Контроль и ревизия

2

Марийский государственный технический университет

Конспект лекций

«Контроль и ревизия»

для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы обучения

Составитель Ялялиева

Татьяна Валерьевна

Рецензенты:

канд. экон. наук., доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита МарГТУ В.Л. Поздеев;

доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита МарГТУ Р.М. Мотовилова.

Т.В. Ялялиева., В.В. Ситникова

Контроль и ревизия: Конспект лекций по дисциплине «Контроль и ревизия» для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы обучения/ - Йошкар-Ола: МарГТУ, 2007. - 69 с.

Содержит конспект лекций по дисциплине, тесты для самостоятельной проверки знаний.

Для студентов специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» заочной формы обучения.

Печатается по решению редакционно-издательского совета МарГТУ

© Марийский государственный технический университет, 2007

Предисловие

Как известно, отсутствие контроля погубило не одну хорошую идею. Организация и функционирование эффективной системы финансового контроля - обязательный и непременный элемент государственной финансовой политики. Имеет распространение в литературе точка зрения, трактующая финансовый контроль как синтез практического опыта и знаний таких дисциплин, как бухгалтерский учет, финансы, анализ хозяйственной деятельности.

Цель конспекта лекций - сформировать систему знаний у студентов специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» об общей методике контрольно-ревизионной работы в организациях.

Задача данного издания - помочь читателю получить, проверить и закрепить навыки использования конкретных методов и приемов ревизионной работы.

Издание представляет интерес для студентов заочной формы обучения, так как темы изложены кратко и соответствуют экзаменационным вопросам и требованиям междисциплинарного экзамена.

Конспект лекций содержит 12 тем, в которых кратко изложены современная система контроля, ее правовая основа, методы построения внутреннего контроля, приемы фактического и документального контроля, а также требования, предъявляемые к ревизионной работе.

Изложение материала построено таким образом, что позволяет изучить теоретическую основу контрольно-ревизионной работы, ее практические приемы и основные ошибки, встречающиеся на отдельных участках учета.

В конце каждой темы конспекта приведены контрольные вопросы. Отдельно приведены тесты, позволяющие проверить знание нормативных документов, регламентирующих ревизионную работу, а также регулирующих учет имущества, хозяйственных операций, доходов и расходов, финансовых результатов, умение оформлять результаты ревизии, использовать различные приемы и методы ревизионных проверок.

Введение

Учебная дисциплина «Контроль и ревизия» относится к разряду предметов, определяющих выбранную студентом специальность. В связи с этим важное значение приобретает овладение современными формами и методами контроля, которые студенты, будущие специалисты, должны выбирать самостоятельно.

Задачей курса «Контроль и ревизия» является изучение студентами основ теории контроля и ревизии, овладение методикой ревизии и проверок финансово-хозяйственной деятельности организаций.

Освоение курса «Контроль и ревизия» позволит овладеть основными приемами, техникой контроля, научиться выявлять ошибки и нарушения в работе организации, приобрести навыки работы с нормативными документами.

Лекции подготовлены в соответствии с требованиями действующего Государственного образовательного стандарта высшего профессионального образования по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» и включают вопросы дисциплины «Контроль и ревизия» в рамках программного тематического плана.

Студенты заочной формы обучения в соответствии с учебным планом обязаны выполнить и представить на рецензирование контрольную работу. Срок ее представления устанавливается графиком учебной работы студента.

Контроль знаний студентов осуществляется в форме сдачи экзамена.

1. Лекции по дисциплине

Тема 1. Сущность финансового контроля, виды контроля

Цель темы - определить предмет, функции, виды финансового контроля.

Контроль это труд по наблюдению и проверке соответствия процесса функционирования объекта принятым управленческим решениям - законам, правилам, нормам стандартам, приказам и т.д.

По теории управления, выделяют три стадии управленческой деятельности: проектирование и определение цели; организация выполнения принятого решения; контроль исполнения - особая стадия цикла управления.

Контроль определяют по-разному: как средство, фактор, форму, элемент, функцию, вид деятельности, систему, обратную связь, условие, регулятор, гарант, явление, институт, метод, правомочие, атрибут и т.д. В научной литературе можно встретить упоминание экономического, хозяйственного, административного, технического (технологического, процедурного) и финансового контроля.

Предметом финансового контроля являются все отдельные аспекты деятельности субъекта хозяйствования, в том случае, если характеризующая их информация поддается денежной оценке.

Функции финансового контроля:

· информационная: информация, полученная в результате контрольных действий, используется для принятия управленческих решений, и обеспечивает нормальное функционирование предприятия;

· профилактическая: контроль способствует устранению злоупотреблений, недостатков и хищений, а также не допускает их в дальнейшей работе;

· мобилизующая: повышает ответственность работников предприятия;

· воспитательная: воспитывает у работников потребность соблюдения своих обязанностей.

Классификация финансового контроля представлена на рисунке 1.

Виды финансового контроля по уровню.

1. Международные контролирующие органы - это исполнительные структуры Организации Объединенных Наций (секретариат ООН) и Европейского союза (Совет Европы). Органы Секретариата ООН осуществляют контроль за соблюдением государствами-членами ООН международных актов, принятых Генеральной ассамблеей ООН. Органы Совета Европы осуществляют контроль за соблюдением международных актов Европейского Союза.

