Размещено на http://www.allbest.ru/

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Федеральное государственное бюджетное образовательное учреждение

Высшего профессионального образования

"УЛЬЯНОВСКИЙ ГОСУДАРСТВЕННЫЙ ТЕХНИЧЕСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ"

Кафедра "Экономика и организация производства"

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине "Налоги и налогообложение"

тема " Особенности налогообложения страховых компаний "

Выполнил: студентка Олимова З.Г.

Принял: Научный руководитель работы

Баландина Е.В.

Ульяновск 2014

Оглавление

• Введение
• Глава 1. Сущность налогообложения страховых компаний
• 1.1 Понятие страховой компании
• 1.2 Виды налогов уплачиваемые страховыми компаниями
• Глава 2. Особенности налогообложения страховых компаний
• 2.1 Налоговый учёт доходов страховых компаний
• 2.2 Налоговый учёт расходов страховых компаний
• 2.3 Налогообложение резервов страховых компаний
• Глава 3. Перспективы развития налогообложения страховых компаний
• Заключение
• Список использованных источников

Введение

Налоги представляют собой обязательные сборы, взимаемые государством с хозяйствующих субъектов и с граждан по ставке, установленной в законном порядке. Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменение форм государственного устройства всегда сопровождается преобразованием налоговой системы.

В современном цивилизованном обществе налоги - основная форма доходов государства. Помимо этой сугубо финансовой функции налоговый механизм используется для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на состояние научно-технического прогресса.

В последние годы происходит достаточно быстрое развитие страхования, выражающееся в высоких темпах роста поступлений страховых взносов, улучшении их структуры, прежде всего за счет повышения доли добровольного страхования. Соответственно повышается значение страхования в защите интересов граждан и юридических лиц от разнообразных рисков, свойственных общественному развитию.

Возрастает роль страхования в формировании финансовых ресурсов общества за счет увеличения уставных капиталов и резервных фондов страховых организаций, а также поступлений в федеральный и региональные бюджеты налоговых платежей по результатам страховой деятельности.

Система налогообложения страховой деятельности должна обеспечивать увеличение поступлений в бюджетную систему (фискальная функция налогов) и способствовать оптимизации страхового рынка (стимулирующая функция налогов). В современных условиях действие налогов как в первом, так и втором направлении нельзя признать эффективным. При росте отношения суммы страховых взносов к внутреннему валовому продукту (ВВП) доля налогов, поступающих от страховых операций, не увеличивалась, а в отдельные годы даже снижалась.

Актуальность темы заключается в том, что значительное влияние на уровень развития страхования в стране оказывает проводимая государством политика в области налогообложения страховых операций. При этом перед государством стоят две прямо противоположные задачи: с одной стороны, получить по возможности больше доходов в государственный бюджет и в государственные социальные внебюджетные фонды, а с другой - в необходимых случаях стимулировать физических и юридических лиц к заключению договоров страхования или, по крайней мере, не делать для них страхование операцией невыгодной в финансовом отношении. С учетом того, что доходы государства на 80% покрываются за счет налоговых поступлений, можно говорить о прямой зависимости бюджетной системы от состояния системы налогообложения. В целом, налоги являются решающим фактором в создании финансовой базы, необходимой для выполнения задач и функций государства.

Целью работы является исследование налогообложения страховых компаний.

Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе налогообложения страховых компаний.

Предмет исследования - механизм налогообложения страховых организаций в Российской Федерации.

Данная цель обуславливает решение ряда задач:

· изучение характеристик современной правовой базы налогообложения страховых фирм;

· исследовать налоги, уплачиваемые страховыми компаниями;

· раскрыть методику налогообложения страховых компаний;

· выявить основные проблемы налогообложения страховых компаний в современной России и наметить возможные пути их решения.

Глава 1. Сущность налогообложения страховых компаний

1.1 Понятие страховой компании

Страховая компания - это исторически определённая общественная форма функционирования страхового фонда, представляет собой обособленную структуру, осуществляющую заключение договоров страхования и их обслуживание. [12, ст.86]

Страховые компании являются структурным элементом страхового рынка. Вместе с тем, функционирующий страховой рынок представляет собой сложную, интегрированную систему, включающую различные структурные звенья. Первичное звено страхового рынка - страховая организация (страховое общество или страховая компания). Именно в данной организации осуществляется процесс формирования и использования страхового фонда, формируются одни и появляются другие экономические отношения, переплетаются личные, групповые, коллективные интересы [8,c.24].

Рассмотрение вопросов о правовом положении страховых компаний при осуществлении финансовой деятельности Российским государством, и в частности, в области налогообложения, требует определения роли данных организаций в социально-экономической системе общества. Для этого необходимо выявить экономическую и финансовую сущность страховых организаций, социально-экономические функции и цели страховой защиты, которую они осуществляют.

С точки зрения финансового права страховая организация представляет собой хозяйствующий субъект, созданный для осуществления страховой деятельности, проводящий страхование и ведающий созданием и расходованием страхового фонда. Страховой компании свойственны технико-организационное единство и обособленность. Экономическая обособленность страховой компании проявляется в полной независимости ее ресурсов, их полном самостоятельном обороте.

