Бухгалтерский учет материально-производственных запасов

Размещено на http://www.allbest.ru/

[Введите текст]

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

НАБЕРЕЖНОЧЕЛНИНСКИЙ ИНСТИТУТ (ФИЛИАЛ) ФЕДЕРАЛЬНОГО ГОСУДАРСТВЕННОГО АВТОНОМНОГО ОБРАЗОВАТЕЛЬНОГО

УЧРЕЖДЕНИЯ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

«КАЗАНСКИЙ (ПРИВОЛЖСКИЙ) ФЕДЕРАЛЬНЫЙ УНИВЕРСИТЕТ»

Кафедра «Математические методы в экономике»

Курсовая работа

по дисциплине «Финансовый учет и отчетность»

на тему: "Бухгалтерский учет материально-производственных запасов"

Набережные Челны

2013



Введение

Коммерческое предприятие предназначено для удовлетворения потребностей граждан страны в товарах, работах и услугах. Целью его создания является получение прибыли, необходимой для дальнейшего развития коммерческого предприятия, повышения благосостояния его работников и его собственников - учредителей. Коммерческие предприятия составляют главный экономический потенциал страны. Благодаря прибыльной работе, они постоянно приумножают свои богатства.

Каждый бухгалтер неизбежно сталкивается с необходимостью отражения в учете операций с материально-производственными запасами. Их всестороннее изучение и правильное понимание сущности запасов товарно-материальных ценностей, их значения и роли в экономике предприятий, стоит в ряду важнейших проблем по экономии и рациональному использованию материальных ценностей. Этим и обусловлена актуальность темы работы.

Цель работы - теоретическое и практическое рассмотрение вопросов бухгалтерского (финансового) учета материально-производственных запасов.

Для достижения поставленной цели необходимо выполнить следующие задачи:

изучить методологические основы бухгалтерского (финансового) учета материально-производственных запасов;

провести анализ бухгалтерского (финансового) учета материалов на предприятии;

Предмет исследования - бухгалтерский (финансовый) учет материально-производственных запасов предприятия.

При написании работы использованы нормативно правовые акты (Закон о бухгалтерском учете, Закон об аудите, Положения о бухгалтерском учете и др.), учебные пособия по бухгалтерскому учету, налоговому учету, публикации в периодических изданиях.

Работа состоит из введения, двух глав и заключения.

В первой главе раскрываются методологические основы учета материально-производственных запасов - рассмотрено их понятие, задачи, классификация, порядок оценки, основные правила бухгалтерского (финансового) учета материально-производственных запасов.

Во второй главе даны особенности бухгалтерского финансового учета материально-производственных запасов на объекте исследования, отражение в отчетности запасов материалов, налоговые аспекты учета материалов.



1. Методологические основы учета материально-производственных запасов

1.1 Понятие, задачи и классификация материально-производственных запасов

Материально-производственные запасы - предметы, срок полезного использования которых менее 1 года, которые относятся к предметам труда и необходимы для производства продукции, работ, услуг, для хозяйственных нужд организации.

Материально-производственные запасы являются оборотными активами, потребляются в процессе производства, переносят свою стоимость на готовую продукцию.

Целью учета материально-производственных запасов является своевременное и полное отражение на счетах бухгалтерского учета информации о наличии и движении материалов на складах организации.

Основными задачами бухгалтерского учета материально-производственных запасов являются:

формирование фактической себестоимости материально-производственных запасов (оценка материалов);

правильное и своевременное документальное оформление операций по поступлению материально-производственных запасов , перемещению и отпуску материалов на производство и другие цели;

контроль за сохранностью материально-производственных запасов в местах их хранения и на всех этапах движения. Учет недостач и порчи материалов, выявленных в результате приемки;

контроль за соблюдением установленных организацией норм запасов материально-производственных запасов, обеспечивающих бесперебойный выпуск продукции, выполнение работ и оказание услуг;

своевременное выявление ненужных и излишних материально-производственных запасов с целью их возможной продажи или выявления иных возможностей вовлечения этих материалов в оборот;

проведение анализа эффективности использования материально-производственных запасов.

Классификация материально-производственных запасов представлена в таблице 1.1.1.

Таблица 1.1.1 - Классификация материально-производственных запасов

Группа	Характеристика
Сырье и основные материалы	Образуют вещественную основу готовой продукции. Сырье - ранее не обрабатываемый продукт добывающей промышленности и сельского хозяйства Основные материалы - продукция обрабатывающей промышленности
Полуфабрикаты собственного производства	Не являются материально-производственными запасами, относятся к незавершенному производству
Покупные полуфабрикаты	Материалы, которые уже подвергались обработке на других предприятиях
Вспомогательные материалы	Добавки, смазочные материалы, возвратные отходы
Тара	Вспомогательный материал, предназначенный для транспортировки и хранения материалов и готовой продукции
Топливо	По агрегатному состоянию: твердое, жидкое, газообразное По целям использования: энергетическое, технологическое, для хозяйственных нужд
Запасные части	Целевое назначение - поддержание механизмов в рабочем состоянии, осуществление ремонтов
Строительные материалы	Целевое назначение - строительство, ремонт зданий и сооружений
Хозяйственный инвентарь и принадлежности	Средства труда, которые не могут относиться к основным средствам: канцелярские принадлежности и расходные материалы и т.д.

