Из налоговой базы при расчете налога исключаются теперь взносы по договорам добровольного страхования, предусматривающие выплаты в возмещение вреда жизни и здоровью, а также взносы, уплачиваемые за физических лиц из средств организаций и (или) иных работодателей при заключении работодателями договоров добровольного пенсионного страхования (договоров о добровольном негосударственном пенсионном обеспечении) при условии, что общая сумма страховых (пенсионных) взносов не превысит двух тысяч рублей в год на одного работника. Данное ограничение по сумме, налагаемое на страховые (пенсионные) взносы, вводится в действие с 1 января 2002 года. До 1 января 2002 года при определении налоговой базы для налога на доходы физических лиц учитываются суммы страховых (пенсионных) взносов в части сумм, превышающих 10000 рублей в год на одного работника.

2.3. Особенности уплаты налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций и особенности определения доходов отдельных иностранных граждан

Сумма налога на доходы от долевого участия в деятельности организаций, полученные в виде дивидендов, определяется с учетом следующих положений:

1) сумма налога в отношении дивидендов, полученных от источников за пределами Российской Федерации, определяется налогоплательщиком самостоятельно применительно к каждой такой выплате по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 224 настоящего Кодекса.

При этом налогоплательщики, получающие дивиденды от источников за пределами Российской Федерации, вправе уменьшить сумму налога, исчисленную в соответствии с настоящей главой, на сумму налога, исчисленную и уплаченную по месту нахождения источника дохода, в том случае, если источник дохода находится в иностранном государстве, с которым заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения.

В случае если источник дохода находится в иностранном государстве, с которым не заключен договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения, удержанный источником дохода по месту его нахождения налог к зачету при исчислении налога не принимается;

2) если источником дохода налогоплательщика, полученного в виде дивидендов, является российская организация или действующее в Российской Федерации постоянное представительство иностранной организации, указанные организация или постоянное представительство определяют сумму налога отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 224 настоящего Кодекса, с учетом положений пункта 2 настоящей статьи.

На российскую организацию или действующее в Российской Федерации постоянное представительство иностранной организации возлагается обязанность удержать из доходов налогоплательщика в виде дивидендов при каждой выплате таких доходов сумму налога и уплатить ее в соответствующий бюджет.

Сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части прибыли, распределяемой в виде дивидендов в пользу налогоплательщика, который в соответствии со статьей 11 настоящего Кодекса является налоговым резидентом Российской Федерации, подлежит зачету в счет исполнения обязательств по уплате налога налогоплательщиком - получателем дивидендов. В случае если сумма уплаченного распределяющей доход организацией налога на доход организаций, относящаяся к части дохода, распределяемого в пользу налогоплательщика в виде дивидендов, превышает причитающуюся с последнего сумму налога на доход в виде дивидендов, возмещение из бюджета не производится.

Все дивиденды облагаются налогом по ставке 30%, но исчисляются и уплачиваются по-разному, в зависимости от местонахождения источника дохода Шаталов С.Д. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации части первой (постатейный). - М.:Право, 2000. - С. 54..

Если источник дохода находится за пределами РФ, то налогоплательщик должен сам исчислить и уплатить налог с этого дохода, уменьшив его при этом на сумму налога, исчисленную и уплаченную в стране нахождения источника дохода, при условии заключения с этим государством соглашения об избежании двойного налогообложения.

Если источник дохода находится в РФ, то налог с данного вида дохода удерживает и уплачивает не налогоплательщик, а сам источник дохода. Нововведением при этом является то, что источник дохода уменьшает причитающийся с налогоплательщика налог на сумму уплаченного налога на доход организаций в размере относящегося к части дохода, выплаченного в виде дивидендов.

