Розпорядники коштів фактично отримують асигнування, як уже зазначалося, виключно на підставі затверджених кошторисів і планів асигнувань. Асигнування згідно з бюджетними призначенням надходять до бюджетних установ для подальшого розподілу чи використання через систему органів казначейства.

Наступний напрямок організації обліку доходів - розробка облікових номенклатур.

Організація носіїв інформації починається з визначення їх кола, а також надання характеристики кожного з них. До носіїв інформації щодо обліку асигнувань бюджетних установ належать:

- картка (книга) аналітичного обліку отриманих асигнувань (додаток В);

- книга аналітичного обліку асигнувань, перерахованих підвідомчим установам.

Картка аналітичного обліку використовується для відображення однойменної інформації. Зазначений реєстр аналітичного обліку ведеться за кожним кодом програмної класифікації видатків згідно з кодами економічної класифікації видатків. Картка відкривається на один рік з одночасним внесенням показників кошторису з асигнувань, які поділяються за напрямами забезпечення -- кодами економічної класифікації видатків.

Інформація про надходження асигнувань містить:

- дату виписки органу Державного казначейства (установи банку);

- назву та номер документа;

- обсяг асигнувань (суми), що надійшли (в цілому і з розподілом за кодами економічної класифікації).

У разі відкликання асигнувань фіксуються аналогічні показники, при цьому сума асигнувань записується зі знаком «-» чи червоним чорнилом. Щомісяця інформаційні дані узагальнюються у вигляді підсумку “Усього асигнувань за місяць”. Наприкінці року виводиться підсумок “Усього асигнувань за рік”.

Книгу аналітичного обліку асигнувань, перерахованих підвідомчим установам, використовують вищестоящі розпорядники коштів. Книга відкривається за кожним кодом програмної класифікації видатків відповідно до кодів економічної класифікації видатків на рік. Первісна інформація, яка вноситься при відкритті книги, відбиває показники кошторису доходів і видатків. Зазначені показники можуть коригуватись упродовж року на підставі змін у кошторисі. Інформація щодо переведених асигнувань містить:

дату виписки органу Державного казначейства (установи банку);

назву та номер документа;

суму асигнувань (усього і за кодами економічної класифікації видатків).

Порядок руху носіїв облікової інформації щодо обліку доходів загального фонду регулюється інструктивними матеріалами і залежить від рівня бюджету, з якого надаються асигнування, порядку обслуговування -- через органи Державного казначейства чи банківські установи.

Оскільки відображення інформації в системі бухгалтерського обліку є двоїстим, реєстром синтетичного обліку, в якому фіксується обсяг доходів загального фонду, є меморіальний ордер № 2 -- Накопичувальна відомість руху грошових коштів загального фонду в органах Державного казначейства України (установах банків).

Таблиця 2.2.1

Довідка до рахунку 70 “Доходи загального фонду” за 2002-2008 рр

Д е б е т	Код рядка	Сума	К р е д и т	Код рядка	Сума
1	2	3	4	5	6
Списано недостач матеріалів, прийнятих на рахунок установи	460		Надійшли асигнування за загальним фондом протягом року	540	292864
					353185
Внутрішні розрахунки за загальним фондом	470		у тому числі: з державного бюджету	541	292864
					353185
Передані кошти іншим міністерствам	480		з місцевого бюджету	542
Інші операції	490		Оприбутковано надлишків матеріалів	550
	500		Дооцінка матеріалів	560
	510		Отримані кошти від інших міністерств	570
Сума доходів, що списана на фінансовий результат	520	292864	Інші операції	580
		353185		590
Разом	530	292864		600
		353185	Разом	610	292864
					353185
			Залишок за рахунком на кінець звітного періоду	620

З таблиці бачимо, що доходи загального фонду в 2008 році в порівнянні з 2002 роком зросли на 60321 грн (353185 - 292864), або на 20,6 %.

Організація обліку доходів спеціального фонду

Власні доходи бюджетних установ мають виконувати доповняльну функцію щодо бюджетних асигнувань і забезпечуючи виконання основних завдань зазначених суб'єктів господарювання щодо непокриття доходами загального фонду. З огляду на активне включення бюджетних установ у “виробничу” діяльність, зокрема у процес надання платних послуг, зазначена категорія доходів набуває дедалі вагомішого значення серед інших об'єктів обліку.

До спеціальних коштів Ямпільської районної державної адміністрації зараховують доходи від позабюджетної діяльності, надходженню яких передбачено відповідними нормативно-правовими актами. Детальний перелік спеціальних коштів бюджетних установ і організацій затверджений наказом МФУвід 29.06.2000р. № 146 «Про затвердження Переліку власних надходжень бюджетних установ і організацій». Згідно з цим переліком до спеціальних коштів Ямпільської районної державної адміністрації належать:

-- кошти від надання платних послуг та інших надходжень згідно з чинним законодавством;

-- кошти від надання транспортних послуг, користування стоянками, що належать Ямпільської районної державної адміністрації та знаходяться на її території;

-- кошти від надання послуг з організації і проведення зустрічей, експлуатацію спортивного і культурного обладнання Ямпільської районної державної адміністрації;

-- надходження від виробничо-господарської діяльності допоміжних господарств, що обліковуються на її балансі;

-- кошти від реалізації путівок до будинку відпочинку, що знаходяться в управлінні Ямпільської районної державної адміністрації;

-- кошти від організації та проведення лекцій, курсів, семінарів, , за послуги консультаційних центрів, за надання консультацій, проведення.

Власні доходи Ямпільської адміністрації, як і доходи загального фонду, підлягають плануванню. Для формалізації результатів планування власних доходів призначено другу складову кошторису - спеціальний фонд. Формування дохідної частини спеціального фонду проекту кошторису здійснюється за видами доходів та їх джерелами, які визначаються розробленою класифікацією доходів кожної установи відповідного галузевого профілю згідно затвердженим галузевим переліком.

Щоб забезпечити отримання максимально вірогідного обсягу доходів, в Ямпільській районній адміністрації формується система показників, застосовуваних у розрахунках.

Стосовно зазначених видів доходів виокремлюють такі показники:

- за доходами, отримуваними від господарської чи господарсько-виробничої діяльності -- кількість місць у відомчих квартирах, плата за проживання в них; кількість працівників, які харчуватимуться в їдальні адміністрації та вартість харчування;

- за доходами в частині оренди приміщень -- площа приміщень, кількість обладнання й іншого майна та розмір орендної плати; за доходами від реалізації майна - кількість запланованих до реалізації об'єктів необоротних активів (крім будівель і споруд та інших матеріальних активів, зокрема списаних як непридатних до реалізації) і вартість реалізації.