1.2 Нормативно-правовое регулирование бухгалтерского учета материально-производственных запасов

Учет материально производственных запасов регламентируется следующими нормативными документами: Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 г № 129-ФЗ., в редакции Федерального закона от 23.07.98г. № 123 "О бухгалтерском учете" Гражданский кодекс Российской Федерации. [1] Часть I и II. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказа Минфина РФ от24.03.2000г. №31н). [8]

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н., в редакции 2002г. [3]

Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. ПБУ 5/01 (в ред. Приказов Минфина РФ от 27.11.2006 № 156н, от 26.03.2007 № 26н, от 25.10.2010 № 132н). Утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01 г. № 44н. (взамен действовавшего ПБУ 5/98). [6]

С выходом ПБУ 5/01 завершен последовательный ряд изменений, касающихся отражения в учете средств труда, включаемых в состав средств в обороте, или так называемых малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), в новом положении такое понятие отсутствует. С введением в действие положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30.03.01 г. № 26н, приобретаемые активы, учитываемые ранее в составе МБП, включаются в состав материально-производственных запасов и отражаются как инвентарь и хозяйственные принадлежности на счете 10 "Материалы". При принятии к бухгалтерскому учету материальных активов, срок полезного использования которых превышает 12 месяцев, вне зависимости от их стоимости организациям следует руководствоваться ПБУ 6/01. Методических указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Утверждены приказом Минфина РФ от 13.06.95г. №49.Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации. Утвержден постановлением Госкомстата России от 30.10.97г. №71а, Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть 2. Федеральный закон от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (в ред. Федерального закона от 29.12.2000г. № 166-ФЗ). Приказ Минфина РФ от 26.12.2002г № 135н «в утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету специального приспособления, специального оборудования и специальной одежды».

Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» определяет понятие, состав, способы оценки и отражения в бухгалтерской отчетности материально-производственных запасов.

Согласно п.5 ПБУ 5/01 учет материально-производственных запасов при их приобретении и заготовлении осуществляется одним из следующих способов:

- по фактической себестоимости приобретения (заготовления) - с отражением на счете 10 «Материалы»;

- по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения или заготовления). Последний способ предусматривает для учета материально-производственных запасов применение счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

1.3 Оценка материально-производственных запасов

Оценка материально-производственных запасов производится по следующим правилам.

Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов при их изготовлении силами организации определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных материалов. Учет и формирование затрат на производство материалов осуществляются организацией в порядке, установленном для определения себестоимости соответствующих видов продукции.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В случае если расходы по доставке (транспортно-заготовительные расходы) берет на себя принимающая сторона, то фактическая себестоимость материально-производственных запасов увеличивается на сумму произведенных расходов.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбытия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Сумма расходов по доставке учитывается аналогично порядку, изложенному в пункте 65 настоящих Методических указаний.

Фактической себестоимостью материально-производственных запасов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

При невозможности установить стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость материально-производственных запасов, включая материалы, полученные организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные материально-производственные запасы.

Фактическая себестоимость материально-производственных запасов, приобретенных за плату, включает:

стоимость материалов по договорным ценам;

транспортно-заготовительные расходы;

расходы по доведению материалов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях.

Стоимость материально-производственных запасов по договорным ценам представляет собой сумму оплаты, установленную соглашением сторон в возмездном договоре непосредственно за материалы.

Транспортно-заготовительные расходы - это затраты организации, непосредственно связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию. В состав транспортно-заготовительных расходов входят:

расходы по погрузке материалов в транспортные средства и их транспортировке, подлежащие оплате покупателем сверх цены этих материалов согласно договору;

расходы по содержанию заготовительно-складского аппарата организации, включая расходы на оплату труда работников организации, непосредственно занятых заготовкой, приемкой, хранением и отпуском приобретаемых материалов, работников специальных заготовительных контор, складов и агентств, организованных в местах заготовления (закупки) материалов, работников, непосредственно занятых заготовкой (закупкой) материалов и их доставкой (сопровождением) в организацию, отчисления на социальные нужды указанных работников.

При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится организацией одним из следующих способов:

а) по себестоимости каждой единицы;

б) по средней себестоимости;

в) по способу ФИФО (по себестоимости первых по времени приобретения материалов).

Применение какого-либо из перечисленных способов по группе (виду) материалов должно производиться в течение отчетного года и отражается в учетной политике организации, исходя из допущения последовательности применения учетной политики.

1.4 Синтетический учет материально-производственных запасов

На синтетических счетах учет материальных ценностей ведут по фактической себестоимости или по учетным ценам. При учете материалов по фактической себестоимости в дебет материальных счетов относят все расходы по их приобретению.

При поступлении материалов дебетуют материальный счет 10 «Материалы» и кредитуют:

счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» -- на стоимость поступивших материалов по ценам поставщиков со всеми наценками сбытовых и снабженческих организаций и транспортно-заготовительными расходами, включенными в счета поставщиков, включая оплату процентов за приобретение в кредит, предоставленный поставщиком и суммовые разницы, возникающие до принятия на учет материалов;

счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» -- на сумму начисленных процентов за кредиты и займы, использованные на закупку материалов;

счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - на стоимость услуг, оплачиваемых чеками транспортным (железнодорожным и водным) организациям;

счет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» -- на стоимость материалов, оплаченных из подотчетных сумм;

счет 23 «Вспомогательные производства» -- на расходы по доставке материалов собственным транспортом и на фактическую себестоимость материалов собственного производства;

счет 20 «Основное производство» -- на стоимость возвратных отходов;

другие счета.

