Особенности аудита строительных организаций

Размещено на http://www.allbest.ru/

КУРСОВАЯ РАБОТА

По дисциплине: Аудит

На тему: Особенности аудита строительных организаций

ВВЕДЕНИЕ

К строительству как отрасли материального производства относятся организации, осуществляющие строительные, монтажные, буровые, ремонтные, проектные и изыскательские работы. Оно оказывает решающее влияние на развитие огромного количества смежных отраслей материального производства. Строительство как отрасль экономики подразумевает и строительство новых объектов, и восстановление уже существующих путем их текущего и капитального ремонта, а также работ по реконструкции.

Продукцией строительства являются законченные и подготовленные к вводу в действие новые и реконструируемые промышленные предприятия и цеха, жилые дома, общественные здания и другие объекты.

Строительные организации в качестве хозяйствующих субъектов экономики характеризуются рядом отраслевых особенностей в технологии производства, организационно-правовых основах деятельности, системе бухгалтерского учета и налогообложения.

Так, строительство отличается от других отраслей тем, что конечный продукт его всегда неподвижен относительно земли, индивидуален (даже если объекты построены по одному и тому же проекту), рассчитан на длительную эксплуатацию.

Особенности организации и экономики строительного производства, обусловленные характером строительной продукции, оказывают существенное влияние на порядок ведения бухгалтерского учета в строительстве. К наиболее существенным из них можно отнести территориальную обособленность объектов строительства, во многом индивидуальный, даже при серийном строительстве, характер строительного производства, длительность проектирования и строительства объекта, многообразие видов строительно-монтажных работ при строительстве каждого объекта, зависимость сроков и качества строительства от месторасположения объекта, природных условий и даже времени года. Перечисленные и многие другие особенности обуславливают порядок ценообразования в строительстве и учета себестоимости строительных работ, а также достаточно сложную, обычно многоступенчатую, систему расчетов между участниками процесса строительства объекта недвижимости.

Эффективная организация системы учета расходов становится в настоящее время насущной проблемой многих строительных организаций, требующей оперативного решения. Необходимость планирования, четкого учета и контроля расходов на капитальное строительство наряду с пониманием того, что деятельность строительных организаций должна быть прозрачной, повышает требования к системе, позволяющей получить оперативную и достоверную информацию для принятия соответствующих решений. Особенно остро испытывают потребность в такой информации субъекты инвестиционной деятельности, финансирующие капитальное строительство, т.е. инвесторы.[38]

В настоящее время правовое регулирование договорных отношений участников строительства и, как следствие, особенности бухгалтерского и налогового учета приобрели особое значение для субъектов хозяйственной деятельности.

Выше перечисленные проблемы, а также необходимость подтверждения достоверности показателей деятельности хозяйствующего субъекта, являющихся индикатором эффективности деятельности организации, и на основании которых принимаются пользователями управленческие решения, подтверждается аудиторами, что, в свою очередь, обусловливает актуальность темы данной курсовой работы.

Цель курсовой работы - теоретическое исследование вопросов, связанных с бухгалтерским учетом и аудитом операций в строительных организациях, а также разработка практических рекомендаций по направлениям совершенствования учета и аудита.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

- изучить особенности ведения бухгалтерского учета в строительных организациях;

- ознакомиться с системой нормативного регулирования бухгалтерского учета и аудита в данной отрасли;

- описать порядок организации бухгалтерского учета и аудита в строительной организации по объектам учета;

- определить состав и содержание бухгалтерской отчетности в строительных организациях;

- рассмотреть теоретические аспекты планирования аудиторской проверки операций в строительных организациях;

1. Бухгалтерский учет в строительных организацияХ

1.1 Понятие и специфика строительной деятельности

Строительная деятельность может быть определена как деятельность по созданию новых зданий, сооружений, иных объектов строительства, а также расширению и реконструкции существующих предприятий, зданий и сооружений.

В строительной деятельности в широком смысле, в строительном процессе участвуют не только собственно строители, но и заказчики, проектировщики, инвесторы.

Строительная деятельность в узком смысле - это деятельность только строительных организаций по возведению различных объектов и разнообразные связанные с этим виды строительных работ.

1.2 Правовое регулирование строительной деятельности

Правовое регулирование отношений в строительном производстве, а также в области проектирования и изыскательских работ для строительства традиционно составляет одну из самых обширных сфер, для него характерен большой объем нормативного материала коммерческого права. При этом собственно правовые нормы тесно переплетены с нормами технического характера. Они нередко включаются в единые нормативные документы. Наиболее характерный пример такого рода - СНиП (Строительные нормы и правила). Это свод общих норм и требований к организации строительного производства, проектированию объектов и ведению строительных работ. В СНиПах есть и правовые и технические нормы. Важно учесть, что соблюдение СНиПов всеми участниками строительного процесса является их юридической обязанностью.

Нормативное регулирование строительства весьма детализировано, что существенно отличает его от многих других разделов коммерческого права. Здесь есть значительное число нормативных актов, принятых еще до начала или на самых первых этапах формирования современного российского рыночного хозяйства.

