Бухгалтерский учет и аудит затрат на производство продукции (на примере ОАО "Альфа")

Итак, проведенный анализ организации учета затрат показал некоторое неудобство в организации данного учета в ОАО «Альфа», в частности, связанное с распределением постоянных расходов.

Проблема возникает, прежде всего, при формировании плановой сметы.

Если плановая производственная программа изменяется - существенно изменяются калькуляции по отдельным видам продукции (поскольку распределение постоянных затрат со счета 20 «Основное производство» производится уже иначе).

Для данного предприятия более оптимальным будет применение системы директ-констинг. То есть когда затраты будут разделены на постоянные и переменные.

Следует изменить общий подход к формированию затрат следующим образом: ликвидация счета 25 «Общепроизводственные расходы»; разделение счета 20 «Основное производство» на два составляющих субсчета: 20-1 «Переменные затраты»; 20-2 «Постоянные затраты».

По данным субсчетам открыть аналитические счета: 20-1 «Переменные затраты»: 20-11 «Материальные затраты»; 20-12 «Сдельная заработная плата»; 20-13 «Отчисления на социальные нужды»; 20-14 «Производственные услуги». 20-2 «Постоянные затраты»: 20-21 «Амортизация»; 20-22 «Повременная заработная плата»; 20-23 «Отчисления на социальные нужды»; 20-24 «Производственные услуги, энергетика, коммунальные» (поскольку производство не энергоемкое - энергетика относится сюда); 20-25 «Прочие».

В учетную политику внести изменения, согласно которой непосредственно на продукцию списываются переменные затраты (они же и включаются в последующем в незавершенное производство), а постоянные затраты списываются по итогам месяца по дебету счета 90 «Продажи» (равно как и общехозяйственные и расходы на продажу).

Схема учета при этом изменится следующим образом:

Рис.6. Новая схема учета затрат в ОАО «Альфа»

Итак, предлагаемая система дает предприятию следующие преимущества в учете:

1) возможность формирования плановой калькуляции по видам продукции без включения и распределения постоянных затрат (которые не зависят от ассортимента и объема производства);

2) возможность оперативного перепланирования сметы затрат, если производственная программа изменяется (по объему, по ассортименту);

3) снижение остатков незавершенного производства на конец периода (рост затрат, включаемых в расходы в целях налогообложения);

4) снижение учетной себестоимости готовой продукции на складе (в результате чего оптимально определяются объемы ее продажи, на основе маржинального подхода).

Приведем пример, как будет работать новая система учета затрат, и что именно она нам даст. Для этого сравним две составленные по старой и новой методике сметы, при условии, что стоимость переменных затрат резко упала на 10%. Количество готовой продукции 100 единиц, реализованной по розничной цене 200 тыс. руб. за единицу.

Таблица 5. Формирование плановой сметы и расчет прибыли на 2013 год

В итоге повышаем прибыль от продаж на 10000 тыс. рублей. Таким образом, новая методика позволяет более гибко и целенаправленно планировать параметры бизнеса предприятия (цены реализации, объемы, затраты, прибыль). Совершенно очевидно, исследуемое предприятие должно стремиться к сокращению затрат и себестоимости продаваемых товаров. При стабильных ценах и прочих равных условиях сокращение затрат приводит к росту прибыли, приходящейся на единицу продукции. Получение прибыли же в условиях рынка становится основной целью деятельности предприятия.

Из проведенного анализа видно, что наибольшую долю в структуре себестоимости продукции ОАО «Альфа» занимают расходы на приобретаемое сырье для производства продукции. Для их сокращения можно предложить следующие рекомендации:

1) поиск новых поставщиков с более выгодными условиями сотрудничества, в частности, с более низкими ценами на материалы;

2) получение скидок у поставщиков путем предоставления им взаимных уступок.

Выходом для этого видится формирование отдела контроллинга на предприятии. Предприятие относительно крупное (относится к среднему бизнесу, не к малому - свыше 500 человек занято), потому формирование такого отдела является обоснованным с точки зрения масштабов бизнеса.

Структура отдела будет иметь следующий вид:

Рис.7. Предлагаемая структура отдела контроллинга ОАО «Альфа»

Предполагается подчинение отдела финансовому директору предприятия.

