Выпадение доходов в диапазоне 0, 8-1, 6% ВВП в результате снижения НДС может показаться вполне приемлемым на фоне профицита федерального бюджета в размере 7, 4% ВВП, имевшего место в 2006 г. Однако стоит иметь в виду, что сегодня помимо НДС крупнейшими статьями доходов российского бюджета являются доходы от экспортных пошлин, налога на добычу полезных ископаемых и роялти в отношении нефти, газа и газового конденсата (поступления по этим статьям в доходах бюджета 2007 г. составили величину, эквивалентную 9, 0% ВВП. В 2006 г. аналогичные поступления превышали 11, 0% ВВП). Очевидно, что размер поступлений по этим статьям напрямую зависит от цен на нефть, в то время как зависимость поступлений НДС в бюджет от конъюнктуры сырьевого рынка является гораздо меньшей и гораздо более опосредованной. Поэтому на фоне существенного роста бюджетных расходов (с 15, 9% ВВП в 2006 г. до 18, 8% ВВП в 2008 г.) в случае дальнейшего снижения нефтегазовых доходов бюджета вполне возможно сокращение профицита в 2008 г., который по итогам 2007 г. был зафиксирован на уровне 5, 5% ВВП.

Еще более пессимистическая картина складывается при анализе прогнозной динамики бюджетных обязательств и доходного потенциала на долгосрочную перспективу. Так, с учетом уже принятых решений в области дифференциации налога на добычу полезных ископаемых, установления налоговых каникул, а также прогнозных темпов роста добычи и цен на сырье, поступления налога на добычу полезных ископаемых и экспортной пошлины по нефти, газу и газовому конденсату уже к 2015 г. в процентном отношении к ВВП могут сократиться на 30-50% с дальнейшим снижением до 2020 г. При этом неизбежен рост бюджетных расходов всех уровней бюджетной системы, связанный как с реализацией социальных программ (в соответствии с долгосрочным прогнозом Минэкономразвития России расходы бюджетов на здравоохранение, образование и науку к 2020 г. должны вырасти по сравнению с сегодняшним уровнем на величину, эквивалентную 5% ВВП), так и с поддержанием на должном уровне системы пенсионного обеспечения, медицинского и социального страхования. По различным оценкам, одно лишь поддержание коэффициента замещения (рассчитываемого как отношение средней пенсии к средней зарплате и составляющего в настоящее время около 24%) на предельно низком уровне 26-30% потребует к 2015 г. ежегодной мобилизации средств в пенсионную систему в объеме, эквивалентном 4-5% ВВП. В то же время не планируется сокращение бюджетных расходов на оборону и безопасность, жилищно-коммунальное хозяйство, строительство инфраструктуры и экономическое развитие. Все это говорит о том, что, несмотря на накопленный потенциал в виде Стабилизационного фонда и хорошие перспективы его дальнейшего укрепления в ближайший год, в долгосрочной перспективе устойчивость бюджетной системы значительно снижается, возникают дополнительные риски, которые многократно усиливаются, если основу доходов бюджетов всех уровней будут еще в большей степени составлять доходы от нефтегазового сектора.

Широкая популярность НДС в мире (по данным Международного бюро налоговой документации, в 2004 г. НДС применяли 135 стран) обусловлена преимущественно традиционной устойчивостью поступлений от данного налога по отношению к внешним шокам и поведению отдельных категорий налогоплательщиков. Сохранение НСП в некоторых развитых странах связано с историческими и политическими особенностями функционирования налоговой системы и имеет давнюю традицию. Например, в США и Канаде полномочия по установлению косвенных налогов прямо переданы конституцией на уровень штатов и провинций. В таких условиях переход к НДС в этих странах возможен лишь двумя путями: либо если провинции достигнут договоренности между собой о единых принципах исчисления, взимания и возмещения налога, как это произошло в Канаде, либо путем внесения глобальных изменений в конституцию по поводу фискальных полномочий различных уровней власти, что, очевидно, не является приоритетом политики в США. Однако в силу описанных выше проблем исчисления НСП, связанных с разграничением продаж в целях налогообложения на продажи конечным потребителям и продажи для производственных целей, во многих штатах США НСП приобретает либо основные черты НДС (то есть возмещается в случае использования налогооблагаемых товаров на производственные цели), либо имеет каскадный характер.

