Система налога на добавленную стоимость построена так, что, одновременно облагая все торговые и иные операции плательщиков НДС и одновременно принимая к зачету НДС, уплаченный поставщикам, изымается часть добавленной стоимости по товарам (работам, услугам), которые не участвуют в процессе производства, а перешли в стадию потребления.

С момента принятия закона о налоге на добавленную стоимость механизм исчисления НДС во многом претерпел изменения, не затрагивая, впрочем, принципа построения системы в целом.

Значительным этапом развития и усовершенствования данной системы явилось принятие в 2000 г. и вступление в силу в 2001 г. гл.21 второй части Налогового кодекса Российской Федерации (НК России).

Внесенные в период с 2001 года по 2009 год изменения не являются существенными и, следовательно, можно считать, что система НДС на данном этапе сформировалась в форме устойчивого, в целом, механизма. Этот налог в настоящее время является основным и наиболее стабильным источником налоговых поступлений федерального бюджета. Существенным изменением является понижение с 1 января 2004 г. ставки НДС с 20 до 18%.

Из серьезных изменений, относящихся к НДС, можно выделить переход на новый порядок исчисления и уплаты этого налога при экспорте в государства СНГ, предусматривающий при уплате переход от принципа страны происхождения к принципу страны назначения. Этот вопрос обсуждался на протяжении нескольких лет, но никак не мог найти своего решения. Другие государства - участники СНГ (прежде всего - Украина) оказывали и оказывают постоянное давление с целью вынудить Российскую Федерацию к переходу на этот порядок. Поскольку такой полномасштабный переход приводил бы к очевидным потерям для российского бюджета из-за положительного сальдо торговли с этими государствами, а также из-за отсутствия обустроенной таможенной границы России (что открывает широкие возможности для фиктивного экспорта), Минфин, МНС и ГТК России затягивали такой переход. Однако было очевидно, что рано или поздно переходить на этот порядок все же придется, тем более что при сохранявшемся режиме для государства не менее актуальна проблема фиктивного импорта.

Вместе с тем по пути развития данной системы не решен ряд ключевых проблем, осложняющих ее администрирование. Так, до сих пор не решена проблема ухода от НДС через совместную деятельность. Проблема заключается в том, что в число плательщиков НДС не включена такая форма хозяйствования, как "простые товарищества". Соответственно, создавая товарищества из организаций или предпринимателей с целью достижения целей, не противоречащих действующему законодательству (например, получение прибыли, строительство объектов, реализация проектов интеллектуальной собственности и т.д.), имеем, что фактически создается некая добавленная стоимость, реализовываются товары (работы, услуги), но обязанности по начислению НДС у налогоплательщиков не возникает.

Кроме включения в состав плательщиков "простых товариществ" проблему можно решить несколькими способами:

· внести в текст гл.21 НК РФ положение о том, что участник, которому поручено ведение общих дел, является налоговым агентом;

· обязать хозяйствующие субъекты предусматривать в договоре о совместной деятельности одного из участников выполнять обязанности по исчислению и уплате НДС.

Следующей нерешенной проблемой является нечеткость норм гл.21 НК РФ в части переходных периодов (переход налогоплательщика на уплату Единого налога на вмененный доход, на упрощенную систему налогообложения и обратно). Не прописан механизм восстановления НДС в бюджет в счет ранее возмещенных из бюджета сумм при приобретении основных средств (ОС) и товарно-материальных ценностей с целью их использования под облагаемые обороты.

Переходя на системы налогообложения, не предполагающие взимания НДС, субъект предпринимательской деятельности теряет право на зачет входного налога. Однако попытки восстановить суммы НДС, ранее возмещенные из бюджета, не находят поддержки в арбитражных судах из-за нечеткости норм законодательства. В результате используется схема, по которой организация закупает ОС, возмещает НДС, уплаченный в составе цены, и через короткий промежуток времени переходит на упрощенную систему налогообложения. Таким образом, налицо необходимость внесения поправок в ст.170 гл.21 НК России, аналогичных изменениям, внесенным в данную статью Законом РФ от 29 мая 2009 г.57-ФХ, касающихся переходных моментов в части механизма освобождения от НДС по ст.145 гл.21 НК РФ.