Функции отдела:

1) формирование бюджета:

- на основе данных плановых калькуляций по видам продукции и производственной программы - формирование гибкой сметы затрат (может изменяться при перепланировании объемов);

- на основе данных о плане продаж - формирование плана по выручке и валовой прибыли (используя плановую смету), также с возможностью оперативного перепланирования;

- формирование плана по ОХР и КР совместно с ПЭО, основная функция - обоснованность ОХР и КР (цены на услуги, необходимость услуг, возможно - ограничение тех или иных услуг, наложение запрета);

- формирование плана движения денежных средств (на основе заявок от подразделений, плана продаж, в том числе продаж в кредит, погашения дебиторской задолженности, погашения кредиторской задолженности по закупкам и т.п.);

- формирование прогнозного баланса (на основе данных по изменению дебиторской и кредиторской задолженности, планов производства и отгрузки и т.п.).

2) анализ фактических данных:

- на основе фактических смет от ПЭО, прочих фактических данных из бухгалтерии - анализ выполнения плана (бюджета);

- выводы по исполнению планов - основания для начисления премий руководителям подразделений.

3) контроль текущей ситуации, контроль цен и затрат:

- визирование лимитно-заборных карт, складских требований;

- визирование платежных поручений;

- контроль за плановыми и фактическими ценами закупок, ценами продаж (выявление нарушений, необоснованных завышений или занижений).

То есть, отдел контроллинга будет новым и более эффективным инструментом внедрения стратегии минимизации затрат. Далее на основании внедрения стратегии минимизации производственных затрат оценим экономический эффект от предложенных мероприятий.

Создание отдела предполагает ряд первоначальных и регулярных затрат.

К первоначальным затратам будут отнесены:

- затраты на создание рабочих мест (кабинет, рабочее оборудования для 4 рабочих мест, сеть и т.п.) - 100 тысяч рублей;

- затраты на рекрутинг персонала (50% от среднемесячной заработной платы); поскольку предполагается заработная плата экономистов на уровне 25 тысяч рублей и начальника на уровне 45 тысяч рублей, затраты составят: (25*3+45)*0,5 = 60 тысяч рублей;

- расходы на обучение персонала (первоначальное обучение) - 40 тысяч рублей;

- закупка программного оборудования для организации системы контроллинга - 65 тыс.рублей;

- настройка оборудования, подключение к ИС фабрики - 20 тыс.рублей.

Всего разовых затрат - на 285 тыс.рублей

Далее регулярные расходы:

- заработная плата сотрудников - 25*3 + 45 = 120 тыс. рублей в месяц или 1440 тыс.рублей в год.

- отчисления на социальные нужды с заработной платы (30%): 1440 * 0,3 = 432 тыс.рублей.

В результате внедрения системы контроллинга планируется получить следующее:

- снижение закупочных цен на материалы на 0,7%;

- снижение производственных «прочих» расходов на 5%;

- снижение общехозяйственных «прочих» расходов на 5%;

- снижение коммерческих «прочих» расходов на 7%.

Снижение данных показателей приведено в таблице 6.

Таблица 6. Планирование эффекта от создания отдела контроллинга на предприятии

Таким образом, общий объем годовой экономии (за первый год) должен составить 2197 тыс.рублей.

При этом затраты за первый год (включая разовые) составят: 2157 тыс.рублей

То есть уже за первый год общий эффект составит:

2197- 2157 = 40 тыс.рублей.

Таким образом, для ОАО «Альфа» предложено: изменить систему учета затрат. Предлагаемая система позволяет более гибко и целенаправленно планировать параметры бизнеса предприятия, а именно: цены реализации, объемы, затраты, прибыль, то есть предполагает возможность формирования гибкой сметы. Для целей сокращения непроизводительных затрат, контроля за ценами закупок, контроля за параметрами бизнеса, планирования и анализа исполнения планов (общих по предприятию) в ОАО «Альфа» планируется создание отдела контроллинга.

Подведем итог второй главе.

ОАО «Альфа» работает более 5 лет и является производителем высококачественной мебели из экологически чистых материалов. Реализация мебели ОАО «Альфа» осуществляется через сеть розничных отделов. Фабрика эффективно функционирует в изучаемый период. К тому явно заметны признаки расширения производства и увеличения объемов продаж продукции ОАО «Альфа».

