроль организован и ведется на должном уровне

2.3 Методика аудиторской проверки финансовых результатов и платежей от прибыли

аудит финансовый учет экономический

При проведении аудита аудиторские организации должны в полном объеме руководствоваться стандартами аудиторской деятельности.

Для аудиторов большое значение имеет их предварительное ознакомление с системой внутреннего контроля и бухгалтерского учета экономического субъекта. Так как уже тогда аудиторская организация в состоянии оценить степень надежности и адекватности полученных аудиторских доказательств, которые потребуются ей для подготовки аудиторского заключения.

Кроме того, перед началом аудита предприятия нужно в письме-обязательстве или договоре согласовать собственно сами условия проведения аудита, обязанности и права экономического субъекта и аудиторской организации. (Приложение 7-8)

В ходе аудита следует оценивать надежность средств внутреннего контроля как низкую, если нет очевидных доказательств противоположного.

Аудиторы должны учитывать, что для малых предприятий значение риска необнаружения должно быть ниже, чем для крупных экономических субъектов. Следовательно, для минимизации указанного риска рекомендуется увеличивать объем аудиторской выборки.

В основу выбора методов аудита должны быть положены:

- соображения относительно возможностей разделения полномочий и ответственности сотрудников, проводящих учет;

- особенности документооборота подобных экономических субъектов;

- особенности организации системы бухучета.

При аудите особое внимание стоит уделять следующим возможным факторам риска:

- руководство может ошибочно считать, что в ходе проведения аудита, который предусматривает выдачу аудиторского заключения, аудиторы также окажут услуги по подготовке бухгалтерской отчетности, восстановлению учета и т.д.

- учетные записи могут не отражать реального состояния дел, вестись нерегулярно, что увеличивает риск искажения бухгалтерской отчетности;

- по объективным причинам из-за меньшего количества учетных работников невозможно обеспечить надлежащее разделение их полномочий и ответственности;

- если на предприятии большое количество операций осуществляется за наличные деньги, то возможна ситуация нефиксирования или занижения выручки, а также завышения расходов. Это происходи с целью уменьшения базы налогообложения;

- при ограниченном числе работников, ведущих бухгалтерский учет, возрастает риск появления ошибок и искажения данных, также невозможно проведение регулярных проверок учетных данных.

Помимо вышеперечисленных возникает дополнительный риск, связанный с компьютерной обработкой данных. Если на предприятии используется единичный компьютер, на котором установлена упрощенная программа учета, у бухгалтера появляется возможность самостоятельно вводить несогласованные данные в учетную систему, изменять базы данных, вносить операции «задним числом» и т.д.

Задача аудита - активно способствовать развитию маркетинга, повышению рентабельности предприятий путем выпуска конкурентоспособной продукции на внутреннем и зарубежном рынках, а также определение достоверности бухгалтерского учета и отчетности о финансовых результатах деятельности, финансовом состоянии предприятия, распределении прибыли. В соответствии с этим моделью аудита результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия определяются объекты, источники информации и методические приемы аудита (рис. 2.4).

Объектами аудита результатов финансово-хозяйственной деятельности являются прежде всего маркетинговая деятельность, ее состояние и направления развития, что позволяет установить первопричины просчетов в бизнесе; бизнес-план предприятия (баланс доходов и расходов); общее финансовое состояние предприятия, его стабильность и финансовая мобильность; ликвидность и банкротство.

Исследование указанных объектов аудита обусловливает выявление резервов деловой активности предприятия, а также достоверность учета и отчетности о результатах его деятельности.

Источниками информации являются законодательные акты, регулирующие финансово-хозяйственную деятельность, ее планирование, учет и контроль, а также отчетные данные о работе предприятия за исследуемый период, которые позволяют сделать заключения аудита о достоверности учета и отчетности финансово-хозяйственной деятельности предприятия, правильности распределения прибыли между владельцами и государством, акционерами, заказчиками и др.