Страховая компания функционирует в экономической системе в качестве самостоятельного хозяйствующего субъекта и "встроена" в определенную систему производственных отношений. Страховые компании строят свои отношения с другими страховщиками на основе перестрахования и сострахования.

Страховщиками признаются юридические лица, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации для осуществления страхования, перестрахования, взаимного страхования и получившие лицензии в установленном законом порядке. Законодательными актами РФ могут устанавливаться ограничения при создании иностранными юридическими лицами и иностранными гражданами страховых организаций на территории РФ. [1,cт.6]

Юридические лица не в праве заниматься страховой деятельность, если предметом их непосредственной деятельности является производственная, торгово-посредническая и банковская деятельность. В п. п.3 и 4 ст.6 Закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации" установлены ограничения при осуществлении отдельных видов страховой деятельности в отношении дочерних обществ иностранных организаций.

В соответствии с недавними изменениями в страховом законодательстве впервые проведена четкая грань между определениями "страхование" и "страховая деятельность". Несмотря на название закона - "Об организации страхового дела в РФ" - ранее действовавшая редакция не давала определения страхового дела или страховой деятельности, хотя последнее понятие активно использовалось в его тексте.

В связи с новой редакцией данного закона, под страховой деятельностью понимается сфера деятельности страховщиков по страхованию, перестрахованию, взаимному страхованию, а также страховых брокеров, страховых актуариев по оказанию услуг, связанных со страхованием, с перестрахованием. Таким образом, в законе реализовано представление о страховой деятельности, как деятельности профессиональных участников страхового рынка.

Страхование возникло и развивалось как осознанная объективная потребность человека и общества в защите от случайных опасностей. Потребность в страховой защите носит всеобщий характер, она охватывает все фазы общественного воспроизводства, все звенья социально-экономической системы общества, всех хозяйствующих субъектов и все население. Страховая деятельность не только способствует развитию общественного воспроизводства, но и активно воздействует через страховой фонд на финансовые потоки в народном хозяйстве. Место страховых организаций в финансовой системе обусловлено как ролью различных финансовых институтов в финансировании страховой защиты, так и их значением как объектов размещения инвестиционных ресурсов этих организаций и обслуживания инвестиционной, финансовой и других видов деятельности, а также участием в формировании доходной части бюджетной системы РФ посредством уплаты налоговых платежей

В России страховой деятельностью могут заниматься только юридические лица, прошедшие государственную регистрацию [3, ст.49]. Основным видом деятельности такой организации является предоставление страховой защиты, т.е. компания берет на себя обязательство по выплате возмещения в случае наступления неблагоприятных событий (страхового случая).

На основании ГК РФ и ст.346.12 гл.26.2 НК РФ организации, ведущие страховую деятельность, не имеют права применять специальные режимы налогообложения. Следовательно, они обязаны вести бухгалтерский учет в соответствии с Планом счетов, а также составлять бухгалтерскую и статистическую отчетность по правилам бухучета на формах учета и отчетности, утверждаемых органом страхового регулирования. Бухгалтерский учет в подобной фирме ведется с применением Приказа Минфина России от 4 сентября 2001 г. N 69н "Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению".

До недавнего времени экономико-финансовые и правовые основы налогообложения деятельности страховых организаций регулировались Положением "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками", утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 г. № 491 (далее - Положение № 491) и действовавшего до 2002 г. В настоящее время, в связи с принятием главы 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) с 01.01.2002 г. изменен порядок формирования доходов и расходов страховых организаций.

С целью более эффективного понимания механизма налогообложения деятельности страховых организаций проведем сравнительное исследование правовых основ старого и действующего законодательств в данной области. Так, начиная с 2002 года к доходам страховых организаций, кроме доходов от реализации и внереализационных доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 НК РФ, которые определяются с учетом особенностей, предусмотренных в статье 293 НК РФ, относятся также доходы от страховой деятельности.

В соответствии со статьей 293 НК РФ к доходам страховых организаций относятся страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования. [2,c.457]

Ранее до 2002 г. в выручку страховщика включались поступления страховых взносов по договорам страхования, сострахования и перестрахования, но при этом в их состав не включались поступления по обязательным видам страхования, осуществляемым за счет бюджетных ассигнований и учитываемых в качестве средств, предназначенных на целевое финансирование. В выручку включались только средства, направлявшиеся в соответствии с установленным порядком на покрытие расходов страховщика по проведению указанных видов страхования.

Федеральный закон от 29.12.2004 № 204-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" существенно изменил порядок налогообложения страховщиков. Внесены поправки в статью 294 Кодекса, которая регламентирует особенности определения расходов страховыми организациями. Теперь к расходам страховых организаций относятся суммы отчислений в резерв гарантий и резерв текущих компенсационных выплат, формируемых согласно российскому законодательству об автогражданке, в размерах, установленных в соответствии со структурой страховых тарифов. Кроме того, к расходам отнесены суммы отчислений в резервы или фонды, формируемые в соответствии с требованиями международных систем обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, к которым присоединилась Россия.

Законом № 204-ФЗ в 25-ю главу Налогового кодекса введена новая статья 294.1 "Особенности определения доходов и расходов страховых организаций, осуществляющих обязательное медицинское страхование". Согласно нормам этой статьи к доходам таких организаций помимо доходов, указанных в статьях 249 и 250 Кодекса, относятся также средства, получаемые ими от территориальных фондов обязательного медицинского страхования.