Коммерческое право. Ч. II. Под ред. В.Ф. Попондопуло, В.Ф. Яковлевой. - СПб., С.-Петербургский университет, 1998. С. 295

В нынешних условиях эти акты нередко уже не имеют императивного значения, однако при отсутствии замещающих их современных нормативных документов играют важную роль в договорной практике.

Примером такого рода актов являются официально отменные Правила о договорах подряда на капитальное строительство 1986 г.

При подготовке проектов правовых документов и рассмотрении споров, связанных со строительством, следует прежде всего иметь в виду, что основная масса нормативного материала содержится в актах, принятых федеральными министерствами и ведомствами - это так называемое ведомственное законодательство, отнесенное общегражданским законодательством к категории иных правовых актов. Эти акты должны соответствовать Конституции РФ, Гражданскому кодексу, законам и иным нормативным актам более высокого уровня в юридической иерархии нормативных актов.

Фундамент, основу строительного законодательства образуют федеральные законы, определяющие базовые принципы правового режима строительной деятельности и основные черты правового статуса участников строительного процесса.

Это законы «Об инвестиционной деятельности в РСФСР» от 26 июня 1991 г. № 1488-1 с изменениями, внесенными Федеральным законом от 19 июня 1995 г., № 89-ФЗ, «Об иностранных инвестициях в РСФСР» от4 июля 1991 г. № 1545-1 с изменениями и дополнениями, внесенными Указом Президента РФ от 24 декабря 1993 года № 2288 и Федеральным законом от 19 июня 1995 г. № 89-ФЗ, «Об архитектурной деятельности в РФ» от 17 ноября 1995 г. № 169-ФЗ, «Об основах градостроительства в РФ» от 14 июля 1992 г. № 3295-1 (в ред. Закона от 19 июля 1995 г. № 112-ФЗ).

Кроме того, важнейшее значение имеют нормы гл. 37 Гражданского кодекса РФ и особенно параграфа 3 этой главы, посвященного строительному подряду.

Среди иных правовых актов, содержание которых не должно противоречить названным законодательным актам, следует отметить такие документы, как утвержденные постановлениями Правительства РФ Положение о Государственном комитете Российской Федерации по жилищной и строительной политике от 11 декабря 1997 г. № 1542, Временное положение о финансировании и кредитовании капитального строительства на территории Российской Федерации от 21 марта 1994 г. и Основные положения порядка заключения и исполнения государственных контрактов (договоров подряда) на строительство объектов для федеральных государственных нужд в Российской Федерации от 14 августа 1993г.

Среди ведомственных нормативных актов, имеющих важное значение в качестве источников, регулирующих отношения в строительном комплексе, назовем прежде всего Положение о подрядных торгах в Российской Федерации, утвержденное Распоряжением Госкомимущества России и Госстроя России от 13 апреля 1993 г., Письмо Минфина РФ- от 30 декабря 1993 г. «О типовых методических рекомендациях по планированию и учету себестоимости строительных работ», Письмо Минфина РФ от 23 мая 1994 г. «О методических рекомендациях по составу и учету затрат, включаемых в себестоимость проектной и изыскательской продукции (работ, услуг) для строительства, и формированию финансовых результатов», Письмо Минстроя РФ от 6 июля 1995 г. «О законодательстве Российской Федерации, в соответствии с которым ведется определение стоимости строительства».

Ряд юридически важных положений содержится в Инструкции о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству, утвержденной Госкомстатом России 24 сентября 1993 г. Постановлением № 185. В этом документе даны определения таких важных и широко используемых в строительном законодательстве и договорной практике понятий, как «стройка», «очередь строительства», «пусковой комплекс», «объект строительства».

1.3 Характеристика учетной политики в строитеных организациях

В соответствии с Законом «О бухгалтерском учете и отчетности» организации самостоятельно формируют свою учетную политику. При этом организациям необходимо руководствоваться законодательством о бухгалтерском учете, законодательством о налогах и сборах, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, и учитывать свою структуру и специфику.

Основы формирования и раскрытия учетной политики в целях бухгалтерского учета для организаций установлены Инструкцией о бухгалтерском учете «Учетная политика организации», утвержденной постановлением Минфина РБ от 17.04.2002 № 62 .

Основное требование к организациям при составлении учетной политики - выбор и закрепление в данном локальном документе одного из вариантов способа ведения бухгалтерского и налогового учета. При этом оговаривать в учетной политике нормы, которые предусмотрены законодательством и обязательны к применению без вариантов, не обязательно.

Что касается вопроса формирования учетной политики в строительной деятельности, то данным организациям необходимо закрепить наиболее важные, основные способы (в т.ч. варианты) учета. Такие как:

- определение метода учета выручки от реализации работ;

- оценка материально-производственных запасов при поступлении;

- оценка материально-производственных запасов при списании;

- учет затрат;

- расходы на оплату труда рабочих .