2. Государственный контроль: контролирующие органы в сфере управления: Счетная палата РФ (Федеральный закон «О Счетной палате Российской Федерации» от 11 января 1995 г. № 4-ФЗ.), Главное контрольное управление Президента Российской Федерации (Положение о Главном контрольном управлении Президента Российской Федерации, утвержденное Указом Президента Российской Федерации «главном контрольном управлении Президента Российской Федерации» от 16 марта 1996 г. № 383), Министерство финансов РФ (Бюджетный кодекс РФ (1998 г.), Положение о Министерстве финансов РФ утвержденное постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998 г., Положение о Контроле -- ревизионном управлении Министерства финансов ОФ в субъекте РФ, утвержденное постановлением Правительства РФ от 6 августа 1998 г.); Управление по налогам и сборам РФ (Положение о Государственной налоговой службе РФ утвержденное Указом Президента РФ от 31 декабря 1991 г. N 340; Налоговый кодекс РФ; Постановление Правительства РФ «О порядке ведения единого государственного реестра налогоплательщиков» от 10 марта 1999 г. № 266.)



2

Рисунок 1. Классификация финансового контроля.

Содержание и вопросы организации государственного финансового контроля в Российской Федерации раскрыты в Указе Президента РФ от 25 июля 1996 г. № 1095 «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации». Государственный финансовый контроль включает в себя: контроль за исполнением федерального бюджета и бюджетов федеральных внебюджетных фондов; организацией денежного обращения, использованием кредитных ресурсов; состоянием государственного внутреннего и внешнего долга, государственных резервов, предоставлением финансовых и налоговых льгот и преимуществ.

3. Муниципальный контроль - государственный, негосударственный.

Муниципальный (государственный) контроль, объектами которого являются коммерческие организации, следует подразделять на контроль за использованием государственного (муниципального) имущества, переданного этим организациям на праве владения, пользования, распоряжения, и контроль за исполнением ими своих обязательств перед бюджетом и внебюджетными фондами.

Негосударственные организации: союзы потребителей; профессиональные союзы; аудиторские организации; негосударственные организации по экспертизе и сертификации качества товаров и услуг; общественные объединения.

4. Внутрихозяйственный контроль - осуществляется внутри организации отделами, службами в связи с общественными организациями (ревизионная комиссия, отдел внутреннего аудита, наблюдательный совет, контроль качества и т. д.).

Система внутрихозяйственного контроля организации включает три основных элемента: среду контроля, учетную систему и процедуры контроля.

· Среда контроля -- это действия, мероприятия и процедуры, которые отражают общее отношение администрации и собственников организации к контролю, степень его значимости. Эту среду формируют следующие составляющие: стиль и основные принципы управления; организационная структура; распределение полномочий и ответственности; управленческие методы контроля; работа с персоналом; внешние факторы.

· Учетная система -- это совокупность процедур по сбору, регистрации, обработке и представлению данных об активах, пассивах и хозяйственных операциях организации. Для понимания учетной системы организации необходимы изучение и оценка следующих сведений о ее хозяйственной деятельности, приведенных на рисунке 2:



2

Рисунок 2. Учетная система предприятия.

· Процедуры контроля - это методы и правила, разработанные администрацией для того, чтобы иметь уверенность в том, что: все совершаемые хозяйственные операции зарегистрированы полностью и точно; все ошибки в процессе ведения дел и регистрации данных по ним обнаруживаются максимально быстро; целостность данных обеспечена учетными регистрами или файлами компьютера; доступ к активам и связанным с ними документам ограничен.

5. Независимый контроль (аудит). Осуществляется независимыми экспертами, имеющими специальную подготовку и независимыми от проверяемой организации, как в финансовом, так и в организационном плане. Понятие об аудиторской деятельности закреплено в Федеральном законе от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ « Об аудиторской деятельности».

Формы финансового контроля.

1. Предварительный - его цель предупредить возможные отклонения, целесообразность действия, в ходе обсуждения и утверждения принимаемых решений. Ведется и внутри предприятия и снаружи.

2. Текущий - постоянное наблюдение за исполнением решения, делится на:

· направляющий - в ходе действия происходит непрерывное измерение и оценка состояния контролируемого объекта;

· фильтрующий - если ход процесса не соответствует установленным нормам действие не пропускается пока не будет приведено в соответствии с требованиями.

3. Последующий - контроль по результатам.

Контрольные вопросы:

1. Что является предметом финансового контроля?

2. Назовите основные функции финансового контроля?

3. Какие виды финансового контроля вы знаете?

4. Какие уровни финансового контроля рассматривались в данной теме?

5. Что включает в себя понятие - система внутреннего контроля?

6. Из чего состоит учетная система предприятия как субъекта контроля?

7. Какие сведений о хозяйственной деятельности организации необходимо изучить для понимания и оценки ее учетной системы?

8. Назовите формы финансового контроля, какая форма предусматривает соответствие установленным нормам?

9. Что формирует среду контроля на предприятии?

10. Поясните на примере последовательность форм финансового контроля: предварительная, текущая (направляющая, фильтрующая), последующая.

Тема 2. Внутрихозяйственный контроль

Цель темы - охарактеризовать внутрихозяйственный контроль как особую стадию цикла управления, перечислить цели системы внутреннего контроля, рассмотреть основные контрольные процедуры.

К внутрихозяйственным органам контроля относятся:

· ревизионная комиссия (контроль проводится в соответствии с учредительными документами в интересах собрания собственников (участников) или акционеров предприятия);

· наблюдательный совет (контроль осуществляется в соответствии с учредительными документами в интересах собрания собственников (участников) или акционеров предприятия);

· отдел внутреннего аудита (контроль осуществляется отдельной постоянно действующей службой в первую очередь в интересах высшего звена управления).

Главные характеристики внутрихозяйственного контроля следующие:

· одна из основных функций управления;

· система постоянного наблюдения;

· комплекс мер безопасности;

· процесс, осуществляемый руководством и персоналом.