1.2 Виды налогов уплачиваемые страховыми компаниями

Налоги, уплачиваемые страховыми организациями, можно подразделить на следующие основные группы:

налоги, уплачиваемые с прибыли (доходов) - налог на прибыль;

налоги, взимаемые с выручки от оказания страховых услуг, - сбор за использование наименования "Россия";

налоги с имущества - налог на имущество страховых организаций, сюда же можно отнести транспортный налог;

платежи за природные ресурсы - земельный налог;

налоги на определенный вид финансовых операций с ценными бумагами;

налоги с выручки от оказания не страховых услуг и реализации имущества - налог на добавленную стоимость;

налоги со стоимости исковых заявлений и сделок имущественного характера - госпошлина.

С прибыли, рассчитанной в соответствии с положениями гл.25 НК, страховщики уплачивают налог на прибыль в размере 20%. При этом сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 2%, зачисляется в федеральный бюджет, 18% - в бюджеты субъектов РФ. Законодательные органы субъектов РФ вправе устанавливать ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов РФ, строго в определенном интервале.

К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным страховой организацией в виде дивидендов, а также по операциям с отдельными видами долговых обязательств, относятся следующие налоговые ставки:

6% - по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций,;

15% - по доходам, полученным в виде дивидендов от иностранных организаций,;

15 % - по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Сумма таких налогов в полном объеме подлежит зачислению в федеральный бюджет.

налогообложение страховая компания российская

Если в страховой компании зарегистрированы автомобили, мотоциклы, автобусы и другие самоходные машины, она является плательщиком транспортного налога.

Обложению подлежит мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах по ставкам от 5 до 50 руб. с 1 л. с. Этот налог перечисляется в бюджет субъекта РФ.

Располагая движимым и недвижимым имуществом, учитываемым на балансе в качестве объекта основных средств, страховщики обязаны платить налог на имущество организаций. Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов РФ и не могут превышать 2,2%.

Налог на операции с ценными бумагами страховая компания платит, если является их эмитентом. Облагается номинальная сумма выпуска по ставке 0,2%, но не более 100 тыс. руб.

Подача исковых и иных заявлений и жалоб, а также выдача документов судами, учреждениями и органами сопровождаются уплатой государственной пошлины. Суммы пошлины дифференцированы по видам действия и суммам удостоверяемых сделок и определяются в твердом размере (рублях), в процентах от суммы сделки или в размере, кратном МРОТ. [14]

Являясь собственниками земли, землевладельцами и землепользователями, страховые организации с площади земельного участка обязаны платить земельный налог. Ставки устанавливаются законом субъекта РФ и регулярно (ежегодно) корректируются в соответствии с федеральным законодательством.

Всё вышеперечисленное можно представить в виде таблицы (таблица 1.1).

Таблица 1.1 - Состав и структура налогов, уплачиваемых страховщиками.

Объект (источник уплаты)	Федеральный налог	Региональный налог	Местный налог
Выручка	НДС (по нестраховым операциям)		-Земельный налог и арендная плата на землю
Экономические ресурсы (затраты)	-Государственная пошлина Налог на операции с ценными бумагами	-Налог на имущество Транспортный налог
Прибыль	-Налог на прибыль Сбор за использование наименования "Россия", "Российская Федерация"

Глава 2. Особенности налогообложения страховых компаний

2.1 Налоговый учёт доходов страховых компаний

К доходам страховой организации, кроме доходов, предусмотренных статьями 249 и 250 Налогового Кодекса, которые определяются с учетом особенностей, предусмотренных статьей 293, относятся также доходы от страховой деятельности.

К доходам страховых организаций относятся следующие доходы от осуществления страховой деятельности:

1) страховые премии (взносы) по договорам страхования, сострахования и перестрахования. При этом страховые премии (взносы) по договорам сострахования включаются в состав доходов страховщика (состраховщика) только в размере его доли страховой премии, установленной в договоре сострахования;

2) суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах;

3) вознаграждения и тантьемы (форма вознаграждения страховщика со стороны перестраховщика) по договорам перестрахования;

4) вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования;

5) суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование;

6) суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование;

7) доходы от реализации перешедшего к страховщику в соответствии с действующим законодательством права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб;

8) суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда (в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации") [4];

9) вознаграждения за оказание услуг страхового агента, брокера;

10) вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера (осмотр принимаемого в страхование имущества и выдачу заключений об оценке страхового риска) и аварийного комиссара (определение причин, характера и размеров убытков при страховом событии);

11) суммы возврата части страховых премий (взносов) по договорам перестрахования в случае их досрочного прекращения (введен Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации") [4];

11.1) сумма положительной разницы, возникшей у страховщика, осуществившего прямое возмещение убытков, в результате превышения средней суммы страховой выплаты, полученной от страховщика, застраховавшего гражданскую ответственность лица, причинившего вред, над суммой выплаты потерпевшему, осуществленной в порядке прямого возмещения убытков в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств (введен Федеральным законом от 15.11.2010 N 300-ФЗ "О внесении изменений в главу 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации") [5];

11.2) сумма положительной разницы, возникшей у страховщика, застраховавшего гражданскую ответственность лица, причинившего вред, в результате превышения страховой выплаты по договору обязательного страхования гражданской ответственности владельцев транспортных средств, осуществленной в порядке прямого возмещения убытков, над средней суммой страховой выплаты, возмещенной страховщику, осуществившему прямое возмещение убытков в соответствии с законодательством Российской Федерации об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств (введен Федеральным законом от 15.11.2010 N 300-ФЗ "О внесении изменений в главу 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации") [5].

