Учет затрат производства в ООО "ВОЛГАПРОМ"

При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, т.е. изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие собой законченные конструкции.

При этом методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа.

Главной задачей при позаказном методе является повышение оперативности контроля за прямыми затратами, что возможно при внедрении основных элементов нормативного метода учета затрат (учета затрат по нормам и отклонений от норм) по всем операциям и работам осуществляемых заказов [22, C.62].

Нормативный метод основан на использовании нормативного способа калькулирования себестоимости продукции.

При нормативном способе отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции; фактическая себестоимость продукции (Зф) определяется алгебраическим сложения суммы затрат по текущим нормам (Зн) с величиной отклонений от норм (О) и величиной изменений норм (И):

Зф = Зн ± О ± И (2)

Нормативный способ калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

Другой важной категорией процесса распределения затрат является центр затрат - организационная единица или область деятельности, где целесообразно накапливать информацию об издержках на приобретение активов (входящие в затраты) и расходах (затраты на выходе). Чаще всего это структурные подразделения низшего уровня, не обладающие относительной самостоятельностью, такие, как производственный участок, бригада, цех.

Все группировки затрат предназначены для принятия управленческих решений. В системе управленческого учета затраты должны распределяться по двум главным группам объектов: подразделениям и продукции.

Процесс осуществляется в два этапа:

1. Сбор затрат по центрам ответственности.

2. Отнесение их на конкретную продукцию, обрабатываемую в данном цехе (или другую калькуляционную единицу) [22, C.60].

При расчете себестоимости готовой продукции прибегают к калькулированию затрат с включением всех затрат или только их части - переменных затрат. Второй метод называется «директ-костинг».

Метод директ-костинг (себестоимость по прямым затратам) заключается в том, что сокращенная или неполная производственная себестоимость продукции исчисляется только по переменным и условно-переменным затратам.

Прямые переменные расходы сразу учитываются на счетах учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Условно-переменные расходы в течение месяца учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» и по окончании месяца списываются на счета учета прямых переменных затрат (20, 23, 29).

Постоянные расходы учитываются в течение месяца на счете 26 «Общехозяйственные расходы», с которого по окончании месяца их списывают на счет 90 «Продажи». Это означает, что общехозяйственные расходы в производственную себестоимость продукции не включаются.

На основе данных, получаемых при методе директ-костинг, обосновывают оптимальный объем производства продукции, целесообразность принятия отдельных заказов, цены на новую продукцию и др.

Основное различие этих методов заключается в порядке распределения постоянных расходов. В первом случае все затраты распределяются между реализованной продукцией и остатками готовой продукции. При втором методе постоянные расходы полностью относят на реализацию.

Методы калькулирования себестоимости влияют на форму финансовой отчетности.

В финансовом отчете при использовании метода включения затрат производится расчет операционной прибыли в два этапа:

1. Рассчитывают валовую прибыль (маржу) как разность между выручкой от реализации и всеми производственными затратами.

2. Рассчитывают операционную прибыль как разность между валовой прибылью и коммерческими и административными расходами.

При использовании метода включения только переменных затрат («директ-костинг») на первом этапе рассчитывают маржинальную прибыль как разницу между выручкой от реализации и всеми переменными затратами, а на втором этапе вычитают постоянные затраты и определяют операционную прибыль.

Данные о маржинальной прибыли лежат в основе принятия управленческих решений, связанных с сокращением или развитием производства продукции. Если величина дохода, приносимого продуктом, больше чем переменные расходы, это сразу сказывается на величине маржинальной прибыли. При традиционном методе учета полных затрат трудно рассчитать влияние на прибыль изменений в выручке, так как постоянные общепроизводственные расходы усреднены (на учетную единицу) и относятся на продукцию.

Прямые затраты - затраты материалов и расходы на оплату труда производственных рабочих -- нетрудно исчислить при калькулировании себестоимости. Общепроизводственные расходы нельзя прямо отнести на конкретные виды готовой продукции. При их списании часто прибегают к нормативным коэффициентам, рассчитанным для каждого подразделения или функционирующего объекта.

Коэффициент рассчитывают в три этапа.

1. Составляют бюджет общепроизводственных расходов. Прогнозируемую величину общепроизводственных расходов рассчитывают на основании данных о динамике затрат. Эту операцию необходимо выполнить для каждого производственного подразделения на предстоящий отчетный период.

2. Выбирают базу распределения общепроизводственных расходов. Для этого определяют связь между общепроизводственными расходами и объемом готовой продукции, используя какой-либо из измерителей производственной деятельности, например число отработанных часов, сумму начисленной заработной платы производственных рабочих, количество машино-часов. Выбранная база формализованным путем наиболее тесно связывает общепроизводственные расходы с объемом выпущенной продукции.

3. Исчисляют нормативный коэффициент общепроизводственных расходов путем деления прогнозируемой на предстоящий период величины общепроизводственных расходов на прогнозируемое количественное выражение базы распределения (часы, денежные единицы).

Затем общепроизводственные расходы относят на каждый вид продукции посредством этого коэффициента. Сумму относимых общепроизводственных расходов определяют умножением нормативного коэффициента общепроизводственных расходов на фактическую величину выбранной базы распределения. Полученную сумму добавляют к затратам материалов и начисленной оплате труда производственных рабочих, приходящимся на одно изделие. В результате получают себестоимость готовой продукции.

