Бухгалтерский учет и аудит затрат на производство продукции (на примере ОАО "Альфа")

Среди экономистов до сих пор идут споры: есть ли разница между такими понятиями, как затраты, издержки, расходы. Некоторые считают, что нет, другие же - да. Последние тоже расходятся во мнении, в чем же заключается эта разница.

По мнению И.Е.Глушкова, издержки и затраты - фактически синонимы (скажем, затраты на единицу продукции, но переменные/постоянные издержки). И еще: термин "издержки" чаще применяется в экономической теории. По сути, затраты/издержки означают денежное выражение, стоимостную оценку материалов/ресурсов, потребленных предприятием. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии.- М.: Инфра-М, 2009. - с.310.

Расходы же представляют собой суммарную оценку затрат, факт использования услуг, материалов и пр. И опять-таки вопрос употребления терминов: статьи бюджета - доходы и расходы (но не затраты/издержки).

Есть фраза "отнесение затрат на расходы", "включение затрат в состав расходов". Имеются в виду расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу.

С точки зрения А.А. Данилан, затраты являются "ядром" расходов (основного отрицательного ценностного потока организации). Производственные (основные) доходы можно отнести к "ядру" доходов (основного положительного ценностного потока организации), исходя из концепции специализации (разделении труда) организаций на одном или нескольких видах деятельности в обществе или экономике. Данилан А.А. Бухгалтерский учет на предприятиях - М.: Финансы и статистика, 2010. - с.230.

Предприятие в процессе своей деятельности совершает материальные и денежные затраты на простое и расширенное воспроизводство основных фондов и оборотных средств, производство и реализацию продукции, социальное развитие трудового коллектива и др. Наибольший удельный вес во всех расходах предприятий занимают затраты на производство продукции. Совокупность производственных затрат показывает, во что обходится предприятию изготовление выпускаемой продукции.

По мнению Безруких П.С., издержки производства -- затраты, связанные с производством и обращением произведенных товаров. В бухгалтерской и статистической отчетности отражаются в виде себестоимости. Включают в себя: материальные затраты, расходы на оплату труда, проценты за кредиты, расходы, связанные с продвижением товара на рынок и его продажей. Бухгалтерский учет: учебное пособие /Под ред. Безруких П.С. - М.: Эксмо, 2009. - с.510.

В своей деятельности хозяйствующие субъекты производят различные затраты средств: на заготовление и приобретение необходимых для производственного процесса материальных ценностей; на операции, связанные с реализацией готовой продукции. Следовательно, под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары или услуги.

Тогда как в отечественной практике и теории бухгалтерского учета во многих случаях термины - затраты, расходы и издержки - употребляются как синонимы в западном учете эти термины определяют различные понятия: затраты (на производство) представляют собой прямые затраты, связанные с производством продукции. Они включают в себя прямые затраты на материалы, прямые затраты на труд и часть накладных затрат, связанную с производством продукции; расходы - это уменьшение суммы капитала как результат деятельности компании в течение отчетного периода, то есть использования или потребления ресурсов в течение отчетного периода. Например, расходы на заработную плату; издержки - это уменьшение суммы средств или уменьшение суммы обязательств как результат приобретения товаров или оплаты за услуги.

Но, в любом случае, эти понятия представляют собой затраты, обусловившие получение доходов за данный период.

Лепехина И.Л. считает, что для управления предприятием менеджерам нужны не просто затраты, а информация об издержках на что-либо (единицу продукции или ее партию, услуги, оказываемые клиенту, машино-часы), то есть на «объект учета затрат». Эта деятельность может осуществляться в рамках учетной системы или по требованию и называется калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг). Лепехина И.Л. Бухгалтерский учет: проверка правильности ведения. - М.: Юстицинформ, 2010. - с.180.

Для учета производственных затрат большое значение имеет выбор номенклатуры синтетических и аналитических счетов производства и объектов калькуляции. На крупных и средних фирмах для учета затрат на производство продукции применяют следующие счета бухгалтерского учета: счет 20 «Основное производство», счет 23 «Вспомогательное производство», счет 25 «Общепроизводственные расходы», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 28 «Потери от брака», счет 31 «Расходы будущих периодов», счет 36 «Выполненные этапы по незавершенным работам», счет 37 «Выпуск продукции». Для малых предприятий для учета затрат на производство используют: счет 20 «Основное производство», счет 26 «Общехозяйственные расходы», счет 31 «Расходы будущих периодов».

Счет 36 используют в организациях, осуществляющих работы долгосрочного характера (строительных, проектных), в которых работы осуществляются не в целом за законченные и сданные работы, а по отдельным этапам работ.

Счет 37 используется по необходимости и предназначен для учета выполненной продукции (работ, услуг) и выявления отклонений фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной или плановой себестоимости. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению: приказ Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н. // СПС Гарант, 2013.