Учет затрат на предприятии ведется, в первую очередь, бухгалтерией, однако, первичные документы формируются и в иных подразделениях: в производственных цехах и в прочих подразделениях. Основную долю в затратах занимают производственные затраты. В структуре материальных затрат преобладают затраты на ткань. Производственные затраты в 2012 г. снижаются на 23%.

Для ОАО «Альфа» предложено: изменить систему учета затрат, ликвидировав счет 25 «Общепроизводственные расходы» и разбив счет 20 «Основное производство» на 2 субсчета, где собираются данные по постоянным и по переменным расходам. Переменные расходы списываются на себестоимость продукции, остаются и в незавершенном производстве, постоянные же расходы по итогам месяца списываются на затраты на счет 90 «Продажи», равно как общехозяйственные и коммерческие. Предлагаемая система позволяет более гибко и целенаправленно планировать параметры бизнеса предприятия, а именно: цены реализации, объемы, затраты, прибыль, то есть предполагает возможность формирования гибкой сметы. Для целей сокращения непроизводительных затрат, контроля за ценами закупок, контроля за параметрами бизнеса, планирования и анализа исполнения планов (общих по предприятию) в ОАО «Альфа» планируется создание отдела контроллинга. Совместно с ПЭО и иными подразделениям отдел будет формировать комплексный бюджет предприятия, контролировать его исполнение (в том числе расходы по производству, расходы подразделений), анализировать результаты (для принятия решений о поощрении руководителей подразделений). Создание нового отдела потребует в первый год свыше 2 млн.рублей расхода (текущие из них - 1,8 млн.), но при этом экономия даже за первый год будет выше. Потому создание такого подразделения для исследуемого предприятия объективно необходимо.

3. Аудит затрат на производство продукции ОАО «Альфа»

Рассмотрим порядок проведения аудиторской проверки в ОАО «Альфа» и ее результаты в части аудита затрат на производство.

Итак, целью аудиторской проверки было установление обоснованности формирования и правильности учета в ОАО «Альфа» затрат на производство.

В процессии проверки затрат на производство аудиторами решались следующие задачи:

- оценка обоснованности применяемого метода учета затрат, варианта сводного учета затрат, методов распределения общепроизводственных и общехозяйственных расходов;

- подтверждение достоверности оформления и отражения в учете прямых и накладных расходов;

- оценка качества инвентаризации незавершенного производства;

- арифметический контроль показателей себестоимости по данным сводного учета затрат на производство.

Аудиторской проверки учет затрат на производство предшествовало тестирование системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля ОАО «Альфа». Для чего был составлен вопросник аудитора для проверки учета затрат на производство (табл. 7).

Путем оценки каждого вопроса по их уровню аудиторами было выявлено, что оценку риска «Низкая» получили 5 вопросов, оценку риска «Средний» получили 13 вопросов и оценку риска «Высокая» - 3 вопроса.

Таблица 7. Вопросник аудитора для проверки учета затрат на производство

Таблица

На основании этого вынесено суждение о том, что система бухгалтерского учета и контроля в ОАО «Альфа» находится на достаточно высоком уровне и в некоторых вопросах можно полагаться на достоверность фактов учета. Но при этом при проверке особенно надо уделить внимание вопросам, которые получили оценку риска «Высокая»: проверке соответствия отчетов об использовании материалов расходным первичным документам; учетной политике по затратам на производство; установке объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц.

Также в начале проверке был составлен общий план и программа аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости (табл. 8).

Таблица 8. Общий план аудита ОАО «Альфа»

Таблица

Таблица 9. Программа проверки ОАО «Альфа»

Таблица

Таким образом, целью аудиторской проверки было установление обоснованности формирования и правильности учета в ОАО «Альфа» затрат производства. Аудиторской проверки учет затрат на производство предшествовало тестирование системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля ОАО «Альфа». Также в начале проверке был составлен общий план и программа аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости. Периодом проверки выбран 2012 г.