Для обеспечения эффективности контроля орган управления должен разработать и воплотить в организации адекватную систему внутреннего контроля.

В российских стандартах аудиторской деятельности система внутреннего контроля рассматривается как совокупность организационной структуры, методик и процедур, принятых руководством экономического субъекта в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения хозяйственной деятельности, которая в том числе включает организованные внутри данного экономического субъекта и его силами надзор и проверку:

а) соблюдения требований законодательства;

б) точности и полноты документации бухгалтерского учета;

в) предотвращения ошибок и искажений;

г) исполнения приказов и распоряжений;

д) обеспечения сохранности имущества организации. Наиболее полным представляется.

Перечень целей системы внутреннего контроля.

1) соответствие деятельности организации принятому курсу действий (целевым установкам и ориентирам) и стратегии;

2) устойчивость организации с финансово-экономической, рыночной и правовой точек зрения;

3) упорядоченность и эффективность текущей финансово-хозяйственной деятельности;

4) сохранность имущества организации (внеоборотных активов и оборотных средств), в том числе сохранность систематизированных и обобщенных данных для их использования в управлении. Здесь существуют два аспекта контроля:

· контроль, ориентированный на адекватность организационных мероприятий по обеспечению физической безопасности активов (обеспечение защиты от воровства, потерь в результате пожаров, наводнений, отказов компьютеров, перебоев в энергоснабжении, умышленных повреждений и т.д.),

· контроль на предмет обоснованности финансово-хозяйственных операций, платежеспособности и добросовестности контрагентов по договорам, добросовестности менеджеров, принимающих решения по данным операциям;

5) должный уровень полноты и точности первичных документов и качества первичной информации для успешного руководства и принятия эффективных управленческих решений;

6) достижение показателей эффективности системы бухгалтерского учета -- наличие, полнота, арифметическая точность, разноска по счетам, формальная разрешенность, временная определенность, представление и раскрытие данных в отчетности;

7) рост производительности труда, снижение издержек производства и обращения, улучшение финансово-экономических результатов деятельности;

8) рациональное и экономное использование всех видов ресурсов;

9) соблюдение должностными лицами, другими работниками организации установленных администрацией требований, правил и процедур -- положений о подразделениях, должностных инструкций, правил поведения, планов документации и документооборота, планов организации труда, приказа об учетной политике, иных приказов и распоряжений;

10) соблюдение требований федеральных законов и подзаконных актов, изданных органами власти Российской Федерации и ее субъектов, а также полномочными органами местного самоуправления.

Процедуры контроля -- это методы и правила, разработанные администрацией для того, чтобы иметь уверенность в том, что:

· все совершаемые хозяйственные операции зарегистрированы полностью и точно;

· все ошибки в процессе ведения дел и регистрации данных по ним обнаруживаются максимально быстро;

· целостность данных обеспечена учетными регистрами или файлами компьютера; доступ к активам и связанным с ними документам ограничен.

Процедуры контроля дают уверенность в том, что цели контроля будут достигнуты и будет выдана надежная финансовая информация.

Процедуры контроля полноты данных предназначены для получения уверенности в том, что данные по всем хозяйственным операциям внесены в учетные регистры (компьютерные файлы) и приняты на обработку. При их отсутствии существует вероятность потери документов, их неправильной сортировки, а значит, и неправильной регистрации данных о хозяйственных операциях. К таким процедурам относятся:

· нумерация всех первичных документов в момент совершения хозяйственных операций (или предварительно) и их учет после обработки;

· проверка обработки всех данных путем применения проверочных сумм (сравнение количества документов до и после обработки, способ двойной записи, балансовый метод и др.);

· согласование данных из разных источников (например, сравнение данных по выписанным счетам-фактурам и накладным на отгрузку продукции);

· сравнение входных данных с показателями, содержащимися в других документах.

Процедуры контроля точности данных необходимы для получения уверенности в том, что данные по каждой хозяйственной операции отражены в учете своевременно и в полном объеме, правильно разнесены по счетам. К таким процедурам относятся арифметическая проверка правильности учетных записей и сверка расчетов.

Процедуры контроля разрешения (санкционирования) операций направлены на обеспечение законности операций. К таким процедурам относятся:

· проверка правильности документооборота;

· выдача разрешения на совершение отдельных хозяйственных операций или подтверждение целесообразности их совершения уполномоченными сотрудниками администрации (подписание расчетно-платежных документов, утверждение авансовых отчетов, актов списания имущества и пр.);

· установление круга лиц, уполномоченных на совершение определенных операций (получение средств из кассы под отчет на хозяйственные нужды или на командировочные расходы, отпуск продукции или материалов со склада, получение товарно-материальных ценностей у поставщиков и др.);

· осмотр товарно-материальных ценностей при их оприходовании или отпуске и сравнение их содержания, количества и состояния с данными первичных документов (накладных, счетов-фактур, актов приемки-передачи и др.).

Процедуры контроля сохранности активов и записей основаны на ограничении доступа к активам организации лиц, не имеющих на это полномочий, предупреждении хищений, уничтожения или порчи активов. Они включают: создание надежной контрольно-пропускной системы в организации, установку средств охраны, сигнализации, сейфов, устройство оборудованных складских помещений и т.п., а также периодическое проведение внутренних ревизий и инвентаризаций.

В компьютеризованных системах учета процедуры контроля обеспечивают ограничение доступа к программным файлам и файлам информации путем установки паролей, ключей доступа, регламентирования возможностей отдельных терминалов (рабочих мест).

Контрольные вопросы:

1. Охарактеризуйте систему внутрихозяйственного контроля?

2. Как рассматривается в российских стандартах аудиторской деятельности система внутреннего контроля?