Рассмотрим нормативно-правовое регулирование учета и аудита затрат на производство продукции. В настоящее время единообразное ведение бухгалтерского учета предусматривается действующими нормами, закрепленными в нормативных документах.

Основным документом является Федеральный закон «О бухгалтерском учете» О бухгалтерском учете: федеральный закон от 06.12.11 N 402-ФЗ // СПС Гарант, 2013., регулирующий его объекты и основные задачи. Он распространяется на все организации, находящиеся на территории РФ.

Общие положения о доходах и расходах приведены в части второй Налогового кодекса РФ Налоговый кодекс РФ от 31.07.1998 N 146-ФЗ: принят Государственной Думой ФС РФ 16.07.1998 г. // СПС Гарант, 2013.. В частности, в главе 25 дается определение доходов и расходов, амортизируемого имущества.

В статье 91 Гражданского кодекса РФ закреплено право участников организаций проводить аудиторскую проверку годовой финансовой отчетности. Гражданский кодекс РФ (часть первая) от 30.11.1994 N 51-ФЗ: принят Государственной Думой РФ 21.10.1994 г. // СПС Гарант, 2013.

Порядок проведения аудиторских проверок деятельности организации определяется Федеральным законом «Об аудиторской деятельности». Об аудиторской деятельности: федеральный закон от 30.12.2012г. № 307-ФЗ (ред. от 21.11.2011) // СПС Гарант, 2013. Данный закон определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в РФ. В нем определены основные принципы и понятия, цели аудита, порядок его проведения, правовое положение аудиторов и аудиторских организаций, а также права и обязанности аудируемых лиц.

В ПБУ 1/2012 «Учетная политика организации» устанавливаются основы формирования и придания гласности учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ. ПБУ 1/2012 «Учетная политика организации»: приказ Минфина РФ от 06.10.2012 №106 (ред. от 08.11.10) // СПС Гарант, 2013.

Основным документам, регламентирующим состав затрат, включаемых в себестоимость продукции, и их признание в бухгалтерском и налоговом учете, является Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Согласно этому Положению для целей бухгалтерского учета расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, относятся к расходам по обычным видам деятельности 6. ПБУ 10/99 «Расходы организации»: приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н (ред. от 08.11.10) // СПС Гарант, 2013.

Таким образом, под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары или услуги. Нормативно-правовое регулирование учета и аудита затрат на производство продукции базируется на Налоговом кодексе РФ, Гражданском кодексе РФ, Федеральном законе «О бухгалтерском учете», ПБУ 1/2012 «Учетная политика организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации».

1.2 Задачи, цели и принципы учета и аудита затрат на производство продукции

Под организацией учета производственных затрат на предприятии понимается, во-первых система используемых предприятием бухгалтерских счетов, а во-вторых, применяемые на предприятии подходы к группировке затрат.

На организацию учета производственных затрат влияет множество факторов, в том числе вид деятельности предприятия, размер предприятия, организационная структура предприятия, правовая форма предприятия и другие факторы. На основании этих факторов и учетной политики предприятия на будущий год определяются синтетические счета первого и второго порядка, которые будут включены в рабочий план счетов, а так же открываемые к ним аналитические счета. Степень детализации рабочего плана счетов зависит от потребностей руководства в той или иной информации. Группировка же затрат на предприятии непосредственно зависит от того, что является объектом учета затрат. Цели учета затрат на производство представлены на рисунке 1. Вахрушина В. Создание системы затратами на производство //Финансовый директор. 2009. № 5. - с.12.

Рис.1. Цели учета затрат на производство

По мнению Л.Т. Гиляровской, целью аудиторской проверки затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции является установление соответствия применяемого порядка учета и налогообложения указанных операций нормативным документам Российской Федерации. Гиляровская Л.Т. Экономический анализ. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2012. - с.640.

Основными задачами учета затрат на производство являются:: своевременное и правильное отражение фактических затрат производства по соответствующим статьям; предоставление информации для оперативного контроля за использованием производственных ресурсов и сравнения с существующими нормами, нормативами и сметами, выявление резервов снижения себестоимости продукции, предупреждение непроизводительных расходов и потерь; определение результатов внутрипроизводственного хозрасчета по структурным подразделениям предприятия и др.

С точки зрения С.Н. Щадиловой, основными задачами аудита затрат на производство является получение аудиторских доказательств в области:

правильности отнесения затрат на производство продукции (работ, услуг) в соответствии с действующим законодательством;

обоснованности разграничения источников возмещения различных затрат и правильности их распределения между отчетными периодами, незавершенным производством и готовой продукцией;

правильности применения методов учета затрат и калькулирования себестоимости. Щадилова С.Н. Основы бухгалтерского учета. - М.: Инфра-М, 2009. - с.450.

