Отражение в бухгалтерском учете организации - непрофессионального участника РЦБ операций с ценными бумагами

Согласно ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» они принимаются к учету по первоначальной стоимости. Ее формирование зависит от способа осуществления инвестиций. При приобретении объектов вложений за плату их первоначальной стоимостью является величина фактических затрат для инвестора. Они включают суммы, уплачиваемые по договору продавцу, затраты за консультационные и информационные услуги и другие расходы, связанные с покупкой ценных бумаг. Аудитору необходимо иметь в виду, что затраты на приобретение финансовых вложений могут не увеличивать их стоимости при несущественности их величины по сравнению с суммой, уплаченной продавцу. В этом случае их признают операционными расходами, т.е. относят на финансовые результаты. Сюда же списывают и затраты на консультационные и информационные услуги, если не принято решение о приобретении ценных бумаг. И тот, и другой случай необходимо предусмотреть в учетной политике организации, в чем аудитор должен убедиться.

Отличительная особенность многих видов финансовых инвестиций состоит в том, что под влиянием дисконтных факторов, соотношения спроса и предложения на рынке капитала их балансовая стоимость может измениться. При проверке правильности текущей оценки финансовых вложений аудитору следует выделить из их состава те, по которым можно определить рыночную стоимость на момент отражения в бухгалтерской отчетности. Обычно это акции, котируемые на официальных финансовых рынках (биржах) и имеющие хождение на вторичном рынке облигации и другие долговые обязательства. Их первоначальная или текущая учетная оценка доводится путем корректировки до рыночной стоимости в сроки, определенные в приказе об учетной политике, ежемесячно или ежеквартально. Разница между оценкой финансовых вложений по текущей рыночной стоимости на дату составления отчетности и предыдущей оценкой должна быть отнесена на финансовые результаты деятельности проверяемой организации в составе ее операционных доходов или расходов. Изменение первоначальной оценки возможно и по долговым ценным бумагам, если разница между их первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока обращения по мере формирования причитающегося по ним дохода равномерно относится на финансовые результаты деятельности организации. Аудитор обязан проверить соблюдение этого условия.

При проверке операций с ценными бумагами, представляющими собой финансовые вложения в сторонний бизнес, необходимо не только убедиться в наличии надлежаще оформленных документов, подтверждающих право на обладание приобретенными ценными бумагами, но и оценить их способность приносить организации экономические выгоды в виде процентов, дивидендов либо прироста стоимости компании.

Доходы по финансовым вложениям, подлежащие аудиторской проверке, включают дивиденды, получаемые организацией от участия в уставном капитале других предприятий, проценты и иные доходы по ценным бумагам, проценты за предоставленные займы. По доходам, полученным в виде дивидендов, датой признания в бухгалтерском учете является дата поступления денежных средств на расчетный счет. Проценты за предоставленные займы отражаются в учете ежеквартально, доходы в виде процентов (либо части накопленного купонного дохода) должны быть учтены на более раннюю из двух дат - выплаты процентного дохода или реализации ценной бумаги.

Особого внимания аудитора заслуживают сделки купли-продажи ценных бумаг. Если покупная стоимость приобретенных организацией облигаций и иных аналогичных ценных бумаг ниже их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится начисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. При этом делаются записи по дебету счетов 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» на сумму причитающегося к получению по ценным бумагам дохода и 58 на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на общую сумму, отнесенную на счета 76 и 58.

В обоих указанных случаях: часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, списываемая или доначисляемая при каждом начислении причитающегося организации дохода по ценным бумагам, определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценным бумагам; при погашении (выкупе) бумаг оценка, в которой они учитываются на счете 58, должна соответствовать номинальной стоимости.

В итоге к моменту погашения или выкупа ценных бумаг их балансовая оценка доводится до номинальной стоимости, указанной на лицевой стороне бланка акций, облигаций и т.п.

Аудитор должен принимать во внимание, что некоторые особенности имеют операции с котирующимися на бирже или внебиржевом рынке финансовыми вложениями в акции других предприятий и имеющими хождение на вторичном рынке облигациями и другими долговыми обязательствами. Поскольку результаты котировки этих ценных бумаг регулярно публикуются, их стоимость при составлении годового бухгалтерского баланса указывается в рыночной оценке, если она ниже стоимости этих ценных бумаг по текущим учетным ценам. Разница должна быть учтена как прочие расходы (убытки) предприятия.