Розрахункові показники щодо доходів планового періоду мають формуватися на підставі аналізу фактичного виконання дохідної частини кошторису стосовно доходів спеціального фонду за останній звітний період, з урахуванням очікуваного виконання за період, що передує плановому. Зазначені інформаційні дані також мають бути сформовані до початку процесу планування у вигляді зручних таблиць, графіків порівняння планових і фактичних показників звітних періодів, з випрацюванням аналітичних висновків щодо кожного факту і фактора відхилення.

Організація обліку надходження плати за послуги бюджетних установ, джерелом утворення яких є власні доходи останніх, потребує чіткого визначення механізму розрахунків в частині форми порядку оплати послуг.

Основними формами розрахунків за надання платних послуг Ямпільською адміністрацією є безготівкова. Вибір її визначається умовами господарювання, особливостями галузевої приналежності тощо.

Таблиця 2.2.2

Надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги за 2008 рік

Показники	КЕК	Код рядка	Затверджено кошторисом на рік	Нараховано доходів	Надійшло коштів	Касові видатки	Фактичні видатки	Залишок на кінець звітного періоду
						усього	у т.ч. направлено на погашення заборгованості загального фонду	усього	у т.ч. проведені за видатками загального фонду
1	2	3	4	7	8	9	10	11	12	13
Надходження коштів - усього	х	010	200	200	200		Х	Х	Х
За оренду майна бюджетних установ	х	040	200	200	200	Х	Х	Х	Х	Х
Від реалізації майна	х	050				Х	Х	Х	Х	Х
Видатки - усього	х	060	200	Х	Х	200		200		Х
у тому числі:						200		200
Поточні видатки	1000	070	200	Х	Х
Видатки на товари і послуги	1100	080	200	Х	Х	200		200
Придбання предметів постачання і матеріалів, оплата послуг та інші видатки	1130	140	200	Х	Х	200		200
Поточний ремонт обладнання, інвентарю та будівель; технічне обслуговування обладнання	1137	210	200	Х	Х	200

Плата за проживання в гуртожитку чи квартирі утримується через касу установи у вигляді внесення платні та із заробітної плати працівників установи. У готівковій формі здійснюються розрахунки з працівниками за харчування в відомчій їдальні.

Розрахунки з орендної плати, як і розрахунки за майно, призначені до реалізації, здійснюються в безготівковій формі.

Порядок розрахунків надання платних послуг бюджетними установами визначається специфікою діяльності установ і передусім підпорядкований вимогам їх функціонування в межах встановленого фінансового поля, яке має певні обмеження. Йдеться про обов'язкове забезпечення діяльності з надання послуг, а отже, і відповідних видатків спеціального фонду, доходами спеціального фонду.

Коли йдеться про визначення варіанта порядку розрахунків, головний бухгалтер повинен враховувати планові показники.

Таблиця 2.2.3

Доходи Ямпільської районної державної адміністрації

Показники	Код рядка	2002	2008
1	2	3	4
Загальний фонд
Отримані асигнування	010	292864	353185
Оприбутковані надлишки матеріалів	020
Дооцінка матеріалів	030
Списана кредиторська заборгованість	040		9102
Інші доходи	050
Спеціальний фонд
Доходи	120		200
Оприбутковані надлишки матеріалів	130
Дооцінка матеріалів	140
Списана кредиторська заборгованість	150
Інші доходи	160

Для зберігання спеціальних коштів Ямпільської районної державної адміністрації відкривається окремий поточний рахунок в уповноваженій установі банку. Спеціальні кошти, що надійшли готівкою до каси Ямпільської районної державної адміністрації, не дозволяється використовувати без попереднього зарахування на поточний (спеціальний реєстраційний) рахунок. Витрачанню спеціальних коштів передує контроль органів ДКУ на підставі платіжних документів, до яких додаються виправдні документи, у межах наявності коштів за певним кодом економічної класифікації видатків.

Для обліку операцій зі спеціальними коштами планом рахунків передбачено такі субрахунки:

313 «Поточні рахунки для обліку спеціальних коштів»;

323 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку спеціальних коштів»;

674 «Розрахунки за спеціальними видами платежів»;

711 «Доходи за спеціальними коштами»;

715 «Доходи, спрямовані на покриття дефіциту загального фонду»;

716 «Доходи за витратами майбутніх періодів»;

У бухгалтерському обліку операції зі спеціальними коштами відображаються такими проведеннями (табл. 2.2.3).

Таблиця 2.2.3

Основні господарські операції з обліку спеціальних коштів в Ямпільській районній державній адміністрації

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1	2	3
Надійшли спеціальні кошти за надані платні послуги	301,313, 323	364,674
Внесені на поточний (спеціальний реєстраційний) рахунок спеціальні кошти, що надійшли в касу готівкою	313,323	301
Нарахована зарплата з обов'язковими відрахуваннями на соціальні заходи за рахунок спеціальних коштів	811	661,651, 652,653, 654
Здійснені витрати за рахунок спеціальних коштів: сума без ПДВ на суму ПДВ, включену до податкового кредиту на суму ПДВ, не включену до податкового кредиту	811 641 811	364,675 364,675 364,675
Придбані матеріали і продукти харчування за спеціальні кошти: сума без ПДВ на суму ПДВ, включену до податкового кредиту	231--239 641	313,323, 364, 675 313,323, 364,675
Витрачені матеріали і продукти харчування, придбані за спеціальні кошти	811	231--239
Списані доходи за спеціальними коштами: використані у звітному році використані у звітному році доходи минулого року залишені на передбачені договорами видатки наступного року	711 716 711	432 432 716
Списані видатки, проведені у звітному році	432	811

Облік сум за дорученнями

Суми за дорученнями належать до коштів спеціального фонду бюджету і з 2000 р. враховуються як власні надходження бюджетних установ.