К особенности определения доходов отдельных иностранных граждан относится то, что не подлежат налогообложению доходы:

1) глав, а также персонала представительств иностранного государства, имеющих дипломатический и консульский ранг, членов их семей, проживающих вместе с ними, если они не являются гражданами Российской Федерации, за исключением доходов от источников в Российской Федерации, не связанных с дипломатической и консульской службой этих физических лиц;

2) административно - технического персонала представительств иностранного государства и членов их семей, проживающих вместе с ними, если они не являются гражданами Российской Федерации или не проживают в Российской Федерации постоянно, за исключением доходов от источников в Российской Федерации, не связанных с дипломатической и консульской службой этих физических лиц;

3) обслуживающего персонала представительств, которые не являются гражданами Российской Федерации или не проживают в Российской Федерации постоянно, полученные ими по своей службе в представительстве иностранного государства;

4) сотрудников международных организаций - в соответствии с уставами этих организаций Налоговый кодекс Российской Федерации. Ч.2. - ст.215.

Перечень необлагаемых доходов иностранных граждан не претерпел изменений, однако доходы иностранных граждан, не вошедших в этот перечень, облагаются теперь в ином прядке.

Все облагаемые доходы иностранных граждан, если они не являются резидентами РФ, будут облагаться согласно п. 3 ст. 224 НК РФ по ставке 30%, причем никаких налоговых вычетов из доходов этих налогоплательщиков, исходя из п. 4 ст. 210 НК РФ, производиться не будет. Таким образом, налоговое бремя иностранных граждан, не являющихся резидентами, возросло, так как ранее их доходы, полученные по основному месту работы, а также при работе по совместительству и гражданско-правовым договорам, облагались по единой для всех шкале, которая начиналась со ставки 12%, при этом они имели право на налоговые вычеты, а все остальные доходы этих лиц облагались по ставке 20%.

Если же иностранные граждане будут являться налоговыми резидентами, то их доходы будут облагаться в общепринятом порядке, как и граждан РФ, со всеми разрешенными НК налоговыми вычетами.

3. НАЛОГОВЫЙ КОНТРОЛЬ ЗА СОБЛЮДЕНИЕМ НАЛОГОВОГО ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВА И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ЕГО НАРУШЕНИЕ

3.1. Порядок предоставления налоговой декларации и налоговый контроль

Статья 23 Кодекса предусматривает следующие обязанности налогоплательщика по ведению и представлению налоговой отчетности:

- вести в установленном порядке учет доходов (расходов) и объектов налогообложения;

- представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые подлежат уплате;

- представлять налоговым органам и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов;

- в течение трех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Нарушение вышеперечисленных требований влечет ответственность по ст. ст. 119, 120, 121 НК РФ.

Обязанность представления налоговой декларации установлена ст. 80 Налогового кодекса. Причем под налоговой декларацией как видом налоговой отчетности в данной статье понимается отчетность как физических, так и юридических лиц.

Налоговая декларация должна быть составлена в соответствии с определенными требованиями (Приложение 2.) и подана в установленный срок.

Кодекс не указывает конкретных сроков подачи налоговой декларации, а содержит лишь отсылочную норму, гласящую, что налоговая декларация представляется в установленные законом сроки (п. 6 ст. 80). Если налоговая декларация направляется по почте, то она считается представленной в момент отправки заказного письма с описью вложения (п. 2 ст. 80). В установленный законом срок налогоплательщиком должны быть представлены и иные (помимо налоговых деклараций) документы и сведения, необходимые для исчисления и уплаты налога.

Нарушение предусмотренных налоговым законодательством сроков представления налоговой отчетности влечет ответственность по ст. 119 Налогового кодекса РФ. Следует отметить, что текст п. 2 ст. 119 содержит очевидную ошибку в части определения санкции. Наказание в виде штрафа в размере 50% общей суммы денежных средств, находящихся на счете, не может быть установлено за непредставление налоговой декларации в течение более 180 дней по истечении установленного срока. Поэтому до внесения соответствующих изменений в текст этого пункта он не должен применяться.