Материальные ценности, полученные от разборки списанных основных средств, и излишки материалов, выявленные при инвентаризации, оценивают по рыночной стоимости и приходуют по дебету счета 10 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Материалы, полученные по договору дарения и безвозмездно, принимаются на учет по рыночной стоимости по дебету счета 10 с кредиты счета 98 «Доходы будущих периодов». По мере списания безвозмездно полученных материалов на счета учета затрат и по другим причинам выбытия (на счета 20, 23, 25, 26, 97 и др. с кредита счета 10) их стоимость списывается со счета 98 в кредит счета 91.



2. Организация бухгалтерского (финансового) учета материально-производственных запасов в ОАО «Сталь»

2.1 Особенности бухгалтерского (финансового) учета материально-производственных запасов на предприятии

Для учета движения материалов в ОАО «Сталь» применяется типовая учетная документация, отвечающая требованиям основных положений по учету материалов и приспособленная для автоматизированной обработки информации в программе 1:С Предприятие. Количество экземпляров выписываемых документов и их документооборот устанавливаются в зависимости от характера операции материально-технического снабжения.

Поступление материалов на предприятие контролирует в первую очередь отдел снабжения, который следит за выполнением поставщиками договорных обязательств, предъявляет им претензии по качеству и недостачам материалов, разыскивает грузы, если они своевременно не прибыли на предприятие.

При получении материальных ценностей от поставщика оформляется Доверенность. Выданные доверенности регистрируются в специальном журнале. Для учета используется приходный ордер (ф. № М-4) материалов, специальной одежды, специальной оснастки, поступающих от поставщиков или из переработки. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально ответственное лицо в день поступления ценностей на склад. При неоднократном получении в течение дня однородного груза можно выписывать один приходный ордер за день. На оборотной стороне приходного ордера делается отметка о каждой партии с подведением итога за день.

Для сокращения количества первичных учетных документов и снижения трудоемкости начальной стадии учета по усмотрению руководителя организации вместо приходного ордера могут использоваться сопроводительные документы поставщика (спецификация, сертификат, удостоверения качества и др.), в которых на обратной стороне работником склада-получателя проставляется штамп с указанием даты приемки, количества материалов и подписи материально ответственного лица.

Акт о приемке материалов (ф. № М-7) предназначен для оформления поступивших материальных ценностей в тех случаях, когда имеются расхождения по количеству, качеству, ассортименту с данными сопроводительных документов поставщика, а также при приемке материалов, поступивших без документов поставщика (неотфактурованных поставок).

Акт об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений (ф. №М-35) применяется для оформления поступления пригодных к использованию ценностей, полученных в процессе ликвидации основных средств. Акт составляется в трех экземплярах комиссией, состоящей из представителей заказчика и подрядчика, подписывается представителями заказчика и подрядчика. Первый и второй экземпляры акта остаются у заказчика, третий - у подрядчика.

Материалы, закупленные подотчетными лицами организации, приходуются на склад на основании оправдательных документов, подтверждающих покупку. К оправдательным документам относятся, в частности, счета и чеки магазинов, квитанция к приходному кассовому ордеру - при покупке у другой организации за наличный расчет, акт или справка - при покупке на рынке или у населения. Материалы, поступающие на ответственное хранение, записываются заведующим складом (кладовщиком) в специальную книгу (карточку).

Поступающие на склад грузы регистрируются в специальном журнале, записи в который производятся уполномоченными работниками по мере поступления товарно-материальных ценностей на основании сопроводительных товарно-транспортных документов, приходных ордеров, актов о приеме.

Для учета движения материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами оформляется Требование-накладная (ф. №М-11). Требование-накладная, как правило, выписывается в трех экземплярах, один из которых передается бухгалтерской службе, второй - получателю для оприходования ценностей, третий - предназначается отправителю (изготовителю, сдатчику) для их списания.

Требование-накладная может использоваться для оформления отпуска материалов сверх установленных норм и лимита, по замене с разрешения руководителя или главного инженера. В этом случае, как правило, на бланке документа по диагонали наносится отличительная полоса. На основании требования-накладной в лимитной карте заменяемого материала корректируется лимит. Изменения лимита производится теми лицами, которым предоставлено такое право.

Сдачу подразделениями на склад материалов оформляют накладными на внутреннее перемещение материалов. Операции по передаче материалов из одного подразделения организации в другое оформляются также накладными на внутреннее перемещение материалов.