3.2 Проведение аудиторской проверки ОАО «Альфа»

В ходе аудиторской проверки ОАО «Альфа» были запрошены следующие документы:

1. Первичные документы:

- лимитно-заборные карты (ф. М-8);

- акты-требования на замену (ф. М-10);

- требований-накладных (ф. М-11);

- расчетно-платежных ведомостей (ф. Т-49);

- расчетных ведомостей (ф. Т-51);

- индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование; путевых листов легковых автомобиля (ф. 3);

- путевых листов грузовых автомобилей (ф. 4с);

- авансовых отчетов (ф. АО-1);

- ведомостей расчета амортизации основных средств;

- ведомостей расчета износа нематериальных активов.

2. Сводные учетные документы:

- разработочные таблицы РТ-1 «Распределение заработной платы и расхода материалов»;

- разработочные таблицы РТ-3 «Сводка данных по расчетам с рабочими и служащими»; разработочные таблицы РТ-4 «Сводка начисленной заработной платы по составу и категориям работников»;

- разработочные таблицы РТ-6 «Расчет износа (амортизации) основных средств»;

- разработочные таблицы РТ-9 «Распределение услуг вспомогательных (обслуживающих) производств и хозяйств»;

- разработочные таблицы РТ-13 «Листок-расшифровка»;

- разработочные таблицы РТ- 14 «Бухгалтерская справка».

3. Регистры аналитического учета:

- ведомости учета затрат цехов - ф. 12;

- ведомости учета потерь производства - ф. 14;

- ведомости учета общехозяйственных расходов, расходом будущих периодов и внепроизводственных расходов - ф. 15.

4. Регистры синтетического учета:

- журналы-ордера № 10, 10а, 10/1 по кредиту счетов 02, 05, 10, 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 69, 70, 94, 97;

- главная книга по вышеуказанным счетам.

5. Бухгалтерская отчетность: бухгалтерский баланс - ф. № 1; приложение к бухгалтерскому балансу - ф. № 5; пояснительная записка.

Внеучетная документация:

- договоры с разными контрагентами;

- приказы руководства;

- протоколы заседаний органов управления;

- трудовые договоры;

- акты налоговых проверок;

- аудиторские заключения и др.

В результате проверки учета затрат на производство в ОАО «Альфа» аудиторами выявлено, следующее:

- не в полном объеме оформлены первичные документы, в накладной-требовании за 03.09. 2012 г. № 11265н отсутствует подпись главного бухгалтера в расчетной ведомости за май 2012 г. отсутствует подпись исполнителя;

- 13.09.12 г. списаны материалы на основное производство отсутствуют первичные документы;

- не всегда правильное оформление накладных на выдачу материалов (не заполнены все реквизиты и отсутствуют подписи);

- не внимательность материально-ответственных лиц при оформлении первичных учетных документов (допускаются арифметические ошибки)

- согласно расчету бухгалтерии на себестоимость продукции основной деятельности включена заработная плата работников, занятых в управлении производством;

- на счетах затрат отражаются суммы амортизации основных средств, относящихся к объектам социально-культурной сферы;

- в состав затрат данного отчетного периода включаются расходы, относящиеся к другим отчетным периодам;

- в учетной политике ОАО «Альфа» отсутствуют некоторые положения в части затрат на производство.

Таким образом, была проведена аудиторская проверка учета в ОАО «Альфа» затрат производства. В целом учет затрат производства поставлен достаточно четко и эффективно, состояние расчетов характеризуется как удовлетворительное, соблюдается законность совершаемых операций и операции своевременно и в полном объеме отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета. В ходе аудита было выявлено несколько недостатков учета затрат на производство (не в полном объеме оформлены первичные документы, были обнаружены ошибки в заполнении документов), которые необходимо устранить. По результатам аудиторской проверки в части учета затрат на производство было дано положительное заключение.

3.3 Совершенствование аудита затрат на производство продукции

Предлагается введение должности внутреннего аудитора: бухгалтер-аудитор, который будет осуществлять внутренний аудит.

Построение и поддержание эффективной системы внутреннего контроля полностью возлагаться на новое для предприятия лицо - бухгалтера-аудитора. На начальном этапе будет существовать целевая направленность внутреннего аудита предприятия на учет сырья и материалов, в дальнейшем расширение функций внутреннего аудита при наличии соответствующей подготовки.