Рис. 2.4 Источники информации и методические приемы аудита

Методические приемы, используемые при аудите результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятия, имеют ту особенность, что при этом применяют наиболее распространенные дедуктивные методы исследования. По данным отчетности с помощью экономического анализа, статистических расчетов и экономико-математических методов аудит выявляет факторы, влияющие на финансовые результаты деятельности предприятия. Затем с использованием документальных методических приемов устанавливают конкретные факты бесхозяйственности, несовершенство маркетинга, которое привело к производству продукции, не пользующейся спросом покупателей, низкого качества и др., что снижает рентабельность работы предприятия в условиях рыночной экономики.

Проведенные исследования позволили составить общий план аудиторской проверки (Приложение 9)

Программа аудита есть развитие общего плана, и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средство контроля и проверки надлежащего выполнения работ. В программу аудита включаются проверяемые предпосылки подготовки финансовой отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита. (Приложение10)

В процессе подготовки программы аудита принимается во внимание полученные оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень существенности, который обеспечивает при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предлагается получить организации.

Аудиторскую программу составляют в виде программы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой перечень совокупности действий, предназначенных для сбора информации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

Программа аудита по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита, т.к. планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в программу аудита документально фиксируются. Программа аудита учета финансовых результатов МУП «Гостиница «Чернигов» представлена в Приложении 11.

Аудитор на основе своего профессионального суждения обязан самостоятельно принять решение о количестве информации, необходимой для составления заключения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Единые требования к количеству и качеству доказательств, которые ему необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств определяет федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности №5 «Аудиторские доказательства». Количество информации, необходимой для аудиторских оценок, стандартом жестко не регламентируется. [23. c. 118]

Виды аудиторских доказательств.

1. Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.

2. Аудиторские доказательства могут быть прямыми и обратными.

3. Аудиторские доказательства могут быть личными (объяснения) и вещественными.

4. Аудиторские доказательства могут быть устными и письменными. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

Источниками получения аудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:

· первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

· регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

· результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

· устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;

· сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;

· результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

· бухгалтерская отчетность.

Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. Независимо от вида аудиторских доказательств, они должны быть достоверными, достаточными и иметь надлежащий характер. Их достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное количество качественных доказательств. [23. c. 149]

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности полученных выводов.

При проверке формирования финансовых результатов в соответствии с правилом (стандартом) «Аудиторские доказательства» в МУП «Гостиница «Чернигов» были использованы следующие методы аудиторской проверки:

· устный опрос персонала проводился с целью проверки правильности регистрации всех данных по обязательствам;

· проверка документов была произведена с тем, чтобы убедиться в их достоверности. Документальная информация может быть внутренней и внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные экономическим субъектом, являются внутренними. Степень доверия к таким документам зависит от надежности внутреннего контроля. Более убедительными являются внешние документы, которые были подготовлены третьими лицами. Проверка осуществлялась выборочным путем и включала в себя формальную проверку и проверку по существу внутренних документов.

· прослеживание проводилось для получения более глубоких доказательств информации, содержащихся в документах, в ходе процедуры проверяются некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, убеждаются в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражены в учете. Так как некоторые операции вызывали сомнение, то они были прослежены до исходных первоначальных документов, чтобы убедиться в том, что операции были отражены в учете правильно.

· аналитические процедуры: был проведен анализ дебиторской задолженности в части расчетов с покупателями и заказчиками, определении их доли в составе оборотных средств и в доле краткосрочных обязательств, произведен расчет оборачиваемости и сроков погашения с целью формирования мнения о движении задолженности, а также для предоставления информации руководству экономического субъекта.

Все методы применяются для того, чтобы произвести проверку хозяйственных операций, их соответствие нормативным документам и учетной политике организации, а также правильность осуществления расчетов проверяемым предприятием и их дальнейшее отражение в бухгалтерской отчетности. [23. c. 46]

По результатам аудита формируется аудиторское заключение, которое представляет собой мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности, и никто не может трактовать его как-либо иначе. [27. c. 97]

Мнение о достоверности отчетности должно выражать собой оценку соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим бухучет и отчетность в Российской Федерации.