Згідно з «Переліком власних надходжень бюджетних установ і організацій», затвердженим наказом МФУ від 29.06.2000 р. № 146, до сум за дорученнями в Ямпільській районній державній адміністрації зараховуються кошти, одержані:

-- для проведення розрахунків з молодими спеціалістами;

-- на придбання замовлених у централізованому порядку бланків документів з бухгалтерського обліку, звітності, статистики;

-- на виконання окремих доручень відповідно до рішення Уряду;

-- інші кошти, одержані для виконання окремих доручень, а також благодійні внески і пожертви, одержані згідно з чинним законодавством.

Витрачання сум за дорученнями можна здійснювати лише на видатки, передбачені у дорученні підприємства, установи, організації або фізичної особи, яка внесла відповідні кошти або передала матеріальні засоби.

Усі суми за дорученнями повинні зберігатися в органі ДКУ на окремому спеціальному реєстраційному рахунку. Суми за дорученнями, що надійшли готівкою в касу установи, в обов'язковому порядку повинні бути внесені на рахунок у банку (казначействі). Органи ДКУ контролюють використання цих коштів за призначенням.

Для обліку операцій із сумами за дорученнями планом рахунків бюджетних установ передбачено такі субрахунки:

314 «Поточні рахунки для обліку сум за дорученнями»;

324 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку сум за дорученнями»;

673 «Розрахунки за коштами, одержаними на видатки за дорученнями»;

713/1 «Доходи за іншими коштами в частині сум за дорученнями»;

813/1 «Видатки за іншими коштами в частині сум за дорученнями».

Надходження коштів для виконання окремих доручень відображають за дебетом субрахунків 314, 324 або 301 і кредитом субрахунку 673. Витрачені суми на виконання доручень списують з кредиту субрахунків 314, 324 на дебет субрахунку 673 (табл. 2.2.4).

Таблиця 2.2.4

Господарські операції з обліку сум за дорученнями в Ямпільській районній державній адміністрації

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1. Надійшли кошти для виконання окремих доручень	301,314, 324	673
2. Внесені з каси на поточний (спеціальний реєстраційний) рахунок суми за дорученнями, одержані готівкою	314,324	ЗОЇ
3. Перераховано постачальникам на виконання окремих доручень	361,364, 675	314,324
4. Прийняті роботи (послуги), виконані за рахунок сум за дорученнями	673	361,364, 675
5. Оприбутковані матеріали і продукти харчування, придбані за рахунок сум за дорученнями	231--235, 238,239	361,364, 675
б. Списані витрачені матеріали, придбані за рахунок сум за дорученнями	673	231--235, 238,239

До сум за дорученнями, крім сум, що надходять на виконання окремих доручень, зараховують також кошти і засоби, які одержують в Ямпільській районній державній адміністрації як благодійні внески, пожертви, гуманітарну допомогу тощо. Порядок одержання, облік і використання таких коштів регламентують такі нормативні документи:

-- Закон України «Про гуманітарну допомогу» від 22.10.2009 р. №1192-ХІУ;

-- «Порядок розподілу товарів, одержаних як благодійна допомога, і контролю за цільовим розподілом благодійної допомоги у вигляді наданих послуг або виконаних робіт», затверджений постановою КМУвід 17.08.2008 р. № 1295;

-- «Порядок одержання благодійних (добровільних) внесків і пожертв від юридичних і фізичних осіб бюджетними установами і закладами освіти, охорони здоров'я, культури, науки, спорту та фізичного виховання для потреб їх фінансування», затверджений постановою КМУ від 04.08.2000р. № 1222;

-- «Порядок бухгалтерського обліку і звітності в бюджетних установах гуманітарної допомоги», затверджений наказом ДКУ від 10.12.2009 р.№ 113.

Згідно з цими документами благодійні внески можуть надаватися як у грошовій формі, так і товарами, продуктами, основними засобами. Якщо благодійна організація або особа не визначила конкретні цілі використання коштів, напрямки їх використання визначає керівник бюджетної установи-одержувача, виходячи з першочергових потреб, пов'язаних з фінансуванням основної діяльності установи. Але ці кошти не можна використовувати на виплату зарплати працівникам установи. Після одержання благодійного внеску адміністрація вносить зміни до спеціального фонду кошторису доходів і видатків.

У бухгалтерському обліку благодійні внески (гуманітарна допомога), одержані бюджетною установою, відображаються такими записами (табл. 2.2.5).

Таблиця 2.2.5

Відображення в бухгалтерському обліку гуманітарної допомоги

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1. Одержані основні засоби, інші необоротні матеріальні та нематеріальні активи як гуманітарна допомога облікова вартість одночасно другий запис на створення фонду в необоротних активах	101--122 813/1	713/1 401
2. Одержані малоцінні та швидкозношувані предмети як гуманітарна допомога на облікову вартість одночасно другий запис на створення фонду у малоцінних та швидкозношуваних предметах	221 813/1	713/1 411
3. Одержані матеріали і продукти харчування як гуманітарна допомога	231--235, 238.239	713/1
4. Списана вартість витрачених матеріалів і продуктів харчування, одержаних як гуманітарна допомога, на потреби установи	813/1	231--235, 238,239
5. Одержані спонсорські, благодійні внески і інша гуманітарна допомога у грошовій формі	301,302, 314,318, 324	713/1
6. Перераховано кошти, одержані як благодійні внески, на оплату за роботи, послуги, виконані для основної діяльності установи	364, 675	314,324
7. Списані витрати, виконані за кошти, отримані як гуманітарна допомога	813/1	364,675
8. У кінці року списуються фактичні витрати, здійснені за рахунок сум за дорученнями	432	813/1
9. Списуються доходи із сум за дорученнями	713/1	432

Відомості про отриману гуманітарну допомогу відображаються у пояснювальній записці до квартального та річного звітів і у відповідних формах фінансової звітності. Бюджетні установи, що отримують кошти на виконання окремих доручень, складають звіт за ф. № 4-2 «Звіт про надходження і використання сум за дорученнями».

Облік інших власних надходжень та інших доходів

Згідно із згадуваним раніше «Переліком власних надходжень бюджетних установ і організацій», затвердженим наказом МФУ від 29.06.2000 р. № 146, до інших власних надходжень Ямпільської районної державної адміністрації зараховують:

-- кошти працівників за харчування, одержане за місцем роботи;

-- відрахування від заробітку або інших доходів спецконтингенту за харчування, речове майно, комунально-побутові та інші надані послуги;

-- кошти, одержані установами від реалізації путівок до бази відпочинку;

-- кошти, що надходять від діяльності установи громадського харчування, яка належить адміністрації.

