Различают также индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость. Затраты отдельного предприятия при достигнутом уровне использования техники, применяемой технологии и методах организации производства составляют индивидуальную себестоимость. Если определенная продукция изготовляется на нескольких предприятиях отрасли и характеризуется различными размерами затрат, то определяется отраслевая (среднеотраслевая) себестоимость, представляющая собой средневзвешенную величину себестоимости продукции изготовляющих ее предприятий. Среднеотраслевая себестоимость используется в дальнейшем как база установления оптовых цен.

По длительности расчетного периода различают себестоимость месячную, квартальную, годовую и за ряд лет.

Корме того, по характеру информации, отражающей расчетный период,, себестоимость подразделяют на плановую, фактическую (отчетную), нормативную, проектную (сметную) и прогнозируемую. Плановая себестоимость определяется в начале планируемого года исходя из плановых норм расходов и иных плановых показателей на этот период; предусматривает максимально допустимые затраты предприятия на производство продукции, предусмотренные на плановый период. Фактическая себестоимость определяется в конце отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство. Нормативная себестоимость представляет собой затраты на производство продукции, определенные по действующим на длительный период времени нормам затрат. Проектная (сметная) себестоимость определяется на продукцию, не предусмотренную планом. Перспективная себестоимость определяет затраты на изготовление продукции, которые будут достигнуты в будущих, более отдаленных периодах.

По характеру, содержанию и назначению объекта может быть определена себестоимость основного производства, вспомогательного производства, цеха, предприятия, объединения, группы предприятий или объединений, отрасли, промышленности. По виду и степени готовности продукции исчисляют себестоимость валовой, товарной, реализуемой продукции, себестоимость партии (заказа), незавершенного производства.

По видам продукции различают себестоимость определенных типов, моделей, групп однородных изделий, работ и услуг. В процессе экономической оценки вариантов новой техники или технологических процессов и выбора более эффективного из них определяют технологическую себестоимость. Она включает только те затраты цеха, которые непосредственно возникают при выполнении данного технологического процесса, его части или одной только операции.

Получение наибольшего эффекта с наименьшими затратами, экономия трудовых, материальных и финансовых ресурсов зависят от того, как решает предприятие вопросы снижения себестоимости продукции.

Непосредственной задачей анализа являются: проверка обоснованности плана по себестоимости, прогрессивности норм затрат; оценка выполнения плана и изучение причин отклонений от него, динамических изменений; выявление резервов снижения себестоимости; изыскание путей их мобилизации. Выявление резервов снижения себестоимости должно опираться на комплексный технико-экономический анализ работы предприятия: изучение технического и организационного уровня производства, использование производственных мощностей и основных средств, сырья и материалов, рабочей силы, хозяйственных связей.

Затраты живого и овеществленного труда в процессе производства составляют издержки производства. В условиях товарно-денежных отношений и хозяйственной обособленности предприятия неизбежно сохраняются различия между общественными издержками производства и издержками предприятия. Общественные издержки производства - это совокупность живого и овеществленного труда, находящая выражение в стоимости продукции. Издержки предприятия состоят из всей суммы расходов предприятия на производство продукции и ее реализацию. Эти издержки, выраженные в денежной форме, называются себестоимостью и являются частью стоимости продукта. В нее включают стоимость сырья, материалов, топлива, электроэнергии и других предметов труда, амортизационные отчисления, заработная плата производственного персонала и прочие денежные расходы. Снижение себестоимости продукции означает экономию овеществленного и живого труда и является важнейшим фактором повышения эффективности производства, роста накоплений.

Себестоимость продукции находится во взаимосвязи с показателями эффективности производства. Она отражает большую часть стоимости продукции и зависит от изменения условий производства и реализации продукции. Существенное влияние на уровень затрат оказывают технико-экономические факторы производства. Это влияние проявляется в зависимости от изменений в технике, технологии, организации производства, в структуре и качестве продукции и от величины затрат на ее производство. Анализ затрат, как правило, проводится систематически в течение года в целях выявления внутрипроизводственных резервов их снижения.

Для анализа уровня и динамики изменения стоимости продукции используется ряд показателей. К ним относятся: смета затрат на производство, себестоимость товарной и реализуемой продукции, снижение себестоимости сравнимой товарной продукции и затраты на один рубль товарной (реализованной) продукции.

Смета затрат на производство - наиболее общий показатель, который отражает всю сумму расходов предприятия по его производственной деятельности в разрезе экономических элементов. В ней отражены, во-первых, все расходы основного и вспомогательного производства, связанные с выпуском товарной и валовой продукции; во-вторых, затраты на работы и услуги непромышленного характера (строительно-монтажные, транспортные, научно-исследовательские и проектные и др.); в-третьих, затраты на освоение производства новых изделий независимо от источника их возмещений. Эти расходы исчисляют, как правило, без учета внутризаводского оборота.

В себестоимость товарной продукции включают все затраты предприятия на производство и сбыт товарной продукции в разрезе калькуляционных статей расходов.

Для анализа уровня себестоимости на различных предприятиях или ее динамики за разные периоды времени затраты на производство должны приводиться к одному объему. Себестоимость единицы продукции (калькуляция) показывает затраты предприятия на производство и реализацию конкретного вида продукции в расчете на одну натуральную единицу. Калькуляция себестоимости широко используется в ценообразовании, планировании и сравнительном анализе.