Аудиторское заключение включает в себя:

· сведения об аудиторе;

· сведения об аудируемом лице;

· вводную часть

· часть, описывающую объем аудита;

· часть, содержащую мнение аудитора.

Аудиторам необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения, чтобы облегчить его понимание пользователем.

Таким образом, аудиторское заключение содержит три части: вводную, аналитическую и итоговую.

Таблица 2.2. Структура аудиторского заключения

Вводная часть	Часть, описывающая объем аудита	Часть, содержащая мнение аудитора
- Период, за который проводится проверка. - Состав проверяемой отчетности. - Цель аудиторской проверки. - Обязанности аудитора по договору. - Ответственность руководителя предприятия за подготовку отчетности	- Нормативная база аудиторской проверки. - Объем аудита. - Выборочный метод проверки. - Описание основных аудиторских процедур. - Заявление аудитора о получении достаточных оснований для выражения мнения.	- Оценка принципов и порядка ведения бухгалтерского учета и составление отчет-ности в организации. - Мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В данном случае нами представлен итог проведенной проверки.

Аудит проводился в соответствии с Федеральным закон от 30.12.2008 №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» (с изм. и доп), федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности и действующим законодательством Российской Федерации.

В ходе проверки выявлены упущения и нарушения (таблица 2.3)

Таблица 2.3. Характер, виды и оценка выявленных нарушений

№ п.п.	Виды и характер выявленных нарушений	Оценка влияния нарушений
		На достоверность бухгалтерской отчетности	На налогообложение	На соблюдение законодательства
1.	Неполное заполнение реквизитов в договорах поставки товаров
2.	Первичные документы расчетов с покупателями и заказчиками встречающиеся неунифицированной формы			Унифицированные формы первичной учетной документации по учету торговых операций, утвержденные Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1990 г. №132
3.	Отсутствие картотеки хране-ния первичных документов в архиве			Федерального закона от 06.12.2011 №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». (в редакции последующих изменений)
4.	Отсутствие актов о выделении документов к уничтожению
5.	Нарушение сроков инвентаризации расчетов с покупателями и заказчиками			Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Министерства финансов РФ от 13.06.95 г. №49)
6.	Отсутствие сверки расчетов с покупателями и заказчиками, с банком	Возможная недостоверность учета и отчетности
7.	Отсутствие внутрифирменного контроля за правильностью отражения НДС	Недостоверность отчетности по НДС	Неправильное исчисление НДС	1) Гражданский кодекс РФ. Часть вторая. Принят законом от 26.01.1996 г. №14-ФЗ. 2) Налоговый кодекс РФ. Часть вторая. Принят ФЗ от 05.08.2000 г. №117-ФЗ. 3) Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» часть вторая НК РФ, утвержденные приказом ФНС РФ от 20.12.2000 г. №БГ-3-03/447

Ответственность за составление предоставленных аудиторской организации документов, включая соответствующее отражение первичных данных учета, обеспечение достоверности бухгалтерских записей, налоговых отчетов (деклараций) несет руководство МУП «Гостиница «Чернигов».

Проверка МУП «Гостиница «Чернигов» проводилась выборочно. Аудиту были подвергнуты учетная политика и бухгалтерская отчетность МУП «Гостиница «Чернигов» за 2012 г. Аудит проводился таким образом, чтобы получить достаточную уверенность в том, что проверяемая документация МУП «Гостиница «Чернигов» не содержит существенных искажений, что влияет на финансовый результат и налогообложение.

В процессе аудита был сделан вывод о нарушениях:

Приказы о направлении работников в командировку не оформляются.

В нарушение гл. 21, 23, 24 и 25 НК РФ для целей налогообложения учёт командировочных расходов в пределах и сверх норм не ведётся.

По итогам проверки первичных документов было установлено, что на предприятии МУП «Гостиница «Чернигов» применяется унифицированные формы первичной учетной документации.

МУП «Гостиница «Чернигов» отражает на счетах бухгалтерского учета расчеты правильно, в соответствии с требованиями Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению, утвержденного Приказом МФ РФ №94н от 31.10.2000 г.