А.А. Ефремова считает, что цель и основные задачи аудита затрат на производство позволяют выделить основные направления проверки. Общий план и программа аудита строятся в соответствии с основными направлениями проверки: проверка обоснованности используемых методов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; проверка правомерности включения расходов в состав затрат на производство; проверка учета затрат по статьям калькуляции; проверка сводного учета затрат на производство. Ефремова А.А. Учетная политика предприятия: содержание и формирование. - М.:Бухгалтерский учет, 2009. - с.290.

На предприятиях учет и аудит затрат должен быть организован с соблюдением следующих основных принципов: согласованность показателей учета затрат с плановыми показателями; включение всех затрат по производству продукции отчетного периода в ее себестоимость; группировка и отражение затрат по производственным подразделениям, видам продукции, элементам и статьям расходов; согласованность объектов учета затрат с объектами калькуляции; обеспечение раздельного отражения производственных затрат по действующим нормам и отклонениям от них; расширение состава затрат, относимых на себестоимость продукции по прямому признаку; максимальное приближение методологии и организации учета затрат к международным стандартам и т.д.

Учет затрат осуществляется на основе первичных документов, оформленных в установленном порядке. Учет затрат должен обеспечивать оперативное, достоверное и полное поступление информации о затратах трудовых, материальных и природных ресурсов для производства и реализации продукции (работ, услуг) по организации в целом и по отдельным подразделениям (бригадам, цехам), а также о количестве произведенной продукции (работ, услуг).

Совершенные первичные затраты производства оформляются следующими первичными документами: по денежным расходам - счета, листки-расшифровки; по расходу материалов - лимитно-заборные карты, чеки-накладные; по объему перевозок транспортного цеха - путевые листы; по неисправимому браку - акты (ведомости) о браке; по простоям - простойные листки; по распределению расходов будущих периодов - справки-расчеты; по сдаче на склад изготовленной продукции - накладные; по сдаче выполненных ремонтных работ - акты приема-передачи отремонтированных объектов; по выполненным объемам работ - акты о выполненных объемах работ.

При применении организацией журнально-ордерной формы бухгалтерского учета затраты на производство группируются с применением типовых ведомостей и разработочных таблиц. Промышленными организациями используются следующие типовые разработочные ведомости: Ведомость учета материалов в цехах; Ведомость учета затрат цехов; Ведомость учета затрат обслуживающих производств и хозяйств; Ведомость учета потерь в производстве; Ведомость учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и внепроизводственных расходов; Ведомость учета нематериальных активов и их износа.

Промышленными организациями используются также следующие типовые разработочные таблицы: РТ-1 Распределение заработной платы и расхода материалов; РТ-3 Сводка данных по расчетам за месяц с рабочими и служащими; РТ-4 Сводка начисленной заработной платы по составу и категориям работников; РТ-6 Расчет износа (амортизации) основных средств; РТ-8 Расчет износа малоценных и быстроизнашивающихся предметов; РТ-9 Распределение услуг вспомогательных (обслуживающих) производств и хозяйств.

Таким образом, целями учета затрат на производство является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов, групп и всей продукции, а также контроль за использованием в производстве материальных и других ресурсов, денежных средств. Целью аудиторской проверки затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции является установление соответствия применяемого порядка учета и налогообложения указанных операций нормативным документам Российской Федерации.

1.3 Классификация затрат на производство продукции, методы их учета и калькулирования

С точки зрения А.В. Павловской, одним из важнейших условий правильной организации учета производственных затрат является четкая, экономически обоснованная их классификация. В отечественной и зарубежной бухгалтерской практике применяются различные признаки классификации затрат, выбор которых зависит от вида, цели и функций учета. Например, в целях удовлетворения требований управленческого учета (то есть процесса идентификации, измерения, сбора, систематизации, анализа, разложения, интерпретации и передачи информации, необходимой для управления какими - либо объектами). Павловская А.В. Планирование затрат на предприятиях. Учебное пособие. - Ухта: УИИ, 2009. - с.350.

Рассмотрим следующую классификацию затрат на производство продукции (работ, услуг).

I. Классификация затрат для определения себестоимости произведенной продукции (оказанных услуг, выполненных работ) и полученной прибыли включает следующие группы:

Входящие и истекшие затраты.

Н.А. Плеханов определяет входящие затраты, как средства, ресурсы, которые приобретены, имеются в наличии и, как ожидается, должны принести доходы в будущем. В балансе они регистрируются как активы. Истекшими затраты он считает затраты в том случае, если эти средства (ресурсы) израсходованы для получения доходов и потеряли способность приносить доходы в будущем; они отражаются на счетах прибылей и убытков. Плеханов Н.А. Экономика предприятия. - М.: ИВЦ «Маркетинг», 2012. - с.355.