Для определения себестоимости единицы продукции производственную себестоимость готовой продукции делят на количество единиц готовой продукции.

Этой, на первый взгляд, очень простой формулой на практике не всегда легко воспользоваться.

Если организация имеет индивидуальное или мелкосерийное производство, то проблема состоит в определении производственной себестоимости готовой продукции. Производственный процесс изготовления партии продукции может занимать период, не совпадающий с отчетным, и в производственную себестоимость данной партии может быть включена только сумма прямых материальных и трудовых затрат, а сумма общепроизводственных расходов будет определена по окончании отчетного периода. Это отвечает целям финансового учета, поскольку финансовая отчетность составляется только в конце отчетного периода и величина финансовой прибыли, отражаемой в отчетности, уже может быть подсчитана точно [22, C.61].

Далее рассмотрим фактическое состояние учета затрат в ООО «Волгапром», о чем и пойдет речь в следующей главе.

2. УЧЕТ ЗАТРАТ ПРОИЗВОДСТВА В ООО «ВОЛГАПРОМ»

2.1 Экономическая характеристика ООО «Волгапром»

Общество с ограниченной ответственностью «Волгапром» (далее ООО «Волгапром») является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет в банке, печать установленного образца со своим наименованием, а также иные необходимые для осуществления своей деятельности печати, штампы и фирменные бланки.

ООО «Волгапром» обладает полной коммерческо-хозяйственной самостоятельностью в вопросах определения формы управления, принятия хозяйственных решений, сбыта продукции, установления цен на товары услуги, оплаты труда, распределения прибыли.

Целью деятельности ООО «Волгапром» является удовлетворение спроса физических и юридических лиц на товары и услуги, получение прибыли.

ООО «Волгапром» осуществляет следующие виды деятельности:

производство и реализация металлоизделий: проволоки, канатов, гвоздей и прочей метизной продукции;

выполнение коммерческой, торгово-закупочной и торгово-посреднической деятельности;

оказание услуг по транспортировке и перевозке грузов, обслуживание, хранение и ремонт автомобильной техники;

осуществление экспортно-импортных операций;

осуществление других работ и оказание других услуг, не запрещенных и не противоречащих действующему законодательству РФ.

Общество имеет гражданские права и несет гражданские обязанности для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных федеральными законами Российской Федерации.

Адрес: Россия 400031, Россия, Волгоградская обл., г. Волгоград, Красноармейский р-н, ул. Ломакина, 10, офис/комн. 310.

Структуру управления предприятия можно представить в виде следующей схемы.

Размещено на http://www.allbest.ru

Размещено на http://www.allbest.ru

Рисунок 1. Организационная структура ООО «Волгапром»

Основные показатели, характеризующие хозяйственную деятельность предприятия, представлены в таблице 1.

Показатели были рассчитаны на основании бухгалтерской отчетности ООО «Волгапром».

Таблица 1 - Показатели хозяйственной деятельности ООО «Волгапром» за 2011-2013гг.

Показатели	Единица измерения	2011г.	2012г.	2013г.
Выручка от реализации (без НДС)	тыс. руб.	210300	240848	370765
Себестоимость продукции	тыс. руб.	172330	231297	330448
Прибыль от продажи	тыс. руб.	37970	9551	40317
Прибыль до налогообложения	тыс. руб.	36429	7509	36437
Нераспределенная прибыль отчетного года	тыс. руб.	27009	4448	26656
Численность работающих (среднесписочная)	человек	414	418	425
Производительность труда	тыс. руб. на человека	508	576	872
Фондоотдача	руб. / руб.	5,6	6,5	7,5

Из таблицы 1 видно, что ООО «Волгапром» имеет тенденцию к росту объема заказов: в 2012 г. наблюдалось увеличение объемов выпуска продукции на 14,5%, в 2013г. заказы увеличились на 43,3% по сравнению с 2011г., и на 53,9% по сравнению с 2012г.

Выручка от реализации тоже имеет тенденцию к росту, но также растет и себестоимость работ. Однако выручка от реализации растет чуть быстрее себестоимости. Так, с 2012 года по 2013 год себестоимость выросла на 25% а выручка от реализации - на 49%.

Прибыль от продажи, за анализируемый период, изменилась очень значительно. В 2012 году прибыль уменьшилась в 3,9 раза, относительно 2011 года, а в 2013 году увеличилась в 4,2 раза относительно 2012 года. Резкое снижение прибыли от продажи в 2012г. связано с резким увеличением доли затрат на производство в выручке от реализации. Смена поставщика основного материала в 2013г. позволила сократить долю затрат в выручке от реализации, в результате чего прибыль вновь выросла.

Далее рассмотрим бухгалтерский учет затрат на производство и систему калькуляционных счетов в ООО «Волгапром».