Лимитно-заборная карта (ф. № М-8) используется для оформления отпуска со склада в производственные подразделения организации в пределах установленного лимита материалов, систематически потребляемых при изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг. Лимиты отпуска материальных ценностей устанавливаются отделом снабжения либо плановым отделом исходя из объемов производственных заданий цехов и норм расхода предметов труда с учетом переходящих остатков неиспользованных материалов на начало отчетного периода. Лимитно-заборная карта выписывается в двух экземплярах на одно наименование материала (номенклатурный номер) сроком на один месяц, а при небольших объемах отпуска - на квартал. Один экземпляр до начала месяца передается структурному подразделению - потребителю материалов, второй - складу. Отпуск материалов в производство осуществляется складом при предъявлении представителем структурного подразделения своего экземпляра лимитно-заборной карты. Кладовщик отмечает в обоих экземплярах дату и количество отпущенных материалов, после чего выводит остаток лимита по номенклатурному номеру материала. В лимитно-заборной карте расписывается кладовщик, а в лимитно-заборной карте склада - представитель структурного подразделения. После использования лимита (в конце месяца, квартала) лимитно-заборные карты сдаются в бухгалтерию.

Накладная на отпуск материалов на сторону (ф. №М-15) предназначена для учета отпуска материальных ценностей хозяйствам своей организации, расположенным за пределами ее территории, или сторонним организациям (например, продажи материалов). Накладная выписывается в двух экземплярах на основании договоров (контрактов), нарядов и других соответствующих документов по предъявлении получателем доверенности на получение ценностей.

Акт на списание материальных ценностей составляется комиссией с участием материально ответственных лиц для принятия руководством организации решения о списании имущества. В акте указываются наименование списываемых материалов и их отличительные признаки; количество; фактическая себестоимость; установленный срок хранения; дата (месяц, год) поступления материалов; причина списания; информация о взыскании материального ущерба с виновных лиц и другие необходимые реквизиты.

Для отражения данных фактического наличия товарно-материальных ценностей в местах хранения и на всех этапах их движения в организации составляется Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (ф. № ИНВ-3). Инвентаризационная опись составляется в двух экземплярах и подписывается ответственными лицами комиссии на основании пересчета, взвешивания, перемеривания товарно-материальных ценностей отдельно по каждому месту нахождения и материально ответственному лицу или группе лиц, на ответственном хранении которых находятся ценности. Один экземпляр инвентаризационной описи передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, второй - остается у материально ответственных лиц. На каждой странице описи указывают прописью число порядковых номеров материальных ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных на данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения (штуках, килограммах, метрах и т. д.) эти ценности показаны. Исправление ошибок производится во всех экземплярах описей путем зачеркивания неправильных записей и проставления над зачеркнутыми правильных. Исправления должны быть оговорены и подписаны всеми членами инвентаризационной комиссии и материально ответственными лицами. В описях не допускается оставлять незаполненные строки, на последних страницах незаполненные строки прочеркиваются. На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен, таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку.

Для учета наличия и движения на складах материальных ценностей по видам, сортам, размерам и другим технико-эксплуатационным параметрам, что позволяет своевременно обеспечить руководство организации, службы снабжения и маркетинга информацией, необходимой для управления запасами, выявления сверхнормативных и используемых запасов применяется Карточка учета материалов (ф. №М-17). Карточка заполняется на каждый номенклатурный номер материала и ведется материально - ответственным лицом (кладовщиком, заведующим складом). Записи в карточке ведут на основании первичных приходных и расходных документов в день совершения операции. После каждой операции в карточке выводится остаток материалов.

На некоторых складах ОАО «Сталь» вместо карточек складского учета допускается ведение книги складского учета, в которой на каждый номенклатурный номер открывается лицевой счет. Для каждого лицевого счета выделяется страница (лист) или необходимое количество листов. В каждом лицевом счете предусматриваются и заполняются реквизиты, указанные в карточках складского учета.

На фактически израсходованные материалы подразделение - получатель материалов составляет акт расхода с указанием наименования, количества, цены и суммы по каждому наименованию, нормативный и фактический расход материалов с указанием выявленных отклонений и их причин. Ежемесячно цеха составляют отчеты о наличии и движении материальных ценностей.

Первичные учетные документы имеют порядковый номер, значение которого не повторяется в течение отчетного периода, могут составляться как на бумажных, так и на машинных носителях информации.

Порядок формирования и движения документов соответствует графику документооборота, который разрабатывается организацией с учетом условий поставок, транспортировки, организационной структуры и функциональных обязанностей подразделений и должностных лиц.

Рассмотрим синтетический и аналитический учет материалов в ОАО «Сталь».

Счет 10 "Материалы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей, принадлежащих организациям на праве собственности (в том числе находящихся в пути и переработке).

Материалы учитываются на счете 10 "Материалы" по фактической себестоимости их приобретения, поэтому транспортно-заготовительные расходы непосредственно включаются в фактическую себестоимость материалов. Вариант учета материальных ценностей зафиксирован в учетной политике ОАО «Сталь».