3. Дайте перечень целей системы внутреннего контроля?

4. Что такое процедуры внутреннего контроля и для чего они разрабатываются?

5. Какие виды процедур контроля вы знаете, на чем они основаны и какова их необходимость?

6. Какие процедуры контроля предусматривают нумерацию всех первичных документов в момент совершения хозяйственных операций и их учет после обработки?

7. Чем обеспечивается уверенность в законности проводимых операций? Назовите нужные процедуры.

8. На чем основаны процедуры контроля сохранности активов и записей? Чем они обеспечиваются?

Тема 3. Основные отличия аудита от ревизии

Цель темы - рассмотреть основные отличия внешнего аудита, внутреннего аудита и ревизии по ряду критериев.

Внутренний контроль может осуществляться как отдельными сотрудниками организации (менеджерами, бухгалтерами, экономистами), так и специально созданными для этих целей подразделения (например, службой внутреннего аудита).

В нормативных актах дано разъяснение сущности таких служб внутреннего контроля, как служба внутреннего аудита и ревизионная комиссия.

Все формы реализации внутрихозяйственного контроля представляют собой совокупность тех или иных приемов и способов контроля. Несмотря на то, что одни и те же процедуры контроля могут применяться в ходе реализации различных форм внутрихозяйственного контроля, объем, и объекты их применения будут различны. Так, инвентаризация для целей ревизии должна проводиться сплошным методом по всем товароматериальным ценностям, тогда как инвентаризация для целей внутреннего аудита может проходить выборочно, а для служебного расследования она ограничена видом товароматериальных ценностей или материально-ответственными лицами.

Каждому органу внутрихозяйственного контроля (ревизионная комиссия, отдел внутреннего аудита, наблюдательный совет и др.) соответствует одна или несколько форм его реализации. Например, ревизионная комиссия может осуществлять контроль в виде ревизии, контроля качества, служебного расследования. Отделу внутреннего аудита помимо непосредственно внутренних аудиторских процедур может быть также вменено в обязанность проведение ревизии, производственного контроля, служебного расследования. Однако исследования форм организации и реализации внутрихозяйственного контроля показывает, что по отношению к информации для собственников предприятия цели и задачи аудита и ревизии различны.

Собственников предприятия, прежде всего, интересует сохранность их собственности, соблюдение их интересов, соответствие совершенных руководством финансовых и хозяйственных операций нормативным актам, действующим в Российской Федерации, возможность организации продолжать деятельность и исполнять свои обязательства в будущем. Интересам собственников может и должен служить внешний аудит, проводимый по их инициативе, а также ревизия финансово-хозяйственной деятельности, предусмотренная Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Сравним службы внутреннего контроля и рассмотрим их соответствие интересам собственников.

Таблица 1

Сравнение служб внутреннего контроля (аудит и ревизия)

Вид внутреннего контроля, положение в организации, основные цели и задачи, периодичность контроля	Положение собственников	Использование информации, недостатки и преимущества
Внутренний аудит, отдел - орган назначаемый руководством организации для совершенствования менеджмента, подтверждает достоверность корпоративной информации, услуги внутренним пользователям. Текущий ежедневный и непрерывный	Собственники не входят в состав руководства	Собственники не принимают непосредственного участия в управлении, оперативность информации теряется
	Собственники входят в состав руководства	Оперативность информации актуальна и может быть использована во время
Ревизия, ревизионная комиссия - отдел, или комиссия избирается общим собранием акционеров для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества. Эпизодический - годовой, в любое время по инициативе ревизионной комиссии (ревизора) общества, по решению общего собрания акционеров, совета директоров (наблюдательного совета) общества или по требованию акционера (акционеров), владеющего (владеющих) в совокупности не менее 10% голосующих акций общества	Независимо от положения собственников. Состав органа не всегда профессионально подготовлен, так как формируется из работников организации, которые не занимают руководящих должностей, иногда его деятельность исчерпывается контролем за исполнением решений общего собрания акционеров.

При детальном рассмотрении представленного определения в первую очередь вызывает несогласие тот факт, что внутренний аудит служит интересам собственников. является контролем за деятельностью организации в отличие от аудита внешнего, выступающего исключительно в форме последующего контроля. Собственники, если не входят в состав руководства хозяйствующего субъекта, непосредственное участие в его оперативном управлении не принимают. Соответственно они не могут эффективно использовать в своих целях информацию, предоставленную службой внутреннего аудита, поскольку оперативная информация -- продукт «скоропортящийся» и требует немедленного реагирования. В противном случае теряется ее главное преимущество -- оперативность.

Интересам собственников может и должен служить внешний аудит, проводимый по их инициативе, а также ревизия финансово-хозяйственной деятельности, предусмотренная Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах».

Учитывая сказанное, отметим, что нельзя ставить знак равенства между ревизорами и внутренними аудиторами.

Ревизионная комиссия (ревизор) избирается общим собранием акционеров для контроля за финансово-хозяйственной деятельностью общества. Данный орган осуществляет свою работу в интересах собственников организации.

Правильным представляется определение внутреннего аудита, согласно которому он осуществляется исключительно в интересах руководства организации, что выделяет внутренний аудит из числа прочих форм негосударственного контроля за деятельностью экономического субъекта, таких, как внешний аудит и ревизия.

Общность задач, методов контроля, источников информации и как следствие -- способов и приемов контроля свидетельствует о преемственности методических подходов к его организации.