По результатам проверки подтвердилось соответствие данных регистров синтетического и аналитического учета расчетов МУП «Гостиница «Чернигов» и правильность отражения кредиторской задолженности в бухгалтерской отчетности (в соответствии с требованиями п. 46-54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ).

По результатам проверки предприятия МУП «Гостиница «Чернигов» можно дать следующие рекомендации:

1. необходимо регулярно проводить сверку расчетов с покупателями и закказчиками;

2. необходимо оформлять приказы о направлении работников в командировку;

3. необходимо дооформить договора поставки;

4. необходимо утвердить приложения к учетной политике по утверждению не унифицированных форм учета.

3. Мероприятия по совершенствованию бухгалтерского учета и аудита финансовых результатов на предприятии

Важное место в организации бухгалтерского учета прибылей и убытков деятельности организации занимает правильность отражения бухгалтерских операций и их достоверность, а также правильность формирование бухгалтерской отчетности

Основным предложением по совершенствованию контроля за финансовыми результатами является введение штатной должности ревизора. Соответственно для ревизора должна быть разработана и утверждена должностная инструкция.

Экономический эффект от работы ревизора будет проявляться в снижении налоговых санкций и улучшении внутренних показателей деятельности.

Далее рассмотрим как должна быть построена работа ревизора, чтобы желаемый эффект был достигнут.

Правильная организация планирования работы ревизора обеспечивает своевременную проверку деятельности организации. Планирование - начальный этап любой работы, который состоит в разработке общего плана проверки с указанием ожидаемого объема работы, графиков и сроков проведения аудита, а также в разработке аудиторской программы, определяющей объем, виды и последовательность аудиторских процедур, необходимых для формирования объективного и обоснованного мнения о проверяемом объекте.

Ежегодно, до наступления отчетного года, ревизор должен составлять общий план проверок, ревизий, инвентаризаций и прочих мероприятий, который будет служить руководством в осуществлении программы аудита.

Последовательность аудиторского процесса при проведении проверки должно быть следующая:

1. Подготовка к предстоящей проверке.

2. Составление программы на проведение проверки.

3. Организация работы на месте.

4. Проведение внезапных инвентаризаций.

5. Обследование проверяемого объекта.

6. Документальная проверка хозяйственных операций.

7. Систематизация материалов проверки.

8. Составление отчетных документов по проверке, их согласование и подписание должностными лицами, осуществляющими руководство объектом.

9. Доклад результатов проверки должностным лицам, назначившим проверку.

10. Устранение недостатков и подготовка документа по результатам проверки.

11. Контроль за устранением недостатков выявленных проверками.

При планировании (подготовке) проверки необходимо поставить цели ее проведения. При этом конкретные цели внутрихозяйственного контроля должны быть поставлены для каждого из существенных типов хозяйственных операций.

После постановки целей необходимо определить основные процедуры, которые могли бы подтвердить выполнение поставленных задач. Данные процедуры определяют направление деятельности ревизора при разработке детальной программы проверки. Примеры таких процедур представлены в таблице 3.1.

Далее определяется перечень документов, подлежащих проверке, среди которых выделяют первичные документы, регистры учета, отчетность.

Первичные документы включают: приказ об учетной политике организации; договоры на поставку продукции; накладные на оприходование готовой продукции; инвентаризационные описи; накладные на реализацию готовой продукции, пропуска, погрузочные листы.

Таблица 3.1. Внутрихозяйственные процедуры подтверждения при внутреннем контроле.