Следующей проблемой является использование недобросовестными организациями и предпринимателями схемы двойных счетов-фактур. При этой схеме неплательщик НДС один экземпляр счета-фактуры (не содержащий НДС) оставляет у себя, а экземпляр счета-фактуры с содержанием НДС передает покупателю. Не уплаченные на стадии поставщика суммы НДС принимаются к возмещению из бюджета на стадии покупателя. Выходом из сложившейся ситуации является введение обязанности применения данной категорией субъектов хозяйствования счетов-фактур особого вида (например, другого цвета) или создание общероссийской базы неплательщиков НДС с электронной поисковой системой для использования налоговыми органами в контрольной работе. Самым серьезным способом решения данной проблемы является введение НДС-счетов.

Введение НДС-счетов и электронных счетов-фактур позволят федеральному бюджету решить основные проблемы по возмещению НДС. В совокупности две эти меры приведут к такому увеличению поступлений НДС, что бюджет сможет позволить решить три основные проблемы по этому налогу. В том числе, в части возврата НДС экспортерам можно будет перейти от разрешительного к заявительному порядку. Кроме того, можно будет возмещать НДС по капитальным вложениям и по продукции с длительным циклом производства "месяц в месяц.

Серьезной проблемой для администрирования НДС является использование субъектами предпринимательства льгот, предусмотренных ст.149 гл.21 НК РФ.

Так, зачастую неправомерно используется льгота с участием инвалидов.50% из числа сотрудников явно только числятся в штате предприятия или выполняют работу в роли диспетчеров, при этом реализация произведенной продукции данного предприятия НДС не облагается. Резервом здесь является усиление контроля за деятельностью данной группы предприятий со стороны налоговых органов.

До сих пор очень серьезной проблемой в администрировании НДС является предотвращение необоснованного возмещения НДС, используя механизм нулевой ставки по экспорту товаров.

В настоящее время налог на добавленную стоимость обеспечивает основные поступления в федеральный бюджет, поэтому внимание к нему со стороны законодательных и исполнительных органов власти велико. Особенно актуальным направлением в настоящее время является создание новых методов администрирования, в том числе с использованием электронных технологий, а также перевод исчисления налога на добавленную стоимость на метод "по отгрузке".

Налог на добавленную стоимость является в настоящее время основным и наиболее стабильным источником налоговых поступлений федерального бюджета. Более того, вполне возможно решение вопроса о его закреплении исключительно за федеральным бюджетом.

Любые резкие изменения в законодательстве в плане НДС будут вряд ли оправданны. В частности, ставки НДС не следует резко снижать в обозримой перспективе. На последующих этапах реформ налогового законодательства вполне возможно предусмотреть снижение единой ставки налога до 16%.

Следует также принять во внимание, что существующая в России ставка НДС не является по международным меркам слишком высокой. Например, по Франции ставка НДС - 20,6%, в Бельгии - 21%, а в Чехии, Словакии, Финляндии, Норвегии, Дании, Швеции, Польше, Венгрии, Румынии и некоторых других странах ставки НДС находятся в диапазоне от 22 до 25%.

В связи с этим, как показывает восьмилетняя практика применения НДС в России, снижение размера ставки налога не приводит к соответствующему снижению уровня цен на товары (работы, услуги). Это обстоятельство является лишним подтверждением известного тезиса о том, что налог на добавленную стоимость является максимально нейтральным налогом в отношении размера оборотных средств налогоплательщиков, сохраняя при этом в условиях нестабильной финансовой ситуации в экономике первостепенное значение для доходной части бюджета.

Этот налог достаточно безобиден по сравнению с действовавшими на протяжении последнего десятилетия оборотными налогами и не оказывает решающего влияния на результаты деятельности налогоплательщиков, поскольку уплачивается в бюджет не за счет их прибыли (доходов), а за счет средств, получаемых от покупателей товаров (работ, услуг), реализуемых налогоплательщиками.

Таким образом, в России на протяжении десяти лет, по существу, был проведен широкий эксперимент по внедрению этого налога, в ходе которого российским путем последовательных приближений становился более похожим на его европейские аналоги. Модификация налога требовала постоянного внесения большого количества поправок в первоначальный текст устанавливающего налог закона, еще больше изменений вносилось в инструкции по его применению, которые в то время тоже имели силу закона. Особенно важную роль этот налог сыграл в условиях инфляции, поскольку обладал встроенной способностью к автоматической индексации сумм налога, подлежащих уплате по итогам каждого налогового периода.

Заключение