Основной нормой, которая должна быть отражена в учетной политике любого предприятия, в т.ч. и строительной организации, является определение метода бухгалтерского учета выручки от реализации работ:

1) по мере оплаты;

2) по мере отгрузки.

Что касается оценки материально-производственных запасов при их поступлении, то в соответствии с Инструкцией по применению Типового плана счетов бухгалтерского учета, утвержденной постановлением Минфина РБ от 30.05.2003 № 89, а также Инструкцией о порядке бухгалтерского учета строительных материалов, утвержденной постановлением Минстройархитектуры РФ от 24.01.2008 № 4, при поступлении допускаются следующие варианты оценки материалов:

1) по фактической себестоимости приобретения (заготовления) (с использованием счета 10 «Материалы»);

2) по учетным ценам (с использованием счетов 10 «Материалы» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей». На счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» отражается разница между фактической себестоимостью приобретаемых материальных ценностей и их стоимостью по учетным ценам).

При этом строительным организациям, учитывающим строительные материалы по счету 10 «Материалы» по учетным ценам, необходимо оговорить в учетной политике порядок определения учетных цен. В качестве учетной цены может применяться цена поставщика (покупная цена).

При списании строительных материалов на производство и ином выбытии их оценка материально-производственных запасов производится по одному из следующих методов:

1) по себестоимости каждой единицы. Оценка строительных материалов по себестоимости каждой единицы производится путем деления общей стоимости материалов по каждой учетной позиции на их количество;

2) по средней себестоимости каждого наименования материалов. Оценка строительных материалов по средней себестоимости производится по каждому виду материала путем деления общей стоимости материалов каждого вида на их количество, складывающихся соответственно из стоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших материалов в течение месяца;

3) по учетной цене с учетом отклонений. Оценка строительных материалов по учетным ценам с учетом отклонений предполагает списание материалов с учета по установленным учетным ценам с одновременным списанием отклонений в стоимости материальных ценностей. Величина отклонений распределяется пропорционально стоимости материалов, списанных по учетным ценам.

В разделе учетной политики учет затрат в строительной организации с учетом специфики своей деятельности, а также требований Методических рекомендаций по планированию и учету затрат на производство строительно-монтажных работ, утвержденных приказом Минстройархитектуры РБ от 11.01.2000 № 3, необходимо определить перечень статей затрат, их состав и методы распределения по объектам строительства.

Применяются следующие предусмотренные законодательством методы учета затрат:

1) позаказный;

2) пообъектный;

3) котловой.

Суть позаказного метода заключается в том, что все затраты, произведенные организацией при выполнении строительных работ, в бухгалтерском учете включаются в себестоимость конкретного объекта строительства. При этом часть затрат включается в себестоимость объекта по прямому признаку (прямые расходы), а часть - путем распределения на основании специальных расчетов (накладные расходы).

При котловом методе учета все затраты, произведенные организацией при выполнении строительных работ, собираются в целом по организации без распределения по объектам строительства. Котловой метод учета затрат могут применять только организации, выполняющие однородные специальные виды строительных работ с незначительной продолжительностью их выполнения (до одного-двух месяцев). К таким работам относятся электромонтажные, сантехнические, работы по монтажу приборов охранно-пожарной сигнализации, систем видеонаблюдения и контроля, локальных вычислительных сетей и др.

Перечень основных статей затрат предусмотрен вышеуказанными Методическими рекомендациями. Данный перечень не является закрытым, и с учетом специфики и сложившейся практики организации могут оговаривать свой перечень статей затрат.

Варианты распределения затрат по объектам строительства в законодательстве не оговорены, следовательно, организации самостоятельно определяют базу и метод распределения и данное положение закрепляют в учетной политике.

Наиболее распространенный метод распределения затрат - пропорционально сметной стоимости строительства. Напоминаем, что при данном способе распределения затрат между объектами строительства в качестве базы принимается стоимость строительства объекта в ценах 1996 г., указанная в итоге сводного сметного расчета по строке «Итого стоимость строительства».

Расходы на оплату труда рабочих включают повременную оплату по тарифным ставкам и окладам, премиальные доплаты, оплату по сдельным расценкам в зависимости от количества выполненных работ, различные доплаты и надбавки (например, за работу в особых условиях отдаленности, с особыми климатическими условиями, во вредных или опасных условиях; при совмещении профессий и выполнении обязанностей отсутствующих работников, за сверхурочное время, за вахтовый метод работы, за работу в праздничные дни и в ночное время и др.).

1.4 Особенности бухгалтерского и налогового учета

Налоговый и бухгалтерский учет в строительных организациях имеет свою специфику. Фирмы, которые действуют в этой сфере, могут быть и инвесторами, и заказчиками, и подрядчиками.

Бухгалтерский и налоговый учет в строительных организациях ведется в соответствии с нормативными документами и «Учетной политикой», разработанной каждой организацией для внутреннего пользования. При создании такого документа необходимо учесть специфику отрасли и самого предприятия, которое может выступать как в роли застройщика (заказчика), так и в роли подрядчика (генподрядчика, субподрядчика).