ЦЕЛЬ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ	ПРИМЕР ПРОЦЕДУРЫ ПОДТВЕРЖДЕНИЯ
Учтенная реализация действительно имела место (реальность)	Учет последовательности выписки счетов-фактур и проверка подтверждающей это документации
Наличие разрешений на операции по реализации (санкционирование)	Исследования относительно клиентов для определения того, была ли выдана санкция на предоставление кредита в соответствии с порядком, принятым в организации
Проверка полноты отражения операций по реализации (полнота)	Учет последовательности выписки накладных и прослеживание их отражения в журнале реализации
Проверка правильности отражения сумм по реализации (оценка)	Соотнесение данных счета-фактуры с записями по транспортным документам
Проверка правильности распознавания операций (классификация)	Сравнение документов, подтверждающих отраженную реализацию, с планом счетов
Проверка своевременности отражения реализации (своевременность)	Проверка транспортных документов, находящихся в распоряжении служащего, занимающегося реализацией продукции
Проверка отражения реализации в аналитических ведомостях (суммирование и обобщение)	Сверить учетные записи о хозяйственных операциях по журналу реализации с аналитическими ведомостями

Регистры синтетического и аналитического учета включают: Главную книгу; ведомость №16 «Учета готовых изделий, реализации продукции и материальных ценностей»; оборотно-сальдовые ведомости.

Программа аудита представляет собой детальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана проверки организации. Программа служит подробной инструкцией для участников аудита и средством контроля качества их работы.

Ревизор должен документально оформить программу аудита.

Первоначально следует ознакомиться с учетной политикой организации в части: метода учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции; метода распределения по видам выпускаемой продукции общепроизводственных расходов; метода распределения по видам выпускаемой продукции коммерческих расходов; способа ведения бухгалтерского учета готовой продукции; списания сч. 26 «Общехозяйственные расходы»; признания выручки от продажи продукции для целей налогообложения. Отражение в учетной политике данных требований продиктовано п. 12 ПБУ 1/2008.

При проверке учёта финансовых ревизор должен, ознакомиться с договорами на реализацию готовой продукции, проверить наличие и отражение в бухгалтерском учете результатов инвентаризации готовой продукции и расчетов с покупателями. А также до начала документальной проверки осуществляет совместно с работниками выборочные инвентаризации готовой продукции. В случае установления недостач или излишков по отдельным наименованиям продукции проводится полная инвентаризация готовой продукции.

В период документальной проверки ревизор контролирует правильность определения и достоверность финансовых результатов, в том числе:

– правильность ведения аналитического и синтетического учета финансовых результатов;

– порядок оформления первичных документов и соблюдение формы первичных документов;

– определение правомерности, полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов;

– проверка оценки в бухгалтерском учете прочих доходов и расходов;

– проверка правильности используемой классификации для целей бухгалтерского и налогового учета;

– проверка правильности полноты раскрытия информации о прочих доходах и расходах;

– проверка методологии ведения налогового учета доходов и расходов, а также формирования прибыли для целей налогообложения;

– оценка правильности классификации доходов и расходов для целей налогообложения;

– проверка формирования данных об отложенных налоговых активах и отложенных налоговых обязательствах;

– проверка правильности расчетов по налогу на прибыль;

– проверка текущего использования прибыли, её распределения;

– проверка прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, фондов и резервов;

– программа правильности формирования нераспределенной прибыли, организация аналитического учета и обоснованности первичными документами;

– проверка правомерности использования чистой прибыли и отражения в бухгалтерском учете;

– проверка начисления, удержания и уплаты налогов по налогам и вычетам;

– проверка отчетности о финансовых результатах;

– проверка правильности формирования показателей формы №3 в части нераспределенной прибыли;

– проверка полноты раскрытия информации о доходах, расходах, прибыли;

– анализ динамики финансового результата от продажи готовой продукции и прочих доходов и расходов и факторов влияющих на них.

Программу проверки целесообразно оформлять в форме таблицы с указанием этапов проверки, объектов и основных процедур.