Показатель снижения себестоимости сравнимой товарной продукции применяется для анализа изменения себестоимости во времени при сопоставимом объеме и структуре товарной продукции на тех предприятиях, которые имеют устойчивый по времени ассортимент изделий. Под сравнимой понимают такую продукцию, которая производилась серийно или массово в предшествующем году. К ней относится и частично модернизированная продукция, если эти изменения не привели к введению новых моделей, стандартов и технических условий.

Затраты на один рубль товарной (реализованной) продукции - наиболее известный на практике обобщающий показатель, который отражает себестоимость единицы продукции в стоимостном выражении обезличенно, без разграничения ее по конкретным видам. Он широко используется при анализе снижения себестоимости и позволяет, в частности, характеризовать уровень и динамику затрат на производство продукции в целом по промышленности.

3.2 Калькуляция себестоимости и смета затрат

оборотный себестоимость издержка безубыточность

Себестоимость продукции на предприятии планируется и фактически учитывается по двум направлениям: по экономическим элементам и по калькуляционным статьям расходов.

Классификация затрат по экономическим элементам представляет собой перечень и объем ресурсов, потребляемых предприятием для выполнения плана производства и реализации продукции независимо от того, где и как производятся затраты внутри предприятия. Группировку по экономическим элементам используют для составления сметы затрат на производство. В смете затрат на производство устанавливают потребность в материальных, трудовых и финансовых ресурсах на планируемый период, а также с помощью этой сметы увязывают план по себестоимости продукции с другими разделами плана экономического и социального развития предприятия.

Затраты на производство включают следующие элементы:

1. Сырье, основные материалы (за вычетом возвратных отходов), в том числе покупные комплектующие изделия и услуги кооперированных предприятий.

2. Вспомогательные материалы.

3. Топливо.

4. Энергия.

5. Заработная плата, основная и дополнительная.

6. Отчисления на социальное страхование.

7. Амортизация основных фондов.

8. Прочие расходы.

Соотношение отдельных экономических элементов в общих затратах определяет структуру затрат на производство.

Группировка себестоимости продукции по экономическим элементам удобна для анализа структуры затрат. В сумме смета затрат позволяет определить общую потребность предприятия в оборотных средствах.

Структура затрат на производство продукции непрерывно изменяется под действием объема выпускаемой продукции, уровня специализации и кооперирования, степени автоматизации производственных процессов, уровня серийности производства и других факторов. [3]

Группировка затрат по калькуляционным статьям расходов позволяет определить себестоимость единицы определенного вида выпускаемой продукции. Применяется следующая типовая группировка затрат по калькуляционным статьям:

1. Сырье и материалы.

2. Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги кооперированных предприятий.

3. Возвратные отходы (вычитаются).

4. Топливо и энергия на технологические цели.

5. Основная заработная плата производственных рабочих.

6. Дополнительная заработная плата производственных рабочих.

7. Отчисления на социальное страхование.

8. Расходы на подготовку и освоение производства.

9. Возмещение износа инструментов и приспособлений целевого назначения.

10. Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования.

11. Цеховые расходы.

12. Общезаводские расходы.

13. Потери от брака.

14. Прочие производственные расходы.

15. Внепроизводственные расходы.

Сумма первых 11 статей калькуляции представляет собой цеховую себестоимость единицы продукции. Производственная себестоимость складывается из 14 статей, а полная себестоимость образуется из производственной себестоимости и внепроизводственных расходов.

Таблица 1. Классификация затрат на производство

Классификационный признак	Затраты по классификационному признаку	Содержание затрат
Экономическое содержание	Смета затрат	Общий объем потребляемых ресурсов
	Калькуляция	На определенный вид
Степень участия в процессе производства	Основные	Связаны с выполнением технологического процесса изготовления продукции (материалы, РСЭО, зарплата и др.)
	Накладные	Связаны с процессом управления производством (общезаводские, общецеховые расходы и др.)
Способ отнесения на себестоимость отдельных видов продукции	Прямые	Прямо и непосредственно связаны с изготовлением продукции (расходы на сырье, зарплата основных рабочих и др.)
	Косвенные	Связаны с работой цеха, предприятия в целом, относят на себестоимость косвенным путем
Состав затрат	Простые	Состоят из одного экономического элемента (сырье, материалы, зарплата)
	Комплексные	Состоят из нескольких экономических элементов с одинаковым производственным значением
Зависимость от объема производства	Переменные	Находятся в прямой зависимости от изменения объема производства
	Постоянные	Находятся в незначительной степени или совсем не зависят от изменения объема производства

Затраты на производство и реализацию продукции могут быть сгруппированы по различным признакам. В зависимости от метода расчета и отнесения затрат на производство единицы продукции расходы разделяют на прямые и косвенные.

Прямыми называются расходы, которые могут быть отнесены непосредственно на отдельные виды продукции и определены методом прямого счета на основании норм, тарифов, сдельных расценок, цен, нормативов. К прямым относятся затраты на основные материалы, заработную плату основных рабочих и др.

Косвенными называются расходы, которые распределяются между себестоимостью отдельных видов продукции косвенным путем, как правило, пропорционально заработной плате основных рабочих. Это цеховые, общезаводские и другие расходы. [1]

В зависимости от связи с объемом производства продукции все затраты подразделяют на условно-переменные и условно-постоянные расходы.

Условно-переменными называются расходы, величина которых изменяется пропорционально изменению объема производства. К ним относятся затраты на материалы, заработная плата основных рабочих, работающих по сдельной системе оплаты труда, и др.