Таблица 1

Различия аудита (внешнего и внутреннего) от ревизии

Критерии различия	Внешний аудит	Внутренний аудит	Ревизия
Цель	Выражение мнения о достоверности финансовой отчетности, оказание услуг, помощи, сотрудничество с клиентом	Внутренний контроль на предприятии, позволяющий следить за правильностью ведения учета и представляемой руководству учетной информации	Выявление недостатков с целью их устранения, наказание виновных
Объекты	Аудит выявляет все, что искажает финансовую отчетность, ухудшает финансовое положение клиента, а также нарушает действующее законодательство	Ревизия выявляет только то, что нарушает действующее законодательство
По принадлежности к видам контроля	Последующий контроль	Предварительный, текущий, последующий контроль	Последующий
Характер деятельности	Предпринимательская деятельность	Исполнительная деятельность, выполнение распоряжений руководства организации	Исполнительная деятельность, выполнение распоряжений вышестоящей организации
Правовое регулирование	В основном гражданское право, хозяйственные договоры	Гражданское право, хозяйственные договоры, административное право	Административное право, инструкции, приказы вышестоящих или государственных органов
Управленческие связи	Горизонтальные связи, добровольность, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним	Иерархические связи, подчинение непосредственно руководству предприятия, отчет перед руководством предприятия	Вертикальные связи, принуждение, назначение, отчет перед вышестоящим органом об исполнении его распоряжений
Практические задачи	Улучшение финансового положения предприятия, привлечение пассивов (инвесторов, кредиторов), помощь и консультирование клиента	Улучшение финансового положения, определение достоверности учетной информации, помощь и консультирование	Сохранность активов, пресечение и профилактика злоупотреблений
Результат	Аудиторское заключение и рекомендации для клиента, конфиденциальность информации	Отчет и рекомендации для бухгалтерии по оптимизации системы учета, устранению недостатков, организационные выводы, взыскания с виновных, конфиденциальность информации по отношению к внешним организациям	Акт ревизии, организационные выводы, взыскания, указания, передача информации вышестоящему и другим органам, обязательность разглашения информации
По квалификации персонала	Жесткие требования к персоналу, аттестация	Определяются по усмотрению менеджмента предприятия	Определяются по усмотрению управленческой структуры
Оплата услуг	Платит клиент по договору возмездного оказания услуг	Оплата в виде заработной платы по трудовому договору, заключенному с проверяемой организацией	Оплата в виде заработной платы по трудовому договору, заключенному с вышестоящей организацией
Статус	Внешний аудитор -- независимый эксперт	Внутренний аудитор -- сотрудник предприятия	Ревизор -- работник ревизионного аппарата

Контрольные вопросы:

1. Почему собственники не могут эффективно использовать в своих целях информацию, предоставленную службой внутреннего аудита?

2. Какой вид контроля служит интересам собственников?

3. Кем и как избирается ревизионная комиссия (ревизор)?

4. По каким критериям рассматриваются различия аудита и ревизии?

5. Какие цели преследует аудиторская проверка, а какие ревизия?

6. В чем различается правовое регулирование аудита и ревизии?

7. Какой вид контроля основан на иерархических связях и подчинении?

8. Каков характер деятельности ревизора, аудитора и внутреннего аудитора, в чем различия и в чем сходства?

9. Как происходит оплата услуг ревизора, аудитора?

10. Пред кем стоит практическая задача сохранность активов, пресечение и профилактика злоупотреблений?

Тема 4. Методы финансового контроля

Цель темы - дать понятие проверки и ревизии, нормативные документы, рассмотреть основные группы приемов финансового контроля.

Понятия проверки и ревизии приведены в Инструкции «О порядке проведения ревизии и проверки контрольно-ревизионными Органами Министерства финансов Российской Федерации», утвержденной приказом Минфина России от 14 апреля 2000 г. № 42н.

Согласно этому документу проверка заключается в единичном контрольном действии или исследовании состояния дел на определенном участке деятельности проверяемой организации. Под проверкой может пониматься и мероприятие, заключающееся в сборе и оценке информации, касающейся предметов контроля.

Ревизия представляет собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера и иных лиц, для которых в соответствии с законодательством Российской Федерации и нормативными актами установлена ответственность за их осуществление.

Анализ предполагает изучение хозяйственных процессов объектов контроля во взаимосвязи, взаимозависимости и взаимообусловленности, социально-экономической эффективности и конечных финансовых результатов деятельности этих объектов, складывающихся под воздействием объективных и субъективных факторов, получающих отражение через систему экономической информации. Представляется целесообразным органам государственного и муниципального контроля принять на заметку возможности использования аналитических приемов для принятия решения о степени достоверности значения того или иного показателя, успешно применяемого при аудите.

Обследование -- это ознакомление контролирующих органов с состоянием определенного направления или вопросами финансово-хозяйственной деятельности объекта контроля.

В контрольной практике встречаются приемы документального и фактического контроля.

Существуют две большие группы приемов документального контроля, которые можно обозначить следующим образом:

1. Приемы формально-правовой проверки документов, которые включают:

· проверку соблюдения правил составления, полноты и подлинности оформления документов;

· сопоставление учетных и отчетных показателей с показателями бизнес-планов и установленными нормативами;

· проверку соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций;

· проверку соответствия отраженных в документах операций законодательно установленным нормам;

· проверку арифметических расчетов -- перерасчет, т.е. арифметический (счетный) контроль.

В условиях компьютерной обработки учетно-аналитической информации приемы данной группы могут быть в значительной мере автоматизированы и контролироваться программно.