В России же, напротив, замена НДС на НСП не только будет противоречить общемировой тенденции, но и потребует выработки и апробации совершенно новых подходов как к исполнению налогового законодательства, так и к налоговому администрированию.

В целом же, для того чтобы реально оценить последствия замены НДС на НСП, необходимо сначала рассчитать объем выпадающих доходов, а затем оценить возможные поступления при различных ставках НСП в условиях экономических показателей 2007 г. с учетом того влияния, который может оказать отмена НДС на уровень деловой активности в экономике.

Являясь косвенным налогом, НДС в конечном счете уплачивается либо непосредственно потребителями товаров (работ, услуг), либо лицами, приобретающими для них эти блага. В терминологии системы национальных счетов конечными потребителями выступают домохозяйства, органы государственного управления и некоммерческие организации, обслуживающие домохозяйства. При этом доля расходов домохозяйств в среднем в 2002-2007 годах составляла порядка 73, 2% общей суммы расходов на конечное потребление.

Таким образом, основными плательщиками НДС выступают домохозяйства, а следовательно, прямая выгода от отмены НДС будет разделена между домохозяйствами и производителями товаров (работ, услуг) в том же отношении, что и распределение бремени несения НДС между ними. В условиях совершенной конкуренции при совершенно эластичном предложении и неэластичном спросе в долгосрочной перспективе речь могла бы идти о снижении рыночных цен на величину ставки НДС, а в условиях эластичного спроса и неэластичного предложения, наоборот, цены останутся неизменными, и вся выгода от отмены НДС достанется производителю. В реальности же эффект отмены НДС будет распределен между потребителем и производителем.

При этом высвободившиеся у домохозяйств средства в основном будут израсходованы на потребление. Согласно проведенным расчетам предельная склонность к потреблению домохозяйств в России в 2002-2007 гг. составляла порядка 77% и практически не менялась. Таким образом, можно ожидать, что почти три четверти всех высвободившихся вследствие отмены НДС средств домохозяйств будет израсходовано внутри российской экономики и тем самым обеспечит прирост ВВП, равный произведению мультипликатора расходов на величину израсходованных средств.

С точки зрения бюджетных последствий отмена НДС обусловит не только прямые потери бюджета на величину потенциальных доходов от НДС, но и прирост поступлений по налогу на прибыль, единому социальному налогу и налогу на доходы физических лиц вследствие увеличения объемов реализации производителей (или сферы торговли) и расширения налоговой базы этих налогов.

Принимая во внимание сложившуюся структуру ВВП, можно заключить, что расширение налоговой базы по налогу на прибыль, ЕСН и НДФЛ будет эквивалентно не всему приросту ВВП, а лишь той его части, которая соответствует элементам ВВП "официальная оплата труда наемных работников" (в среднем 34% от прироста ВВП) и "чистая прибыль экономики и чистые смешанные доходы" (в среднем 30% от прироста ВВП).

С учетом этих факторов и доли перераспределяемых в пользу предприятий высвободившихся в результате отмены НДС средств были рассмотрены три модельных сценария потерь бюджета при отмене НДС. Первый предполагает, что в результате цены снизятся на величину ставки (рынки совершенно эластичного предложения или неэластичного спроса); второй - что цены снизятся на половину ставки, то есть на 9%, и третий - что цены останутся без изменений (рынки совершенно эластичного спроса или неэластичного предложения), а весь выигрыш от отмены НДС получат производители.

Ниже представлен расчёт экономического эффекта в результате перехода от НДС к НСП.

Если предположить, что произошла отмена НДС в России (расчёты будут производится с учётом поступлений в бюджет по итогам 2007 года, без учёта поступлений от НК "ЮКОС"), выпадающие доходы бюджета будут составлять 2021,7 млрд. руб. или 6,13 % ВВП.

* Допущение 1. Ввиду отсутствия дополнительного спроса со стороны населен мультипликационного эффекта не последует.

** Допущение 2. Распределение дополнительно образующихся у предприятии денежных средств между прибылью до налогообложения и официальной заработной платой осуществляется и соответствии с нынешней пропорцией между ними и счете ВВП по доходам за вычетом чистых налогов на продукты и импорт (40 : 60 по итогам 2004--2006 гг.).