Условно-постоянными называются расходы, которые практически не изменяются или меняются незначительно при изменении объема выпуска продукции. Это, например, затраты на содержание аппарата управления, затраты на освещение, отопление помещений и т.д. Особенность условно-постоянных расходов заключается в том, что при увеличении объемов производства на тех же площадях и на том же оборудовании их величина не изменяется, но их доля, приходящаяся на единицу продукции, уменьшается за счет распределения на больший объем выпуска. Результатом этого является снижение себестоимости единиц продукции.

Сравнивая системы классификации затрат, применяемые в отечественном и западном учете, можно говорить об общих моментах и различиях.

Важнейшими группировками затрат, которые используются в теории и практике учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции на отечественных предприятиях, являются группировки по экономическим элементам и статьям калькуляции. Для всех отраслей экономики применяется единая классификация затрат, что является существенным преимуществом отечественного учета перед западным. Это не означает, что на западных фирмах нет детальной классификации по видам затрат. Каждая фирма использует для управления затратами свою номенклатуру затрат, целью которой является создание условий для удобства практического применения.

Для предприятия, работающего в условиях рыночной экономики, часто имеют место экономические ситуации, связанные с колебаниями загрузки производственных мощностей, что влечет за собой изменение объема производства и продаж, а это, в свою очередь, существенно влияет на себестоимость продукции и, следовательно, на финансовые результаты. Это один из главных факторов, способствовавших детальному изучению связей себестоимости и объема производства. Поэтому в производственном учете существует хорошо разработанная теория классификации затрат на постоянные и переменные. [2]

В этой теории выделяют три группы вопросов:

- поведение затрат в зависимости от изменения объема производства;

- относительность (условность) классификации затрат на постоянные - переменные;

- методы деления затрат на постоянные - переменные.

Рассмотрим эти вопросы.

К постоянным в производственном учете относят такие затраты (Ипос), величина которых не меняется с изменением степени загрузки производственных мощностей или изменением объема производства (например, начисляемая за период амортизация основного капитала, арендная плата, проценты на заемный капитал, определенные виды заработка руководителей фирмы и др.).

Под переменными понимают затраты (Ипер), величина которых изменяется с изменением степени загрузки производственных мощностей или объемов производства. К ним относятся, например, затраты на сырье и основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих, затраты на технологическую энергию и др. В зависимости от процентного соотношения изменения затрат и изменения объема производства переменные затраты, в свою очередь, подразделяются на пропорциональные, прогрессивные и дегрессивные. [9]

Это явление, характеризующее различное поведение затрат и связь их с общими затратами, можно представить уравнением:

И = Ипос + Ипер

Кроме этих двух групп затрат существует большая группа затрат смешанного типа (Ис) - полупеременных (полупостоянных). Поведение такого рода затрат может быть описано уравнением:

Ис = Ипос + Ипер.у. * П,

где Ипер.у. - удельные переменные издержки, т.р.;

П - годовой объем выпуска продукции, ед.

Оно означает, что затраты отчетного периода данного вида, связанные с объемом производства, состоят из двух частей - постоянных издержек, не зависящих от объема или загрузки, и переменных издержек, изменяющихся с изменением объема или загрузки в расчете на единицу объема производства.

Для описания соотношения процента изменения затрат и процента изменения объема производства (или загрузки) применяют коэффициент реагирования затрат (Кр.з.). Этот коэффициент определяется по формуле:

Кр.з. = изменение затрат, % : изменение объема или нагрузки, %

В расчете на единицу продукции постоянные затраты будут дегрессивными.

Если относительное измерение затрат равно относительному изменению объема или загрузки, то говорят о пропорциональных затратах. В этом случае коэффициент реагирования равен 1.

К пропорциональным относятся прежде всего прямые затраты, например заработная плата производственных рабочих, основные производственные материалы.

Аналогичным образом можно составить уравнение для затрат (И) в расчете на единицу выпускаемой продукции (П):

И : П = Ппос : П + Ипер : П

Если относительный рост переменных затрат меньше, чем относительное увеличение объема, то говорят о дегрессивном поведении издержек.

Коэффициент реагирования затрат при дегрессивном их поведении изменяется в пределах от 0 до 1. Если, например, объем производства возрастает на 10%, а затраты только на 8%, то Кр.з.= 8/10 = 0,8.

Если относительное увеличение переменных затрат больше, чем относительное увеличение объема производства, то говорят о прогрессивных затратах.

Коэффициент реагирования затрат при прогрессивном их поведении больше 1.

Другим важным аспектом теории классификации затрат на постоянные - переменные является проблема условности такого их подразделения.

Здесь необходимо ответить на два вопроса:

1) Есть ли критерии, позволяющие однозначно разделить совокупные затраты на постоянные и переменные?

2) Есть ли затраты, которые по их сущности можно отнести к постоянным или переменным?

Существует большое количество видов затрат, которые определяют величину общих издержек при изменении объема производства, это, например, затраты на сырье, основные и вспомогательные материалы, транспортные расходы, отдельные виды заработка и др. Поскольку коэффициент реагирования этих переменных затрат определяет решения об увеличении или снижении объемов производства, такие затраты называют решающими затратами.

Затраты других видов не зависят от объема производства; например, заработная плата администрации предприятия, плата за арендованные основные средства и т п. Так как эти постоянные затраты непосредственно не влияют на решение о том, увеличивать ли объем производства продукции или уменьшать, а просто являются условием функционирования предприятия, их называют затратами, не определяющими решения.