Одной из особенностей в строительной сфере деятельности является то, что строительные объекты, принадлежащие одной и той же компании, могут быть расположены в различных регионах. Поэтому у предприятия могут возникать обособленные подразделения по месту нахождения строительных площадок.

В соответствии с требованиями Налогового кодекса организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны встать на учет в налоговой инспекции по месту нахождения каждого такого подразделения. Также фирмы в соответствии с подпунктом 3 пункта 2 статьи 23 Налогового кодекса обязаны сообщать в инспекцию о создании или закрытии обособленного подразделения в течение одного месяца. Указанное сообщение представляется в налоговую службу по месту нахождения организации.

Если в структуре организации есть обособленные подразделения, то приходится решать следующие организационные вопросы:

- определение специфики учета хозяйственных операций в этих подразделениях;

- определение лиц, ответственных за составление первичной учетной документации по операциям, осуществленным в данных подразделениях;

- установление порядка и сроков передачи первичной учетной документации в бухгалтерию головной организации для их своевременного отражения в учете.

В налоговом учете необходимо определить порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, уплачиваемому по месту нахождения каждого подразделения. А в учетной политике необходимо закрепить, какой показатель - численность работников или расходы на оплату их труда - будет участвовать в расчете доли прибыли каждого подразделения.

Еще одна особенность бухгалтерского учета для строительных организаций это оформление первичной документации в соответствии с нормативными требованиями. Типовые унифицированные формы, которые действуют в этой отрасли, приведены в Постановлении Госкомстата от 11 ноября 1999 г. № 100 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ». К ним относятся следующие:

- КС-2 «Акт о приемке выполненных работ»;

- КС-3 «Справка о стоимости выполненных работ и затрат»;

- КС-6а «Журнал учета выполненных работ»;

- КС-8 «Акт о сдаче в эксплуатацию временного (нетитульного) сооружения»;

- КС-9 «Акт о разборке временных (нетитульных) сооружений»;

- КС-10 «Акт об оценке подлежащих сносу (переносу) зданий, строений, сооружений и насаждений»;

- КС-17 «Акт о приостановлении строительства»;

- КС-18 «Акт о приостановлении проектно-изыскательских работ по неосуществленному строительству».

Постановление определяет порядок заполнения стандартных форм. Однако у строительной организации может возникнуть потребность в разработке собственных форм первичной учетной документации по отдельным операциям. В этом случае самостоятельно разработанные документы должны быть оформлены в качестве приложения к учетной политике организации. Они должны содержать следующие обязательные реквизиты (ст. 9 Закона «О бухгалтерском учете»):

- наименование документа;

- дату составления документа;

- наименование организации, от имени которой составлен документ;

- содержание хозяйственной операции;

- измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

- личные подписи указанных лиц.

Особенность третья - учет основных средств. Обычно строительные фирмы при разработке учетной политики стремятся сблизить бухгалтерский и налоговый учет, однако это не всегда выгодно с точки зрения оптимизации налоговой нагрузки.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» фирмы вправе установить для принятия к учету основных средств лимит стоимости в пределах не более 20 000 руб. Объекты стоимостью менее установленного лимита будут учитываться в составе материально-производственных запасов.

Поступление от поставщика объекта стоимостью более 20 000 руб. (или иного установленного организацией лимита) должно быть отражено следующей проводкой:

Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

При вводе объекта в эксплуатацию и составлении «Акта о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий и сооружений)» по унифицированной форме № ОС-1:

Дт 01 «Основные средства» Кт 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Если лимит в учетной политике не будет установлен, то все объекты, отвечающие условиям, предусмотренным пунктом 4 ПБУ 6/01, в том числе и объекты стоимостью до 10 000 руб., должны в бухгалтерском учете отражаться в составе основных средств и списываться на затраты не в момент ввода в эксплуатацию, а в течение срока полезного использования.

Объект стоимостью менее установленного лимита принимается к учету бухгалтерской проводкой:

Дт 10 «Материал» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

При передаче в эксплуатацию и оформлении «Требования-накладной» типовая форма № М-11, накладной (форма № М-15) или иного документа, самостоятельно разработанного организацией:

Дт 20 Кт 10 - списанные материалы, отпущенные в производство.

В результате организация имеет возможность уменьшить налоговую базу по налогу на имущество. Так, например, по объекту стоимостью 20 000 руб. и сроком его полезного использования 4 года сумма экономии по налогу на имущество в результате учета его в составе МПЗ составит 880 руб., или 4,4 процента от стоимости основного средства.

Строительной организации часто бывает необходимо провести научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы. Поэтому еще одной особенностью бухгалтерского учета строительной организации являются расходы на НИР и ОКР.

Если конструкторская документация носит индивидуальный характер, то ее стоимость включается в инвентарную цену объекта строительства. Но если она носит типовой характер и может быть использована позже при строительстве других объектов, то учет затрат на ее создание или приобретение необходимо вести в соответствии с ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы». Расходы на осуществление таких работ собственными силами или на основе договора с исполнителем отражаются в учете проводкой

Дт 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (Кт 10, 70, 69 и т.д.).