Производственные затраты отчетного периода и производственные затраты, входящие в себестоимость продукции (работ, услуг).

Затратами отчетного периода считаются затраты, не учитываемые при оценке запасов и поэтому рассматриваемые как расходы, приходящиеся на тот период, когда они были понесены.

Производственные затраты, входящие в себестоимость продукции (работ, услуг), это затраты, которые относятся на товары, купленные и произведенные для перепродажи. На промышленных предприятиях под этими затратами понимается себестоимость единицы продукции, которая учитывается при определении себестоимости готовой продукции или незавершенного производства до момента продажи:

- производственные затраты и непроизводственные расходы.

Производственные затраты на промышленных предприятиях включаются в себестоимость продукции (работ, услуг).

Непроизводственные затраты (административно-управленческие, по сбыту готовой продукции) относятся к затратам отчетного периода, а не включаются в себестоимость продукции

- прямые затраты и косвенные затраты.

Прямые затраты - это те, которые определенно могут быть связаны с целью учёта, то есть с конкретным видом вырабатываемой продукции. Косвенные затраты относятся к нескольким видам продукции (работ, услуг). Пузанкевич О.А. Эффективное управление денежными средствами на предприятиях // Вестник БДЭУ. 2011. №2. - с.55.

II. Классификация затрат для принятия решения и планирования:

- постоянные затраты и переменные затраты.

Постоянные затраты остаются неизменными для различных масштабов производства за определенный период времени.

Переменные затраты изменяются прямо пропорционально уровню (объему) производственной деятельности.

- принимаемые в расчёт затраты и не принимаемые в расчёт затраты.

При выработке определённого решения необходимо выяснить, какие затраты имеют отношение к данной проблеме, а какие - нет.

Принимаемые в расчёт затраты - это те затраты, которые подвержены влиянию принятого решения.

К не принимаемым в расчёт затратам относятся те, которые не зависят от принятого решения.

- безвозвратные затраты (затраты истекшего периода) и вмененные затраты.

Безвозвратные затраты - это стоимость уже приобретённых ресурсов, когда выбор в пользу какой-либо альтернативы не может повлиять на сумму данных затрат. Это затраты, которые возникли в результате ранее принятого решения и которые не могут быть изменены никаким решением в будущем.

Вменённые затраты характеризуют возможность, которая потеряна или которой жертвуют, когда выбор какого-либо альтернативного курса действий требует отказа от другого.

- инкрементные (приростные) затраты и маргинальные (предельные) затраты.

Инкрементные затраты появляются в результате изготовления или продажи какой-либо группы единиц продукции. Они являются результатом увеличения объёма производства целой группы единиц продукции.

Маргинальные затраты представляют собой дополнительные затраты на единицу продукции. Они являются результатом увеличения объёма производства одной единицы продукции. Касьянова Г.В. Большая российская энциклопедия бухгалтера. Учет расчетов и обязательств. - М.: ИнформЦентр, 2009. - с.102.

III. Классификация затрат для осуществления процесса контроля и регулирования.

- регулируемые затраты и нерегулируемые затраты.

Регулируемые затраты являются предметом регулирования со стороны менеджера, сфера ответственности которого связана с этими затратами. В противном случае затраты должны классифицироваться как не регулируемые со стороны менеджера данного центра ответственности.

В отечественной учетной практике при планировании, учете и анализе затрат, образующих себестоимость продукции, применяются следующие виды группировок затрат: по месту возникновения затрат (производствам, цехам, участкам, бригадам); по видам продукции (работ, услуг); по видам расходов (статьям и элементам затрат).

По календарным периодам затраты на производство подразделяются на: постоянные, имеющие место в каждом производственном цикле, или имеющие частую периодичность (менее месяца), именуемые текущими затратами; единовременные затраты, связанные с подготовкой производства, или периодические затраты, связанные с определёнными условиями (годовые ремонты и др.), обеспечивающие процесс производства в течение времени, превышающего планируемый или отчетный период, называются расходами будущих периодов. Единовременные однократные расходы (пусковые расходы, расходы на подготовку и освоение производства и др.) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по частям в порядке и сроки, установленные при утверждении сметы расходов.

Кроме того, затраты по принадлежности к процессу производства подразделяются на производственные (возникающие в ходе процесса производства) и внепроизводственные (связанные с реализацией продукции, не возмещаемые покупателями).

По назначению затраты делят на основные (неизбежные при любых условиях производства) и накладные (в основном, расходы по организации производства).

По способу включения в себестоимость продукции затраты делят на прямые (которые можно прямо отнести на объекты учета или калькуляции) и косвенные (распределяемые на объекты учета или калькуляции косвенным путем).

Основными группировками затрат являются группировки по экономическим элементам и статьям затрат. Это объясняется тем, что на основе этих группировок разрабатываются важнейшие документы: сметы затрат на производство и калькуляции себестоимости по отдельным видам продукции.