Однако из сказанного еще нельзя делать вывод о том, что все переменные затраты влияют на решения об объемах производства продукции, а все постоянные затраты, напротив, не влияют на эти решения. Необходимо принимать во внимание тот факт, что затраты одного и того же вида могут вести себя по-разному. Существует большое количество затрат, которые в определенной ситуации по принятию решения являются переменными, в другой ситуации могут быть постоянными. Ответ на вопрос, считать данные затраты переменными или постоянными, зависит прежде всего от двух факторов длительности периода, рассматриваемого для принятия решения, делимости производственных факторов. [10]

Все затраты становятся переменными, если речь идет о длительном периоде времени.

В теории классификации затрат на постоянные - переменные утверждается, что характер поведения расходов (переменный или постоянный) зависит от соответствующей производственной ситуации, в которой принимаются решения.

Даже если предприятие не работает, оно все равно должно выплачивать проценты на заемный капитал; эти проценты представляют собой постоянные затраты, так как их величина не зависит от степени загрузки или объема производства. Эти же проценты становятся переменными, когда меняется ситуация для принятия решения, например, предполагается продать предприятие. Если встал вопрос, производить, например, 1000 шт. изделий или закрыть предприятие, то все расходы становятся переменными.

Другая причина возникновения постоянных расходов - недостаточная делимость производственных факторов. Следствием ее является то, что многие затраты возрастают не постепенно с увеличением загрузки или объемов, а скачкообразно, ступенчато. Эти затраты постоянны для определенного интервала загрузки мощностей или ряда показателей объема производства, затем они резко повышаются или понижаются и снова остаются неизменными для определенного интервала.

Чем меньше становятся интервалы загрузки или изменения объема, тем чаще возникают «скачки» в поведении затрат, тем ближе затраты по своему характеру к переменным. Их переменный характер становится особенно хорошо виден, если рассматривать загрузку или объем производства на интервале от 0 до границы мощности. Если же, наоборот, исследовать затраты внутри короткого интервала, то обнаружится, что сильнее проявляется их постоянный характер.

Проблема деления постоянных затрат на полезные и бесполезные («холостые») особенно остро встает, когда производство оснащено специальными станками-автоматами. При снижении объемов производства все равно уплачиваются проценты на вложенный капитал и начисляется амортизация, которые только частично являются полезными, а частично - «холостыми» затратами вследствие неделимости производственного фактора - станка.

Таким образом, постоянные затраты (Ипост), возникающие из-за неделимости производственных факторов, состоят из «холостых» (Ихол), не используемых в производственном процессе и полезных затрат (Ипол):

Ипос = Ипол + Ихол

Например, если станок не используется, то «холостые» затраты составляют 100%, полезные - 0%. При возрастании степени загрузки станка бесполезные затраты снижаются, полезные - растут. При полной загрузке станка полезные затраты составят 100%, «холостые» - будут сведены к 0.

Если для данного вида оборудования обозначить через Пм - максимально возможное количество производимой продукции, Пф - фактическое количество производимой продукции, то «холостые» затраты можно определить следующим образом:

Ихол = (Пм - Пф) * Ипос : Пм

Полезные затраты:

Ипол = Пф * Ипос : Пм

Практическое значение деления постоянных затрат на полезные и холостые проявляется в тех случаях, когда задана некоторая делимость факторов, обусловливающих постоянство затрат. Например, если оборудование состоит из четырех одинаковых модульных элементов, то при сокращении производства больше чем на 25% один из этих модулей может быть продан, это уменьшит постоянные затраты на величину затрат данного элемента, которые являются целиком «холостыми». [8]

Таким образом, важным положением теории классификации затрат (постоянные - переменные) является условность этой классификации, предпосылка, что не существует вида затрат, который можно было бы по его существу отнести к переменным или постоянным, разделение затрат на постоянные - переменные во многом определяется конкретной ситуацией или проблемой по принятию решения.

Можно выделить два направления практического применения выше названного положения классификации затрат:

- деление затрат на постоянные - переменные в случае необходимости;

- совершенствование методов и способов такого деления.

Рассматривая классификацию затрат на постоянные - переменные, нужно помнить, что ошибки, возникающие из-за условности и относительности такого деления затрат, значительно меньше, чем информационные потери, которые можно понести, игнорируя это деление.

При анализе издержек производства необходимо помнить, что постоянные издержки являются неизменными только в определенном интервале изменения объема производства, при каком-то значении объема наблюдается увеличение или уменьшение постоянных издержек. С другой стороны, не всегда остаются неизменными и переменные расходы в расчете на единицу изделия, они изменяются под влиянием изменения технологии и организации производства.

В связи с этим в теории классификации затрат на постоянные - переменные существуют два подхода к изучению их поведения: микроэкономический и бухгалтерский.

Согласно микроэкономическому подходу поведение затрат рассматривается с учетом всех факторов. Причем линия затрат - это не прямая линия, а кривая, которую называют кривой общих затрат.

Согласно бухгалтерскому подходу затраты упрощенно делятся на две группы: переменные и постоянные. Расхождения между бухгалтерским и микроэкономическим подходами к поведению себестоимости существенны, когда речь идет о линии себестоимости от нулевого до максимального объемов производства. Если же рассматривать изменения себестоимости в практических пределах изменения объема производства, то в данном случае различия сводятся к минимуму.

Методы калькулирования себестоимости продукции.

В зависимости от обеспечения информацией и уровня планирования применяются различные методы калькулирования себестоимости.