Изменения в структуре бухгалтерии ОАО «Альфа» представлены в таблице 10.

Таблица 10 Изменения в структуре бухгалтерии ОАО «Альфа»

Таким образом, аудит в ОАО «Альфа» будет проводиться своими силами без привлечения аудиторских сторонних организаций.

Для повышения квалификации необходимо будет работника направить на курсы в Учебно-методический центр по обучению и переподготовке бухгалтеров и аудиторов «Универ-аудит».

Бухгалтер-аудитор- специалист компании, деятельность которой он проверяет. Он будет контролировать ведение бухгалтерского и налогового учета, финансового и управленческого учета.

Функции внутреннего аудитора напоминают функции внешнего. Однако есть и существенные отличия. Во-первых, работая внутри предприятия аудитор как штатный работник предприятия выполняет свои обязанности с целью защиты интересов предприятия, в то время как внешний аудитор защищает интересы клиентов предприятия (поставщиков, потребителей, кредиторов) и фискальных органов. Во-вторых, внутренний аудит направлен на оценку существующей системы контроля предприятия и эффективности его различных подразделений производство, маркетинг, торговля, финансы, кадры и т.д., а внешний, традиционно ориентируясь на подтверждение достоверности финансовой отчетности предприятия, фокусирует свое внимание на операциях и событиях, могущих оказать материальное воздействие на отчетность предприятия. Таким образом, различия заключаются в целях работы и ее направленности.

При выполнении своих функций внутренний аудитор, как правило, подчиняется непосредственно руководителю предприятия. Это обусловлено необходимостью обеспечения независимости аудитора в формировании собственного, объективного мнения (основанного на фактах и данных) о работе структурных подразделений предприятия. Кроме того, сама сущность работы внутреннего аудитора предполагает абсолютную доступность ко всем данным о показателях работы того или иного подразделения.

Выявление несоответствий и ошибок в документации и работе персонала не является единственной задачей внутреннего аудитора. Основная цель работы внутреннего аудитора - оказание помощи администрации предприятия и менеджерам в эффективном руководстве и выполнении своих обязанностей. В результате внутреннего аудита вырабатываются рекомендации по повышению эффективности и рациональности работы и дальнейший контроль за их выполнением.

Основными задачами, стоящими перед внутренним аудитором являются:

1. Проведение независимой экспертизы всех процессов, протекающих на предприятии, с целью их анализа и оценки;

2. Обеспечение соответствия всех финансовых операций предприятия законодательству и внутренним документам;

3. Обеспечение достоверности бухгалтерско-финансовой отчетности;

4. Минимизация налогооблагаемой базы;

5. Обеспечение контроля над наличием и сохранностью активов предприятия;

6. Помощь администрации и менеджерам предприятия в руководстве персоналом.

Таким образом, в направлении совершенствования аудита учета затрат на производстве предложены следующие мероприятия: введение должности внутреннего аудитора, повышение квалификации бухгалтера на курсах.

Подведем итог третьей главе.

Целью аудиторской проверки было установление обоснованности формирования и правильности учета в ОАО «Альфа» затрат производства. Аудиторской проверки учет затрат на производство предшествовало тестирование системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля ОАО «Альфа». Также в начале проверке был составлен общий план и программа аудита затрат на производство и калькулирование себестоимости. Периодом проверки выбран 2012 г.

Была проведена аудиторская проверка учета в ОАО «Альфа» затрат производства. В целом учет затрат производства поставлен достаточно четко и эффективно, состояние расчетов характеризуется как удовлетворительное, соблюдается законность совершаемых операций и операции своевременно и в полном объеме отражаются на соответствующих счетах бухгалтерского учета. В ходе аудита было выявлено несколько недостатков учета затрат на производство (не в полном объеме оформлены первичные документы, были обнаружены ошибки в заполнении документов), которые необходимо устранить. По результатам аудиторской проверки в части учета затрат на производство было дано положительное заключение.

В направлении совершенствования аудита учета затрат на производстве ОАО «Альфа» предложены следующие мероприятия: введение должности внутреннего аудитора, повышение квалификации бухгалтера на курсах.

Заключение