2.2 Порядок бухгалтерского управленческого учета и калькулирования себестоимости в ООО «Волгапром»

В первую очередь рассмотрим синтетические счета, которые предназначены для учета произведенных организацией расходов, подлежащих включению в состав текущих издержек производства или обращения. К таким счетам относятся: сч.20 «Основное производство», сч.21 «Полуфабрикаты собственного производства», сч.23 «Вспомогательные производства», сч.25 «Общепроизводственные расходы», сч.26 «Общехозяйственные расходы», сч.28 «Брак в производстве», сч.97 «Расходы будущих периодов», сч.44 «Расходы на продажу».

На первом этапе осуществляется первичная регистрация издержек, связанных с осуществлением процесса производства и реализации. При этом должны соблюдаться требования полноты включения расходов (наличия первичного документа и своевременной регистрации факта хозяйственной деятельности), правильности и обоснованности отражения расходов на затратных счетах.

Прямые расходы в момент их возникновения на основании первичных документов подлежат отражению по дебету калькуляционных счетов 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» в корреспонденции с кредитом счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Для определения себестоимости продукции или услуг вспомогательных производств соответствующие затраты группируются на счете 23, по экономическому содержанию соответствующему счету 20.

Для учета расходов, произведенных в отчетном месяце, но не подлежащих включению в себестоимость продукции текущего периода, используется счет 97 «Расходы будущих периодов». На этом счете учитываются расходы до наступления соответствующих периодов, в себестоимость продукции которых они должны быть включены. В состав этих расходов входят: расходы по освоению новых видов продукции, абонементная плата за телефон, радио.

Необходимо отметить, что источником покрытия расходов, собираемых на счете 97, является не только себестоимость. Часть затрат собираемых на данном счете списывается на счет 99 «Прибыли и убытки» и другие, в зависимости от экономического характера и регламента расходов.

В то же время производственная необходимость в части регулирования себестоимости продукции требует создания на предприятии резервов для предстоящих расходов и платежей (резерв на оплату отпуска рабочим, на предстоящие затраты по ремонту основных средств и т.п.). Для этого используется еще один отчетно-распределительный счет 96 «Резервы предстоящих расходов».

Рассмотрим теперь порядок распределения косвенных расходов на предприятии.

Общепроизводственные расходы предприятия состоят из:

1) расходов на содержание и эксплуатацию оборудования;

2) общецеховых расходов на управление.

Аналитический учет общепроизводственных расходов осуществляется по подразделениям предприятия, а в их разрезе - по установленной номенклатуре общепроизводственных (цеховых) расходов.

На предприятии принята следующая типовая номенклатура статей расходов: содержание аппарата управления цехам и прочего цехового персонала, содержание и ремонт производственного оборудования и производственных зданий, расходы по обеспечению нормальных условий труда и техники безопасности, потери от простоев, порчи материальных ценностей и прочие общепроизводственные расходы и общепроизводственные расходы непроизводительного характера.

Общепроизводственные расходы учитываются на счете 25 «Общепроизводственные расходы» в корреспонденции со счетами учета производственных запасов, расчетов с персоналом по оплате труда, расчетов по социальному обеспечению и страхованию, кассы, расчетных счетов и др.

Расходы, собранные в течение отчетного периода на счете 25 - «Общепроизводственные расходы», подлежат списанию в конце отчетного периода в дебет 20 - «Основное производство», в дебет 23 - «Вспомогательное производство», пропорционально прямым затратам с кредитом счета 25 - «Общепроизводственные расходы».

Общехозяйственные расходы связаны с общим обслуживанием и организацией производства и управлением организацией в целом. Они учитываются на счете 26 «Общепроизводственные затраты».

Аналитический учет общехозяйственных расходов строится по группам этих расходов, а внутри групп - по статьям, что позволяет предприятию контролировать исполнение сметы общехозяйственных расходов.

Типовой номенклатурой принятой на предприятии предусмотрено выделение следующих статей общехозяйственных расходов промышленных предприятий:

1. Расходы на управление предприятием (заработная плата аппарата управления; командировочные и представительские расходы и др.);

2. Общехозяйственные расходы (амортизация основных средств, содержание и ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения, охрана труда, подготовка кадров и др.);

3. Налоги, сборы, отчисления

4. Непроизводительные расходы (потери от простоев, недостачи и потери от порчи материалов при хранении на складе).

В конце отчетного периода счет 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается: в дебет 20 «Основное производство» - в части подразделений основного производства; дебет 23 «Вспомогательные производства» - в части подразделений вспомогательного производства; кредит 26 «Общехозяйственные расходы».

Представим бухгалтерские проводки по формированию общепроизводственных и общехозяйственных расходов в таблице 2.

Следующим этапом учета затрат на производство является составление сводной документации. На данном предприятии применяется журнально-ордерная форма учета.

При данной форме учета сводный учет затрат на производство осуществляют в журнале-ордере № 10, который составляется на основании итоговых данных ведомостей учета затрат цехов (ф. №12), учета затрат обслуживающих производств и хозяйств (ф. № 13), учета потерь в производстве (ф. № 14), учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и коммерческих расходов (ф. № 15) и др.