Затраты на производство продукции группируются в соответствии с их экономическим содержанием по следующим экономическим элементам:

- материальные затраты, отражающие стоимость приобретаемых сырья и материалов, непосредственно входящих в состав продукции; покупных материалов, используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) для обеспечения нормального технологического процесса и упаковки продукции; покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов; всех видов топлива, расходуемого на технологические цели; всех видов энергии (топливной, сжатого воздуха, холода, электрической). Из материальных затрат вычитается стоимость возвратных отходов, то есть остатков сырья, материалов, полуфабрикатов и других видов материальных ресурсов, которые образуются в процессе производства продукции, и частично или полностью утратили свои потребительские свойства исходного ресурса;

- затраты на оплату труда отражают расходы предприятия на оплату труда персонала предприятия за фактически выполненную работу с учетом сдельных расценок, тарифных ставок, должностных окладов. Здесь учитываются также премии рабочим и служащим за результаты их работы, выплаты компенсирующего характера;

- отчисления на страхование представляют собой обязательные отчисления по установленным законодательством нормам и направлениям;

- износ средств отражает суммы амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов предприятия;

- прочие затраты включают налоги и сборы, платежи за предельно-допустимые выбросы загрязняющих веществ, по обязательному страхованию имущества, платежи по кредитам, оплата услуг связи, плата за аренду и др. Радостовец В.К., Продан Л.Г. Бухгалтерский учет в основных отраслях народного хозяйства. - М.: Юрайтиздат, 2010. - с.320.

С точки зрения Ю.А. Данилевского, себестоимость продукции (работ, услуг), рассчитанная по экономическим элементам затрат, дает возможность отобразить в стоимостном измерении общий объем потреблённых ресурсов для выполнения производственной программы, независимо от того, на какой конкретный вид продукции они были использованы. Классификация затрат по экономическим элементам позволяет также определить значение каждого элемента в формировании затрат и выявить основные направления снижения себестоимости продукции (работ, услуг). Данилевский Ю.А. Аудит: учебное пособие. - М.:ИД ФБК-ПРЕСС, 2009. - с.234.

Для исчисления себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг) затраты предприятия группируют и учитывают по статьям калькуляции. Перечень статей затрат, их состав, методы распределения по видам продукции (работ, услуг) зависят от характера производства, структуры производства и закрепляются в Учетной политике хозяйствующего субъекта. При выборе номенклатуры и состава статей затрат следует руководствоваться необходимостью обеспечения наибольшего выделения расходов, связанных с производством отдельных видов продукции (работ, услуг), которые могут быть прямо и непосредственно включены в их себестоимость (прямые расходы). Чаще всего на промышленных предприятиях затраты группируются по следующим статьям калькуляций: сырье и материалы; возвратные отходы (вычитаются); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций; топливо и энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих; отчисления от заработной платы; расходы на подготовку и освоение производства; потери от брака; накладные расходы; прочие производственные расходы.

По мнению Н.П. Кондракова, калькулирование определяется как система экономических расчетов себестоимости единицы отдельных видов продукции (работ, услуг). Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. - М.: Феникс, 2009. - с.650.

Завершающим этапом процесса калькулирования является исчисление фактической себестоимости единицы произведенной продукции.

Метод калькулирования предполагает определенную систему учета производственных затрат, при которой определяются фактическая себестоимость всего выпуска продукции и единицы продукции.

На предприятиях применяются попроцессный (простой), нормативный, позаказный и попередельный методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции, система «директ-костинг», система «стандарт-костинг».

Простой (попроцессный) метод (формула № 1) применяется в организациях добывающей (например, угольной, нефтяной) и обрабатывающей (например, текстильной, химической, электроэнергетике) промышленности, выпускающих однородную продукцию, где нет незавершенного производства. В этом случае затраты за месяц равны себестоимости произведенной продукции:

(1)

где С_i - затраты на выпуск единицы продукции, С - затраты за месяц на выпуск всего объема продукции, К_пр - количество выпущенной продукции. Полякова С. И., Старавойтова Е. В. Бухгалтерский учет: учебное пособие - М.: КНОРУС, 2012. - с.132.

Нормативный метод (формула № 2) применяется в сложных производствах с большим объемом продукции и остатком незавершенного производства (например, в машиностроении). Отдельные его элементы могут использоваться для совершенствования учета в мелкосерийных производствах. В основе данного метода лежат следующие принципы:

Создание нормативной базы (типовых заданий, справочников с нормативами и т.п.).