Объектами аудита цикла финансовых результатов являются предметы аудиторского контроля, которые включают бухгалтерские документы, отчетность экономического субъекта и прочую внеучетную информацию, требующую исследования. (Таблица 3.2)

Таблица 3.2. Объекты аудита цикла финансовых результатов

Номер и наименование счета (по новому плану счетов)	Первичные и другие документы, на основании которых производятся записи в регистры	Регистры синтетического и аналитического учета
90 «Продажи»	Накладные, счета - фактуры, приходные кассовые ордера, отчеты кассира, выписки банка, расчет фактической себестоимости	Журнал - ордер №11, ведомость 16 «Учета готовых изделий, реализации продукции и материальных ценностей», Главная книга
20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства»; 23 «Вспомогательного производства»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»	Накладные, отчеты производства, счета - фактуры, требования на отпуск продукции, журнал учета поступления продукции в местах хранения, отчет о реализации продукции, акт о контрольной проверке продукции,	Журнал ордер 10 Главная книга, ведомости №12, №13, №14, №15
40 «Выпуск продукции»; 41 «Товары»; 42 «Торговая наценка»; 43» «Коммерческие расходы»	Накладные, отчеты производства, счета - фактуры, требования на отпуск продукции, журнал учета поступления продукции в местах хранения, отчет о реализации продукции, акт о контрольной проверке продукции, вывозимой из мест хранения, накладная, инвентаризационные описи, калькуляционные ведомости, договоры	Отчеты по себестоимости, журнал - ордер 10, Главная книга, ведомости.
26 «Общехозяйственные расходы»	Требования накладные, лимитно-заработные карты, расчетно-платежные ведомости, путевые листы, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приемки передачи работ, договоры, калькуляционные ведомости.	Журнал ордер 10; Главная книга; Ведомость №15

Также в процессе проверки для сбора аудиторских доказательств используются различные аудиторские процедуры, перечень которых регулируется Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Аналитические процедуры», одобренным Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации 22 января 1998 г., Протокол №2. К ним относятся: инвентаризация, проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций, контроль от первичных документов до регистров учета, подтверждение, пересчет, проверка документов: а) по формальным признакам; б) арифметическая проверка; в) сопоставление документов, подготовка товарного баланса (по видам продукции), аналитические процедуры.

Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов).

Проверенные ревизором первичные учетные документы, отражающие движение готовой продукции, заносятся в его рабочий документ:

· по первичным учетным документам, имеющим нарушения, заполняются все графы таблицы;

· по остальным документам при необходимости делаются записи в соответствующие графы.

Ниже приводится содержание граф рабочего документа «Проверка оформления первичных учетных документов, отражающих учет финансовых результатов»:

Наименование учетного документа	Номер и дата док-та	Содержание хозяйственной операции	Сумма по документу	Сумма по расчету ревизора	Суммовое расхождение	Характер нарушений

В нем содержится информация о соответствии каждой хозяйственной операции общепринятым правилам ведения учета и о выявленных нарушениях.

В процессе такой проверки необходимо установить также достоверность сумм аналитического и синтетического учета по счетам, на основании первичных учетных документов. С этой целью суммы, отраженные в первичном учетном документе, сопоставляются с данными регистров аналитического и синтетического учета по анализируемому счету.

Таким образом, применение разработанной нами программы проверки учета финансовых результатов позволит повысить качество самой проверки и оказать помощь сотрудникам организации, повысить эффективность выполнении своих функций. При этом проверка должна быть утверждена приказом директора организации фирмы. Реализация наших рекомендаций не требует существенных материальных затрат, но обеспечит значительный экономический эффект за счет устранения нарушений в области учета и аудита финансовых результатов.

Заключение

Бесспорно, проведение аудита на предприятии очень важно, тем более в свете постоянных изменений в налоговом законодательстве и положениях бухгалтерского учета, делающих риск возникновения ошибок в бухгалтерском учете очень высоким.

Планируя проверку, руководитель аудиторской группы не вправе настолько полагаться на эффективность системы учета и внутреннего контроля проверяемой организации, чтобы сократить объем собираемых данных или не проводить в полном объеме требуемых аудиторских процедур. Аудиторская проверка может считаться проведенной должным образом, если компоненты аудиторского риска получают приемлемый размер, низка вероятность необнаружения аудиторами ошибок в отчетности, информация о предприятии представлена в полном объеме. Составление плана и программы аудита позволяет эффективно организовать работу аудиторской организации и координировать работу между ее членами. В ходе работы аудита общий план и программа по мере необходимости уточняются и пересматриваются.