Кошти, одержані бюджетними установами, використовуються суворо за призначенням відповідно до цілей, передбачених кошторисом доходів і видатків.

Для обліку інших власних надходжень використовують субрахунки:

316 «Поточні рахунки для обліку інших власних надходжень»;

326 «Спеціальні реєстраційні рахунки для обліку інших власних надходжень»;

633 «Розрахунки із замовниками за виконані роботи і надані послуги з власних надходжень»;

674 «Розрахунки за спеціальними видами платежів»;

712 «Доходи за іншими власними надходженнями»;

У бухгалтерському обліку бюджетної установи розрахунки за іншими власними надходженнями відображають такими записами (табл. 2.2.6):

Таблиця 2.2.6

Господарські операції з обліку інших власних надходжень Ямпільської районної державної адміністрації

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1	2	3
Нарахована плата: за харчування працівників за місцем роботи	674	712
Надійшла плата за харчування працівників за місцем роботи	301,316, 326	674
Здійснено видатки за рахунок коштів, що належать до інших власних надходжень	812	316,326, 364.675

Для обліку надходження та використання інших доходів передбачено субрахунки:

328 «Іншії рахунки в казначействі»;

713/3 «Доходи за іншими коштами в частині інших доходів спеціального фонду»;

813/3 «Видатки за іншими коштами в частині інших доходів спеціального фонду».

Про надходження і використання цих коштів бюджетні установи складають звіт за ф. № 4-6 «Звіт про надходження і використання інших доходів».

2.3 Організація обліку видатків в Ямпільській районній державній адміністрації

Планування видатків за загальним фондом, а отже. і загального обсягу загального фонду відбувається в межах нормативного поля: основних положень Закону “Про державний бюджет України” та показників, затверджених відповідними нормативними актами. Так, Законом “Про Державний бюджет України на 2008 рік” визначено склад захищених статей бюджету:

- оплата праці працівників бюджетних установ (код 1110);

- нарахування на заробітну плату (код 1120);

- придбання медикаментів та перев'язувальних матеріалів (код 1132);

- забезпечення продуктами харчування (код 1133);

- виплата процентів за державним боргом (код 1200);

- трансферти місцевим бюджетам (код 1320);

- трансферти населенню (код 1340).

Відповідно до Закону виокремлені позиції кодів економічної класифікації видатків забезпечуються джерелами покриття, що насамперед враховується у плануванні доходів.

За кожним кодом економічної класифікації видатків бюджету здійснюється відповідний розрахунок. Наприклад щодо Ямпільської адміністрації:

- за кодом 1110 “Оплата праці працівників бюджетних установ” розрахункові показники -- кількість штатних посад і середня заробітна плата--деталізуються номенклатури посад працівників;

- за кодом 1120 “Нарахування на заробітну плату” розрахункові показники -- це загальний відсоток нарахувань до страхових і соціальних фондів та сума заробітку, на яку нараховуються зазначені внески;

- за кодом 1130 “Придбання предметів постачання і матеріалів, оплати послуг та інші видатки” -- комплексною статтею - розрахунки деталізуються за кожним кодом четвертого рівня; за кодом 1131 вихідними даними є натуральні показники за видами предметів та матеріалів щодо потреби на місяць (шт., л, кг), їхня ціна за одиницю; за кодом 1136 -- оренда та експлуатаційні послуги; за кодом 1138 -- послуги зв'язку тощо;

- за кодом 1160 “Оплата комунальних послуг і енергоносіїв розрахункові показники -- це натуральні показники споживання тепла, води, електроенергії, природного газу за рік (ккал, кВт х год) та тарифні розцінки на кожний вид;

- за кодом 2100 “Придбання основного капіталу” складається розрахунок з придбання необхідних необоротних активів з обґрунтуванням цієї необхідності щодо основної діяльності закладу.

На підставі зазначених розрахунків з урахуванням доведених граничних. норм видатків бюджету складаються і подаються головному розпорядникові коштів у терміни, встановлені останнім.

Після розгляду проектів кошторисів, складання зведених кошторисів, формування на їх підставі бюджетних запитів головні розпорядники коштів за вертикальною схемою, передають бюджетні запити з метою включення їх до проектів відповідних бюджетів.

Очевидно, що через велику кількість КЕКВ та з огляду на різнорідну специфіку діяльності бюджетних установ головний бухгалтер Ямпільської районної державної адміністрації розробляє робочу скорочену економічну класифікацію видатків. Зазначена робота здійснюється на наступний звітний період до початку планування діяльності, тобто перед складанням проекту кошторису доходів і видатків.

Розробці робочої економічної класифікації видатків передує вивчення складу кожного з кодів економічної класифікації.

Таблиця 2.3.1.

Видатки за 2008 рік

Показники	КЕК	Код рядка	Дебіторська заборгованість
			на початок року	на звітну дату	списана
1	2	3	4	5	6
Доходи	х	010
Видатки - усього на утримання установи	х	020	6139	4301
у тому числі: Поточні видатки	1000	030	6139	4301
Видатки на товари і послуги	1100	040	6139	121
Оплата праці працівників бюджетних установ	1110	050	100	121
Заробітна плата	1111	060	100
Нарахування на заробітну плату	1120	090	30	1118
Оплата транспортних послуг та утримання транспортних засобів	1135	150
Послуги зв'язку	1138	180
Видатки на відрядження	1140	200
Оплата комунальних послуг та енергоносіїв	1160	220	6009	3062
Оплата теплопостачання	1161	230	5531	1277
Оплата водопостачання і водовідведення	1162	240	190	67
Оплата електроенергії	1163	250	288	1188
Оплата природного газу	1164	260		412
Оплата інших комунальних послуг	1165	270		118
Нерозподілені видатки	3000	590
Разом	х	600	6139	4301

Склад і детальна структура робочої класифікації видатків береться за основу при плануванні видатків на майбутній звітний період.

Планування видатків в Ямпільській адміністрації здійснюється при складанні проекту кошторису доходів і видатків на наступний бюджетний рік. Щоб отримати максимально об'єктивні показники щодо майбутніх видатків, адміністрація здійснює комплекс організаційних заходів.

- Своєчасне доведення та розробка граничних обсягів видатків із загального фонду бюджету.