Законодатель оговаривает признаки грубого нарушения правил учета непосредственно в рассматриваемой статье. В соответствии с ней грубым нарушением признается:

- отсутствие первичных документов и регистров бухгалтерского учета;

- систематическое несвоевременное и неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. д. ю. н. проф. Ю.А. Крохиной. - М.,: Бератор Пресс, 2003. - С.77..

Статья 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 129-ФЗ (далее - Закон) устанавливает правило, в соответствии с которым все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы и служат первичными учетными документами. Пункт 2 ст. 9 Закона содержит требования к оформлению таких документов: они должны быть составлены либо по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, либо (если форма документа не предусмотрена) иметь обязательные реквизиты, исчерпывающий перечень которых дан в п. 2 ст. 9 Закона. Несоблюдение установленной формы первичного учетного документа либо отсутствие в нем необходимых реквизитов ведет к тому, что документ невозможно будет принять к учету и рассматривать его в качестве подтверждения факта совершения хозяйственной операции.

На основе принятых к учету первичных документов в целях систематизации и накопления информации составляются регистры бухгалтерского учета для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.

В соответствии со ст. 17 Закона организации обязаны хранить учетные документы, регистры бухгалтерского учета и бухгалтерскую отчетность не менее пяти лет. Здесь наблюдается несоответствие аналогичной норме Налогового кодекса, которая гласит, что налогоплательщики обязаны в течение трех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета (п. 1 ст. 23 Налогового кодекса). Что касается несвоевременности и неправильности отражения данных в бухгалтерской отчетности, то законодательством здесь установлены следующие требования. Пункт 3 ст. 8 Закона гласит, что бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица.

Налоговые проверки налогоплательщиков и налоговых агентов бывают двух видов - камеральные и выездные.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основании налоговой декларации, представленной налогоплательщиком, а также других документов, свидетельствующих о деятельности налогоплательщика и имеющихся в распоряжении налогового органа. Такая проверка осуществляется уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя этого органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. При этом налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить разъяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налога Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. д. ю. н. проф. Ю.А. Крохиной. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - С.37..

В случае выявления ошибки при заполнении документов или противоречий между сведениями, содержащимися в представленных документах, об этом сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный срок.

На сумму доплат по налогу, выявленную налоговым органом, он направляет налогоплательщику требование об уплате соответствующей суммы налога и пени.

Выездная налоговая проверка согласно абз. 2 ст. 89 НК РФ проводится на основании решения руководителя налогового органа или его заместителя с выездом по месту нахождения проверяемых. Особо следует подчеркнуть, что налоговый орган не вправе проводить в течение одного календарного года две и более выездные налоговые проверки по одному и тому же налогу за один и тот же период. Кроме того, означенная проверка не может продолжаться по общему правилу более двух месяцев. Однако в исключительных случаях вышестоящий налоговый орган вправе увеличить этот срок до трех месяцев.

Согласно указанной статье срок проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих на территории проверяемого.

При наличии у осуществляющих проверку должностных лиц достаточных оснований полагать, что документы, свидетельствующие о совершении правонарушения, могут быть уничтожены, скрыты, изменены или заменены налогоплательщиком, производится выемка этих документов на основании мотивированного постановления проверяющего, которое подлежит утверждению руководителем соответствующего налогового органа или его заместителем. При этом лицу, у которого производится выемка, сначала предлагается добровольно выдать их, а в случае отказа такая выемка производится принудительно.

В соответствии с абз. 7 ст. 89 НК РФ проверяющий по окончании выездной налоговой проверки составляет справку о проведенной проверке, в которой фиксируется предмет и сроки проведения проверки. Однако требование о составлении такой справки с точки зрения назначения этого документа и его адресата не совсем понятно.