По завершении работ их стоимость подлежит учету на счете 04 «Нематериальные активы» обособленно.

Дт 04 «Нематериальные активы» Кт 08«Вложения во внеоборотные активы» - принят к учету НМА.

При этом организация обязана определить срок полезного использования данного актива, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), и этот срок не должен превышать пяти лет. При этом списание расходов в бухгалтерском учете может осуществляться или равномерно - линейным способом - или пропорционально объему продукции, работ или услуг. Выбор варианта должен быть закреплен в учетной политике.

В учете списание НИР и ОКР будет отражено проводкой:

Дт 20 Кт 04 - начислена амортизация по объекту нематериальных активов.

Счет 05 «Амортизация нематериальных активов» при этом не используется.

В налоговом учете расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки включаются равномерно в состав прочих расходов в течение одного года. Это можно сделать при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и при реализации товаров, а также выполнении работ и оказании услуг с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором такие исследования завершены (ст. 262 НК).

При заключении договора с исполнителем на выполнение проектных работ следует обратить внимание на оформление документа, подтверждающего факт сдачи результата работ заказчику. Многие фирмы допускают ошибку, оформляя в этом случае «Акт о выполнении услуг». В действительности здесь результатом НИР и ОКР является работа, продукты которой имеют материальное выражение. Факт передачи исполнителем заказчику результатов работ должен быть оформлен «Актом приемки-сдачи выполненных работ» с указанием характеристики отчета или документации, содержащей материалы исследований и т.п.

Еще одна особенность ведения бухгалтерского учета в строительной организации - это порядок учета расходов организации.

Строительные фирмы, выполняющие работы по договору подряда, при организации бухгалтерского учета должны руководствоваться требованиями, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94). В соответствии с данным документом подрядчик осуществляет учет затрат по каждому объекту с начала выполнения договора на строительство до времени его завершения и передачи застройщику. До момента сдачи заказчику всего построенного объекта указанные затраты отражаются в составе незавершенного производства.

Если строительная организация выступает в качестве застройщика, то учет затрат, связанных со строительством, ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». По окончании строительства и оформления прав на объект недвижимости стоимость объекта списывается проводкой

Дт 01 «Основные средства» Кт 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Когда организация является инвестором и планирует в дальнейшем реализовать построенный объект, то учет расходов по его возведению ведется на счете 20 «Основное производство». По окончании строительства стоимость объекта списывается на счет 43 «Готовая продукция», а его реализация отражается в общеустановленном порядке.

У подрядчиков или субподрядчиков учет таких расходов должен быть организован на счете 20 «Основное производство» в разрезе каждого заказчика и возводимого объекта. На данных аналитических счетах, открытых к счету 20 «Основное производство», будут отражаться прямые затраты, непосредственно связанные с выполнением договора. В соответствии с пунктом 11 ПБУ 2/94 данные затраты могут быть связаны с использованием в процессе строительства материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов.

У подрядчика до момента заключения договора на строительство с заказчиком могут возникать расходы, связанные с его заключением. Например, подрядчик мог принимать участие в тендере и т.п. В случае, если эти расходы могут быть выделены, и существует уверенность, что договор будет заключен, их можно до заключения договора учитывать в составе расходов будущих периодов - на счете 97. После заключения договора указанные расходы могут быть списаны по графе.

Дт 20 Кт 97 - списаны расходы будущих периодов.

В то же время пункт 12 ПБУ 2/94 допускает, что данные расходы могут учитываться как текущие в том отчетном периоде, в котором они были произведены. В этом случае их следует отразить по счету 26 «Общехозяйственные расходы».

Выбор одного из возможных вариантов должен быть закреплен в учетной политике. Там же следует определить и порядок формирования и распределения прямых расходов на остаток незавершенного производства. Указанный порядок организация вправе установить самостоятельно (ст. 318 НК).

аудиторский доказательство учетный процедура

2. АУДИТОРСКАЯ ПРОВЕРКА СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

2.1 Общие подходы к проверке строительных организаций

Аудиторская проверка строительной организации - это деятельность, связанная с контролем строительных организаций на всех этапах строительного процесса.

Часто в процессе подготовки к строительству, в ходе или по окончании строительства перед Заказчиком возникают следующие вопросы:

- необходимость проверить достоверность сметной документации на соответствие проекту, строительным норматива;.

- необходимость произвести смену подрядчика в разгар строительства и в связи с этим требуется определить объём, стоимость и качество выполненных, на данный момент, работ;

- необходимость определить объём работ который следует поставить перед следующим подрядчиком для продолжения ранее выполненных работ, и определить их остаточную стоимость;

- проверка актов КС-2 на соответствие выполненным работам.

- необходимость проверки качества и полноты документации подготовленной для сдачи объекта в эксплуатацию.