Головні розпорядники коштів на підставі проекту відповідного бюджету на наступний рік, доведеного до них Мінфіном, місцевими фінансові органами у вигляді відомостей про граничні обсяги видатків загального фонду встановлюють межу видатків для нижчих розпорядників коштів. Доведення зазначених показників має здійснюватись оперативно, із застосуванням засобів електронної чи кур'єрської пошти в день їх остаточного формування.

- Мобільна підготовка проекту кошторису.

Нижчі розпорядники коштів за фактом отримання бюджетних показників формують останній варіант проекту кошторису доходів і видатків на основі вже підготовленого базового варіанта.

При цьому створенню базового варіанта передує: розробка робочої класифікації видатків, формування системи загальногосподарських і виробничих планових показників, групування облікових даних звітного періоду за відповідними напрямами. Усі зазначені види робіт мають бути формалізовані у вигляді розрахункових таблиць, схем, аналітичних довідок та інших засобів унаочнення у зручній для застосування формі. Якість підготовлених матеріалів дасть змогу не тільки досягти реальних показників. а й забезпечити виконання наступного етапу робіт.

Організація облікових номенклатур за напрямом “Облік видатків” здійснюється за касовими фактичними видатками в розрізі кодів робочої економічної класифікації видатків.

Згідно з листом ДКУвід 02.08.2000 р. «Про направлення коштів спеціального фонду державного бюджету на бюджетні видатки та їх відшкодування» розпорядникам бюджетних коштів надано право використовувати тимчасово вільні кошти спеціального фонду на видатки, що повинні фінансуватися за рахунок загального фонду бюджету, з подальшим їх відшкодуванням, якщо інше не передбачене нормативно-правовими актами МФУ та ДКУ. Таке рішення розпорядник бюджетних коштів приймає самостійно і оформляє наказом по установі, про що письмово повідомляє відповідний орган ДКУ за місцем знаходження. В Ямпільській районній державній адміністрації спеціальні кошти залучаються для погашення заборгованості із зарплати з нарахуваннями, та інших соціальних виплат, а також на покриття видатків на утримання установи (комунальні платежі, енергоносії тощо).

Порядок відображення в обліку операцій з покриття дефіциту бюджетних асигнувань за рахунок коштів спеціального фонду та їх подальшого відшкодування подано у табл. 2.3.2.

Таблиця 2.3.2

Господарські операції з покриття дефіциту загального фонду бюджету на виплату зарплати в Ямпільській районній державній адміністрації

Зміст господарської операції	Кореспондуючі субрахунки
	Дт	Кт
1	2	3
1. Нарахована зарплата за рахунок коштів загального фонду	801,802	661
2. Доходи спеціального фонду направляються на витрати за загальним фондом	711,712, 713	715
3. Отримано в касу готівку на виплату зарплати за рахунок коштів спеціального фонду	301	313,314, 316,323, 324, 326
4. Виплачена з каси зарплата працівникам	661	301
5. Зменшено видатки загального фонду бюджету	811,812, 813	801 802
6. Відновлено кошти спеціального фонду за рахунок доходів загального фонду	715	711,712. 713
7. Одночасно другий запис на перераховані суми з поточних (реєстраційних) рахунків загального фонду на рахунки коштів спеціального фонду	313,314, 316,323, 324, 326	311,321
8. Відновлено видатки загального фонду бюджету	801,802	811,812, 813

2.4 Порядок проведення ревізії в Ямпільській районній державній адміністрації

Основним завданням ревізії фінансово-господарської діяльності в органах виконавчої влади та місцевого самоврядування є здійснення державного контролю за витрачанням коштів і матеріальних цінностей, їх зберіганням, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і звітності в міністерствах та інших центральний органах виконавчої влади, державних комітетах, державних фондах, які отримують кошти з бюджетів усіх рівнів та державних валютних фондів, розроблення пропозицій щодо усунення виявлених недоліків і порушень та запобігання їх в подальшому.

При проведенні ревізії в міністерствах та інших центральних органах виконавчої влади необхідно перевірити виконання загального положення про міністерство, інший орган виконавчої влади України, затвердженого Указом Президента України від 12 березня 2006 року № 179/96, у частині реалізації державної політики у сфері фінансів і контролю, яка стосується роботи міністерств по цих напрямках. Законність і правильність утворення в міністерстві централізованих фондів, їх розміри та витрачання за цільовим призначенням, правильність спрямування та використання бюджетного фінансування, кредитних ресурсів та фінансової допомоги, отриманої за рішенням уряду чи за угоди з Міністерством фінансів України. Також перевіряється правильність розрахунків на утримання апарату міністерства, іншого центрального органу виконавчої влади, дотримання чинних нормативних актів при витрачанні коштів на їх утримання.

Згідно з «Інструкцією про порядок проведення ревізії і перевірок державною контрольно-ревізійною службою в Україні», затвердженою Головним контрольно-ревізійним управлінням України від 3 квітня 2007 року № 121, ревізія міністерства, іншого органу виконавчої влади у плановому порядку чи за ініціативою органів державної контрольно-ревізійної служби може проводитися не частіше, ніж один раз на рік. Ревізія за поданням правоохоронних органів може проводитися у будь-який час, тобто незалежно від кількості раніше проведених на цьому об'єкті ревізій і перевірок.

При проведення ревізії фінансово-господарської діяльності міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, державних комітетів, органів місцевого самоврядування необхідно вивчити такі питання:

* забезпечення виконання завдань у сфері використання і збереження фінансів, передбачених чинним Положенням про відповідне міністерство чи орган державної влади, а також окремих законодавчих і нормативних актів, що регулюють їх діяльність та дотримання ступеню їх вимог;

* фінансового стану галузі та питомої ваги кількості збиткових підприємств і організацій у загальній їх чисельності;

* заходи, які вживаються для досягнення рентабельності роботи підприємств галузі;

* стан розрахункової дисципліни та розрахунків з бюджетом;

* загальний стан дебіторської і кредиторської заборгованості по галузі та заходи максимального її скорочення та повернення коштів з-за кордону;

* розмір валютних коштів, які тривалий час не повернуті з-за кордону;

* розмір коштів, отриманих із бюджету на фінансування цільових комплексних науково-технічних програм та забезпечення їх використання за призначенням;

* економічний ефект від упровадження у виробництво закінчених наукових розробок;

* факти припинення робіт і розмір витрачених бюджетних коштів по окремих програмах.