В решении о привлечении лица к ответственности за нарушение налогового законодательства излагается суть допущенного нарушения с указанием документов и иных сведений, подтверждающих обстоятельства, при которых было допущено такое нарушение, доводы, приводимые в свою защиту лицом, привлекаемым к ответственности, и результаты проверки этих доводов. Все выявленные факты налоговых нарушений, зафиксированные в этом решении, обязательно должны сопровождаться указанием статьи Налогового кодекса, предусматривающей вид нарушения и применяемые меры ответственности за него. По результатам рассмотрения акта и приложений к нему в виде соответствующих материалов руководитель налогового органа или его заместитель выносит одно из следующих решений:

- о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

- об отказе в привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

- о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. д. ю. н. проф. Ю.А. Крохиной. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - С.40.

.

На основании вынесенного решения лицу, допустившему нарушения налогового законодательства, направляется требование об уплате пеней. Если означенное лицо отказывается добровольно уплатить сумму санкции или пропустило срок уплаты, указанный в требовании, налоговый орган обращается в суд с исковым заявлением о взыскании с данного лица санкции за совершение налогового правонарушения.

Копия решения и требование об уплате пеней вручается проверяемому лицу под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате получения документов указанным лицом либо его представителем. Если эти документы не могут быть вручены ему, то они считаются полученными по истечении шести дней после их отправки по почте заказным письмом.

В случае уклонения проверяемого от получения акта налоговой проверки на последней странице акта делается запись о том, что лицо уклоняется от получения акта.

Такая запись заверяется подписью проверяющего с указанием соответствующей даты.

Главой 19 НК РФ предусмотрен порядок обжалования актов налоговых органов и действий или бездействия их должностных лиц. Статьей 137 НК РФ и письмом МНС России от 24 августа 2000 г. N ВП-6-18/69 предоставлено право на обжалование актов налоговых органов ненормативного характера (акты, решения, постановления налоговых проверок), действия или бездействия их должностных лиц каждому налогоплательщику или иному обязанному лицу (юристу, адвокату), если, по их мнению, такие действия (бездействие) нарушают их права. Таким образом, обжалуются лишь акты налоговых органов и решения, принимаемые налоговыми органами, которые нарушают права налогоплательщика.

Жалоба на акт (решение) налогового органа, действия или бездействие его должностного лица (далее - жалоба) подается в письменной форме соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу (лицам) этого органа.

Лицо, подавшее жалобу до принятия по ней решения, может отозвать ее на основании письменного заявления. При этом отзыв лишает указанное лицо права на подачу повторной жалобы по означенным выше основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу.

Жалобы (исковые заявления), поданные в суд, рассматриваются и разрешаются в порядке, установленном гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством и иными федеральными законами.

3.2. Виды налоговых правонарушений и ответственность за их совершение на примере ИМНС г. Великие Луки по Псковской области

В соответствии со ст. 106 налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность.

Налоговые правонарушения содержат признаки административных нарушений, что характеризует юридическую природу ответственности за налоговые правонарушения как административную ответственность.

Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в предусмотренных Налоговым кодексом случаях.

Виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности.

Умышленно совершенным правонарушением признается такое деяние, когда лицо, его совершившее, сознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Налоговое правонарушение признается совершенным по неосторожности, если лицо, его совершившее, не сознавало противоправного характера своих действий (бездействия) либо вредного характера последствий, возникших в результате этих действий (бездействия), хотя должно было и могло это сознавать.

Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Причем лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения.

Обстоятельствами, исключающими вину лица в совершении налогового правонарушения, признаются:

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, вследствие стихийного бедствия или других чрезвычайных и непреодолимых обстоятельств, которые устанавливаются наличием общеизвестных фактов, публикаций в СМИ и иными способами, не нуждающимися в специальных средствах доказывания;

- совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, налогоплательщиком - физическим лицом, находившимся в момент его совершения в состоянии, при котором это лицо не могло отдавать себе отчет в своих действиях или руководить ими вследствие болезненного состояния. Такие обстоятельства доказываются представлением в налоговый орган документов, которые по смыслу, содержанию и дате относятся к тому налоговому периоду, когда совершено налоговое правонарушение.

- выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом либо их должностными лицами в пределах их компетенции.

Указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, когда совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов.