На все эти и другие вопросы можно получить квалифицированный ответ и рекомендации для дальнейшего действия при помощи проведения аудиторской проверки строительной организации.

2.2 Цели и задачи аудита. Нормативные документы, используемые при проведении аудита строительных организаций

Целью аудита расходов подрядных организаций на производство строительно-монтажных работ является установление правильности отнесения затрат и формирования себестоимости строительной продукции в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Задачи строительного аудита - это комплекс финансово-технических средств, обеспечивающий независимый контроль ключевых аспектов инвестиционного строительного проекта. К ним относятся:

- целевое расходование инвестиционных средств на строительство объектов недвижимости;

- достижение в ходе строительства качественно-объемных характеристик объекта, утвержденных в проектно-сметной документации;

- соблюдение сроков реализации проекта.

При аудите строительных организаций используются следующие нормативные документы:

- Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организаций" ПБУ 10/99 (утв. Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, в ред. от 30.03.2001);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94 (утв. Приказом Минфина России от 20.12.1994 N 167);

- документы Госстроя России, регулирующие порядок учета себестоимости строительных работ:

- Типовые методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ (утв. Минстроем России от 04.12.1995 N БЕ-11-260/7, в ред. от 14.08.1997; с 1 января 2002 г. утратили силу в связи с Письмом Госстроя России от 09.11.2001 N НМ-6128/7, однако применяются с учетом положений Письма Минфина России от 29.04.2002 N 16-00-13/03);

- Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве МДС 81-33.2004 (утв. Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 N 6) и др.;

- нормативные документы Госкомстата России (в частности, альбомы унифицированных форм первичной учетной документации, применяемых для оформления хозяйственных операций как общего назначения, так и отражающих специфику строительной деятельности, и др.);

- нормативные документы других федеральных органов исполнительной власти.

2.3 Объекты аудита строительных организаций

В зависимости от направленности аудита, аудитор в своей деятельности имеет дело с объектами довольно разными по своему составу, целевой ориентации и другими характеристиками. Объектами аудита являются осуществляемые хозяйственные процессы, которые в совокупности составляют хозяйственную деятельность проверяемого субъекта.

Аудитору необходимо проверить:

- лицензию на проведение строительных работ, договора на строительство;

- проектно-сметную документацию;

- правильное определение технологической структуры капитальных вложений в строительство объектов (капитальные вложения состоят из всех видов строительных работ, работ по монтажу, стоимости оборудования, инструмента и инвентаря, прочих работ и затрат).

Объектом аудита в строительных организациях является строящееся здание.

В процессе натурного обследования составляется общее описание объекта и его помещений. Также определяются:

- объемно-планировочные и конструктивные характеристики объекта;

- номенклатура примененных стройматериалов, изделий и конструкций;

- характеристики инженерных коммуникаций;

- установленное отделимое оборудование;

- техническое состояние объекта и инженерных коммуникаций.

Особенностью аудита строительных организаций является проверка правильности определения себестоимости строительных работ, а также производимой продукции и услуг, оказываемых другими видами деятельности строительных организаций. Себестоимость строительных работ складывается в зависимости от структуры организации и условий договора на строительство.

Также аудитору необходимо проверить правильность отнесения затрат на производство, затраты на материалы , расходы на оплату труда рабочих, расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов.

В соответствии с действующим законодательством аудитор должен определить:

- что относится к строительным работам, к работам по монтажу оборудования (что не включают в объем работ по монтажу оборудования);

- что входит в состав затрат на оборудование, инструмент, инвентарь;

- какое оборудование относится к входящим и не входящим в сметы на строительство (что не относится к оборудованию, не входящему в сметы на строительство);

- что входит в состав прочих капитальных работ и затрат (что не включается в капитальные вложения);

- что не должно включаться в себестоимость строительных работ, а также продукции и услуг;

- что относится к незавершенному строительному производству;

- проверку правильности начисления налогов и уплаты платежей в бюджет.

Аудит затрат на производство целесообразно начинать с ознакомления со структурой проверяемой организации. Производственными единицами строительно-монтажной организации являются строительные участки прорабства или отдельные объекты строительства. Количество участков зависит от числа одновременно строящихся объектов и их территориального размещения.

В составе строительно-монтажной организации могут быть подсобно-вспомогательные производства, обслуживающие основную строительную деятельность: карьеры по добыче песка и гравия, растворобетонные узлы, ремонтно-механические мастерские, транспортные службы и др.

В процессе ознакомления устанавливаются объекты учета, по которым организацией формируются производственные затраты.

При аудите расходов подрядной организации проверяются методы ее учетной политики, отражающие особенности учета затрат на производство в зависимости от принятых методов определения доходов.

В учетной политике могут быть закреплены:

- позаказный метод, когда затраты на выполнение работ собираются отдельно по каждому объекту или по каждому заказчику на счете 20 "Основное производство" и учитываются до окончания строительства в составе незавершенного производства. Такой метод применяется в случаях, когда расчеты с заказчиком производятся после завершения всех работ по объекту;

- метод накопления затрат, при котором затраты на счете 20 учитываются по мере выполнения законченных конструктивных элементов и видов работ, а также по законченным этапам, имеющим самостоятельное значение. При этом методе расчеты с заказчиком производятся по мере выполнения и сдачи-приемки конструктивных элементов, видов работ и этапов.