Параметрический метод применяется в долгосрочном планировании и прогнозировании себестоимости, при проектировании себестоимости новой продукции, при формировании оптимальных параметрических рядов продукции аналогичного назначения, в ценообразовании для определения нормативной величины затрат на единицу потребительских свойств продукции. Сущность метода заключается в том, что себестоимость определяется на основании изученных закономерностей зависимости затрат на производство от технических параметров изделия. [9]

Метод калькулирования по факторам применяется при разработке перспективных и текущих планов (в сочетании с параметрическим методом). Сущность метода заключается в том, что выявляются изменения отдельных составляющих затрат на производство в результате изменения технико-экономических условий производства. Этот метод широко применяется для анализа и выявления резервов снижения себестоимости производства изделия.

Наиболее точным и прогрессивным методом калькулирования себестоимости изделий является нормативный метод. Сущность метода заключается в том, что для каждого вида ресурсов сумма затрат определяется исходя из разработанных норм и нормативов расходования этих ресурсов на единицу продукции (по прямым затратам), составлении сметы косвенных расходов и калькулирования себестоимости изделия.

Модели и методы калькулирования себестоимости продукции:

1) модель полного распределения затрат;

2) модель частичного распределения затрат.

Модель полного распределения затрат служит для производственного учета, тогда как модель частичного распределения затрат предназначена, главным образом, для управленческого учета на предприятии.

Методы калькулирования классифицируются по следующим признакам:

- объект калькулирования;

- способ расчета.

В зависимости от объекта можно выделить следующие способы калькулирования:

- по изделиям;

- позаказный;

- пооперационный;

- попередельный;

- попроцессный;

- JIT калькуляция.

В зависимости от способа расчета выделяют следующие методы (способы) калькуляции:

- прямого счета;

- нормативы;

- расчетно-аналитический;

- параметрический;

- исключения затрат;

- коэффициентный;

- комбинированный.



Размещено на http://www.allbest.ru/

Рис. 1. Модели и методы калькулирования себестоимости продукции

Метод прямого счета предполагает определение себестоимости единицы продукции путем деления общей суммы издержек на количество выработанной продукции. Этот метод применяется в основном на предприятиях, производящих однородную продукцию. Данный метод применяется достаточно ограниченно, т.к. количество монопродуктовых предприятий незначительно. На практике чаще используют его модификацию - расчетно-аналитический метод, предполагающих определение прямых затрат на единицу продукции на основе норм расхода, а косвенных затрат - пропорционально признаку, установленному в отрасли.

Нормативный метод учета и калькулирования является наиболее прогрессивным, ибо позволяет вести повседневный контроль за ходом производственного процесса, за выполнением заданий по снижению себестоимости продукции. В этом случае затраты на производство подразделяются на две части: затраты в пределах норм и отклонения от норм расхода. Все затраты в пределах норм учитываются без группировки, по отдельным заказам. Отклонения от установленных норм учитываются по их причинам и виновникам, что дает возможность оперативно анализировать причины отклонений, предупреждать их в процессе работы. При этом фактическая себестоимость изделий при нормативном методе учета определяется путем суммирования затрат по нормам и затрат в результате отклонений и изменений текущих нормативов. [2]

Параметрический метод применяется в долгосрочном планировании и прогнозировании себестоимости, при проектировании себестоимости новой продукции, при формировании оптимальных параметрических рядов продукции аналогичного назначения, в ценообразовании для определения величины затрат на единицу потребительских свойств продукции. Сущность метода заключается в том, что себестоимость определяется на основании изученных закономерностей зависимости затрат на производство от технических параметров изделия.

В комплексных производствах, таких как нефтеперерабатывающие, коксохимические и некоторые другие, затраты на сырье невозможно отнести на конкретный вид продукции. Соответственно требуется применение особых методов калькулирования, которые позволяли бы определить общую сумму всех затрат на переработку исходного сырья и распределить эти затраты по видам продукции, выпускаемой из этого сырья. К таким методам относятся метод исключения затрат, коэффициентный, комбинированный.

При использовании метода исключения затрат один вид продукции, полученный в результате комплексной переработке сырья, считается основным, а остальные - побочными. Из общих затрат на переработку сырья исключают побочную продукцию; а оставшуюся сумму относят на себестоимость основных видов продукции. Для определения стоимости побочной продукции при расчетах пользуются:

- действующими отпускными ценами предприятия на побочную продукцию;

- ценами на заменяемое побочной продукцией сырье;

- издержками на изготовление побочной продукции.

Коэффициентный метод основан на использовании коэффициентов при распределении комплексных затрат между полученными продуктами. При этом одному из продуктов присваивается коэффициент 1, а остальные сравниваются с ним в зависимости от выбранного признака.

Расчет выглядит следующим образом:

- Выпуск продукции рассчитывается в условных единицах.

- Определяются затраты на одну условную единицу путем деления общей суммы затрат на выпуск продукции в условных единицах.

Находятся затраты на производство каждого вида продукции путем умножения затрат на одну условную единицу на соответствующий коэффициент.

Комбинированный метод представляет собой сочетание метода исключения затрат и коэффициентного метода.

Расчет осуществляется в несколько этапов:

1) Продукция делится на основную и побочную.

2) Затраты на побочную продукцию исключаются из общих затрат.

3) Оставшаяся после исключения сумма затрат распределяется между основными видами продукции в соответствии с коэффициентами.

Позаказный метод применяется чаще всего в индивидуальном и мелкосерийном производстве, а также для калькулирования себестоимости работ ремонтного и экспериментального характера. Метод этот состоит в том, что затраты на производство учитываются по заказам на изделие или на группу изделий. Фактическая себестоимость заказа определяется по окончании изготовления изделий или работ, относящихся к этому заказу, путем суммирования всех затрат по данному заказу. Для исчисления себестоимости единицы продукции общая сумма затрат по заказу делится на количество выпущенных изделий.