Соответствие показателей бухгалтерской отчетности данным аналитического и синтетического учета проверяется путем сопоставления статей баланса «Долгосрочные финансовые вложения» и «Краткосрочные финансовые вложения» с величиной сальдо по счетам 58 и 59 «Резервы под обесценение финансовых вложений» главной книги. При этом по долгосрочным вложениям: на основе данных аналитического учета определяют сумму дебетового сальдо счета 58 на конец отчетного периода по ценным бумагам и займам, признанным долгосрочными; вычитают кредитовое сальдо счета 59 на конец отчетного периода по данным аналитического учета операций с ценным бумагами, признанными долгосрочными; прибавляют дебетовое сальдо счета 55-3 «Депозитные счета» по данным аналитического учета депозитных вкладов на срок более года.

Аналогичный расчет делается и при проверке соответствия показателей бухгалтерского баланса по статье «Краткосрочные финансовые вложения».

При аудите операций по ценным бумагам на ОАО «Боско» выявлено, что на предприятии не создан резерв под обесценение финансовых вложений, что может повлечь за собой ухудшение финансового состояния предприятия. По тем финансовым вложениям, рыночная стоимость по которым не определяется, на ОАО «Боско» необходимо создать резерв под обесценение ценных бумаг.

Финансовые вложения выбывают при погашении, продаже, безвозмездной передаче, внесении в виде вкладов в уставный капитал других организаций и т.п. Это выбытие признается в бухгалтерском учете на дату единовременного прекращения действия условий принятия их на учет. Аудитору следует проверить своевременность списания финансовых вложений с баланса и правильность их оценки. Выбывающие вложения, текущая рыночная стоимость по которым определяется, должны быть отражены в учете по последней до выбытия цене. Финансовые вложения, рыночная стоимость по которым не определяется, оценивают одним из способов: по первоначальной стоимости каждой единицы, по средней первоначальной стоимости или методом ФИФО.

Составной частью аудита финансовых вложений является проверка правильности сальдо расчетов с учредителями (участниками) проверяемой организации по вкладам в уставный (складочный) капитал. Оно отражается в составе дебиторской задолженности, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты. Особое внимание при аудиторской проверке обращается на задолженность физических и юридических лиц, подписавшихся на акции, которая выявляется по каждому учредителю на основе данных аналитического учета к счету 75 «Расчеты с учредителями», субсчет «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Учредители имеют право на получение дивидендов и других доходов исходя из фактически внесенных в уставный капитал сумм.

Все отклонения от положений действующего законодательства и других нормативных документов по нормам, связанным с финансовыми инвестициями, зафиксированы в рабочей документации.

Таким образом, по результатам проведенной проверки выносится условно положительное аудиторское заключение: в целом операции с ценными бумагами на ОАО «Боско» отражаются в соответствии с требованиями законодательство, однако аудиторская проверка выявила некоторые недочеты, которые не оказывают существенного влияния на достоверность финансовой отчетности, но могут повлиять в дальнейшем на эффективность операций с ценными бумагами и финансовое состояние организации.

Прежде всего необходимо обратить внимание на систему внутреннего контроля организации, которая в некоторых своих аспектах не соответствует требованиям. Недостаточное внимание уделяется вопросам управленческого учета и контроля, что может повлечь за собой ошибки и злоупотребления.

Кроме того, на предприятии по тем ценным бумагам, по которым не определяется рыночная стоимость, необходимо создать резерв под обесценение ценных бумаг, что позволит стабилизировать деятельность предприятия.

3.3 Автоматизация учета операций с ценными бумагами

Управление финансами не может допустить неверных данных или просроченных отчетов. Поэтому финансовому директору необходима своевременная и достоверная информация. Интегрированная система комплексной автоматизации управления предприятиями eE-enterprise предоставляет надежные средства для быстрого и удобного ведения всестороннего учета, составления отчетности и анализа данных. Для предприятий, которые ведут расчеты за товары или услуги посредством ценных бумаг, в частности, векселей, в системе eE-enterprise предусмотрено ведение их учета с помощью модуля "Ценные бумаги".