Составление нормативных калькуляций, представляющих собой расчет суммы прямых затрат на изделие (деталь и узел, полуфабрикат). Нормативные калькуляции используются:

* для исчисления фактической себестоимости:

(2)

где С_ф - фактическая себестоимость,

С_н - нормативная себестоимость, ?С - отклонения за отчетный период;

для выявления результатов внутреннего хозрасчета цехов, участков;

в качестве оценки незавершенного производства и брака;

в качестве базы для последующего планирования, а также для текущего анализа. Бухгалтерский учет: учебное пособие / Под ред. Богатая И.Н. - Ростов- на- Дону: Феникс, 2010. - с.50.

3. Организация систематического и своевременного контроля за изменением норм. Научно-технический прогресс, совершенствование технологического процесса приводит к повышению эффективности производства, снижению его материалоемкости и уровня затрат. Поэтому нормы необходимо периодически пересматривать. Изменение действующих норм по материалам и заработной плате оформляется специальным бланком-извещением и приурочивается к началу месяца. Для учета изменений норм используются ведомости пересчета остатков по новым нормам. Для этого производят инвентаризацию остатков или переоценку незавершенного производства при помощи индексов отклонений (новой нормы от старой). Суммы изменений норм относятся на выпущенную за период (прошлый месяц) продукцию или распределяются между готовой продукцией и незавершенным производством. Изменения норм фиксируются в нормативных калькуляциях. Астахов В.П. Бухгалтерский (финансовый) учет: учебное пособие для вузов.- Ростов - на - Дону: Март, 2009.- с. 121.

4. Раздельный учет затрат по нормам и отклонений от них. Такой учет осуществляется на основе первичных документов, отражающих фактические затраты. Отклонения от норм бывают документированные и недокументированные, положительные и отрицательные. Документированные (выявленные по сигнальным документам или расчетам, при инвентаризации), в свою очередь, можно разделить на следующие группы:

отклонения от норм по сырью, материалам, полуфабрикатам (возникают при замене, сверхлимитном отпуске последних, оформляются сигнальными документами с указанием причин возникновения;

отклонения от норм по заработной плате (возникают при оплате за работу с отступлениями от нормальных условий, выполнении работ, не предусмотренных технологией, оформляются листка ми на доплату и нарядами на выполнение разовых работ);

отклонения от норм по косвенным расходам.

Недокументированные отклонения равны разнице между общей суммой отклонений и их документированной частью, как правило, являются результатом скрытого брака, недостач, потерь, т.е. плохо организованного оперативного учета и контроля. Положительные отклонения отражают экономию фактических расходов по отношению к нормам, а отрицательные - перерасход. Расходы на обслуживание производства и управления устанавливаются согласно сметам и принятому порядку распределения.

Позаказный метод (формула № 3) применяется в организациях с мелкосерийным или индивидуальным производством (например, в судостроении, при ремонтных работах). Затраты учитываются по заказам на выпуск изделия (или мелкой серии изделий). На производстве с длительным циклом заказы открываются на отдельные узлы и детали изделий. Заказы оформляются на бланках специальной формы в соответствии с заключенными организацией договорами.

Каждому заказу присваивается свой номер, который впоследствии проставляется в качестве шифра на всех первичных документах, связанных с исполнением данного заказа. На основании извещения об открытии заказа в бухгалтерии открывается регистр аналитического учета - карточка учета затрат на производство. В течение всего срока выполнения заказа на основании поступающих первичных документов в ней в разрезе статей калькуляции (сырье и материалы, заработная плата и т.д.) проставляются суммы фактических затрат по каждому цеху, участвовавшему в исполнении заказа. В уменьшение затрат списываются возвратные отходы и окончательный брак.

Таким образом, прямые затраты учитываются в разрезе каждого заказа на основании первичных документов. Косвенные распределяются между заказами в соответствии с базой распределения для данного вида затрат. Общая себестоимость заказа определяется следующим образом:

 (3)

где С_НЗПн (С_НЗПк) - остаток незавершенного производства на начало (конец) месяца,

С_з - затраты за месяц,

К_прз - количество выпущенной продукции по данному заказу за месяц. Бухгалтерский учет: учебное пособие / Под ред. В.Т. Чая, О.В. Латыповой. - М.: КНОРУС, 2009. - с.550.

Если на конец отчетного периода работы не завершены, то эта сумма будет учитываться в составе незавершенного производства.

Если заказ предусматривает выпуск небольшой серии изделий, а на конец отчетного периода выпущена только их часть, то в учете изделия оценивают по плановой себестоимости с последующей корректировкой оценки, после полного выполнения всего заказа, исходя из суммы фактических затрат. После окончания всех работ заказ закрывается, выполненная работа оформляется актом (или накладной). В качестве недостатков данного метода можно выделить следующие: отчетные калькуляции составляются только после закрытия заказа (т.е. через неделю, месяц, год, несколько лет); оценка частично выполненного заказа по плановой себестоимости не позволяет точно контролировать фактические затраты до полного окончания работ по заказу; возникают сложности в учете при большом объеме заказов.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переделов).