Крім того, необхідно перевірити питання отримання за рішенням Кабінету Міністрів України кредитів, їх розміри, спрямування і цільове використання.

Слід також встановити, які цільові фонди (інвестиційний тощо) утворювались із віднесенням сум, зарахованих до цих фондів, на собівартість виробництва (продукції, робіт) на підлеглих підприємствах, на підставі яких нормативних актів утворені ці фонди, які їх розміри, чи не мали місця факти витрачання коштів фондів не за призначенням.

В процесі ревізії вивчаються питання повноти оприбуткування та цільового використання, згідно чинного законодавства, суми коштів, отриманих ними у зв'язку з видачею суб'єктами підприємницької діяльності дозволів (ліцензій) на здійснення окремих видів діяльності та за державну реєстрацію суб'єктів підприємництва, правильності і ефективності використання іноземної валюти, яка знаходиться у їх віданні (особливо на закордонні поїздки), у відповідності з чинними нормативними актами Кабінету Міністрів України.

Безпосередньо вивчається стан контролю за збереженням та ефективним використанням державного майна, закріпленого за об'єднаннями, підприємствами та організаціями галузі, та заходи по сприянню їх роздержавлення і демонополізації, згідно з чинним законодавством України, участь у зовнішньоекономічній діяльності галузі.

Поглиблено вивчаються питання здійснення контролю за виконанням указів президента України, постанов, розпоряджень Кабінету Міністрів України, власних рішень щодо заходів виконання «Комплексної цільової програми боротьби зі злочинністю на 2006-2000 роки», затвердженої Указом Президента України від 17 вересня 2006 року № 837/96, та «Національної програми боротьби з корупцією», затвердженої Указом Президента України від 10 квітня 2007 року № 319/97, інших нормативних актів з цього питання та стан відомчого контролю.

При перевірці питання правильності і законності витрачання коштів на утримання апарату міністерств, відомств та інших органів виконавчої влади в процесі ревізії ретельно перевіряється правильність планування доходів і видатків Єдиного кошторису доходів і видатків в розрізі кодів економічної класифікації видатків бюджету та законність і обґрунтованість фактичних видатків.

В органах виконавчої влади, які фінансуються з Державного бюджету, при проведенні ревізії необхідно перевіряти:

- наявність Єдиного кошторису доходів і видатків, правильність, обґрунтованість його формування, згідно з вимогами «Положення про порядок складання Єдиного кошторису доходів і видатків бюджетних установ та організацій», затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 16 лютого 2008 року № 164 та Постанови Кабінету Міністрів України і Національного банку України від 9 травня 2007 року № 437-97-П «Про казначейське виконання кошторисів видатків на утримання апарату органів виконавчої влади;

- правильність списання на витрати грошових коштів і матеріальних цінностей за кожним кодом економічної класифікації бюджетних видатків кошторису;

- наявність належно оформлених касових, банківських та інших бухгалтерських документів, їх достовірність та схоронення (стан збереження грошових коштів і матеріальних цінностей та правильність ведення їх обліку).

Глибокій перевірці підлягає витрачання грошових коштів на заробітну плату. Особливу увагу необхідно приділити правильності встановлення і застосування посадових окладів (ставок, виплат на заміщення і сумісництво) та премій відповідно до чинних нормативних актів, до яких відноситься:

1) Закон України «Про державну службу», затверджений Постановою Верховної Ради України від 16.12.93 № 3724 із змінами і доповненнями, внесеними згідно із Законами: № 282/95ВР від 11.07.95; № 358/95ВР від 05.10.95; № 96/96ВР від 22.03.96.

2) Постанова Кабінету Міністрів України від 29.05.96 № 565 «Про порядок умов оплати праці працівників окремих галузей бюджетної сфери» зі змінами і доповненнями, внесеними постановами Кабінету Міністрів України: № 1033 від 31.08.96; № 1458 від 02.12.96; № 655 від 28.06.97; № 259 від 02.03.98; № 311 від 17.03.98; № 633 від 07.05.98; № 1960 від 11.12.98.

3) Постанова Кабінету Міністрів України від 24.10.96 № 1295 «Про умови оплати праці працівників органів місцевого самоврядування та їх виконавчих органів» зі змінами, внесеними Постановою Кабінету Міністрів України від 17.08.98 № 1286.

4) Постанова Кабінету Міністрів України від 21.01.93 № 35 зі змінами і доповненнями, внесеними постановами Кабінету Міністрів України: № 320 від 30.04.93; № 782 від 23.09.93; № 437 від 28.06.94; № 63 від 27.01.95; № 390 від 05.06.95; № 488 від 04.07.95; № 1003 від 02.09.96; № 828 від 04.08.97; № 1132 від 22.07.98, та інші.

Джерелом формування фонду оплати праці державних службовців є Державний бюджет України. Заробітна плата державних службовців складається з посадових окладів, премій, доплат за ранги, надбавок за вислугу років на державній службі та інших надбавок.

Посадові оклади державних службовців установлюються залежно від складності та рівня відповідальності виконуваних службових обов'язків. Постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.93 № 35 «Про умови оплати працівників апарату органів державної виконавчої влади та інших органів», зі змінами та доповненнями, затверджено шкали співвідношень посадових окладів державних службовців до мінімального розміру заробітної плати.

Доплата за ранг проводиться відповідно до рангу, присвоєного державному службовцю (постанова Кабінету Міністрі? України від 21.12.94 №855). Відповідно до статті 33 Закону України «Про державну службу» надбавка за вислугу років виплачується державним службовцям щомісячно у відсотках до посадового окладу з урахуванням доплати за ранг і залежно від стажу державної служби у таких розмірах:

понад 3 роки -- 10 відсотків;

понад 5 років -- 15 відсотків;

понад 10 років -- 20 відсотків;

понад 15 років -- 25 відсотків;

понад 20 років -- ЗО відсотків;

понад 25 років -- 40 відсотків.

Державним службовцям можуть установлюватися надбавки за високі досягнення у праці та виконання особливо важливої роботи, доплати за виконання обов'язків тимчасово відсутніх працівників та інші надбавки і доплати, а також надається матеріальна допомога для вирішення соціально-побутових питань. Згідно зі статтею 35 цього Закону державним службовцям до щорічної відпустки (30 календарних днів) надається матеріальна допомога на оздоровлення у розмірі посадового окладу.