Таблица 2 - Схема бухгалтерских проводок по формированию общепроизводственных и общехозяйственных расходов

№ п/п	Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит
1	Начислены амортизационные отчисления по имуществу общехозяйственного назначения	25,26	02
2	Списаны материалы использованные на общехозяйственные нужды	25,26	10
3	Учтена в составе общехозяйственных расходов стоимость услуг сторонних организаций	25,26	60, 76
4	Учтен НДС по работам (услугам) сторонних организаций	19	60, 76
5	Оплачены работы (услуги) сторонних организаций, связанные с обслуживанием производственного процесса	60, 76	50, 51
6	Произведен налоговый вычет	68	19
7	Начислена заработная плата административно-хозяйственного персонала	25,26	70
8	Начислен единый социальный налог (ЕСН) с заработной платы работников административно-хозяйственного персонала в части, подлежащей перечислению в фонд социального страхования	25,26	69-1
9	Начислен ЕСН с заработной платы работников административно-хозяйственного персонала в части, подлежащей перечислению в пенсионный фонд	25,26	69-2
10	Начислен ЕСН с заработной платы работников административно-хозяйственного персонала в части, подлежащей перечислению в федеральный фонд обязательного медицинского страхования	25,26	69-3-1
11	Начислен ЕСН с заработной платы работников административно-хозяйственного персонала в части, подлежащей перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования	26	69-3-2

Указанные ведомости составляют на основании ведомостей и разработочных таблиц распределения сырья и материалов, заработной платы, услуг вспомогательных производств и непромышленных хозяйств, расчетов по амортизационным отчислениям, листков-расшифровок по прочим денежным расходам.

В журнале-ордере №10 отражают все производственные затраты по их элементам с кредита соответствующих материальных и расчетных счетов. При этом в журнал-ордер №10 записывают лишь те суммы кредитовых оборотов материальных и расчетных счетов, которые относятся в дебет одного из счетов затрат на производство.

В журнале-ордере №10 отражают также все внутренние обороты по счетам затрат на производство (списание общепроизводственных и общехозяйственных расходов, услуг и работ вспомогательных производств и т.п.).

В журнале-ордере №10 отражаются лишь те кредитовые обороты материальных и расчетных счетов, которые относятся в дебет счетов затрат на производство. Кредитовые обороты материальных и расчетных счетов, которые относятся в дебет непроизводственных счетов, регистрируют в журнале-ордере №10/1. По окончании месяца в журнал-ордер №10/1 переносят и итоговые записи журнала-ордера №10. Общие итоги обоих журналов-ордеров разносят затем по счетам Главной книги. При этом по данным журналов-ордеров №10 и 10/1 производят записи в Главную книгу по дебету соответствующих счетов, а по данным журнала-ордера № 10/1 -- по кредиту счетов.

Данные журналов-ордеров № 10 и 10/1 используют для составления расчета затрат по элементам и расчета себестоимости продукции по статьям калькуляции.

В ООО «Волгапром» для учета затрат применяет нормативный метод учета затрат и калькуляции себестоимости продукции, который обеспечивает оперативность и возможность предварительного контроля производственных затрат и фактически удовлетворяет все требования управленческого учета, что говорит о назначении учетной информации и ее важности.

Нормативный метод соответствует широко применяемой на Западе системе «стандарт-кост», которая состоит из стандартов (норм) на затраты материалов, труда, накладных расходов и разработанных на их основе стандартных калькуляций. Сумма фактических затрат подразделяется на стандарты и отклонения от стандартов с целью контроля за формированием фактической себестоимости и активного управления этим процессом. Эта информация носит внутренний характер и не подлежит публикации.

Для разработки нормативных калькуляций в организации создана группа при планово-экономическом отделе. Сюда поступают от соответствующих подразделений нормы и нормативы, создается фонд нормативной информации, составляются нормативные калькуляции, отчеты об изменениях норм, расчет и анализ отклонений от норм.

При нормативном методе учета затрат на производство организации пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией.

Контроль за применением установленных в производстве норм при изготовлении продукции осуществляется с помощью бухгалтерского учета, благодаря строго установленной документации по оформлению затрат по нормам, по отклонениям от норм и по изменениям норм.

Особенностью нормативного метода учета затрат считается возможность текущего и предварительного контроля за расходами, а именно: по одним документам производится отпуск материалов, сырья, топлива, начисляется заработная плата по установленным нормам затрат (лимитно-заборные карты, маршрутные листы, наряды; в них проставляются лимиты, нормы затрат материалов, нормированное время и расценки на оплату труда); по другим - отпуск ценностей со склада, начисление заработной платы в случае превышения действующих норм (требования, наряды с отметкой «отклонения от норм» или доплатные листы на заработную плату). Эти документы до осуществления операций должны быть дополнительно подписаны лицами, контролирующими процесс производства, его затраты (начальник подразделения, главный инженер). В них обязательно проставляются коды причин и виновников отклонений от норм. Размер экономии как отклонения от норм бухгалтерия выявляет после закрытия лимитно-заборных карт, при распределении начисленной заработной платы, общепроизводственных, общехозяйственных и других расходов, связанных с управлением производством.

Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т. д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Имея нормативные калькуляции, документы или свод документов на отклонения от норм в текущем месяце и их изменения, зная количество выпущенной продукции, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного месяца.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по следующей формуле:

Фс = Нс±Он±Ин, (3)

где Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость;

О н - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

Рассмотрим расчет фактической себестоимости одного метра смазанного каната диаметром 8,30 мм. Нормативная себестоимость одного метра каната - 8 руб., выпуск - 2330 метров, затраты отчетного месяца составили перерасход в сумме 370 руб., экономию - в сумме 285 руб.; незавершенное производство на начало месяца - 120 метров, с нормативной себестоимостью за 1 метр - 8,20 руб. Определим фактическую себестоимость всего выпуска и единицы продукции.

1. Нормативная себестоимость - 18640 руб. (8 руб. * 2330 ед.).

2. Отклонения от норм: экономия - 285 руб., перерасход + 370 руб.

3. Изменения норм составляют +24 руб., так как стоимость незавершенного производства по старым нормам - 984 руб. (8,2 руб. * 120 ед.), а по новым нормам - 960 руб. (8 руб. * 120 ед.).

4. Таким образом, фактическая себестоимость выпуска составила: 18749руб. (18640 + 370 - 285 + 24).

Для расчета фактической себестоимости единицы продукции необходимо рассчитать индексы отклонений от норм и изменений норм.

Индекс экономии - (-) 1,5% (285 руб.* 100/18640 руб.)

Индекс перерасхода - (+) 2% (370 руб.* 100/18640 руб.)

Индекс изменения - (+) 0,13% (24 руб. * 100/18640 руб.).

Фактическая себестоимость единицы продукции составила 8,05руб. (8 руб. + (2% от 8 руб.) - (1,5% от 8 руб.) + (0,13% от 8 руб.)).

Таким образом, можно определить основные элементы нормативного метода учета затрат производства: составление нормативных калькуляций по изделиям с учетом изменений норм на начало текущего месяца; раздельный учет затрат производства по нормам и отклонениям от норм; учет изменений норм, составление отчетных калькуляций.

Фактическая калькуляция себестоимости продукции по итогам 2011-2013 гг. представлена в таблице 3.

Таблица 3 - Фактическая калькуляция себестоимости продукции по итогам 2011-2013 гг.

Статьи калькуляции	Сумма, тыс. руб.
	2011г.	2012г.	2013г.
сырье и материалы	75742,14	54918,33	59572,59
возвратные отходы (вычитаются)	5940,56	9691,47	14017,08
топливо и энергия на технологические цели	78712,42	62456,14	71253,49
основная заработная плата производственных рабочих	9199,55	21932,75	20905,92
дополнительная заработная плата производственных рабочих	1623,45	4492,25	3982,08
отчисления на социальное страхование	4880	9747	9255
расходы на подготовку и освоение производства	249,9	9677,88	8236,14
расходы на содержание и эксплуатацию оборудования	6447	6793	4622
цеховые расходы	399,84	16936,29	20215,98
общезаводские расходы	899,64	46776,42	40431,96
потери от брака	41,65	1774,278	2246,22
прочие производственные расходы	49,98	2580,768	1871,85
внепроизводственные расходы	24,99	2903,364	1871,85
Итого по элементам производственных затрат	172330	231297	230448

На основании данной калькуляции проведем анализ затрат на производство продукции (табл.4).

Систематический анализ структуры затрат на предприятии имеет очень важное значение, в первую очередь для управления издержками с целью их минимизации, выявления основных резервов по их снижению и разработки конкретных мероприятий по их реализации на предприятии.

Таблица 4 - Структура затрат ООО «Волгапром» по экономическим элементам деятельности

Элемент затрат	Сумма, тыс. руб.	Структура затрат, %
	2011г.	2012г.	2013г.	2011г.	2012г.	2013г.
Материальные затраты	148514	107683	116809	86,18	46,56	50,69
Заработная плата	10823	26425	24888	6,28	11,42	10,80
Отчисления от оплаты труда	4880	9747	9255	2,83	4,21	4,02
Амортизация основных средств	6447	6793	4622	3,74	2,94	2,01
Прочие расходы	1666	80649	74874	0,97	34,87	32,49
Итого по элементам производственных затрат	172330	231297	230448	100,00	100,00	100,00

За последние годы (2011-2013гг.) структура затрат в целом по производству существенно изменилась: доля материальных ресурсов снизилась на 35,49% и в 2013 году составила 50,69%, что говорит о рациональном их использовании и росте другого преобладающего фактора. Также можно отметить рост заработной платы, что связано с тем, что за три года штат сотрудников увеличился на 7 человек. Средняя заработная плата в 2011 году составляла 1440 руб. на человека, в 2012 году 3562 руб., а в 2013 году 4020 руб., то есть изменение за три года составило 2580 руб. Вместе с ростом заработной платы произошел рост отчислений в фонд социальной защиты.

Амортизационные отчисления имеют тенденцию к снижению, что говорит о постепенном изнашивании оборудования, также их доля в общей структуре самая небольшая. За три года резко увеличились прочие затраты на 31,52% за счет приобретения кредитов и увеличения платы за коммунальные услуги.

Таким образом, на структуру затрат за анализируемый период повлияли такие факторы как: использование более дешевого сырья и материалов в производстве, рост заработной платы и отчислений соответственно, переоценка амортизационных фондов и их постепенный износ, увеличение доли кредитов и процентных ставок, подорожание стоимости энерго и тепло тарифов, существенное повышение роли рекламы (предприятие стало больше средств расходовать на эти цели) и расходов связанных с реализацией продукции.