По назначению к счету 10 «Материалы» открыты субсчета:

10-1 «Сырье и материалы» - для учета наличия и движения: сырья и основных материалов, входящих в состав вырабатываемой продукции, образуя ее основу, или являющихся необходимыми компонентами при ее изготовлении; вспомогательных материалов, которые участвуют в производстве продукции или потребляются для хозяйственных нужд, технических целей, содействия производственному процессу и для других целей;

10-3 «Топливо» - для учета наличия и движения нефтепродуктов (нефть, дизельное топливо, керосин, бензин и др.) и смазочных материалов, предназначенных для эксплуатации транспортных средств, технологических нужд производства, выработки энергии и отопления, твердого (уголь, торф, дрова и др.) и газообразного топлива;

10-5 «Запасные части» - для учета наличия и движения приобретенных или изготовленных для нужд основной деятельности запасных частей, предназначенных для производства ремонтов, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств и т. п., а также автомобильных шин в запасе и обороте. Здесь же учитывается движение обменного фонда полнокомплектных машин, оборудования, двигателей, узлов, агрегатов, создаваемого в ремонтных подразделениях организаций, на технических обменных пунктах и ремонтных заводах;

10-8 «Строительные материалы» - для учета наличия и движения материалов, используемых непосредственно в процессе строительных и монтажных работ, для изготовления строительных деталей, для возведения и отделки конструкций и частей зданий и сооружений, строительные конструкции и детали, а также другие материальные ценности, необходимые для нужд строительства;

10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности» - для учета наличия и движения инвентаря, инструментов, хозяйственных принадлежностей и других средств труда, которые включаются в состав средств в обороте;

10-10 «Специальная оснастка и специальная одежда на складе» - для учета наличия и движения специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, находящейся на складах организации или в иных местах хранения;

10-11 «Специальная оснастка и специальная одежда в эксплуатации» - для учета наличия и движения специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды в эксплуатации (при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации).

Таблица 2.1.1 - Анализ счета 10 ОАО «Сталь» за 2010 г., руб.

Корреспондирующий счет	С К-т счетов	В Д-т счетов
Начальное сальдо	54288555,45
01		77203,01
08		1353276,26
10	54816752,76	54816752,76
20		51612102,81
23	18790030,47	17436746,17
25		10452830,21
26		6573439,61
29		88255,17
60	69593309,10
71	3186313,39
90		26766187,83
91		161607,30
94	54,24
Оборот	146386459,96	169338401,13
Конечное сальдо	31336614,28

Рассмотрим аналогичные данные за 2011 г.

Таблица 2.1.2 - Анализ счета 10 ОАО «Сталь» за 2011 г., руб.

Корреспондирующий счет	С К-т. счетов	В Д-т счетов
Начальное сальдо	31336614,28
01		149109,66
08		723921,91
10	83742808,31	83742808,31
20		80473727,40
23	31862797,91	31271323,41
25		4815608,93
26		4763616,45
29		38520,98
60	113590994,83
71	2713815,87
90		29337674,31
91	83100,00	2319158,95
000	17986,01	3238,64
Оборот	232011502,93	237638708,95
Конечное сальдо	25709408,26

Приведем основные корреспонденции счетов бухгалтерского учета по поступлению материальных ценностей от поставщиков, подотчетных лиц, в счет вклада в уставный капитал, безвозмездно по договору дарения и иным основаниям, по договору займа в результате приобретения права собственности.

Материалы от поставщиков приходуются независимо от того, когда они поступили - до или после получения расчетных документов. Стоимость материалов, находящихся в пути или не вывезенных со склада поставщика по состоянию на конец месяца отражаются также. И в начале следующего месяца эти суммы сторнируются, в текущем учете показывается дебиторская задолженность поставщика, которая погашается по мере оприходования материальных ценностей на склад.

Далее, отражены суммы НДС по приобретенным от поставщика материальным ресурсам (счет-фактура, приходный ордер (ф. № М-4)):

Дебет счета 10 «Материалы»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

Претензии к поставщику или к транспортной организации по выявленным несоответствиям количества и качества материальных ценностей, цен на материалы и арифметическим ошибкам отражают в акте о приемке материалов (ф. № М-7) и составляют проводку:

Дебет счета 76-2 «Расчеты по претензиям»

Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 2230 руб.

Материальные ценности могут приобретаться подотчетными лицами. На основании авансового отчета и приходного ордера (ф. № М-4) бухгалтером приобретены канцелярские товары.

Составляется корреспонденция:

Таблица 2.1.3 - Приобретение топлива через подотчетных лиц

Содержание проводки	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1. Отражена (начислена) покупная стоимость топлива без НДС	10-3	71	12506,32
2. Учтен (начислен) НДС, уплаченный или причитающийся к уплате по приобретенному топливу	19-3	71	2251,14
3. Отражены (начислены) транспортно-заготовительные расходы без НДС	10-3	76	890,99
4. Учтен (начислен) НДС, уплаченный или причитающийся к уплате по транспортно-заготовительным расходам	19-3	76	160,4
5. Принят к вычету из бюджета НДС по оприходованным и оплаченным материалам	68-2	19-3	2411,52
6. Списана сумма произведенных расходов по приобретению материалов на расчеты с подотчетными лицами	76	71	105

На склад подлежат возврату материальные ценности, ранее списанные на общепроизводственные, общехозяйственные нужды либо на расходы обслуживающих производств и хозяйств, материальные ценности, ранее списанные на расходы на продажу. Так же возвращают на склад отходы основного и вспомогательного производства.

Получение материалов вследствие аннулирования производственных заказов проводится:

Дебет 10 «Материалы»

Кредит 91-1 «Прочие доходы».

Основные бухгалтерские записи, которые производятся на основании требования-накладной (ф. №М-11), лимитно-заборной карты (ф. №М-8), накладной на отпуск материалов на сторону (ф. № М-15) и характеризуют расход материальных. Материалы отпускаются со склада в производство на изготовление продукции, выполнение работ и услуг, т. е. для осуществления основной деятельности предприятий, кроме того, они необходимы и для прочих хозяйственных нужд предприятия. Отразим основные проводки по учету списания материалов в таблице 2.1.4.