Державним службовцям, які мають стаж роботи в державних органах понад 10 років, надається додаткова оплачувана відпустка тривалістю до 15 календарних днів (без нарахування допомоги на оздоровлення за ці дні).

Працівникам органів державної виконавчої влади згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 04.07.95 №488, зі змінами та доповненнями до неї, надається матеріальна допомога в розмірі середньомісячного заробітку (в межах асигнувань, передбачених у Державному бюджеті України).

Преміювання керівників органів державної виконавчої влади та інших органів, їх заступників, надання їм матеріальної допомоги і встановлення надбавок до посадових окладів здійснюється за рішенням вищестоящих органів державної виконавчої влади у межах наявних коштів на оплату праці.

Перевіряється утримання податків із заробітної плати працівників та перерахування їх до бюджету, а також відрахування до державних цільових фондів. Перевіряється стан бухгалтерського обліку розрахунків по оплаті праці та достовірність фінансово-бухгалтерської та статистичної звітності.

Перевіряючи витрати на службові відрядження, слід керуватися відповідною «Інструкцією про службові відрядження в межах України та за кордон», затвердженою наказом Міністерства фінансів України від 13.03.98 № 59.

Ревізія канцелярських і господарських видатків проводиться шляхом перевірки правильності застосування діючих норм, цін і тарифів на опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію. Звертається увага на документальне оформлення і своєчасність сплати коштів орендарями за оренду приміщень і споруд.

Ретельно перевіряються витрати на утримання автотранспорту, особливо застосування норм витрат паливно-мастильних матеріалів, заповнення маршрутних листів, використання автотранспорту за призначенням. Для контролю норм витрат пального і мастильних матеріалів необхідно використовувати наказ Міністерства транспорту України від 03.05.95 № 179 «Норми витрат пального і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті».

Витрати на поточний ремонт перевіряються шляхом вивчення правильності складання кошторисів на такий ремонт, а також обґрунтованості застосування розцінок, відповідності списання матеріалів до обсягу виконаних робіт з поточного ремонту. У випадках виникнення розходжень необхідно провести контрольний замір виконаних і оплачених робіт.

Видатки на канцелярські і поштово-телеграфні витрати в органах виконавчої влади перевіряються, виходячи з необхідності максимальної ощадливості в їх використанні. Особлива увага звертається на перевірку можливих особистих міжміських телефонних розмов за рахунок державних коштів.

На початку або в період проведення ревізії необхідно провести вибіркову інвентаризацію устаткування, обладнання, матеріалів, інвентарю та визначити правильність списання. Звертається увага на можливі факти заміни щойно придбаного (нового) інвентарю зношеним (старим).

В період ревізії вивчаються результати матеріалів проведеної річної інвентаризації та організація матеріальної відповідальності на ревізованому об'єкті, вжиття заходів до матеріально відповідальних осіб при виявленні у них нестач матеріальних цінностей та правильність оцінки у відповідності з постановою Кабінету Міністрів України від 22.01.96 № 116 «Про затвердження Порядку визначення розміру збитків від розкрадання, нестачі, знищення (псування) матеріальних цінностей».

Під час проведення ревізії в органах державної виконавчої влади також необхідно перевірити можливі факти незаконного використання бюджетних коштів на приховане кредитування суб'єктів підприємницької діяльності, використання грошей, матеріальних цінностей на госпрозрахункову діяльність у разі, коли вони виступають засновниками чи співзасновниками суб'єкта підприємницької діяльності. Також перевіряються можливі факти залучення бюджетних коштів на депозитні рахунки, замість витрачання їх на першочергові невідкладні заходи галузі.

Перевірці підлягають питання правильності використання спеціальних коштів, стан розрахункової дисципліни та дебіторської і кредиторської заборгованості, правильність і своєчасність розрахунків з бюджетом та відповідними державними фондами, стан достовірності бухгалтерського обліку і звітності.

3. ВДОСКОНАЛЕННЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ В БЮДЖЕТНИХ УСТАНОВАХ

Державною контрольно-ревізійною службою у 2002 році здійснено масштабні перевірки стану бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності в бюджетних установах чотирьох галузей бюджетної сфери: освіти, культури, охорони здоров'я, органів виконавчої влади і місцевого самоврядування. Аналіз 10,4 тис. матеріалів перевірок засвідчив: бухгалтерський облік та фінансова звітність бюджетних установ ще не у повному обсязі досягають встановленої мети щодо забезпечення користувачів для прийняття рішень повною, правдивою та неупередженою інформацією про їх фінансове становище, результати діяльності та рух грошових коштів, що відповідно до законодавства [1] є метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності. У 7,3 тис. бюджетних установах перевірками виявлено 30,2 тис. фактів порушень регламенту ведення бухгалтерського обліку чи складання фінансової звітності на суму понад 1,4 млн. грн. В середньому однією установою допущено 4 випадки таких порушень на суму 0,2 млн. гривень.

Одним з об'єктів фінансового контролю стало нормативно-правове забезпечення бухгалтерського обліку і фінансової звітності, а саме: виявлення і дослідження "білих плям" і неузгодженостей у цій сфері та вироблення пропозицій щодо напрямів удосконалення обліку і звітності, у тому числі шляхом скасування окремих регламентів, які перешкоджають раціональній роботі. Перевірки довели, що такі питання є актуальними.

Аналізуючи причини допущення такого ніби-то формального порушення, як ведення одночасно двох або декількох касових книг, ми дійшли висновку, що у переважній більшості випадків одна з них ведеться виключно за коштами загального фонду, друга - за коштами спеціального фонду. Тобто, з метою чіткого розмежування в обліку готівкових коштів за джерелами походження (загальний фонд окремо від спеціального) та контролю за їх правильним використанням бухгалтери свідомо порушують правила, встановлені Положенням про ведення касових операцій у національній валюті. Слід зазначити, що чинна типова форма касової книги КО-4 [17] не передбачає такого розподілу. Водночас згідно з вимогами Державного казначейства [11] облік розрахунків з підзвітними особами, іншими дебіторами і кредиторами тощо має відображатися в окремих меморіальних ордерах, що змушує бухгалтерів вести дві касові книги. Враховуючи це, вважаємо за доцільне затвердити форму касової книги з розподілом готівкових надходжень і витрат на кошти загального і спеціального фондів, що не тільки полегшить роботу касирів і бухгалтерів, усуне передумови для вчинення порушень, а й сприятиме здійсненню контролю за цільовим і правильним використанням готівки. Крім того, слід розглянути доцільність внесення змін до „Інструкції про форми меморіальних ордерів бюджетних установ та порядок їх складання", передбачивши надання керівнику бюджетної установи права щодо самостійного обрання одного з варіантів ведення бухгалтерського обліку готівкових касових операцій: в одному меморіальному ордері № 1 “Накопичувальна відомість за касовими операціями” (форма № 380, бюджет) за коштами загального та спеціального фондів або в окремих меморіальних ордерах такої ж форми окремо за коштами загального та спеціального фондів.