12) другие доходы, полученные при осуществлении страховой деятельности. [2,c.457]

Доходы, которые страховые организации отражают в налоговом учете, условно можно разделить на две группы. Первая группа - доходы, связанные с производством и реализацией (ст.249 НК РФ), и внереализационные доходы (ст.250 НК РФ). Такие доходы отражаются в общеустановленном порядке. Вторая группа - доходы от страховой деятельности, (статья 293 НК РФ), которые учитываются в особом порядке.

Как правило, страховые организации используют в налоговом учете метод начисления. В этом случае для разных видов страхования предусмотрен различный порядок признания страховых премий.

Так, по страхованию иному, чем страхование жизни, включая добровольное медицинское страхование (ДМС), страховой взнос, причитающийся к получению, признается на дату возникновения ответственности страховой организации перед страхователем. Порядок его уплаты, указанный в договоре, значения не имеет.

А по договорам долгосрочного страхования жизни доход в виде части страхового взноса признается в момент возникновения у страховой организации права на получение очередного страхового взноса согласно договору.

Суммы вознаграждения за услуги по страхованию признаются доходом для целей налогового учета на дату их оказания. Это следует из пункта 3 статьи 271 Налогового Кодекса.

Остальные доходы, перечисленные в статье 293 НК РФ, являются внереализационными. Это суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, доходы от реализации перешедшего к страховщику права требования страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, а также суммы санкций за неисполнение условий договоров страхования, признанные должником добровольно либо по решению суда.

При методе начисления указанные доходы учитываются в порядке, установленном пунктом 4 статьи 271 НК РФ. Так, суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды, признаются в последний день отчетного (налогового) периода. Доходы от реализации права требования, перешедшего к страховщику от страхователя (выгодоприобретателя) к лицам, ответственным за причиненный ущерб, учитываются на дату вступления в законную силу решения суда или на дату письменного согласия виновного лица возместить убытки. [2,c.406]

Основным источником доходов страховщика являются страховые премии (взносы), уплачиваемые страхователями на основании заключенных договоров страхования. Согласно п.21 ст.957 ГК РФ договор страхования вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса. [3, ст.957]

В соответствии со ст.330 НК РФ доходы страховщика в виде всей суммы страхового взноса, причитающейся к получению, признаются на дату возникновения ответственности налогоплательщика перед страхователем по заключенному договору, вытекающую из условий договоров страхования, сострахования, перестрахования, вне зависимости от порядка уплаты страхового взноса, указанного в соответствующем договоре. Исключение составляют долгосрочные договоры, относящиеся к страхованию жизни, по которым доход в виде части страхового взноса признается в момент возникновения у налогоплательщика права на получение очередного страхового взноса в соответствии с условиями заключенных договоров. В Методических рекомендациях по применению гл.25 НК РФ сказано, что если договором страхования, сострахования или перестрахования не установлена дата возникновения права страховщика на получение дохода в виде страховой премии, датой получения дохода (таблица 2.1) признается дата выставления страховщиком счета на уплату страхователем страхового взноса.

Датой получения дохода (таблица 2.1) в виде сумм страховых премий при кассовом методе будет считаться дата получения денежных средств.

Подробно это можно рассмотреть в примере 1

ПРИМЕР 1

Две страховые компании "Гарантия" и "Щит" выступают состраховщиками по договору страхования имущества ООО "Олимп". Доля компании "Гарантия" составляет 70 %, а компании "Щит" - 30 %. В соответствии с условиями договора страховая премия составляет 50 000 руб. и уплачивается страхователем единовременно. Договор был подписан 26 июля 2012 года, счет на уплату страхового взноса выставлен 30 июля 2012 года, а оплата счета была произведена 2 августа 2012 года. Налоговый учет в компании "Гарантия” ведется методом начисления, а в компании "Щит" - кассовым методом.

Сумма страховой премии, признаваемой доходом компании "Гарантия" на 30 июля 2012 года, составляет 35 000 руб (50 000 руб. х 70%).

Сумма страховой премии, признаваемой доходом компании "Щит" на 2 августа 2012 года, составляет 15 000 руб. (50 000 руб. х 30%).

Поскольку страховщики обязаны создавать страховые резервы (в порядке и на условиях, которые установлены законодательством Российской Федерации), они должны отражать в налоговом учете изменение размеров страховых резервов по видам страхования. В доходах страховой организации отражаются суммы уменьшения (возврата) страховых резервов, образованных в предыдущие отчетные периоды с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах. Согласно п.7 ст.250 НК РФ полученный доход классифицируется как внереализационный, а признаваться он должен на последнюю дату отчетного (налогового) периода, что вытекает из требований подп.5 п.4 ст.271 НК РФ.