2. Приемы проверки реальности (достоверности) отраженных в документах обстоятельств и процессов (их соответствие совершаемым хозяйственным операциям также в ряде случаев может быть автоматизировано в условиях компьютерной обработки учетно-аналитической информации). В их состав входят:

· сопоставление данных документов, отражающих операции, с данными документов, которые явились основанием для этих операций;

· подтверждение (сверка расчетов);

· проверка записей в регистрах бухгалтерского учета и отчетности, правильности корреспонденции счетов;

· прослеживание (сканирование);

· аналитические процедуры;

· специальные методы, в число которых входят встречная проверка, взаимная проверка, контрольное сличение, восстановление натурально-стоимостного учета, логическое исследование хозяйственных операций;

· подготовка альтернативных балансов (как промежуточных -- сырья, материалов, выхода продукции, так и заключительного бухгалтерского, хорошо известного в западной аудиторской практике как пробный баланс).

3. Приемы фактической проверки, к которым относятся:

· инвентаризация;

· осмотр;

· наблюдение;

· контрольный запуск сырья в производство;

· лабораторный анализ качества товаров, сырья, готовой продукции;

· экспертная оценка;

· проверка объема выполненных работ;

· проверка соблюдения трудовой дисциплины и фактического использования рабочего времени;

· получение устных и письменных объяснений, справок и ответов на заранее разработанные анкеты;

· контрольная покупка;

· другие.

Контрольные вопросы:

1. Что представляет собой ревизия, дайте понятие ревизии?

2. Какой метод контроля предполагает изучение хозяйственных процессов объектов контроля во взаимосвязи?

3. Какие приемы формально-правовой проверки документов вы знаете?

4. Назовите приемы фактической проверки?

5. Формально-правовая проверка, подумайте, на каких нормативных документах основаны эти приемы?

6. Используется ли анализ для проведения проверок?

7. Когда применение анализа целесообразно?

8. Что такое «проверка»? Дайте определение.

9. Назовите группы приемов документального контроля.

10. Обдумайте последовательность документального контроля кассовых операций? Какие регистры бухгалтерского учета вы возьмете для проверки?

Тема 5. Ревизия как форма экономического контроля

Цель темы - рассмотреть ревизию как метод последующего периодического контроля ее суть, основные задачи, правила проведения, виды.

Последующий периодический контроль принято называть ревизией (в переводе с лат. revisio означает пересмотр). В современных условиях хозяйствования ревизия представляет собой метод последующего периодического контроля, документальное или фактическое исследование обоснованности (законности) и целесообразности действий должностных лиц.

Ревизия основана на специальных методах и приемах выявления отрицательных и обобщения положительных сторон деятельности организации, изучения, сбора и фиксации хозяйственных нарушений с целью установления эффективности и законности деятельности организации. При ревизии изучают только уже совершенные хозяйственные операции на базе зафиксированной информации.

Суть ревизии -- проверка (путем применения специальных знаний) по документированной учетно-экономической информации ряда вопросов, контролируемых в обязательном порядке руководством, собственниками хозяйствующего субъекта или вышестоящим органом.

Основные задачи ревизии:

* проверка сохранности имущества и эффективности его использования в хозяйственной деятельности организации;

* выявление злоупотреблений, условий их возникновения и разработка мероприятий по предупреждению злоупотреблений;

* проверка исполнительской дисциплины и оценка эффективности деятельности управленческого персонала организации;

* исследование системы внутреннего контроля, выявление ее узких мест и повышение эффективности ее функционирования.

Правила проведения ревизии

1. Внезапность. Ревизор должен применять неожиданные для контролируемых лиц средства и способы проверки их действий. Важнейшим условием достижения внезапности ревизии является неразглашение этапов ее подготовки и начала

2. Активность. Ревизор должен проявлять инициативу в поиске приемов и средств проверки, высокую оперативность в работе, соблюдать сроки проверки.

3. Непрерывность. Ревизоры не могут уйти из проверяемой организации на несколько дней. Начатые ревизионные действия должны вестись активно и непрерывно до полного объяснения обнаруженных фактов, возмещения выявленного ущерба, привлечения виновных к ответственности, т.е. до выполнения намеченных в программе ревизии заданий.

4. Обоснованность. Вскрытые факты и выводы ревизии должны быть документально обоснованы, что предполагает дополнительную проверку любого факта, приводимого заинтересованными лицами в свое оправдание. Несоблюдение правила обоснованности является причиной повторных и дополнительных ревизий, бухгалтерских экспертиз, возврата материалов ревизии следственными органами.

5. Гласность. О проведении ревизии следует широко оповещать. Правило гласности ревизии способствует устранению любой ошибки, допущенной ревизующими, и ориентирует их на объективную оценку материалов.

Виды ревизии принято классифицировать по следующим признакам.

По субъекту контроля:

· ревизии государственных органов;

· внутрихозяйственные ревизии;

· ревизии, проводимые аудиторскими фирмами.

По организационному признаку:

· плановые ревизии, которые проводятся в соответствии с планом ревизионной работы вышестоящей организации или органа управления, но не реже одного раза в год;

· внеплановые ревизии и проверки, которые проводятся по специальным заданиям собственника или вышестоящей организации (например, при ухудшении результатов работы по основным производственным и финансовым показателям), при замене руководителя или главного бухгалтера организации.

По объему проверки:

· сплошные ревизии, которые предусматривают проверку финансово-хозяйственной деятельности путем изучения и анализа всех бухгалтерских документов и учетных записей организации за ревизуемый период.

· выборочные ревизии предусматривают проверку части хозяйственных операций, документов и регистров бухгалтерского учета по предварительно намеченному плану после общей проверки данного вида хозяйственных операций.

· полные ревизии, когда проверяется вся деятельность организации;

· частичные ревизии, в ходе которых проверяют лишь отдельные области деятельности или отдельные виды хозяйственных операций организации (ревизия затрат и выхода продукции, товарно-материальных ценностей и др.);

· комбинированные ревизии, представляют собой сочетание видов ревизий по объему проверки (например, в ходе полной ревизии поставлена задача проверки всей деятельности организации, при этом финансовая деятельность проверяется сплошным методом, а производство -- выборочно).