3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ В ООО «ВОЛГАПРОМ»

С учетом принятой учетной политикой ООО «Волгапром»:

1.Формировать себестоимость с учетом принципа приоритета содержащегося над формой и содержащегося в п.5 ПБУ 1/08 ПБУ 10/99 «Расходы организации» (утв. Пр. Минфина РФ от 6 мая 1999 г. N 33н) (с изм. и доп.) и ПБУ п.17. ПБУ 10/99 ПБУ 1/08 «Учетная политика организаций» Приложение N 1 к Приказу Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.2008 N 106н. независимо от налогообложения на основе положения ПБУ 18/02.

Расходы признавать в отчете о прибылях и убытках:

с учетом связи между произведенными расходами и поступлениями (соответствие доходов и расходов);

путем их обоснованного распределения между отчетными периодами, когда расходы обуславливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и когда связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем;

по расходам, признанным в отчетном периоде, когда по ним становится определенным неполучение экономических выгод (доходов) или поступление активов;

независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы;

когда возникают обязательства, не обусловленные признанием соответствующих активов.

Для признания (расходов) затрат в финансовом учете использовать положения:

-по основным средствам ПБУ 6/01 начислять амортизацию без учета 10 амортизируемых групп сроков использования;

-утвердить нормы расходов по командировочным (п.4 ПБУ 1/08).

Для обеспечения требования к бухгалтерской финансовой отчетности создать резервы (ПБУ 21/08) с отношением их на прочие расходы:

-со сомнительным долгам Дт 91/2 Кт 63;

- по обеспечению материально-производственных затрат Дт 91 Кт 14.

При применении норм ПБУ при возникающей разницы между нормами расходов по налоговому законодательству отразить как ОНА или ОНО с применением счета 09"Отложенные налоговые активы" и счета 77"Отложенные налоговые обязательства". Такой подход относится прежде всего к затратам по анализу основных средств.

Порядок формирования и учета отложенных налоговых активов (далее - ОНА) и отложенных налоговых обязательств (далее - ОНО) регулируется Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02" ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. Пр. Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н) (с изм и доп.)) (с изм и доп.) (с изм и доп.) .

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, которые установлены в нормативных правовых актах по бухгалтерскому учету и законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, состоит из постоянных и временных разниц (пункт 36 ПБУ 18/02).

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах.

Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

вычитаемые временные разницы;

налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, то есть приводят к образованию ОНА.

Для обобщения информации о наличии и движении ОНА используется счет 09 «Отложенные налоговые активы» (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утв. Пр. Минфина РФ от 31 октября 2000г. N 94н) . При формировании ОНА в бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 09 Кредит 68 на сумму, увеличивающую величину условного расхода (дохода) отчетного периода.

То есть данной проводкой сумма налога на прибыль, полученная в бухгалтерском учете «подтягивается» к сумме налога на прибыль, рассчитанной по данным налогового учета.

Частичное или полное погашение ОНА в последующих отчетных периодах за счет уменьшения условного расхода (дохода) отчетного периода отражается записью:

Дебет 68 Кредит 09.

Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах, то есть приводят к образованию ОНО.

Для обобщения информации о наличии и движении ОНА используется счет 77"Отложенные налоговые обязательства". Формирование ОНО отражается проводкой:

Дебет 68 Кредит 77.

Частичное или полное погашение ОНО в счет начислений налога на прибыль отчетного периода:

Дебет 77 Кредит 68.

В аналитическом учете временные разницы учитываются дифференцированно по видам активов и обязательств, в оценке которых возникла временная разница (пункт 3 ПУБ 18/02 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. Пр. Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н) (с изм и доп.)) (с изм и доп.) (с изм и доп.)). Иными словами не допускаются суммарный учет всех разниц и сальдирование полученного в результате отложенного налога.

В зависимости от способа отнесения на изделия затраты делятся на прямые и косвенные. Поскольку к прямым затратам относятся прямые материальные затраты и прямую заработную плату, т.е. заработную плату производственных рабочих, в косвенные затраты включают в основном накладные расходы. Другим важным основанием классификации затрат в западном производственном учете является их отношение к объему производства. По этому признаку расходы подразделяются на постоянные и переменные. Следует назвать такие классификации, как подразделение расходов на затраты определенного периода ( периодические затраты) и затраты на изделие; прошлые (фактические) и сметные (будущие, плановые) затраты; затраты по местам возникновения затрат ( центрам затрат) и зонам ( центрам) ответственности; по носителям затрат; деление накладных расходов на первичные и вторичные - в зависимости от конкретных целей управления предприятием.

Важнейшими группировками затрат, которые используются в теории и практике учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции на отечественных предприятиях, являются группировки по экономическим элементам и статьям калькуляции. Единая классификация затрат для всех отраслей экономики до сих пор была существенным преимуществом отечественного учета перед западным, где отсутствуют подобные единые классификации затрат. Там каждое предприятие в своей системе производственного учета имеет право разрабатывать и использовать для управления затратами свою номенклатуру затрат. Отличительная черта таких классификаций - их условность, упрощенность, смешение различных признаков группировки затрат, частая подмена одного понятия другим (например, косвенные, накладные и постоянные затраты).

Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции и, следовательно, на финансовые результаты. Это один из главных факторов, способствовавших детальному изучению связей себестоимости и объема производства в теории и практике западного учета. Сегодня можно с достаточной уверенностью сказать, что в западном управленческом (производственном) учете существует хорошо разработанная теория классификации затрат на постоянные и переменные.

Учет затрат и результатов по системе ««директ-кост» состоит из следующих элементов:

- учет по видам затрат;

- учет по местам возникновения затрат;

- учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия);

- учет результатов по носителям затрат;

- учет результатов за период.

Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат и результатов в управленческом (производственном) учете, в том числе и при учете полных или частичных затрат.

Учет по видам затрат. Задачей данного элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат предприятия.

Важнейшими видами затрат, подлежащими учету, являются:

- затраты на заработную плату;

- материальные затраты;

- затраты на энергию;

- затраты на ремонты;

- налоги, взносы, страхование;

- затраты на амортизацию;

- проценты, риски;

- прочие затраты.

Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации, а также других факторов.

С точки зрения применения системы ««директ-кост» здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Нужно только подчеркнуть, что необходимое для организации «директ-кост» разделение затрат на постоянные- переменные не может быть проведено в учете по видам затрат, так как зачастую один и тот же вид затрат в разных местах возникновения затрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства. Например, заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновения затрат может носить переменный характер, в другом- полупеременный, в третьем- практически не меняется с изменением загрузки мощностей или объема производства. Таким образом, разграничение затрат на постоянные и переменные, а также их раздельный учет по видам может быть организован только в разрезе мест возникновения затрат.

Учет по местам возникновения затрат. С целью организации учета по местам возникновения затрат предприятие подразделяется на производственные элементы различной степени детализации, где осуществляется планирование, учет и контроль косвенных расходов. Затраты, учитываемые и планируемые в данном месте возникновения, являются для него прямыми. Учет по местам возникновения дает представление о горизонтальной структуре затрат предприятия. Организация такого учета на предприятии дает возможность контроля за формированием затрат и ответственностью за их целесообразность (первая задача) и обоснованно распределять косвенные затраты по носителям затрат (вторая задача).

Одной из проблем учета затрат по местам их возникновения в части раздельного учета переменных и постоянных затрат является наличие « скачкообразных» (ступенчатых) затрат, которые носят постоянный характер на определенном интервале изменения объема, а затем резко возрастают при каком-либо определенном значении показателя объема производства. В практике организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе ««директ-кост» эта проблема решается путем выделения трех групп затрат:

· абсолютно переменных затрат, изменяющихся пропорционально изменению объемов производства;

· относительно переменных (или относительно постоянных) затрат - для отражения «скачкообразных», ступенчатых затрат;

· абсолютно постоянных затрат, не изменяющихся с изменением объемов производства или загрузки производственных мощностей.

Учет затрат по местам их возникновения может быть организован в системе счетов бухгалтерского учета. С этой целью для каждого места возникновения затрат открывается свой синтетический счет.

В этом случае можно говорить об использовании в учете затрат по местам их возникновения только элементов «директ-кост».

Учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия).

Под учетом по носителям затрат в западном управленческом учете понимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат- продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке.

Учет по носителям затрат как подсистема учета затрат и результатов также может быть организован как учет полных или частичных затрат.

При калькулировании себестоимости продукции по системе ««директ-кост» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затраты и переменная часть накладных расходов) зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Таким образом, в себестоимость носителя затрат не включены постоянные расходы. Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетов предоставляет нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема.

Учет результатов по носителям затрат. Учет результатов по носителям затрат тесно связан с учетом затрат по носителям затрат. Более того, без калькулирования себестоимости носителей затрат невозможно было бы определить результаты, получаемые путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов по носителям затрат также может быть основан либо на учете полной себестоимости, либо на учете переменных издержек. Если учет результатов по носителям затрат базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая нетто- прибыль или нетто- убыток; если результат основан на учете частичных затрат, то определяется брутто-прибыль на изделие.

При организации учета результатов по системе ««директ-кост» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия, и на основе этой разности исчисляется брутто-прибыль на изделие. Эта величина показывает “вклад” изделия в покрытие постоянных затрат и тем самым в том же объеме - в прибыль предприятия. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.

Учет результатов за период. В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат; в итоге получают производственный результат за период - нетто прибыль или нетто - убыток.

При системе ««директ-кост» общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат; определяют величину маржинального дохода (брутто прибыль, сумма покрытия) за отчетный период. Для исчисления нетто-прибыли предприятия из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период. При «директ-кост» общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла.