Кроме того, при осуществлении страховых выплат, признаваемых расходами страховщика в отчетном периоде, происходит уменьшение таких страховых резервов, как резервы по страхованию жизни и резервы заявленных, но неурегулированных убытков, с учетом доли перестраховщика, которые учитываются как признанные доходы на по-следнюю дату отчетного периода. Также на доходы налогоплательщика относится резерв незаработанной премии по мере истечения срока страхования, а также резерв заявленных убытков по договору страхования при отсутствии обязательств страховщика по осуществлению страховых выплат. [11]

Суммы вознаграждений по договорам перестрахования признаются доходами с даты возникновения права на данное вознаграждение исходя из условий договора перестрахования, в котором определяется также и размер суммы вознаграждения и тантьемы.

Размер суммы вознаграждения от страховщиков по договорам сострахования определяется договором сострахования.

Суммы возмещения перестраховщиками доли страховых выплат по рискам, переданным в перестрахование, признаются доходами в целях налогообложения в порядке, установленном ст.271 НК РФ при методе начисления или ст.273 НК РФ при кассовом методе. Как правило, данные суммы поступают страховой организации от перестраховщиков после произведенных ей страховых выплат страхователям при наступлении страхового события, оговоренного в договоре страхования.

Рассмотрим пример:

Страховая компания "Гарантия", осуществляющая налоговый учет кассовым методом, 3 июня 2012 года заключила договор перестрахования со страховым обществом "Протекция", передав в перестрахование риски в объеме 60%.

9 сентября 2012 года наступил страховой случай, риски по которому были переданы в перестрахование. Страховая компания "Гарантия" 16 сентября 2012 года выплатила страхователю страховое возмещение в размере 20 000 руб.17 сентября 2012 года компания "Гарантия" передала страховому обществу "Протекция" документы, подтверждающие наступление страхового случая, и 23 сентября 2012 года получила от страхового общества "Протекция" сумму возмещения доли страховой выплаты по риску, переданному в перестрахование, в размере 12 000 руб. (20 000 руб. х 60%).

В этом случае 20 000 руб. в полном объеме включаются в состав расходов компании "Гарантия" по страховой деятельности в целях налогообложения 16 сентября 2012 года. Сумма возмещения перестраховщиком доли страховой выплаты (12 000 руб.) признается доходом страховой компании "Гарантия" на дату получения денежных средств, то есть 23 сентября 2012 года.

Суммы процентов на депо премий по рискам, принятым в перестрахование, считаются признанным внереализационным доходом страховой организации, при выполнении двух условий:

1) в договоре перестрахования имеется оговорка, что перестрахователь может депонировать страховую премию, приходящуюся на долю перестраховщика;

2) перестрахователь фактически депонирует данную страховую премию.

При учете доходов и расходов методом начисления проценты учитываются на дату признания дохода в соответствии с условиями договора перестрахования. При этом по договорам сроком действия более одного отчетного периода, не предусматривающим ежемесячную или ежеквартальную выплату процентов, доход должен признаваться полученным на последний день каждого отчетного периода либо на дату выплаты дохода по такому долговому обязательству, если она была осуществлена до даты окончания отчетного периода.

При досрочном расторжении договора перестрахования доходом считается сумма, полученная перестрахователем от перестраховщика в виде возврата части страховой премии по договору перестрахования, если данный возврат части страховой премии предусмотрен условиями договора перестрахования.

Доходы от реализации перешедшего к страховщику права требования страхователя или выгодоприобретателя к лицам, ответственным за причиненный ущерб, включаются в состав доходов страховщика и перестраховщика в размере долей из участия в страховой выплате, если подобное условие содержится в договоре перестрахований. Исключением являются договоры, заключенные по страхованию жизни, обязательному страхованию и обязательному медицинскому страхованию. При применении метода начисления подобные доходы признаются как внереализационные на дату признания обязательства должником либо с момента вступления в законную силу решения суда о компенсации ущерба должником (п.3 ст.250 НК РФ и подп.4 п.4 ст.271 НК РФ). Если же налоговый учет ведется кассовым методом, датой признания дохода в соответствии со ст.273 НК РФ является дата фактического получения денежных средств.

Вознаграждение за оказание услуг страхового агента определяется агентским договором, где страховая организация выступает страховым агентом. При методе начисления доход признается исходя из условий агентского договора (например, на дату предоставления отчета агента и т.д.), а при кассовом методе - на день поступления средств на счета в банках или в кассу.

Вознаграждения, полученные страховщиком за оказание услуг сюрвейера и аварийного комиссара по страхованию иному, чем страхование жизни, обязательное страхование и обязательное медицинское страхование, также признаются доходом страховой организации в соответствии с условиями договора при методе начисления либо по мере поступления денежных средств при кассовом методе. У страховой медицинской организации по обязательному медицинскому страхованию могут быть такие дополнительные доходы, как поступления за выдачу дубликатов полисов по обязательному медицинскому страхованию и штрафные санкции за некачественное лечение, выставляемые лечебным учреждениям в соответствии со ст.6 Закона РФ от 28 июня 1991 г. № 1499-1 "О медицинском страховании граждан в Российской Федерации", признаваемые как внереализационные доходы в общеустановленном порядке.