*** Допущение 3. В сценарных расчетах эффективная ставка ЕСН зафиксирована уровне 23%, что соответствует данным 2007 г.

Во всех рассмотренных сценариях в результате отмены НДС сокращение налоговых поступлений при использовании показателей 2007 г. составляет около 850 - 1600 млрд. руб., или около 2, 6-4, 9% ВВП. Возникает вопрос: готово ли правительство пожертвовать такой суммой и если да, то за счет сокращения каких видов расходов?

Отказ от отмены НДС не означает отказа от каких-либо реформ этого налога. Следует признать, что решение отдельных частных задач совершенствования налогового законодательства вне единого системного подхода, который был принят за основу в 2000 г. при написании главы 21 Налогового кодекса РФ, привело к тому, что эффективность некоторых положений налогового законодательства о НДС в некоторых случаях весьма сомнительна, а иногда это законодательство создает прямые препятствия для налогоплательщиков по ведению бизнеса. Все это накладывается на общие проблемы, заключающиеся в отсутствии традиций как налогового администрирования, так и исполнения налогового законодательства, специфике судебной системы и системы надзора за исполнением налоговыми органами своих обязанностей в области налогового контроля, невозможности по различным причинам принимать решения на основании критериев разумности и соразмерности.

Также необходимо признать, что с учетом применяемой в России ставки НДС, а также особенностей российской экономики (доля экспорта, уровень развития базовых общественных институтов и т. д.) доходы бюджета от НДС превышают прогнозный уровень, рассчитанный на основании ряда объективных факторов. Это означает, что в ближайшее время вполне возможно принятие ряда мер, которые могут привести к некоторому снижению бюджетных доходов от налога на добавленную стоимость, но обеспечат значительное повышение его эффективности и нейтральности, снижение издержек для налогоплательщиков, связанных с исполнением налогового законодательства.

Прежде всего необходимо решить следующие задачи.

1) Упорядочить и упростить получение возмещения НДС в условиях применения нулевой ставки и прочих случаях. В частности, для подтверждения факта экспорта необходимо установить единственный признак - пересечение товаром таможенной границы России, исключив впоследствии требование документа, подтверждающего поступление экспортной выручки или наличие контракта исключительно с иностранным покупателем. Особое внимание следует уделить порядку применения нулевой ставки при налогообложении услуг, связанных с экспортом (например, применение нулевой ставки при транспортировке товаров трубопроводным транспортом с учетом особенностей ее оформления в отношении различных товаров и применении периодического временного декларирования, а также вопросы применения нулевой ставки при транспортировке экспортируемых товаров железнодорожным транспортом).

2) Систематизировать различные положения Налогового кодекса РФ в части НДС и устранить имеющиеся внутренние противоречия. В странах, использующих НДС, для большинства налогоплательщиков, не совершающих сложных операций, этот налог - один из самых простых в исчислении и уплате. Необходимо стремиться к тому, чтобы так было и в России. Для этого надо изменить правила оформления счетов-фактур, унифицировать права на налоговые вычеты в различных ситуациях и освобождение от налогообложения, уточнить многие формулировки Кодекса, которые могут быть истолкованы неоднозначно и которые создают прямые проблемы как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов.

3) Важнейшая составная часть реформы НДС и всей налоговой системы - повышение эффективности работы контролирующих органов. Для этого следует наладить эффективное взаимодействие налоговых и таможенных органов, создать систему контроля, основанную на современных методах оценки рисков уклонения от налогообложения, неизвестных налогоплательщикам и применяемых исключительно налоговыми органами; повысить уровень ответственности сотрудников налоговых органов при расширении их прав, в том числе прав по вынесению решения на основании профессионального суждения о соответствии действий налогоплательщика духу и букве налогового законодательства; снизить коррупцию в государственных органах и продолжить совершенствование системы регистрации налогоплательщиков.