Правильность отнесения затрат на производство рекомендуется проверять по статьям затрат, применяемым в учете строительных организаций:

- материалы;

- расходы на оплату труда рабочих;

- расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;

- накладные расходы.

При аудите производственных затрат необходимо проверить соответствие бухгалтерских записей по учету хозяйственных операций типовой корреспонденции счетов бухгалтерского учета. В частности, рекомендуется следующая схема отражения бухгалтерских проводок.

По дебету счета 20, субсчет "Фактическая себестоимость работ, выполненных собственными силами", отражаются производственные затраты с кредита соответствующих счетов:

10 "Материалы" - стоимость использованных при строительстве материалов, конструкций и деталей;

23 "Вспомогательные производства" - стоимость услуг, оказанных собственными подсобно-вспомогательными производствами (электроэнергия, пар, вода, транспорт и др.);

60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - стоимость услуг, оказанных сторонними организациями;

25 "Общепроизводственные расходы" - стоимость расходов по содержанию и эксплуатации собственных и арендованных машин и механизмов;

26 "Общехозяйственные расходы" - стоимость накладных расходов, связанных с производством СМР (административно-хозяйственных, по обслуживанию работников строительства, по организации работ на строительных площадках и пр.).

На отдельном субсчете "Выполненные субподрядчиками законченные комплексы специальных строительных работ" к счету 20 генеральным подрядчиком учитывается сметная (договорная) стоимость принятых работ до сдачи их заказчику.

При аудите строительной организации проверяя затраты на материалы аудитор в своей работе использует следующие нормативные документы:

Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 (утв. Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н), Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н, в ред. от 23.04.2002), Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности (утв. Минфином России 23.04.2004).

Основанием для списания строительных материалов на производство являются следующие документы:

- производственные нормы расхода основных строительных материалов, разрабатываемые непосредственно строительной организацией и утверждаемые ежегодно ее руководителем (сборники нормативных показателей расхода материалов разработаны Госстроем России; их перечень приведен в Письме Госстроя России от 15.01.1998 N ВБ-20-8/12);

- локальные и объектные сметы на строящиеся объекты, в которых предусмотрен сметный расход материалов по конструктивным элементам и видам работ;

- журнал учета выполненных работ по форме N КС-6а (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100) по каждому объекту строительства (п.7.2 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123, в ред. от 04.03.2002);

- материальный отчет (форма N М-19) по материально-ответственному лицу - производителю работ, начальнику строительного участка;

- форма N М-29 - ежемесячный отчет о расходе основных материалов в строительстве в сопоставлении с расходом, определенным по производственным нормам (утв. Приказом ЦСУ СССР от 24.11.1982 N 613).

При аудите проверяются наличие указанных выше документов и правильность их заполнения.

Следует также установить, не допускаются ли расхождения между данными материального отчета и документами на списание материалов (формой N М-29 и актами на разовое списание материалов).

В случае экономии строительных материалов списание их на производство осуществляется по фактическому расходу.

Перерасход материалов, подтвержденный соответствующими расчетами (например, при изменении технологии производства работ, замене отдельных материалов и т.д.), принимается к списанию по разрешению руководителя строительной организации. Суммы дополнительного расхода материалов должны быть согласованы с заказчиком и предъявлены ему к возмещению. Суммы отклонений сверх норм и нормативов, не предъявленные к возмещению заказчикам, подлежат добавлению к налогооблагаемой прибыли.

Необоснованный перерасход материалов на себестоимость СМР не относится, а подлежит возмещению за счет виновных лиц в порядке, установленном действующим законодательством.

Расходы на оплату труда рабочих включают повременную оплату по тарифным ставкам и окладам, премиальные доплаты, оплату по сдельным расценкам в зависимости от количества выполненных работ, различные доплаты и надбавки (например, за работу в особых условиях отдаленности, с особыми климатическими условиями, во вредных или опасных условиях; при совмещении профессий и выполнении обязанностей отсутствующих работников, за сверхурочное время, за вахтовый метод работы, за работу в праздничные дни и в ночное время и др.).

При аудите проверяется полнота оформления табелей использования рабочего времени (формы N N Т-12 и Т-13, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1). Табели составляются по строительным участкам (прорабствам) или отдельным объектам.

При сдельной оплате труда подрядная организация оформляет первичные документы, подтверждающие выполненные объемы работ отдельным рабочим или бригадой. При аудите проверяется соответствие оплаченных рабочим объемам работ их количеству, включенному в акты о приемке работ, - форма N КС-2 (утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100).

При наличии премиальных доплат рабочим аудиторы устанавливают, имеется ли в организации положение о премировании, которое должно содержать показатели и условия выплат премий.