Таблица 2.1 - "Основные даты признания доходов и расходов, установленные ст.330 НК РФ"

Вид дохода (расхода)	Момент признания
Доходы
Часть страхового взноса по договорам страхования жизни и пенсионного страхования	Дата возникновения у налогоплательщика права на получение очередного страхового взноса
Страховой взнос, причитающийся к получению по договорам страхования, сострахования, перестрахования (кроме вышеуказанных договоров)	Дата возникновения ответственности налогоплательщика перед страхователем по заключенному договору
Суммы возмещения доли страховых выплат	Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю
Суммы возмещения в результате удовлетворения регрессных исков либо суммы, признанные виновными лицами	Дата вступления в законную силу решения суда либо дата письменного обязательства виновного лица по возмещению причиненных убытков
Средства, полученные от территориальных фондов обязательного медицинского страхования	Дата перечисления указанных средств, определенная договором страхования
Расходы
Страховые выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования	Дата возникновения обязательств по выплате страхового возмещения по фактически наступившему страховому случаю
Суммы возмещения доли страховых выплат	Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю
Страховые выплаты по договору ОСАГО, осуществленные от имени налогоплательщика - страховой организации другим страховщиком - участником соглашения о прямом возмещении убытков	Дата поступления от страховщика, осуществившего прямое возмещение убытков, требования об оплате возмещенного им вреда потерпевшему (в ред. Федерального закона от 25.12.2008 N 282-ФЗ)

2.2 Налоговый учёт расходов страховых компаний

В соответствии с НК РФ расходы по страхованию, учитываемые для налогообложения прибыли, можно представить в виде таблицы 2.2.

Таблица 2.2 - Расходы по страхованию

Страхование	Вид страхования	Норма расхода
Обязательное страхование имущества (п.2 ст.263 НК РФ)	Все виды обязательного страхования имущества	Расходы учитываются в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат
Добровольное страхование имущества	Страхование средств транспорта, грузов, основных средств производственного назначения, в том числе арендованных, рисков, связанных с выполнением строительно-монтажных работ, товарно-материальных запасов, урожаев сельскохозяйственных культур и животных	В сумме фактических затрат
Добровольное страхование ответственности	За причинение вреда, если это установлено законом или международными требованиями	В сумме фактических затрат
	За причинение вреда, если это не установлено законом или международными требованиями	Не учитывается для целей исчисления налога на прибыль
Обязательное страхование работников	Все виды обязательного страхования	В пределах установленных тарифов или по сумме фактических затрат, если такие тарифы не установлены
Добровольное личное страхова-ние работников	Добровольное долгосрочное страхования жизни Пенсионное страхование Негосударственное пенсионное обеспечение работников	В размере, не превышающем 12% от расходов на оплату труда работников, определяемых в соответствии со ст.255 НК РФ (без включения страховых взносов по личному страхованию работников)
	Добровольное медицинское страхование работников	В размере, не превышающем 6% от фонда оплаты труда работников организации, определяемых в соответствии со ст.255 НК РФ (без включения страховых взносов по личному страхованию работников)
	На случай смерти работников или утраты ими трудоспособности в связи с исполнением трудовых обязанностей	В размере, не превышающем 15 000 руб. в год на одного застрахованного работника (ст.255 НК РФ)

Статьи 252-269 НК РФ содержат указания о порядке признания расходов организаций для целей налогообложения. В соответствии с действующей в настоящее время классификацией расходы делятся на две группы: расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Однако у страховой организации есть дополнительные расходы, которые она несет при осуществлении страховой деятельности. Перечень таких расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли страховых организаций, содержится в п.2 ст.294 НК РФ и включает в себя:

1) суммы отчислений в страховые резервы (с учетом изменения доли перестраховщиков в страховых резервах), формируемые на основании законодательства о страховании в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью;

2) страховые выплаты по договорам страхования, сострахования и перестрахования, включающие в себя выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования;

3) суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование по договорам, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками и брокерами;

4) вознаграждения и тантьемы по договорам перестрахования;

5) суммы процентов на депо премий по рискам, переданным в перестрахование;

6) вознаграждения состраховщику по договорам сострахования;

7) возврат части страховых премий (взносов), а также выкупных сумм по договорам страхования, сострахования и перестрахования в случаях, предусмотренных законодательством и (или) условиями договора;

8) вознаграждения за оказание услуг страхового агента и (или) страхового брокера;

9) расходы по оплате организациям или отдельным физическим лицам оказанных ими услуг, связанных со страховой деятельностью, в том числе:

услуг актуариев;

медицинского обследования при заключении договоров страхования жизни и здоровья, если оплата такого медицинского обследования в соответствии с договорами осуществляется страховщиком;

детективных услуг, выполняемых организациями, имеющими лицензию на ведение указанной деятельности, связанных с установлением обоснованности страховых выплат;

услуг специалистов (в том числе экспертов, сюрвейеров, аварийных комиссаров, юристов), привлекаемых для оценки страхового риска, определения страховой стоимости имущества и размера страховой выплаты, оценки последствий страховых случаев, урегулирования страховых выплат;

услуг по изготовлению страховых свидетельств (полисов), бланков строгой отчетности, квитанций и иных подобных документов;

услуг организаций за выполнение ими письменных поручений работников по перечислению страховых взносов из заработной платы путем безналичных расчетов;

услуг организаций здравоохранения и других организаций по выдаче справок, статистических данных, заключений и иных аналогичных документов;

инкассаторских услуг;

10) другие расходы, непосредственно связанные со страховой деятельностью. [2,cт.294]

Все страховые организации в порядке и на условиях, установленных законодательством о страховании, обязаны образовывать из полученных страховых взносов необходимые для предстоящих страховых выплат страховые резервы по договорам страхования и сострахования. Поэтому в расходах страховой организации по страховой деятельности должны быть отражены суммы отчислений в страховые резервы с учетом изменения доли перестраховщиков по рискам, переданным в перестрахование, в страховых резервах. При этом, поскольку по обязательным видам страхования не предусмотрена передача рисков в перестрахование, страховые резервы по ним формируются без учета доли перестраховщика.