Попередельный метод калькулирования себестоимости находит применение в массовом производстве с коротким, но законченным технологическим циклом, когда выпускаемая предприятием продукция однородна по исходному материалу и характеру обработки. Учет затрат при этом методе осуществляется по стадиям (фазам) производственного процесса. Например, на текстильных комбинатах - по трем стадиям: прядильное, ткацкое, отделочное производство.

При пооперационной калькуляции для учета материалов используется методика позаказного метода, а для учета заработной плату и общепроизводственных расходов - попроцессного метода.

JIT (just in time) калькулирование - используется в производственной системе; представляет собой непрерывно-поточное производство, в котором каждая операция является продолжением предыдущей.

Особенности JIT калькулирования: отсутствие заказов и детального движения основных материалов и затрат труда по операциям, отсутствие отдельного счета «Материалы». Сведения о фактически затраченных материальных и накладных расходов, к которым относятся и прямые трудозатраты, собираемые по цехам каждый месяц. Соответственно определяется количество произведенных единиц и их себестоимость. Сопоставляются нормативные затраты с полученными и ежемесячно по цехам рассчитываются отклонения.

Основным методом калькулирования, используемого в рамках модели частичного распределения затрат является система «директ-костинг». При системе «директ-костинг» себестоимость продукции учитывается и, соответственно, планируется в отношении только переменных затрат. Система «директ-костинг» дает возможность установить связи и пропорции между затратами и объемами производства, получить информацию о прибыльности и убыточности производства в зависимости от объемов, прогнозировать поведение себестоимости в зависимости от объема производства и мощности.

Метод калькулирования по факторам применяется при разработке перспективных и текущих планов (в сочетании с параметрическим методом). Сущность метода заключается в том, что выявляются изменения отдельных составляющих затрат в результате изменения технико-экономических условий производства. Этот метод широко применяется для анализа и выявления резервов снижения себестоимости производства изделий. [1]

Наиболее точным методом калькулирования себестоимости является нормативный метод. Сущность метода заключается в том, что для каждого вида ресурсов сумма затрат определяется исходя из разработанных норм и нормативов расходования этих ресурсов на единицу продукции (по прямым затратам), составления сметы косвенных расходов и калькулирования себестоимости изделия.

Расшифровка калькуляционных статей расходов.

Статья «Сырье и материалы» - сюда относят стоимость материалов, которые входят в состав вырабатываемого изделия, образуя его основу, а также вспомогательные материалы, которые используются в процессе изготовления данного изделия для обеспечения нормального техпроцесса. На эту же статью относят стоимость изделий общепромышленного назначения.

Статья «Покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги кооперированных предприятий» - сюда относят стоимость приобретаемых в порядке производственной кооперации для укомплектования выпускаемой продукции готовых изделий и полуфабрикатов, требующих затрат труда на их обработку или сборку, стоимость заготовок и деталей в черновом или обработанном виде, а также оплату услуг, оказанных предприятиями по частичной обработке и отделке полуфабрикатов и изделий.

Стоимость основных материалов, покупных комплектующих изделий, полуфабрикатов и услуг кооперированных предприятий включается в себестоимость отдельных изделий (группы изделий) и заказов прямым путем; стоимость вспомогательных материалов, используемых для технологических целей - аналогично порядку, применяемому при распределении расходов на содержание и эксплуатацию оборудования.

Статья «Топливо и энергия для технологических целей» - сюда относится себестоимость топлива для плавильных агрегатов в литейном и для нагрева металла в кузнечно-штамповочном и других производствах, стоимость электроэнергии для электропечей в литейном производстве и др. Расход топлива и энергии на отопление и освещение помещений и различные хозяйственные нужды относится на цеховые или общезаводские расходы.

Стоимость материалов, покупных изделий, полуфабрикатов и топлива включает расходы на заготовку и доставку их на склад предприятия. Расход на содержание отдела снабжения предприятия и заводских складов относится на общезаводские расходы. Транспортно-заготовительные расходы планируются и учитываются по группам однородных материалов и топлива и включаются в стоимость этих материальных ценностей. Топливо и энергия для технологических целей при небольшом удельном весе в себестоимости продукции учитываются в расходах на содержание и эксплуатацию оборудования.

Статья «Основная заработная плата производственных рабочих» - сюда относятся основная зарплата производственных рабочих и ИТР, непосредственно связанных с изготовлением продукции; доплаты по сдельной и повременной системе оплаты труда; оплата дополнительных операций, не предусмотренных техпроцессом. Основная зарплата производственных рабочих включается в себестоимость отдельных изделий прямым путем. Зарплата рабочих-повременщиков и специалистов, отнесение которой на отдельные виды продукции (заказы) прямым путем затруднено, распределяется пропорционально сметным ставкам. Сметные ставки устанавливаются на основании расчета, исходя из объема производства, перечня рабочих мест, штатных должностей, тарифных ставок и окладов.

Статья «Дополнительная заработная плата производственных рабочих» - это выплаты, предусмотренные законодательством о труде или коллективными договорами за непроработанное на производстве (неявочное) время (оплата очередных и дополнительных отпусков, оплата льготных часов подросткам, выполнение гособязанностей, выплата вознаграждений за выслугу лет и др.). Дополнительная заработная производственных рабочих распределяется пропорционально основной заработной плате. Отчисления на социальное страхование включается в себестоимость продукции по установленной норме в процентах к сумме основной и дополнительной заработной платы. [9]

Статья «Расходы на подготовку и освоение производства» - это расходы на освоение новых производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы), расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции и новых техпроцессов и др. Пусковые расходы являются комплексными. Они включают основную и дополнительную заработную плату специалистов и служащих, обеспечивающих разработку проектно-сметной документации по пусконаладочным работам, рабочих, обслуживающих оборудование, вводимое в эксплуатацию. Сюда входит стоимость основных и вспомогательных материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, а также стоимость инструментов, электроэнергии, пара и других видов энергии, потребляемых при комплексном оборудовании и наладке агрегатов и оборудования.