При попередельном методе используют важнейшие элементы нормативного метода - систематическое выявление отклонений фактических затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет изменений этих норм.

Применяются два варианта попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.

При полуфабрикатном варианте прямые затраты учитываются по каждому переделу, а внутри передела -- по видам продукции, косвенные -- в целом по производству с распределением между переделами в установленном на предприятии порядке. Себестоимость определяется по каждому переделу, а по видам продукции внутри передела -- коэффициентным методом или способом исключения затрат на сопутствующую продукцию.

При бесполуфабрикатном варианте калькулируется только себестоимость готового продукта, которая состоит из затрат на сырье (материалы), расходов па заработную плату в начальном переделе и затрат на обработку в последующих переделах.

Система «директ-костинг» представляет собой систему управления затратами, которая включает в себя метод учета затрат на базе сокращенной себестоимости, метод маржинального анализа и метод планирования затрат с использованием гибких бюджетов.

Учет затрат на базе сокращенной себестоимости представляет собой метод калькулирования по переменным затратам. Постоянные затраты учитываются обособленно и без распределения списываются на уменьшение выручки.

Современная система «директ-костинг» предлагает два варианта учета затрат: простой «директ-костинг», при котором в составе себестоимости учитываются только основные переменные затраты; развитой «директ-костинг», при котором в себестоимость включаются и основные переменные, и накладные переменные расходы.

Важным показателем в системе «директ-костинг» является маржинальная прибыль, которая представляет собой разницу между выручкой и переменными расходами. Показатель маржинальной прибыли на предприятиях позволяет оценивать результативность принятия управленческого решения, контролировать затраты, проводить анализ безубыточности.

Система «стандарт-костинг», как система определения предстоящих расходов на основе норм и нормативов, является важным инструментом управления затратами предприятия. Она используется для установления цен и ведения ценовой политики, разработки бюджетов и оценки результатов выполнения работ.

Под стандартом понимают норму, которая устанавливается для измерения расхода ресурсов с целью стимулирования и оценки деятельности персонала организации.

В основу системы «стандарт-костинг» положены следующие принципы: ?предварительное нормирование затрат по элементам и статьям затрат; составление нормативных калькуляций на изделие и его составные части; ?раздельный учет нормативных затрат и отклонений; анализ отклонений; уточнение калькуляций при изменении норм.

Таким образом, основными группировками затрат являются группировки по экономическим элементам и статьям затрат. По экономическим элементам затраты делятся: на материальные (стоимость возвратных отходов вычитается); расходы на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных средств; прочие затраты. На предприятиях применяются попроцессный (простой), нормативный, позаказный и попередельный методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Подведем итог первой главе.

Под затратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары или услуги. Нормативно-правовое регулирование учета и аудита затрат на производство продукции базируется на Налоговом кодексе РФ, Гражданском кодексе РФ, Федеральном законе «О бухгалтерском учете», ПБУ 1/2012 «Учетная политика организации», ПБУ 10/99 «Расходы организации».

Целями учета затрат на производство является своевременное, полное и достоверное определение фактических затрат на производство и сбыт продукции, исчисление фактической себестоимости отдельных видов, групп и всей продукции, а также контроль за использованием в производстве материальных и других ресурсов, денежных средств. Целью аудиторской проверки затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции является установление соответствия применяемого порядка учета и налогообложения указанных операций нормативным документам Российской Федерации.

Основными группировками затрат являются группировки по экономическим элементам и статьям затрат. По экономическим элементам затраты делятся: на материальные (стоимость возвратных отходов вычитается); расходы на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация основных средств; прочие затраты. На предприятиях применяются попроцессный (простой), нормативный, позаказный и попередельный методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции, система «директ-костинг», система «стандарт-костинг».

2. Бухгалтерский учет затрат на производство продукции ОАО «Альфа»

2.1 Краткая характеристика ОАО «Альфа»

ОАО «Альфа» расположено по адресу: г. Москва, ул. Татарская, д.3, стр.1.

Предприятие занимается производством мягкой мебели сразу нескольких направлений для различных категорий потребительского рынка. Модельный ряд фирмы достаточно широк и включает в себя диваны и кресла различного типа, декоративные столы, подушки и пледы. ОАО «Альфа» было создано в 2008г. За последние годы было создано более 50 авторских эксклюзивных диванов, и каждый месяц дизайнеры и конструктора придумывают все новые и новые. Со временем, например, в модельной линейке появились угловые и модульные диваны.

На данный момент предприятие ОАО «Альфа», - одно из перспективных и передовых предприятий мебели в городе, а коллектив, работающий на ней, - один из самых молодых и энергичных. За семь лет территория предприятия существенно расширилась, объёмы производства возросли во много раз.

Предметом деятельности ОАО «Альфа» является производство высококачественной мебели из экологически чистых материалов.