Отчисления в резерв незаработанной премии производятся из сумм страховых взносов и включаются налогоплательщиками в состав расходов на последнюю дату отчетного периода. По заявленным убыткам по договорам страхования иным, чем страхование жизни, формируется резерв заявленных убытков.

Отметим, что суммы отчислений в страховые резервы, формируемые не в установленном порядке, не уменьшают налоговую базу. Для целей налогообложения под "установленным порядком" понимается порядок формирования страховых резервов, установленный федеральным органом исполнительной власти по надзору за страховой деятельностью на основании законодательства о страховании.

Основным видом расходов страховой организации по осуществлению страховой деятельности являются страховые выплаты по заключенным договорам страхования при наступлении соответствующих страховых случаев. Страховые выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования, производимые в соответствии с условиями договоров, включаются налогоплательщиком в состав расходов на дату их осуществления. В соответствии с главой 25 НК РФ к страховым выплатам относятся выплаты рент, аннуитетов, пенсий и прочие выплаты, предусмотренные условиями договора страхования. Выплаты, производимые страховой организацией, считаются страховыми выплатами при выполнении двух условий:

1) у страховщика имеется лицензия на данный вид страхования;

2) в договоре страхования предусмотрены события, при наступлении которых у страховщика возникают обязательства произвести страховую выплату.

Отметим, что согласно ст.430 ГК РФ договором в пользу третьего лица признается договор, в котором стороны установили, что должник обязан произвести исполнение не кредитору, а указанному или не указанному в договоре третьему лицу, имеющему право требовать от должника исполнения обязательства в свою пользу. В частности, по договору страхования жизни физического лица за счет средств предприятия страховая выплата производится не предприятию, а застрахованному лицу или выгодоприобретателю.

Если страховая организация приняла решение использовать метод начисления, страховые выплаты по договору страхования включаются в состав расходов на дату возникновения у страховщика обязательства по выплате страхового возмещения в пользу страхователя, застрахованных лиц или выгодоприобретателя (при страховании ответственности) по фактически наступившему страховому случаю, выраженного в абсолютной денежной сумме. При применении кассового метода датой признания расходов считается дата фактической выплаты соответствующей денежной суммы.

Условиями договора страхования может предусматриваться замена страховой выплаты компенсацией ущерба в натуральной форме в пределах суммы страхового возмещения. Например, это могут быть расходы по ремонту или восстановлению объектов, поврежденных в результате страхового события. Такие выплаты также уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Суммы страховых премий (взносов) по рискам, переданным в перестрахование по договорам, заключенным российскими страховыми организациями с российскими и иностранными перестраховщиками, признаются расходами страховой организации в общеустановленном порядке. Так, если налоговый учет ведется методом начисления, суммы страховых премий (взносов) по договорам перестрахования признаются расходами перестрахователя с даты возникновения обязательства по уплате страховых премий у перестрахователя исходя из условий договора, при этом у перестраховщика указанные суммы признаются доходами на эту же дату. Аналогичным образом признаются расходы в виде вознаграждений и тантьем, выплаченных по договорам перестрахования.

Суммы процентов, уплаченных на депо премий по рискам, переданным в перестрахование, считаются признанными расходами страховой организации по страховой деятельности, если в договоре перестрахования делается оговорка, что перестрахователь депонирует страховую премию, приходящуюся на долю перестраховщика. Если налоговый учет ведется кассовым методом, они признаются расходами страховой организации на дату осуществления выплаты процентов со счета в банке или из кассы. При ведении учета доходов и расходов методом начисления проценты учитываются на дату признания дохода в соответствии с условиями договора перестрахования, а по договорам сроком действия более одного отчетного периода, не предусматривающим ежеквартальную или ежемесячную выплату процентов, расходы признаются на последний день каждого отчетного периода либо на дату выплаты дохода по такому долговому обязательству, если она была осуществлена до даты окончания отчетного периода. Метод начисления процентов (ежемесячный или ежеквартальный) определяется исходя из порядка уплаты авансовых платежей налога на прибыль. Это можно подробно проследить в примере 2.

ПРИМЕР 2

ООО "Олимп" и страховая компания "Гарантия" 4 марта 2012 года заключили договор страхования сроком на 1 год, страховая премия по которому составила 80 000 руб. и была получена на расчетный счет компании "Гарантия" 7 марта 2012 года.