По кругу вопросов, подлежащих проверке:

· тематические (частичные) ревизии, которые предусматривают проверку ряда организаций по отдельным специальным вопросам (темам) или проверку состояния отдельных разделов (частей, участков) экономической и социальной деятельности организации;

· сквозные ревизии, которые охватывают ряд подразделений, входящих в состав одной организации, при этом проверяется деятельность головной организации и входящих в ее состав подразделений, цель сквозной ревизии -- наряду с проверкой финансово-экономической деятельности подразделений организации установить качество управления их деятельностью;

· комплексные ревизии, в ходе которых изучается широкий круг вопросов хозяйственной деятельности организации. Цель таких ревизий объективная, полная и правильная оценка работы анализируемой системы, разработка технически и экономически обоснованных предложений по ее совершенствованию и обеспечению успешного выполнения экономических показателей деятельности организации;

· некомплексные ревизии, которые проводит обычно один ревизор путем проверки хозяйственно-финансовой деятельности по данным бухгалтерской документации, учетных регистров и отчетности.

По способу контроля за результатами ревизионной работы:

· дополнительные ревизии, которые проводят, когда имеются данные о том, что при проведении плановой ревизии не полностью вскрыты факты нарушений финансово-хозяйственной деятельности организации;

· повторные ревизии, которые практикуются для усиления контроля за качеством ревизионной работы.

Контрольные вопросы:

1. Должен ли ревизор применять неожиданные для контролируемых лиц средства и способы проверки их действий?

2. Могут ли уйти из проверяемой организации ревизоры на несколько дней?

3. Несоблюдение, какого правила проведения ревизии является причиной повторных и дополнительных ревизий, бухгалтерских экспертиз, возврата материалов ревизии следственными органами?

4. Для чего предназначено правило гласности?

5. Назовите основные виды ревизии?

6. Какова цель комплексных ревизий?

7. Кто проводит некомплексные ревизии, как проходит проверка?

8. Чем отличаются ревизии сплошные и полные по объему проверки?

9. Назовите вид ревизий, которые охватывают ряд подразделений, входящих в состав одной организации, при этом проверяется деятельность головной организации и входящих в ее состав подразделений?

10. Как выдумаете, к какому виду относятся ревизии кассовых операций; материальных ценностей; исполнительной дисциплины?

Тема 6. Права и обязанности ревизора

Цель темы - рассмотреть Положение о ведомственном контроле за финансово хозяйственной деятельностью объединений, предприятий, организаций и учреждений; дать определение работнику ревизионной комиссии «ревизор», его правам и обязанностям согласно нормативным актам.

Ревизор -- ответственный представитель ревизующего органа. Его права и обязанности прописаны в должностных инструкциях. Если ревизию проводит аудиторская фирма, то права и обязанности определяются договором.

Права ревизора. В соответствии с Положением о ведомственном контроле за финансово-хозяйственной деятельностью объединений, предприятий, организаций и учреждений, утвержденным Постановлением Совета Министров СССР от 2 апреля 1981 г. № 325 и Типовой инструкцией Министерства финансов СССР от 14 сентября 1978 г. № 85 «О порядке проведения комплексных ревизий производственной и финансово-хозяйственной деятельности производственных объединений (комбинатов), предприятий и хозяйственных организаций, проводимых контрольно-ревизионным аппаратом министерств и ведомств», ревизор имеет право:

· проверять в ревизуемой организации денежные, бухгалтерские и другие первичные документы;

· требовать от должностных лиц проверяемой организации все необходимые ревизору документы, справки, расчеты, заверенные копии отдельных документов для приобщения их к акту ревизии, устные и письменные объяснения по вопросам, возникающим в ходе ревизии;

· осматривать объекты строительства, территорию, склады, мастерские и другие производственные, хозяйственные и служебные помещения;

· в необходимых случаях опечатывать сейфы, кассы и кассовые помещения, склады, кладовые, архивы и другие места хранения материальных ценностей и документов; при этом печать (пломбир) должна находиться у ревизора, а ключи -- у материально ответственного лица;

· проводить контрольные обмеры выполненных строительно-монтажных работ и незавершенного строительного производства (или требовать от руководителей организации их проведения); проверять качество выполненных строительно-монтажных работ и выпускаемой промышленной продукции, для этих целей через сторонние организации соответствующих специалистов;

· привлекать по согласованию с администрацией (в необходимых случаях -- с общественными организациями) работников ревизуемой организации к выполнению работ и заданий по ревизии;

· обращаться с запросами к другим организациям (независимо от их ведомственной подчиненности) и лицам, не состоящим в штате ревизуемой организации, по вопросам ревизии (о расчетах, взаимных поставках, подлинности подписей и т.д.;

· производить с ведома следственных органов, а при крайней необходимости самостоятельно изъятие подлинных документов, вызывающих сомнение или подтверждающих выявляемые факты подделок, подлогов и других злоупотреблений;

· при выявлении хищений, подлогов и других видов злоупотреблений денежными средствами, имущественными, товарно-материальными и другими ценностями с разрешения руководителя, назначившего ревизию (или с последующим ему докладом) принимать меры к возмещению причиненного ущерба в соответствии с положением о материальной ответственности рабочих и служащих за ущерб, причиненный ревизуемой организации;

· пользоваться всеми видами связи для взаимодействия по делам ревизии с вышестоящей организацией и другими организациями, а также служебной пересылкой корреспонденции, имеющимися у ревизуемой организации транспортными средствами для передвижения по объектам с целью их обследования;

· проверять и рассматривать жалобы и заявления по вопросам ревизии;

· обжаловать решения, принятые по акту ревизии.