Основные возможности модуля "Ценные бумаги" заключаются в следующем:

· оформление актов приемки/передачи ценных бумаг;

· ведение количественного и суммового учета ценных бумаг;

· ведение журналов актов приемки/передачи ценных бумаг;

· учет операций купли/продажи векселей;

· организация учета расчетов с контрагентами при помощи векселей;

· погашение задолженности перед контрагентами векселями;

· погашение задолженности за контрагентами векселями;

· контроль уникальности номеров векселей;

· поиск по контексту номера векселя;

· учет векселей в актах сверки с контрагентами;

· ведение реестра ценных бумаг;

· получение внутренней отчетности по учету векселей;

· расчет прибыли от операций с векселями;

· учет обращения любого вида ценных бумаг как внутри отдельного предприятия, так и в холдинге;

· бухгалтерский учет векселей;

· экспорт данных и формируемых отчетов в форматы Word и Excel, получение информации в графическом виде.

Каталог ценных бумаг и каталог хранилищ ценных бумаг

Основными компонентами модуля Ценные бумаги являются каталог ценных бумаг и каталог хранилищ ценных бумаг.

В каталоге ценных бумаг в оперативном режиме можно видеть все ценные бумаги, имеющиеся в распоряжении предприятия. Также как и все остальные каталоги системы, каталог ценных бумаг представляет собой древообразную структуру с неограниченным количеством уровней вложенности. В данном каталоге кроме количества векселей можно видеть сумму номиналов векселей, что помогает оценить количество оборотных средств, вложенных в те или иные ценные бумаги.

В каталоге хранилищ ценных бумаг, аналогичного каталогу складов, содержится информация о местонахождении ценных бумаг.

Акты приемки и передачи ценных бумаг

Приход ценных бумаг (акций, векселей) в системе eE-enterprise оформляется документом "Акт приемки ценных бумаг". В акте приемки указывается перечень ценных бумаг, каждая из которых имеет уникальный номер, номинал и дату погашения. При оформлении этого электронного документа образуется долг перед контрагентом на сумму покупки ценных бумаг. Этот долг можно погасить, оформив расходную накладную на сумму акта приемки или оплатив поступившие ценные бумаги любым финансовым документом.

Очень часто векселя приходят пакетами. Для удобства ввода пакетов векселей (например, если поступило 500 векселей с диапазоном номеров от 120 до 619), в акте приемки предусмотрен инструмент "Разбивка по позициям", который позволяет разбить заданный диапазон номеров и занести в каталог ценных бумаг векселя с нужными порядковыми номерами. В рассматриваемом случае будет автоматически сформировано 500 векселей с номерами от 120 до 619.

Передача ценных бумаг оформляется документом "Акт передачи ценной бумаги". Ценные бумаги могут передаваться в счет погашения долга перед контрагентом, а также банку для погашения или продаваться.

Модуль "Ценные бумаги" дает возможность руководителям предприятий отслеживать текущее состояние по ценным бумагам. Эта возможность реализована с помощью Отчета о наличии ценных бумаг и Реестра ценных бумаг. Данные отчеты позволяют отследить движение ценных бумаг, видеть остатки по ценным бумагам на конкретную дату, понять, какую прибыль получило предприятие от расчета векселями. Отчет о наличии ценных бумаг показывает перечень ценных бумаг, находящихся в данный момент у предприятия. Реестр ценных бумаг является аналитическим отчетом, отображающим данные об обороте ценных бумаг и о прибыли, полученной от реализации ценных бумаг. Модуль "Ценные бумаги" в совокупности с другими модулями интегрированной системы комплексной автоматизации управления предприятиями eE-enterprise, предназначенной для бухгалтерского, финансового и управленческого учета, является мощным инструментарием в руках финансовых специалистов.

Заключение

Понятие ценной бумаги многогранно, поскольку сами экономические отношения, которые выражаются ею, очень сложны, плюс они постоянно видоизменяются и развиваются, что находит свое выражение во все новых формах существования и специфике учета ценных бумаг.

В силу специфичности объекта учета бухгалтерский учет операций с ценными бумагами мало описан в современной экономической литературе. Поэтому существует довольно большой риск того, что бухгалтер неправильно отразит в учете подобные операции и подготовит неверную отчетность.

Деятельность аудиторов снимает проблему, связанную с необходимостью специальных знаний для оценки достоверности полученной информации, которой обладают пользователи бухгалтерской отчетности. Аудит устраняет возможность принятия хозяйственных решений, основанных на недостоверной информации, что может повлечь для субъекта предпринимательства негативные экономические последствия.