Реализация мебели ОАО «Альфа» осуществляется через сеть розничных отделов.

Уставный капитал является основным источником формирования собственных средств предприятия и представляет совокупность средств, первоначально вложенных в предприятие его собственником. На 01 января 2013 года уставный капитал фабрики составил 10 000 руб., при этом в капитале фирмы на настоящее время - свыше 16 млн.руб. нераспределенной прибыли .

Основной целью создания ОАО «Альфа» является осуществление коммерческой деятельности для извлечения прибыли. Перечень целей приведен на рис.2.

Рис.2. Цели деятельности ОАО «Альфа»

Таким образом, из рис.2. видно, что основная цель фирмы - обеспечение лидирующих позиций на рынке и она обеспечена рядом подцелей, которые, в свою очередь также обеспечены более мелкими подцелями. Успех предприятия на рынке мягкой мебели и аксессуаров для дома во многом связан с рациональной организацией производства и с грамотной подобранным персоналом. Организационная структура компании представлена в приложении 1. Руководство текущей деятельностью ОАО «Альфа» осуществляется генеральным директором и его заместителями.

Генеральный директор ОАО «Альфа» назначается учредителем общества на срок не менее двух лет. Права и обязанности генерального директора, порядок осуществления им полномочий по управлению фабрикой устанавливаются договором, заключенным между обществом и директором. По каждому направлению работы директору помогает осуществлять руководство фабрикой его заместители. В свою очередь заместителям директора подчиняются начальники отдельных отделов.

Директору по производству подчинены производственные структуры предприятия, а именно начальник производства (являющийся одновременно заместителем директора по производству), которому непосредственно подчинены начальники цехов предприятия (цеха 1 и цеха 2). Также директору по производству подчинены производственный отдел (занимающийся планированием производства на предприятии и анализом выполнения планов, размещением заказов в производство), отдел качества (проверяющий качество в цехах на выходе, перед отправкой продукции покупателю, дилеру или на склад), конструкторско-технологическое бюро (которое занимается вопросами дизайна, порядка изготовления, чертежами мебели, подбором необходимых для производства материалов и т.п.).

Коммерческий блок возглавляется коммерческим директором предприятия, которому подчинены отделы закупок, продаж, маркетинга, гараж, центральный склад, хозяйственный отдел. Финансовый блок возглавляется финансовым директором предприятия (одновременно являющимся первым заместителем генерального директора), которому подчинен главный бухгалтер (имеющий в подчинении заместителя и всю бухгалтерию), финансовый и планово-экономический отделы.

Непосредственно генеральному директору подчиняются служба безопасности (включающая в себя службу экономической безопасности и охрану), юридическое бюро (2 юриста) и секретарь генерального директора.

Благодаря грамотной кадровой политике за последние годы фабрике удалось добиться высоких финансовых показателей. Рассмотрим основные показатели деятельности ОАО «Альфа» за 2010- 2021 годы по данным бухгалтерской отчетности, представленной в приложении 2 (табл. 1).

Таблица 1. Основные показатели деятельности ОАО «Альфа» за 2010-2012

Таким образом, данные таблицы 1 показывают увеличение объемов производства и реализации продукции в динамике анализируемого периода. Так выручка от продажи увеличилась в 2011 г. на 136% по отношению к предыдущему периоду и в 2012 г. сохраняется положительная динамика данного показателя. В 2011 г. наблюдается сильный рост активов фабрики, так основные средства увеличились на 666%, а оборотные средства на 239%. Но при этом наблюдается снижение фондоотдачи и оборачиваемости оборотных активов, что отрицательно характеризует деятельности фабрики. Данное снижение объясняется тем, что темпы роста объемов производства сильно отстают от темпов роста активов ОАО «Альфа».

Увеличение рентабельности, как основной деятельности, так и рентабельности продаж свидетельствует о положительной динамике в деятельности фабрики, так образом на рубль вложенных средств предприятие стало получать больше прибыли. Это говорит об усовершенствовании производства товаров, о введении более современного и эффективного оборудования и технологий для производства мебели и аксессуаров, о чем свидетельствует и увеличение производительности труда работников фабрики. Так производительности труда в 2011 г. выросла на 135% и на 20% в 2012 году.

Как показывают показатели дебиторская задолженность в 2011 г. выросла на 452%, что с одной стороны неизбежно при увеличении объемов продаж, но с другой стороны говорит о ненадежности покупателей. При столь значительном росте дебиторской задолженности необходим дополнительный анализ задолженности по срокам погашения и количеству просроченной задолженности.

Как показывают данные, кредиторская задолженность также имеет тенденцию к возрастанию, но темпы ее в несколько раз ниже темпов роста дебиторской задолженности. Рост кредиторской задолженности произошел в связи с покупкой фабрикой нового оборудования и расширения площадей производства.