Рассмотрим учет материалов на складе. Учет осуществляет заведующий складом (кладовщик), являющийся материально ответственным лицом. Его принимают на работу по согласованию с главным бухгалтером организации. С кладовщиком заключается по установленной форме типовой договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

Учет движения и остатков материалов осуществляют в карточках учета материалов. Карточки открывают в бухгалтерии или вычислительном центре и записывают в них номер склада, наименование материала, марку, сорт, профиль, размер, единицу измерения, номенклатурный номер и лимит. После этого карточки передают на склад, и кладовщик заполняет колонки прихода, расхода и остатка материалов.

Запись в карточках кладовщик делает на основании первичных документов (приходных ордеров, требований, накладных и т.п.) в день совершения операций. После каждой записи выводят остаток материалов. Благодаря этому склад располагает оперативными сведениями о состоянии запасов материалов.

Таблица 2.1.4 - Проводки по учету списания материалов

Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
	Дебет	Кредит
Сальдо начальное	х	Х	156744,33
1. Списаны материалы в основное производство	20	10	23454,10
2. Списаны материалы во вспомогательное производство	23	10	2100
3. Списаны материалы на общепроизводственные нужды	25	10	543,88
4. Списаны материалы на общехозяйственные нужды	26	10	14877,65
5. Списаны материалы на исправление брака	28	10	16776,99
6. Списаны материалы на строительно-монтажные работы	08	10	5450,30
7. Списаны материалы на продажу	91	10	30050,10
8. Списаны материалы на операции, связанные с продажей продукции	44	10	4000,88
Сальдо конечное	х	Х	59490,53

Первичные документы после записи их данных в карточки учета передают в бухгалтерию. Лимитно-заборные карты передают по мере использования лимита, но не позднее 1-го числа следующего месяца. Сдачу документов оформляют реестром, в котором указывают наименование и номера сдаваемых документов.

В цехах, имеющих кладовые, материально ответственные лица составляют месячные отчеты о наличии движения материальных ценностей и представляют их в бухгалтерию.

При использовании материальных отчетов отпадает необходимость в составлении других документов на расход материалов.

Проведя анализ общего состояния материальных ресурсов ОАО «Сталь», обратим внимание на то, что в динамике оборотов ошибок не обнаружено. Механизм учета поступления и выбытия отлажен. Материалы верно учитываются и дальнейшее их движение отражается в нужных регистрах в положенное время. Ведение аналитического и синтетического учетов отражено в ежемесячных, ежеквартальных и годовых формах отчетности.

2.2 Отражение в отчетности запасов материалов

Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской отчетности в соответствии с их классификацией, что необходимо для более детального выделения тех или иных видов активов, которые имеют принципиальное значение для оценки финансового положения организации.

На конец отчетного периода все МПЗ, кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости, отражаются в балансе по стоимости, определяемой исходя из используемых способов оценки запасов при их выбытии.

Это позволяет обеспечить единообразие методики расчета фактической себестоимости МПЗ, использованных в течение года, соответствие данных аналитического учета показателям синтетического учета, препятствует манипуляциям в исчислении финансовых результатов деятельности организации.

Не вполне ясен вопрос: как отражаются в отчетности товары, учитываемые по продажным ценам?

Если исходить из нормы п. 24 ПБУ 5/01, то получается, что в балансе товары должны быть отражены по продажным ценам. Но тогда в балансе должно найтись место для отражения торговой наценки.

Ранее Методическими указаниями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности предписывалось отражать товары в балансе по стоимости приобретения, а величину торговой наценки указывать в пояснениях к балансу - в форме 5.

В 1993 года покупная цена и торговая наценка указывались в активе баланса как статьи-расшифровки к статье "Продажная цена". При этом указывалось, что показатели "Продажная цена" и "Торговая наценка" не входят в валюту баланса.

Ввиду неясности норм организация должна разработать порядок оценки товаров в отчетности для случая, когда такие товары учитываются по продажным ценам. Например, можно было бы считать соответствующим современным нормам формирования показателей отчетности представление в отчетности товаров двумя статьями "Продажная цена" и "Торговая наценка". При этом величина торговой наценки указывалась бы с минусом (в круглых скобках).

ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (п. 35) предписывает отражать числовые показатели в балансе в нетто-оценке, иначе говоря, за вычетом регулирующих величин. Одним из видов этих величин являются резервы под снижение материальных ценностей.

Создание резервов вызвано соблюдением требования осмотрительности. В п. 7 ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" требование осмотрительности определено как большая готовность организации к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов. Согласно этому принципу запасы организации следует отражать в балансе следующим образом:

если текущая рыночная стоимость запасов выше их себестоимости, то в балансе этот актив отражается по себестоимости;

если текущая рыночная стоимость запасов ниже его себестоимости, то в балансе актив учитывается по текущей рыночной стоимости на конец отчетного года.

Таким образом, если текущая рыночная стоимость запасов окажется выше их себестоимости, резерв не создается.

Необходимость создания резервов под снижение стоимости материальных ценностей определена в п. 25 ПБУ 5/01. В этом пункте указаны три ситуации, приводящие к созданию резерва:

материально-производственные запасы морально устарели;

полностью или частично потеряли свое первоначальное качество;

текущая рыночная стоимость, стоимость продажи материально-производственных запасов снизились.