В данной дипломной работе рассмотрены методики бухгалтерского учета и аудита операций с ценными бумагами. Дипломная работа написана на основе современных нормативных документов, тема раскрыта насколько это позволяют рамки подобной работы.

В целях бухгалтерского учета финансовых вложений, в том числе вложений в ценные бумаги, применяется ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений», утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.02 №126н (в ред. от 27.11.06 №156н).

Для того чтобы финансовые вложения можно было принять в качестве таковых к бухгалтерскому учету, необходимо единовременное выполнение следующих условий (п. 2 ПБУ 19/02):

- наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование права у организации на финансовые вложения и на получение денежных средств или других активов, вытекающее из этого права (это договоры купли-продажи ценных бумаг, договоры простого товарищества (совместной деятельности), договоры уступки права требования, договоры займа, банковского вклада, учредительные договоры по созданию организаций, выписки из реестров и др.);

- переход к организации финансовых рисков, связанных с финансовыми вложениями (риск изменения цены, риск неплатежеспособности должника, риск ликвидности и др.);

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости (в виде разницы между ценой продажи (погашения) финансового вложения и его покупной стоимостью в результате его обмена, использования при погашении обязательств организации, увеличения текущей рыночной стоимости и т.п.).

При всем при этом, для того чтобы финансовые вложения можно было принять к учету, необходимо, чтобы их наличие подтверждалось не только совокупностью документов правового характера. Нужно, чтобы наряду с правовыми документами имелись также первичные документы, подтверждающие передачу организацией имущества или имущественных прав и получение другой стороной активов, учитываемых как финансовые вложения. Такими документами могут быть акты оприходования ценных бумаг или другие документы по форме, разработанной в организации и утвержденной в учетной политике, платежные поручения, акты о приеме-передаче основных средств, нематериальных активов, расходные кассовые ордера, авизо об оприходовании имущества участником договора простого товарищества и др.

Это следует из ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете», согласно которой все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Также можно отметить что, в соответствии с п. 3 ПБУ 19/02, к финансовым вложениям не могут относиться:

- собственные акции, выкупленные акционерным обществом у акционеров для последующей перепродажи или аннулирования;

-векселя, выданные организацией-векселедателем организации-продавцу при расчетах за проданные товары, продукцию, выполненные работы, оказанные услуги;

- вложения организации в недвижимое и иное имущество, имеющее материально-вещественную форму, предоставляемые организацией за плату во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода;

- драгоценные металлы, ювелирные изделия, произведения искусства и иные аналогичные ценности, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности.

Список использованной литературы

1. Гражданский Кодекс Российской Федерации от 26.01.1996 №14-ФЗ (в ред. Федерального закона от 02.02.2006 №19-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, 29.01.1996, №5, ст. 410

2. Бюджетный Кодекс Российской Федерации от 31.07.1998 №145-ФЗ (в ред. Федерального Закона от 02.02.2006 №19-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, 03.08.1998, №31, ст. 3823

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 14.03.2008 №36-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, №32, ст. 3340.

4. Федеральный закон Российской Федерации от 06.06.2005 №58-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах» // Собрание законодательства РФ, 13.06.2005, №24, ст. 2312.

5. Федеральный закон Российской Федерации от 29.07.1998 №135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации» (в ред. Федерального закона от 30.06.2008 №108-ФЗ) // Собрание законодательства РФ, 03.08.1998, №31, ст. 3813.

6. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 22.12.2000 №112н «Об утверждении условий эмиссии и обращения облигаций федерального займа с переменным купонным доходом» // Российская газета, №7 - 8, 13.01.2001

7. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 27.04.2002 №37н «Об утверждении условий эмиссии и обращения облигаций федерального займа с амортизацией долга» (в ред. Приказа Минфина РФ от 31.03.2004 №35н) // Российская газета, №84, 15.058.2002

8. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 №26н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01» (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 №156н) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, 320, 14.05.2001.

9. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 09.06.2001 №44н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01» (в ред. Приказа Минфина РФ от 26.03.2007 №26н) // Российская газета. №140, 25.07.2001.

10. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 10.12.2002 №126н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02» (в ред. Приказа Минфина РФ от 27.11.2006 №156н) // Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, №9, 03.03.2003.

11. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 22.07.2003 №67н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 №115н) // Финансовая газета, №33, 2003.

12. Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 19.11.2002 №114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02» (в ред. Приказа Минифина РФ от 11.02.2008 №23н) // Российская газета, №4, 14.01.2003.

13. Письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 13.05.2004 №03-1-08/1191/15 «Свод писем по применению действующего законодательства по НДС за II полугодие 2003 года - I квартал 2004 года» // СПС «Консультант Плюс» - официально документ опубликован не был.

14. Акилова Е.В. Налоговый учет операций с ценными бумагами // Налоги (газета), 2008, №№4 - 5.

15. Афанасьева Е.Ю. Особенности бухгалтерского учета ценных бумаг // Аудиторские ведомости, 2008, №8.

16. Бабаев Д.Б. Ценные бумаги: Учебное пособие. - Иваново, 1997,

17. Гражданское право: Учебник. Том I (под ред. доктора юридических наук, профессора О.Н. Садикова). - "Контракт": "ИНФРА-М", 2006 г.

18. Долинская В.В. Уставный капитал акционерного общества в системе имущественных отношений // Юрист, 2006, №7.

19. Захарова М.А. Публичное размещение акций генерирующих компаний электроэнергетики России. Автореф. дисс. канд. эк. наук. СПб., 2008.

20. Зенькович Е.В., Попов Л.Л. Рынок ценных бумаг: Административно-правовое регулирование. М.: Волтерс Клувер, 2007.

21. Ивашкевич В.Б. Аудиторская проверка долговых обязательств // Аудиторские ведомости. - 2005. - № 1;

22. Исеев Р.М. Рынок ценных бумаг как финансовый рынок государства // Юридический мир, 2006, №9.

23. Карзаева Н.Н. Бухгалтерский и налоговый дивидендов по акциям // Бухгалтерский учет. - 2007. - № 8;

24. Карзаева Н.Н. Бухгалтерский и налоговый учет расходов по долговым ценным бумагам // Бухгалтерский учет. - 2007. - № 12;

25. Кеворкова Ж.А. Учет финансовых вложений // Аудитор. - 2008. - № 4;

26. Ковалева О.В., Константинов Ю.П. Аудит: Учебное пособие / Под ред. О.В. Ковалевой. - М.: Приориздат, 2008. - 320 с.;

27. Кольцов Ю.Ю. Ответы на вопросы // Финансовая газета. Региональный выпуск. -2008. - № 12;

28. Конков В.И. Основы аудита: Учебное пособие. Ч. 2. - Архангельск: АГТУ, 2008. - 140 с.;

29. Костюк Г.И. Аудиторская проверка финансовых вложений // Бухгалтерский учет. - 2005. - № 22;

30. Лукашов А.В. Процесс приобретения капитала: первичное публичное размещение акций компании (IPO) / А.В. Лукашов // Управление корпоративными финансами. - 2004. - № 4. - с. 23.

31. Мирошниченко Т.В. Организация бухгалтерского учета финансовых вложений // Аудиторские ведомости. - 2008. - № 7;

32. Мишарев А.А. Рынок ценных бумаг. - СПб.: Питер, 2007. - 256 с.

33. Назарчук М. Оценка ликвидности ценных бумаг по результатам биржевых торгов // РЦБ, 2008, №8. - С. 68.

34. Об итогах социально-экономического развития Российской Федерации в 2008 году: Доклад Министерства экономического развития Российской Федерации. М., 2009.

35. По итогам первого полугодия 2008 г. оборот торгов на рынках группы ММВБ вырос на 58% и составил 58,86 трлн. руб. // Биржевое обозрение, №8, 2008. - С. 26 - 27.

36. Сафина С.Д. К вопросу о понятии «Государственная ценная бумага» // Банковское право, 2005, №2

37. Табалина С.А., Ремизов Н.А. Аудит. Современная методика: Проверка разделов отчетности согласно МСА и федеральных ПСАД / Под ред. Н.А. Ремизова. - М.: ИД ФБК - ПРЕСС, 2008. - 240 с.;

38. Федоров В.В. ПБУ 19/02: Новые правила учета финансовых вложений // Практическая бухгалтерия. - 2008. - № 2;

39. Шишкин В.Ю. Бухгалтерский учет финансовых вложений. Комментарий к ПБУ 19/02 // Главбух. - 2008. - № 3