Перевірками зафіксовано недостатній рівень касової дисципліни у бюджетних установах. В результаті значна кількість матеріалів щодо виявлених порушень порядку здійснення операцій з готівковими коштами передаються податковим органам для застосування штрафних санкцій. Якщо сплата штрафних санкцій здійснюється за рахунок загального фонду, то отримані з бюджету кошти повертаються до бюджету. При сплаті штрафних санкцій з коштів спеціального фонду вони спрямовуються не за їх спеціальним призначенням на певну мету, як це встановлено законодавством, а знов-таки перераховуються до бюджету. Беручи до уваги обмеженість фінансових ресурсів бюджетних установ, багато ревізорів схиляється до того, що є потреба розглянути доцільність внесення змін до Указу Президента України від 23.06.95 № 436/95 в частині виключення бюджетних установ з переліку юридичних осіб, до яких застосовуються штрафні санкції за порушення норм з регулювання обігу готівки, та встановити адміністративну відповідальність службових осіб бюджетних установ за це порушення у максимальному розмірі відповідно до ст. 164.2 Кодексу України про адміністративні правопорушення.

Починаючи з 1 січня 2000 року бюджетні установи переведено на новий план рахунків бухгалтерського обліку, а у вересні того ж року було введено в дію інструкцію про форми меморіальних ордерів та порядок їх складання [20]. Одним з нововведень (у порівнянні зі старими правилами) є вимога щодо ведення обліку розрахунків з іншими дебіторами (на субрахунку 364) окремо від ведення розрахунків з іншими кредиторами (на субрахунку 675) не тільки на різних рахунках бухгалтерського обліку, які належать до різних класів плану рахунків, а й в окремих бухгалтерських регістрах (меморіальні ордери №№ 4, 6). Перевірками встановлено, що значна кількість бухгалтерів бюджетних установ ігнорує ці вимоги і продовжує вести облік розрахунків з дебіторами та кредиторами на одному рахунку та в одному регістрі. Звичайно, з точки зору перевіряючого зазначене є порушенням встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку незалежно від того, чи призвело таке порушення до негативних наслідків, чи обмежилося лише тим, що заборгованість і зобов'язання на певні дати відображені у правильних сумах за/перед відповідними юридичними та/або фізичними особами, але на "некоректних" рахунках. Однак таке масове протистояння бухгалтерів нововведенню свідчить не тільки про їх небажання вносити зміни до звичного для них регламенту роботи, а й про те, що нові правила є нераціональними. Як один з аргументів слід врахувати й те, що у багатьох випадках та сама юридична або фізична особа по відношенню до бюджетної установи протягом року може неодноразово виступати то у ролі дебітора, то у ролі кредитора,! для того, щоб простежити динаміку розрахунків з нею впродовж певного періоду, потрібно брати інформацію не з одного, а з двох регістрів. Крім того, з однією і тією самою юридичною чи фізичною особою може бути укладено декілька до говорів, інформацію про стан розрахунків за якими доцільно концентрувати на одному бухгалтерському рахунку та в одному бухгалтерському регістрі. До речі, при правильному перенесенні дебетових залишків по рахункам розрахунків з дебіторами і кредиторами до активу форми .№ 1 "Баланс виконання кошторису видатків", а кредитових - до пасиву цієї ж форми жодних неузгодженостей з вимогами щодо розкриття інформації у фінансовій звітності не виникає. Враховуючи зазначене, є сенс скасувати норму, яка все одно не працює, та повернутися до старого порядку обліку розрахунків з дебіторами і кредиторами на одному і тому самому рахунку та в одному й тому самому меморіальному ордері при умові заборони згортання сальдо на активно-пасивних рахунках. Впевнені: це не відіб'ється негативно на якості роботи бухгалтерії.

У зв'язку з відсутністю сучасних, чітких, розроблених у відповідності до загальнодержавної нормативно-правової бази регламентів щодо бухгалтерського обліку музейних цінностей, сьогодні ні вартісний балансовий, ні позабалансовий їх бухгалтерський облік не ведеться; вартість музейних колекцій у фінансовій звітності бюджетних установ не відображається; бухгалтерські працівники у проведенні їх інвентаризації участі не беруть; при виявленні недостач або надлишків результати інвентаризації в обліку не відображаються. Немає затвердженої методики визначення розміру збитків від недостач, розкрадання, знищення та псування музейних цінностей, які не містять дорогоцінних металів та дорогоцінного каміння. Загальну вартість музейних цінностей (читай - національного багатства) встановити неможливо, оскільки значна їх частина обліковується зберігачами у фондовому (не бухгалтерському) обліку лише у кількісному виразі, а ряд предметів оцінено на дату придбання - у рублях, карбованцях, гривнях та навіть умовних одиницях. Встановлення об'єктивної вартості музейних цінностей можливо лише при умові проведення їх суцільної позачергової бухгалтерської інвентаризації з одночасним науковим вивченням та атрибуцією надходжень за всі роки існування кожного музею. Потребує розробки методика визначення балансової вартості всіх музейних цінностей (у тому числі музейних експонатів) незалежно від форми та джерела їх надходження, а також порядок та умови здійснення їх переоцінки. Необхідно затвердити нову інструкцію з обліку та збереження музейних цінностей у державних і комунальних музеях та музеях різних відомств, яка не суперечила б положенням Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", Інструкції з обліку основних засобів та інших необоротних активів бюджетних установ, Інструкції з інвентаризації основних засобів ... в частині регламенту ведення бухгалтерського обліку музейних цінностей як необоротних активів, порядку здійснення за обов'язковою участю бухгалтерських працівників інвентаризацій музейних цінностей, відображення результатів інвентаризацій у бухгалтерському обліку та роз'яснювала методику визначення збитків від розкрадання, недостачі, знищення або псування музейних цінностей [3].