Страховая компания "Гарантия" 11 марта 2012 года заключила договор перестрахования со страховым обществом "Протекция". Премия перестраховщика составляет 50 % от прямого договора страхования, при этом в договоре перестрахования сделана оговорка, что перестрахователем на 1 год депонируется премия, приходящаяся на долю перестраховщика. Проценты на депо премий по рискам, принятым в перестрахование, установлены в соответствии с договором на уровне 14% годовых. В течение срока действия договоров страховых случаев не произошло, поэтому 11 марта 2013 года страховая компания "Гарантия" перечислила страховому обществу "Протекция" депонированную премию вместе с процентами за год. Страховая компания "Гарантия" ведет налоговый учет доходов и расходов кассовым методом, а страховое общество "Протекция" - методом начисления с уплатой ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли.

Страховая компания "Гарантия" обязана признать следующие доходы и расходы для целей налогообложения - 7 марта 2012 года - доход в виде страховой премии по договору страхования, заключенному с ООО "Олимп" в сумме 80 000 руб.;

11 марта 2003 года - расход в виде депонированной перестраховочной премии и процентов по ней, перечисленных страховому обществу "Протекция" сумме 45 600 рублей, в том числе: перестраховочная премия - 40 000 руб. (80 000 руб. х 50%), проценты на депо премий по рискам, переданным в перестрахование - 5600руб. (40000 руб. х 14%). Страховое общество "Протекция" обязано признать следующие доходы для целей налогообложения:

11 марта 2012 года - доход в виде перестраховочной премии по договору перестрахования, заключенному с компанией "Гарантия", которая фактически находится у компании "Гарантия" до окончания срока договора, - в сумме 40 000 руб. (80 000 руб. х 50%);

31 марта 2012 года - доход в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование, за март 2012 года, в сумме 311,11 руб (40000руб. х 14%: 360 дн. х 20 дн.);

30 апреля, 31 мая, 30 июня, 31 июля, 31 августа, 30 сентября, 31 октября, 30 ноября, 31 декабря 2012 года, 31 января, 28 февраля 2013 года - доходы в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование за соответствующий месяц в сумме по 466,67 руб. за каждый месяц (40000руб. х 14%: 360 дн. х 30 дн.);

11 марта 2013 года - доход в виде суммы процентов на депо премии по риску, принятому в перестрахование, за март 2003 года, в сумме 155,56 руб. (40 000руб. х 14%: 360 дн. х 10 дн.).

Расходы в виде сумм возмещений доли страховых выплат признаются на дату возникновения обязательства у перестраховщика по оплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю, выраженному в абсолютной денежной сумме, согласно условиям договора перестрахования. В случае использования кассового метода учета моментом признания расхода будет являться выплата денежных средств перестрахователю.

2.3 Налогообложение резервов страховых компаний

Страховые резервы - это выраженная в денежной форме оценка обяза-тельств страховщика по обеспечению предстоящих страховых выплат по договорам страхования, сострахования и входящего перестрахования.

Наличие страховых резервов у страховщика предопределено сущностью экономической категории страхования и гарантирует выполнение обязательств перед страхователями.

Страховые организации обязаны формировать страховые резервы для выполнения своих обязательств перед страхователями, как того требует пункт 26 Закона № 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" [6]. Суммы отчислений в такие резервы относятся к внереализационным расходам по страховой деятельности.

Так, резервы по страхованию иному, чем страхование жизни, формируются по Правилам формирования страховых резервов, утвержденным приказом Минфина России от 11.06.2002 №51н. Согласно пункту 11 Правил страховщик при составлении бухгалтерской отчетности рассчитывает страховые резервы на конец отчетного периода. Резерв незаработанной премии в данной ситуации принимается равным величине начисленной страховой премии по договору. На ту же дату суммы отчислений в страховые резервы учитываются и для целей налогового учета. Конечно, при условии, что на эту дату по данному договору у страховщика возникла ответственность перед страхователем.

К доходам страховой организации в целях налогообложения прибыли относятся доходы в виде страховых премий по договору страхования. Эти доходы признаются на дату возникновения ответственности страховщика перед страхователем по заключенному договору.

При определении налоговой базы налогоплательщики, использующие метод начисления, не учитывают доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг). Таким образом, отраженные в бухгалтерском учете страховые взносы по договору, в котором предусмотрено, что ответственность у страховщика наступает позднее даты начисления страховой премии (взносов), будут признаны доходом для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эта ответственность возникнет. Соответственно тогда же будут признаны расходами для целей налогообложения прибыли и отчисления в страховые резервы по данному договору.

Страховые организации могут формировать фонд предупредительных мероприятий в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев. Основание - статья 26 Закона № 4015-1 [6]. При этом необходимо помнить, что формирование такого резерва не связано с выполнением страховщиком страховых обязательств. Поэтому с 2002 года на суммы отчислений в данный резерв не распространяются особенности определения расходов страховых организаций для целей налогообложения прибыли, установленные статьей 294 НК РФ.

Но имеется ряд особенностей по некоторым видам страхования. Пунктом 6 Указа Президента РФ от 07.07.92 № 750 "Об обязательном личном страховании пассажиров" расходы по финансированию мероприятий по предупреждению несчастных случаев, утраты или повреждения застрахованного имущества на транспорте признаны обязательными. В связи с тем, что перечень расходов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, открыт, перечисленные средства из указанного выше резерва могут быть учтены страховыми организациями в составе внереализационных расходов в соответствии с подпунктом 20 пункта 1 статьи 265 НК РФ.