Если результатом всех этих действий, которые вполне могут повлечь за собой снижение доходов бюджетной системы в краткосрочной перспективе, станет реальный рост эффективности и нейтральности налоговой системы и системы налогового контроля, то это - единственный вариант развития событий, при котором подобное снижение доходов будет оправданным. Значительный мультипликативный эффект, связанный с улучшением системы налогового администрирования, а также налоговой системы в целом, позволит не только упорядочить налоговую нагрузку на экономических агентов, но решить целый ряд задач в иных областях. Например, улучшение работы налоговых органов позволит внедрить иные налоги, препятствием для взимания которых является неподготовленность налоговых органов: речь идет в первую очередь о налогообложении добавочного дохода при добыче углеводородного сырья, а также о налогообложении недвижимости. Также это позволит существенно повысить собираемость основных налогов, что весьма критично в условиях рассмотренных выше вызовов, связанных с устойчивостью бюджетной системы России в ближайшие 15 лет.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговый механизм является наиболее действенным и эффективным рычагом государственного регулирования. От того, насколько эффективной будет налоговая система государства, зависит и эффективность функционирования страны и народного хозяйства в целом.

В данной выпускной квалификационной работе, в соответствии с поставленной целью, проведен анализ современной налоговой системы РФ и предложены рекомендации по ее совершенствованию.

Структурно работа состоит из введения, содержания, трех глава, заключения, списка использованных источников и приложения.

В первой главе выпускной квалификационной работы рассматриваются понятие, основные характеристики и принципы построения налоговых систем, принципы построения налоговой системы РФ, дается детальная характеристика налоговой системы РФ, рассматриваются ее основные проблемы и подходы к определению эффективности современной налоговой системы.

Говоря о проблемах современной налоговой системы РФ, прежде всего, стоит отметить проблему налогового администрирования - налоговая система РФ по-прежнему остается очень громоздкой, неэкономичной и малоэффективной. Большое количество налогов, сложные методики их расчета, наличие большого количества бюрократических процедур приводят к значительному увеличению трудоемкости как налогового учета, так и налогового инспектирования.

Во второй главе проведен анализ налоговой системы страны по следующим направлениям:

- анализ структуры и динамики налоговых доходов консолидированного бюджета РФ - показал, что имеют место положительные тенденции в динамике практически всех видов налоговых доходов, как в текущих, так и в сопоставимых ценах, наибольший доход в нашей стране приносят таможенные пошлины, налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на доходы физических лиц, платежи за пользование природными ресурсами;

- анализ проблем обеспечения налоговыми доходами бюджетов различных уровней - как налоговые доходы федерального бюджета, так и налоговые доходы бюджетов субъектов РФ демонстрируют положительную динамику; анализ также показал, что большая часть налогов аккумулируется в федеральном бюджете, что ограничивает финансовые возможности и самостоятельность региональных органов власти в принятии решений;

- проблемы бюджетного исполнения налоговых доходов - практически все виды налоговых доходов, как показал анализ, исполняются; исключение составили лишь два вида налогов - единый социальный налог и налоги, такие как акцизы и НДС на товары, реализуемые на территории РФ.

В третьей главе "Перспективы развития налоговой системы РФ" предлагаются конкретные мероприятия и рекомендации по совершенствованию налоговой системы страны, в частности:

- постепенное снижение числа налогов и налоговых ставок с целью снижения налогового бремени хозяйствующих субъектов, что позволит им аккумулировать дополнительные денежные средства на развитие;

- реформирование системы налогового администрирования с целью сокращения уровня издержек исполнения налогового законодательства как для государства, так и для субъектов налога;

- обеспечение стабильности налогового законодательства хотя бы в среднесрочной перспективе;

- совершенствование методик исчисления налогов;

- совершенствование налогового документооборота;

- упростить методики исчисления налогов;

- в законодательстве недостаточно проработаны вопросы налогообложения природных ресурсов;

- необоснованно высокие размеры санкций за налоговые правонарушения;

- необходимо пересмотреть пропорции соотношения налоговых доходов федерального и региональных бюджетов;

- введение инвестиционных льгот по налогу на прибыль и др.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Российская Федерация. Конституция (1993). Конституция Российской Федерации: офиц. текст. - М.: Маркетинг, 2009. - 39 с.

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (НК РФ) часть первая от 31.07.1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 05.08.2000 г. N 117-ФЗ (НК РФ) (с изм. и доп. от 19.07.2009 N 195-ФЗ г.).

3. Абрамов М.Д. Вопросы совершенствования налоговой системы России // Налоговые споры: Теория и практика. - 2008.- № 9.- С. 51-56

4. Акинин П.В., Жидкова Е.Ю. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: Эксмо, 2008. - 496 с.