При аудите также проверяется порядок выплаты организацией различных доплат и надбавок к заработной плате, соответствие этого порядка положениям Трудового кодекса РФ (далее - ТК РФ). Размеры надбавки не должны быть ниже установленных законодательством и иными нормативными правовыми актами.

В частности, подрядные организации, применяющие вахтовый метод строительства объектов, выплачивают работникам за каждый календарный день пребывания в местах производства работ в период вахты, а также за фактические дни нахождения в пути от места расположения организации (пункта сбора) до места выполнения работы и обратно вахтовую надбавку взамен суточных в размере и порядке, устанавливаемых самим работодателем. Такая норма применяется с 1 января 2005 г. согласно ст.302 ТК РФ (в ред. Федерального закона от 22.08.2004 N 122-ФЗ).

Подрядные организации, финансируемые из бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, выплачивают надбавку за вахтовый метод работы в размерах и порядке, устанавливаемых соответственно органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления.

Работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета, надбавка за вахтовый метод работы с 1 января 2005 г. выплачивается на основании Постановления Правительства РФ от 03.02.2005 N 51 "О размерах и порядке выплаты надбавки за вахтовый метод работы работникам организаций, финансируемых из федерального бюджета". Надбавки указанным работникам выплачиваются в процентах от тарифной ставки (оклада):

- 75% - в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях;

- 50% - в районах Сибири и Дальнего Востока;

- 30% - в остальных районах.

При аудите устанавливается наличие в организации локальных нормативных актов, содержащих нормы трудового права, в том числе определения размера и порядка выплаты надбавки за вахтовый метод работы, ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год и др.

При аудите устанавливается соответствие отраженных в бухгалтерском учете расходов на оплату труда положениям гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Согласно ст.255 НК РФ в расходы организации на оплату труда в целях налогообложения включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии или единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В строительстве используются специальные строительные машины и механизмы, которые числятся на балансе строительно-монтажной организации или привлекаются для работы по договорам со специализированными организациями - трестами (управлениями) механизации и другими организациями.

Расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов учитываются на счете 25.

При аудите расходов по содержанию собственных строительных машин и механизмов в первую очередь проверяется правильность начисления амортизационных отчислений. При линейном способе начисление амортизации производится исходя из сроков полезного использования, установленных Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в ред. от 08.08.2003). Указанная Классификация используется для целей налогообложения и бухгалтерского учета.

Следует также проверить правильность списания горюче-смазочных материалов (ГСМ) на работу механизмов. Расход ГСМ должен осуществляться по нормам, разработанным и утвержденным организацией на основании паспортных данных, или по централизованно утвержденным отраслевым нормам.

Учет работы строительных машин (механизмов) должен осуществляться в журнале типовой межотраслевой формы N ЭСМ-6, включенной в Альбом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте (утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78). Журнал учета заполняется прорабом строительного участка организации.

По данным журнала устанавливается, на каких строительных объектах работали машины и механизмы, количество времени их работы (машино-часов, машино-дней), правильность начисления заработной платы рабочим; по актам о приемке выполненных работ (форма N КС-2) - виды работ и правомерность их выполнения с применением машин и механизмов.

2.4 Внешние и внутренние источники информации, используемые при аудите строительных организаций. Оценка системы внутреннего контроля

№ п/п	Направления и вопросы контроля	Ответ
1	Проводится ли внешний осмотр строящихся зданий, наличие и содержание паспортов и других сопроводительных документов?
2	Проводится ли входной контроль поступаемой рабочей документации, конструкций, изделий, материалов и оборудования
3	Сверяет ли бухгалтер объем выполненных работ с начислением оплаты труда?
4	Разработаны ли должностные обязанности работников, осуществляющих строительные работы?
5	Утверждается ли проектно-сметная документация на каждое строящееся здание?
6	Имеются ли в организации справки об остатках незавершенного строительного производства (форма N 3), а так же акты и дефектные ведомости по некачественно выполненным работам?
7	Нумеруются ли расчетно-платежные ведомости?
8	Все ли ставки по оплате труда определяются приказом руководителя?
9	Подписывают ли ведомости лица, составившие их?
10	Проверяют ли периодически начисления по оплате труда внутренние контролеры?
11	Разработаны ли инструкции по учету затрат и удержаний с оплаты труда?
12	Сопоставляются ли начисления на оплату труда с данными отчетов по социальному страхованию, отчислениями во внебюджетные фонды?
13	Проверяет ли ответственный бухгалтер данные о месячных, квартальных и годовых начислениях оплаты труда?
Вывод	Система внутреннего контроля за учетом начисления зарплаты на предприятии имеет высокую надежность

Аудиторская проверка начинается с ознакомления с финансово-хозяйственной деятельностью организации, изучения учетной политики, регламентирующей порядок бухгалтерского учета, оценки системы внутреннего контроля. Аудитор собирает общие сведения о проверяемом объекте, определяет его место на региональном рынке строительства, организационную структуру, хозяйственные связи.