Учет пусковых расходов ведется на отдельном заказе по счету «Основное производство» в разрезе следующих статей: разработка проектно-сметной документации; содержание персонала, занятого на пусконаладочных работах; расходы на пусконаладочные работы по комплексному опробованию оборудования; прочие расходы.

Пусковые расходы по окончанию месяца списываются общей суммой по счету «Основное производство» на счет «Расходы будущих периодов», субсчет «Расходы на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов», где они и числятся до момента включения их в себестоимость продукции.

В себестоимость продукции пусковые расходы начинают включать с момента промышленной эксплуатации вновь освоенных предприятий, производств, цехов и агрегатов. Включение пусковых расходов производится по нормам их погашения, которые рассчитываются, исходя из общей суммы пусковых расходов, длительности периода их погашения и планируемого объема продукции к выпуску на этот период. Длительность периода погашения устанавливается в пределах срока освоения введенных в действие производственных мощностей, но не более двух лет.

Сумма пусковых расходов, подлежащая к списанию на себестоимость продукции, рассчитывается ежемесячно. Для этого норма погашения умножается на количество изделий, выпущенных за месяц.

На исчисленную таким путем сумму дебетуется счет «Основное производство» и кредитуется счет «Расходы будущих периодов». В отчетной калькуляции отдельных изделий пусковые расходы показываются по статье «Расходы на подготовку и освоение производства».

Типовая номенклатура статей расходов на подготовку и освоение производства новых видов продукции:

1) Проектирование и конструирование нового изделия.

2) Разработка технологического процесса изготовления вновь осваиваемого изделия.

3) Проектирование инструментальной оснастки и разработка техпроцесса ее изготовления.

4) Разработка и оформление расходных нормативов.

5) Корректировка технической документации перед переходом на серийный (массовый) выпуск нового изделия.

6) Испытание материалов, полуфабрикатов, инструментов и приспособлений для производства новых изделий.

7) Перепланировка, перестановка и наладка оборудования.

8) Изготовление опытного образца.

9) Разработка и освоение новой заводской технологии.

10) Испытание на предприятии-изготовителе и у потребителя опытной партии продукции.

Указанные расходы могут включаться в себестоимость продукции или возмещаться за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

В себестоимость продукции включаются повышенные затраты на производство новых видов продукции в период их освоения, а также расходы по подготовке и освоению выпуска продукции, не предназначенной для серийного или массового производства.

В индивидуальном производстве расходы по освоению учитываются непосредственно на счете «Основное производство» по статье «Расходы на подготовку и освоение производства» и включаются в себестоимость того заказа, с производством которого они связаны.

В массовых и серийных производствах затраты по освоению продукции предварительно накапливаются на счете «Расходы будущих периодов», а затем списываются на уменьшение фонда производственного развития, создаваемого за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Собирание затрат на счете «Расходы будущих периодов» зависит от характера выполняемых работ. По работам, связанным с конструированием изделий и разработкой технологического процесса, расходы списываются с кредита счетов учета материалов, расчетов с рабочими и служащими, поставщиками и подрядчиками в дебет счета «Расходы будущих периодов», субсчет «Расходы по подготовке и освоению производства новых видов продукции». Расходы по перепланировке цехов и перестановке оборудования предварительно накапливаются на отдельном заказе счета «Основное производство», а затем перечисляются на счет «Расходы будущих периодов». В конечном итоге на данном счете собираются все расходы по подготовке и освоению новых видов продукции, относимые за счет фонда, создаваемого из прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (дебет счета «Использование прибыли» и кредит счета «Фонды специального назначения» субсчет «Фонд развития производства, науки, и техники»). Финансирование затрат за счет этого фонда осуществляется на основе сметы, разрабатываемой на каждый вид вновь осваиваемой продукции.

За счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, возмещаются затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, а также по повышению качества продукции, связанные с проведением научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ, созданием новых видов материалов и переоснащением производства.

Статья «Расходы на содержание и эксплуатацию оборудования» - сюда относят затраты на амортизацию, содержание и текущий ремонт производственного и подъемно-транспортного оборудования, цехового транспорта, рабочих мест, амортизацию, износ и затраты на восстановление инструментов и приспособлений, а также прочие расходы. Эти расходы распределяются между отдельными видами продукции, а также между законченной и незаконченной продукцией.

Статья «Цеховые расходы» - сюда относят зарплату аппарата управления цехами, амортизацию и затраты на содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общецехового назначения, затраты на опыты и исследования, рационализацию и изобретательство цехового назначения, затраты на мероприятия по охране труда и др. В состав цеховых расходов включают и расходы непроизводительного характера - это потери от простоев, порчи материальных ценностей при хранении в цехах и др. Эти расходы учитываются только по отчету.

Статья «Общезаводские расходы» - это зарплата с отчислениями на социальное страхование персонала заводоуправления, расходы на командировки, содержание легкового транспорта, конторские, типографские, почтово-телеграфные расходы, амортизация, содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и инвентаря общезаводского назначения, расходы на подготовку кадров, расходы на охрану предприятия и др. К общезаводским расходам относят расходы непроизводительного характера (учитываются только по отчету): потери, порча, недостачи сырья, материалов, полуфабрикатов на заводских складах, надбавки к тарифам на электроэнергию за низкий коэффициент использования мощности электроустановок и др.