Резерв создается на разницу между текущей рыночной стоимостью МПЗ и их себестоимостью, по которой они приняты к учету.

При этом под себестоимостью понимается остаток по счетам учета материальных ценностей (10, 41, 43), увеличиваемый на сумму транспортно-заготовительных расходов и корректируемый на сумму отклонений учетной цены от фактической себестоимости.

При создании резерва отклонения и транспортно-заготовительные расходы при условии их несущественности могут не учитываться. Такой подход основывается на допущении, что учетной ценой, как правило, является договорная цена, указываемая в документах поставщика и соответствующая уровню рыночных цен.

Порядок образования резервов подробно разъясняется в п. 20 Методических указаний по учету МПЗ. В нем определены требования по уровню детализации объектов, для которых создаются резервы. Так, резервы следует формировать по каждой единице МПЗ, принятой к учету, а также по отдельным видам (группам) аналогичных или связанных запасов.

В соответствии с п. 3 ПБУ 5/01 это могут быть партии товара, номенклатурный номер материала, однородная группа и т.д.

Не допускается создание резервов под снижение стоимости по таким укрупненным группам (видам), как основные или вспомогательные материалы, готовая продукция, товары, запасы определенного операционного или географического сегмента.

Как следует из Методических указаний по учету МПЗ (п. 20), если в организации имеются материально-производственные запасы, морально устаревшие или потерявшие первоначальные качества, то при создании резерва надо учесть следующее. Такие запасы организация нередко использует в производстве другой продукции как более дешевый аналог.

Нужно в данном случае создавать резерв или нет - зависит от стоимости произведенной готовой продукции. Если на конец отчетного года текущая рыночная стоимость этой продукции соответствует или превышает ее фактическую себестоимость, резерв для МПЗ не создается.

Порядок учета и отражения на счетах бухгалтерского учета резервов, создаваемых под снижение стоимости материальных ценностей, описан в Инструкции по применению Плана счетов.

Отражение показателей в бухгалтерском балансе в нетто-оценке соответствует применяемому в МСФО понятию так называемой справедливой стоимости. В отличие от себестоимости справедливая стоимость более точно отражает текущую доходность актива.

В отношении товаров, учитываемых по продажным ценам, в ПБУ 5/01 не определен вопрос о создании резервов под снижение их стоимости. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов (пояснения к счету 14) резервы под снижение стоимости материальных ценностей образуются также и для товаров.

Резерв в отношении товаров, учитываемых по продажным ценам, должен рассчитываться как разница между продажной ценой и рыночной. Однако в этом случае при отражении в отчетности товара по покупным ценам вычет суммы резерва приведет к искажению информации, так как в резерве учтена и часть снижения стоимости наценки.

Пример 1:

Покупная стоимость товара - 100 руб., торговая наценка - 20 руб. Итого продажная стоимость - 120 руб. Пусть рыночная стоимость - 108 руб., величина резерва - 12 руб.

Очевидно, что если в балансе товар будет представлен по первоначальной стоимости за вычетом резерва, то его стоимость не будет рыночной.

Действительно, стоимость будет равна 88 руб. (100 руб. - 12 руб.), а рыночная - 108 руб.

Из сложившейся ситуации необходимо сделать следующий вывод: при создании резерва в отношении товара, учитываемого по продажным ценам, снижение стоимости вначале должно быть учтено за счет торговой наценки, а уж потом - за счет покупной стоимости.

Отдельного пояснения требует следующая норма п. 26 ПБУ 5/01:

"МПЗ, принадлежащие организации, но находящиеся в пути либо переданные покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре".

Прежде всего, отметим, что указанный пункт, видимо, попал "не в свой раздел" ПБУ 5/01, поскольку разъясняет особенности бухгалтерского учета, а не отвечает целям раскрытия информации в бухгалтерской отчетности.

В соответствии с Планом счетов МПЗ, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, отражаются в учете по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" в корреспонденции со счетами 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и т.п. в зависимости от того, откуда поступили те или иные ценности, и от характера расходов по заготовке и доставке материально-производственных запасов в организации.

Следовательно, МПЗ в пути могут учитываться в оценке, предусмотренной не только в договоре (как указывается в п. 26 ПБУ 5/01), но и в прочих расчетно-сопроводительных документах поставщика (грузоотправителя), в стоимости, указанной в оправдательных документах, прикладываемых к авансовому отчету подотчетного лица.

Таким образом, норму п. 26 ПБУ 5/01 в части оценки запасов в пути можно рассматривать как недостаточно полную.

Пункт 26 ПБУ гласит:

"МПЗ, принадлежащие организации, но переданные покупателю под залог, в бухгалтерском учете отражаются в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости".

В адрес данной нормы также имеется ряд замечаний.

Заложенное имущество остается у залогодателя, если иное не предусмотрено договором. В большинстве случаев предмет залога, ввиду того что подразумевается его возврат, не вывозится со склада собственника.

ПБУ 5/01, видимо, имеет в виду менее распространенный вариант: вывоз заложенных ценностей со склада поставщика, поскольку планируется последующее уточнение их фактической себестоимости. Здесь возможность изменения фактической себестоимости МПЗ ставится под сомнение, поскольку ключевым вопросом в данном случае будет цель залога.