Обязанности ревизора. Приступая к ревизии, проводящий ее специалист должен помнить, что он обязан:

· поставить в известность об этом руководителя ревизуемой организации, сообщить о задачах ревизии, в ходе ревизии информировать его об отдельных выявленных недостатках и нарушениях для принятия мер к их устранению в период проведения ревизии;

· проверять законность финансово-хозяйственных операций, совершенных ревизуемой организацией, обеспечение, сохранность собственности, соблюдение сметно-финансовой и штатной дисциплины, постановку бухгалтерского учета и достоверность отчетности, качество первичных документов и т. д.;

· точно и объективно освещать в акте ревизии все выявленные факты недостатков, злоупотреблений и хищений; обязательно подтверждать все обнаруженные факты документами или ссылками на них, а также требовать объяснения от виновных лиц;

· получать от руководителя и главного бухгалтера ревизуемой организации соответствующие объяснения одновременно с подписанием ими акта; обсуждать результаты ревизии на широком совещании работников ревизуемой организации;

· проверять полномочия должностных лиц и законность и целесообразность (эффективность) их действий;

· соблюдать конфиденциальность в отношении информации, полученной в ходе ревизии;

· ставить вопросы привлекаемым экспертам в письменной форме;

· следить за безопасностью и в случае возникновения опасности немедленно покинуть ревизуемый объект.

Ревизору запрещается:

· оказывать давление;

· употреблять обвинительные суждения;

· угрожать наказанием;

· давать оценку должностным лицам; высказывать предположения;

· поддаваться на провокации;

· участвовать в увеселительных мероприятиях (например, праздновании дней рождения сотрудников проверяемой организации);

· допускать неделовые отношения;

· прикасаться к проверяемым материальным ценностям;

· привлекать на роль экспертов специалистов ревизуемой организации.

Контрольные вопросы:

1. Какой документ регламентирует права и обязанности ревизора?

2. Может ли ревизор опечатывать места хранения материальных ценностей и документов?

3. Входит ли в права ревизора обращаться с запросами к другим организациям, по вопросам ревизии, каков статус этих лиц?

4. Должен ли ревизор соблюдать конфиденциальность в отношении информации, полученной в ходе ревизии относительно третьих лиц?

5. Может ли ревизор употреблять обвинительные суждения?

Тема 7. Планирование ревизии

Цель темы - изучить правила планирования ревизии поэтапно; содержание обязательных разделов программы ревизии; характеристики плана ревизии, методические и организационные вопросы возникающие в ходе подготовки проверки.

Планирование ревизии осуществляется поэтапно. Два основных этапа: это разработка программы и плана ревизии.

Программа ревизии. Задание на ревизию дает заказчик. Заказчиками могут быть:

· администрация организации;

· собственник организации;

· государственные органы.

Получив задание, ревизоры разрабатывают программу ревизии, которая содержит следующие разделы:

· цель ревизии;

· вопросы, подлежащие проверке;

· средства и условия, необходимые для проведения ревизии;

· сроки и место исполнения;

· состав участников ревизии;

· формы документального оформления ревизии.

Программа разрабатывается на основе действующего инструктивного материала и опыта, накопленного ревизующим органом. Программу утверждает начальник ревизующего органа или заказчик.

В разделе «Цель ревизии» формулируются главные задачи ревизии. Перечисляются объекты ревизии, например: акционерное общество; его дочерние предприятия и филиалы.

В разделе «Вопросы, подлежащие проверке» перечисляются направления финансово-хозяйственной деятельности организации.

В разделе «Средства и условия, необходимые для проведения ревизии» содержится перечень оргтехники, средств связи и доставки, условия проживания, время работы и др.

В разделе «Сроки и место исполнения» указываются время начала и окончания ревизии, промежуточные контрольные сроки, место расположения объектов ревизии.

В разделе «Состав участников ревизии» дается перечень лиц, допущенных к проведению ревизии. Отдельно может быть составлен перечень лиц, имеющих допуск к конфиденциальной информации.

В разделе «Формы документального оформления ревизии» приводятся образцы описей, актов, ведомостей, форма итогового акта ревизии.

План ревизии. На основе программы составляется план ревизии, который привязан к специфике конкретной организации, структуре ее управления, географическому расположению имущества, графику работы. Поэтому план составляется на месте ревизии.

План ревизии должен обладать определенными характеристиками.

Действенность. В плане должны содержаться точные указания на исполнителей, сроки ревизионных мероприятий. Такой план позволяет контролировать эффективность работы ревизоров.

Конкретность. Вопросы программы, подлежащие проверке, в плане конкретизируются до такого вида, чтобы можно было определить срок выполнения и назначить исполнителей.

Реальность. План выверяется с точки зрения реальных возможностей выделенных для ревизии людей и материальных ресурсов. В нем предусматривается возможность привлечения к ревизии дополнительных ресурсов.

Гибкость и мобильность. В ходе ревизии план совершенствуется, дополняется, уточняется. Внесение в план изменений должно быть обоснованным и обусловливаться конкретными фактами. План корректируется до тех пор, пока по каждому выявленному факту не будут собраны материалы, дающие верное представление об изучаемых явлениях.

Предварительная подготовка ревизии тоже проходит поэтапно. В процессе такой подготовки сначала решаются методические вопросы, затем организационные, после чего происходит ознакомление с объектом ревизии.

Методические вопросы. Необходимо изучить практический опыт ревизующего органа по аналогичным программам проверки.