Цеховые и общезаводские расходы обычно распределяются пропорционально сумме основной заработной платы производственных рабочих (без доплат по прогрессивно-премиальной системам).

Статья «Прочие производственные расходы» - это отчисления на геологоразведочные работы, отчисления на научно-исследовательские и опытные работы, затраты на гарантийное обслуживание и ремонт продукции, другие расходы, не относящиеся ни к одной статье, например, затраты на стандартизацию, техническую и экономическую пропаганду.

Статья «Внепроизводственные расходы» - это затраты, связанные со сбытом продукции (упаковка, транспортировка продукции и др.). Затраты на упаковку и транспортировку распределяются между изделиями прямым путем (или пропорционально по весу, объему или производственной себестоимости).

3.3 График безубыточности

Деление затрат на постоянные и переменные лежит в основе метода, который широко распространен в экономике. Впервые он был предложен в 1930 г. инженером Уолтером Раутенштраухом как способ планирования, получивший известность под названием графика критического объема производства, или графика безубыточности.

График безубыточности в различных его модификациях широко используется в современной экономике. Несомненным преимуществом этого метода является то, что с его помощью можно быстро получить довольно точный прогноз основных показателей деятельности предприятия при изменении условий на рынке.

При построении графика безубыточности предполагается, что не происходит изменений цен на сырье и продукцию за период, на который осуществляется планирование; постоянные издержки считаются неизменными в ограниченном диапазоне объема продаж; переменные издержки на единицу продукции не изменяются при изменении объема продаж; продажи осуществляются достаточно равномерно. [6]

Все статьи калькуляции по ряду признаков включают в группы: прямые и косвенные затраты; основные накладные расходы; постоянные (условно постоянные) и переменные (условно переменные) расходы; простые и сложные расходы.

1) По способу отнесения на себестоимость продукции:

Прямые затраты; относятся прямо на себестоимость конкретного вида продукции.

Косвенные расходы; связаны с производством нескольких видов продукции и включаются в себестоимость продукции косвенным путем.

2) По характеру возникновения затрат:

Основные расходы; связаны непосредственно с производством продукции.

Накладные расходы; связаны с управлением производством.

3) По составу:

Простые затраты; состоят из одного элемента;

Сложные (комплексные) затраты; состоят из нескольких элементов.

4) По связи с объемом производства:

Переменные затраты; зависят от изменения объема производства;

Постоянные затраты; не зависят от объема производства.

График безубыточности

Для определения точки безубыточности используются методы уравнения, валовой маржи, графический.

1) Метод уравнения основан на вычислении прибыли по формуле:

Прибыль = Выручка-нетто от продаж - Ипер (за этот же объем реализации) - Ипост (в общей сумме)

2) Разность между выручкой-нетто и переменными издержками называется маржинальным доходом (валовая маржа)

Прибыль = Кол-во ед.*Цед -Кол-во ед.*Ипер на ед. изд. - Ипост (в общей сумме)

Полная себестоимость изделия = 700 руб.

Цена изделия = 700 + 700* 0,09 = 763 руб.

Точку безубыточности для изделий А и Б найдем по след формуле:

,

где Nb - количество единиц в точке безубыточности;

Ипост - постоянные издержки в общей сумме;

Ипер - переменные издержки на единицу (постоянные в себестоимости).

Ипер = 700*0,8=560

Ипост = (800*700)*0,2 = 112000

Nб.А = 112000/(763-560) = 551,7 (шт.)- критический объем продаж изделия;

Предприятие будет получать прибыль, если объем выпуска будет превышать 551,7 шт. изделия.

Производственная мощность предприятия - максимально возможный объем выпуска продукции при полной занятости ресурсов, при максимальном значении коэффициента сменности. Коэффициент использования производственных мощностей моего предприятия для изделия равен 80%

Следовательно объём производственных мощностей для изделия А составит 800000*100/ 80 = 1000 тыс.шт.

Построим график безубыточности для моего изделия. Для этого рассчитаем некоторые показатели.

Таблица 2. Зависимость затрат, объема реализации и прибыли от величины выпуска изделия

№	Показатель	Объем выпуска, тыс.шт.
		0	200	400	600	800	1000	1200
1	Удельные переменные расходы, р./ед.	560	560	560	560	560	560	560
2	Годовые постоянные расходы, тыс.р.	112000	112000	112000	112000	112000	112000	112000
3	Годовые переменные расходы, тыс.р.	0	112000	224000	336000	448000	560000	672000
4	Себестоимость товарной продукции, тыс.р.	0	112000	224000	336000	448000	560000	672000
5	Цена одного изделия, р.	-	763	763	763	763	763	763
6	Годовой объем продаж, тыс.р.	0	152600	305200	457800	610400	763000	915600
7	Прибыль годовая, тыс.р.	-112000	12600	25200	37800	50400	62400	74600
9	Себестоимость одного изделия, р.	-	8132,11	8126,57	8124,72333	8123,8	8123,246	8122,969
10	Прибыль от реализации одного изделия, р.	-	63	63	63	63	63	63

Теперь на основе таблицы можем построить график зависимости себестоимости и годового объёма товарной продукции от программы выпуска изделия, себестоимости и цены изделия от программы выпуска изделия, прибыли от реализации товарной продукции от программы выпуска изделий.