За счет каких затрат предполагается корректировка себестоимости переданных под залог МПЗ? Фактическая себестоимость в данном случае не может корректироваться на сумму транспортно-заготовительных расходов по причине их отсутствия.

Транспортно-заготовительные расходы при залоге не возникают, поскольку в момент залога материально-производственные запасы в организацию не поступают и не заготавливаются.

Залог имущества обычно сопряжен с рядом других расходов, которые возникают у залогодателя: страхование предмета залога, оплата услуг сторонних организаций, связанных с залогом, независимая оценка предмета залога, оплата услуг нотариуса за удостоверение договора залога, расходы при реализации заложенного имущества. Даже если залогодатель своими силами доставляет заложенное имущество до склада покупателя, транспортные расходы признаются таковыми исходя из их направленности.

Пример 2:

Поставщик нарушил сроки поставки товаров по договору купли-продажи. Стоимость не поставленного по договору товара - 70 тыс. руб. В качестве обеспечения своих обязательств поставщик передает покупателю под залог полуфабрикаты на сумму 100 тыс. руб. Расходы, связанные с залогом (страхование, независимая оценка, доставка и т.д.), составляют 6 тыс. руб.

Расходы по залогу в сумме 6 тыс. руб. логично отнести на счет 44 "Расходы на продажу", поскольку экономическая природа этих расходов связана с продажей товаров, а не с заложенными полуфабрикатами.

Таким образом, фактическая себестоимость продаж увеличивается на 6 тыс. руб. и на момент исполнения обязательств по договору купли-продажи составляет 76 тыс. руб. (70 тыс. руб. - себестоимость товара и 6 тыс. руб. - затраты на продажу). При этом фактическая себестоимость полуфабрикатов осталась неизменной - 100 тыс. руб.

Пример 3:

Покупатель нарушил сроки оплаты оприходованных материалов по договору купли-продажи ввиду отсутствия свободных денежных средств на банковском счете.

В качестве обеспечения своих обязательств до момента оплаты полученных материалов покупатель передает поставщику под залог готовую продукцию в сумме 80 тыс. руб. Расходы, связанные с залогом (страхование, независимая оценка, доставка и т.д.), составляют 3 тыс. руб.

На следующий день после поступления денежных средств от покупателя на счет поставщика готовая продукция возвращается покупателю.

Расходы по залогу в сумме 3 тыс. руб. могут быть признаны общехозяйственными расходами организации текущего периода. При этом фактическая себестоимость готовой продукции остается неизменной - 80 тыс. руб.

Таким образом, в случае залога переданные под залог МПЗ могут увеличивать расходы организации, но не могут влиять на изменение своей фактической себестоимости.

Данный вопрос никак не комментируется Методическими указаниями по учету МПЗ. Уточнение фактической себестоимости переданных в залог МПЗ может иметь место только в случае реализации предмета залога при невыполнении должником обязательств по первоначальному договору.

На балансе собственника заложенные МПЗ рекомендуется учитывать на отдельном субсчете.

Пример:

5 июля на баланс организации от поставщика поступили товары по фактической себестоимости (35 тыс. руб.), которые в тот же день были приняты на учет по дебету счета 41, субсчет "Товары на складах".

27 августа подписан акт о передаче в залог покупателю указанных товаров. Стоимость товара по договору залога составляет 32 тыс. руб.

27 августа организация в отношении поступившего товара делает проводку на сумму 32 тыс. руб.:

Дебет 41/"Товары, переданные в залог" - Кредит 41/"Товары на складах".

При этом по дебету счета 41, субсчет "Товары на складах", возникает сальдо на разницу между фактической себестоимостью и стоимостью договора залога в размере 3 тыс. руб.

Характер таких отклонений и порядок их учета не раскрываются ни в ПБУ 5/01, ни в Методических указаниях по учету МПЗ.

Таким образом, норма п. 26 ПБУ 5/01 об учете запасов, переданных покупателю под залог, в оценке, предусмотренной в договоре, является противоречивой.

В бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности информация о следующих показателях:

- способах оценки МПЗ по их группам (видам);

- последствиях изменений этих способов;

- стоимости запасов, переданных в залог;

- величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

Указанную информацию необходимо отразить в пояснительной записке к годовому отчету и (или) непосредственно в годовом отчете в виде отдельных таблиц (форм) и показателей.

2.3 Налоговые аспекты учета материалов

материал бухгалтерский учет резерв

По хозяйственным операциям приобретения материалов в организации исчисляют налог на добавленную стоимость одновременно с оприходованием поступивших материалов.

Метод налогового учета, т.е. совокупность приемов, используемых для его проведения, в настоящее время строго не регламентирован. Подразумевается, что он совпадает с методом бухгалтерского учета с той лишь разницей, что счета и двойная запись для него не являются обязательными.

В расчетных документах поставщиков по поступившим производственным запасам отдельно выделяется сумма НДС.

В зависимости от направления расхода производственных запасов сумма НДС, учтенная на субсчете 3 счета 19, подлежит зачету в счет платежей НДС в бюджет (при использовании материальных ресурсов на производственные нужды) или списанию на счет реализации (при продаже запасов) и соответствующих источников покрытия.