5. Александров И.М. Налоги и налогообложение: учебник для студентов, обучающихся по направлению 521600 - Экономика и другим экономическим специальностям - М.: ИНФРА-М, 2008. - 317 с.

6. Анализ налоговой реформы в России//Инвестиции в России. - 2009. - № 4. - С. 48

7. Боброва А.В. Концептуальная модель структуры налоговой системы//Экономическая наука современной России. - 2006. - № 2. - с. 21-32

8. Вещунова Н.Л. Налоги Российской Федерации. - СПб.:Питер, 2007. - 416 с.

9. Гайдар Е. Головокружение от успеха // Экономическая политика. - 2008. - № 3.- С. 5-19

10. Григорьев К. С. Эффективность налоговой системы РФ на современном этапе// Экономика.- 2008.- №4.- С. 16-18

11. Качур О.В. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: КноРус, 2008. - 320 с.

12. Климова М.А. Налоги и налогообложение.: Учеб. пособие.- 5-е изд.- М.: РИОР, 2009.- 200 с.- с. 4-5

13. Лыкова Л.Н. Налоги и налогообложение в России: учебник - М.: Дело, 2004. - 400 с.

14. Майбуров И.А. Налоги и налогообложение: учебник для студентов вузов, обучающимся по специальностям "Финансы и кредит", "Бухг. учет, анализ и аудит", "Мировая экономика" - СПб.: Питер, 2006 - 655 с.

15. Мамрукова О.И. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: Финансы и статистика, 2007. - 299 с.

16. Налоги по графику. Сегодня Правительство рассмотрит представленный Минфином план по совершенствованию налоговой системы в ближайшие три года//Газета "Бизнес". - 2008. - № 24. - С. 2

17. Налоги и налогообложение: Учеб.пособие / Под ред. Б.Х.Алиева. - М.: Финансы и статистика, 2005. - 416 с.

18. Налоговая система РФ в 2010-2012 годах серьёзно не изменится - Минфин/ Трухин И.// Аудит.- 2009.- №4.- С. 27-28

19. Налоговая система: как её сделать более эффективной?/ Кашин В.А.// Финансы.- 2008.- №10.- С. 39-42

20. Налоговая система России: от анализа проблем к их решению/ Починок А.П.// Проблемы теории и практики управления.- 2009.- №2.- С. 8-15

21. Нужна ли отмена НДС в России?/ Трунин И.// Вопросы экономики.- 2008.- № 9.- С. 34-49

22. Пансков В.Г. Налоги и налоговая система РФ: учебник - М.: Финансы и статистика, 2006. - 464 с.

23. Парыгина В.А. Налоги и налогообложение в России - М.: Эксмо, 2009. - 640 с.

24. Перов А.В. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: Юрайт-Издат, 2007. - 809 с.

25. Рыманов А.Ю. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: ИНФРА-М, 2008. - 331 с.

26. Сделать налоговую систему конкурентоспособной: налоговые изменения должны стимулировать создание новых предприятий//Аудит. - 2008. - № 3.-С.8

27. Черник Д. Налоговая система России: нужна ли новая перестройка?//Проблемы теории и практики управления. - 2006. - № 3. - с. 23-31

28. Черник Д.Г. Налоги: практика налогообложения - М.: Финансы и статистика, 2008. - 368 с.

29. Худолеев В.В. Налоги и налогообложение: учебное пособие - М.: Форум, ИНФРА-М, 2007. - 320 с.

30. Юринова Л.А. Налоги и налогообложение: учебное пособие - СПб.: Питер, 2007. - 240 с.

31. Юрзинова И.Л. Концепция налоговой политики как механизма согласования экономических интересов государства и хозяйствующих субъектов//Финансы и кредит. - 2007. - № 37. - с. 62-72

ПРИЛОЖЕНИЯ

ПРИЛОЖЕНИЕ 1 Структура налоговой системы РФ

ПРИЛОЖЕНИЕ 2 Основные макроэкономические показатели на 2007 год

ПРИЛОЖЕНИЕ 3 Прогноз поступления доходов федерального бюджета на 2008-2010 годы с учетом формирования нефтегазовых доходов

ПРИЛОЖЕНИЕ 4 Прогноз поступления доходов федерального бюджета на 2008-2010 годы

ПРИЛОЖЕНИЕ 5 Основные макроэкономические показатели на 2008 год и на период до 2010 года