Так же одним из направлений совершенствования бухгалтерского учета является разработка новых подходов в его организации на основе использования приемов, методов и инструментов такой передовой науки как информатика. Информатика позволяет наметить пути преодоления одной из главных проблем современного учета -- проблемы переработки все возрастающего объема экономической информации. Сейчас объем информации, необходимой для нормального управления производством удваивается каждые три года. Увеличивать количество управленческих работников такими темпами не представляется возможным. Информационные проблемы в экономике из года в год обостряются. Возникновение явления «не потребления» экономической информации (информация есть, но ее не успевают использовать) позволяет констатировать наличие информационного кризиса в экономике. Гигантский информационный поток буквально захлестнул системы управления экономикой, основанные во многом на традиционных маломощных технологиях обработки данных. Следует признать -- традиционные «ручные» способы обработки хозяйственных сведений исчерпали практически все свои возможности обеспечивать должный уровень контроля и управления производством. В немалой степени это относится к сфере бухгалтерского учета и экономического анализа затрат.

Известно, что возможности информатики в бухгалтерском учете далеко еще не исчерпаны. На ее основе возможны переход к использованию в учете современных компьютерных технологий (в том числе интеллектуальных), а также разработка перспективных кибернетических систем управления экономическими процессами и явлениями.

Кибернетика и информатика исходят из того, что все системы управления (в том числе и экономикой) используют информационные законы. Знание информационных законов помогает, в частности, понять специфику организации прямых и обратных связей между объектом и субъектом управления в экономике. Чтобы создать эффективную систему управления экономическими процессами, объект управления должен стать источником информации, а субъект управления -- полноценным получателем информации. На этой основе обеспечивается процесс информационного отображения, в ходе которого в получателе информации воспроизводятся свойства и особенности источника экономической информации, моделируются его закономерности и тенденции развития. Если получатель информации -- субъект, принимающий решения, то таким образом он обретает мощный механизм поддержки своей управленческой деятельности.

Теория и практика разработки систем поддержки принятия решений (СППР) в настоящее время активно развивается в сфере организационного управления экономикой. В рамках СППР удалось формализовать многие процедуры управленческой деятельности, связанные с обработкой больших объемов экономических сведений, и таким образом создать основу их автоматизации.

Считается, что методика построения СППР может быть использована при организации бухгалтерского учета затрат на производственном предприятии с использованием современной компьютерной техники и средств электронной коммуникации. Бухгалтерский учет в целом и бухгалтерский учет затрат, в частности, обладают чертами, характерными для СППР. СППР является инструментом лица принимающего решения (ЛПР). Подобную роль играет бухгалтерский учет: «Бухгалтерский учет служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения. Аналитические функции учета прямо вписываются в концепцию СППР, которая непременно включает элементы экономического анализа. СППР базируется на моделировании предметной области. В бухгалтерском учете также реализуется механизм моделирования закономерностей хозяйственной деятельности, для целей управления этой деятельностью. Моделирование предоставляет возможность выявить закономерности развития наблюдаемого явления и создать на этой основе его абстрактный, то есть информационный, образ (предметные модели не характерны для бухгалтерского учета), свойства и поведение которого в большей или меньшей мере предсказуемы и адекватны реальности. Именно в этом видится практическая значимость информационного моделирования экономических процессов в бухгалтерском учете.

ООО «Волгапром» - одно из предприятий, производящих косметическую продукцию. Продукция организации реализуется через розничные магазины, универсамы, рынки, а также отпускается юридическим лицам и предпринимателям по предварительным заявкам.

Необходимо отметить, что на рынке, кроме исследуемого предприятия, функционируют еще несколько подобных, выпускающих продукцию похожего ассортимента и качества. Некоторые из них имеют явные конкурентные преимущества за счет активной маркетинговой политики и лучшего качества выпускаемой продукции.

Именно поэтому необходимо подчеркнуть важность рациональной организации управленческого учета затрат, контроля за включением затрат в себестоимость и анализа производственных затрат по всем направлениям с целью выявления резервов снижения себестоимости, повышения качества продукции и т.д.

В современных условиях с развитием технологий, усложнением организационных структур предприятий, совершенствованием организации предприятий конкуренция между организациями растет большими темпами. И для поддержания конкурентоспособности остро встает вопрос себестоимости продукции. Поэтому приоритет в учете и управлении затратами приобретают такие вопросы, как правильное отнесение затрат на себестоимость и выбор экономически обоснованных коэффициентов распределения.

Затраты могут изменяться под влиянием как внешних, так и внутренних факторов. Предусмотреть все факторы и степень их влияния очень сложно и требует немало времени и ресурсов, но это не означает, что изучением и оценкой влияния тех или иных факторов можно пренебречь.

Исходя из всего вышесказанного, ООО «Волгапром» можно предложить создать управленческий блок, которому были бы подчинены все производственные участки предприятия. Можно порекомендовать вести учет по центрам ответственности, концепция которого предусматривает применение к различным подразделениям предприятия различных целевых функций, которые наиболее эффективно стимулируют данные подразделения в хозяйственной деятельности предприятия. Собственно, эффективная система материального стимулирования на предприятии становится возможной благодаря учету по центрам ответственности, который позволяет количественно сопоставлять и оценивать вклад различных подразделений в изменение конечных финансовых результатов предприятия. Формирование центров ответственности -- достаточно сложная задача для любого предприятия. От того, насколько грамотно произведена работа по выделению центров ответственности, зависят последующие результаты управления предприятием. В случае введения центров ответственности все затраты будут классифицироваться как регулируемые со стороны менеджера и нерегулируемые.