Таким образом, налогоплательщик теперь не обязан выполнять письменные указания налоговых органов, а к применению обязательны только разъяснения. Последние отличаются от письменных указаний тем, что в них разъясняется порядок применения отдельных положений законодательства о налогах и сборах с соответствующим обоснованием, т.е. со ссылкой на конкретные статьи законодательных и нормативных актов.

Кроме того, ст. 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений.

К смягчающим обстоятельствам относятся:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости.

Следует помнить, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с обычным установленным размером.

Обстоятельством, отягчающим ответственность, признается совершение налогового правонарушения лицом, ранее привлекаемым к ответственности за аналогичное правонарушение. При этом размер штрафа увеличивается на 100% по сравнению с обычным установленным размером Налоговое право России: Учебник для вузов / Под ред. д. ю. н. проф. Ю.А. Крохиной. - М.: Бератор-Пресс, 2003. - С.145..

Как смягчающие, так и отягчающие ответственность за совершение налоговых правонарушений обстоятельства устанавливаются исключительно судом (а не налоговыми органами) и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения.

В соответствии со ст. 123 НК РФ "Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и/или перечислению налогов" неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет за собой ответственность в виде взыскания штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению. Но иногда возникают проблемы по применению данных норм, это связанно неидеальностью нашего законодательства. Рассмотрим на примере одну из распространенных проблем по уплате налоговыми агентами НДФЛ:

Инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области (далее - Инспекция) обратилась в Арбитражный суд Псковской области с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью "Радужное" (далее - Общество) штрафов: 2537 руб. на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и 100 руб. на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ.

Решением суда от 20.02.03 требования Инспекции удовлетворены частично, с Общества взыскано 100 руб. штрафа на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ, а во взыскании 2537 руб. штрафа отказано.

По мнению Инспекции, налоговый агент не исполнил обязанность по исчислению, удержанию и перечислению налога на доходы физических лиц, а факт взыскания этих сумм в принудительном порядке на основании решений судов общей юрисдикции не имеет правового значения.

Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом налогового законодательства, в частности, правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет подоходного налога (налога на доходы) с физических лиц за период с 01.01.1999 по 01.07.02. В ходе проверки Инспекция установила, что налоговый агент не удержал 12686 руб. налога на доходы двух физических лиц, выплаченные им Обществом в 2001 году в виде процентов по договорам займа и процентов за пользование чужими денежными средствами.

По результатам проверки налоговый орган составил акт от 11.09.02 N 08-03/897дсп и принял решение от 27.09.02 N 08-03/1979 о привлечении Общества по этому эпизоду к налоговой ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 2537 руб. штрафа.

В требовании от 27.09.02 N 08/134 Инспекция предложила налоговому агенту до 08.10.02 уплатить штраф.

В связи с неуплатой Обществом названной суммы в добровольном порядке заявитель обратился в суд.

Отказывая Инспекции в удовлетворении требований о взыскании 2537 руб. налоговых санкций, суд указал на то, что Общество не имело возможности удержать и перечислить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц, поскольку доход (проценты по договорам займа и проценты за пользование чужими денежными средствами) выплачен физическим лицам, не являющимся работниками налогового агента, посредством принудительного взыскания с Общества денежных средств на основании решений суда общей юрисдикции. По мнению суда, при отсутствии фактической выплаты дохода налоговым агентом основания для привлечения к ответственности нет.

Из пункта 6 статьи 226 НК РФ следует, что налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного с физических лиц налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода (заработной платы), а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщиков либо по их поручению на счета третьих лиц в банках.

Как установлено судом и не оспаривается Инспекцией, исполнение названных решений производилось судебными приставами-исполнителями на основании исполнительных листов, то есть Общество самостоятельно не выплачивало доход физическим лицам. Следовательно, налоговый агент не мог удержать из таких доходов налог на доходы физических лиц, а также перечислить его в бюджет. Уплата налога налоговым агентом за счет собственных средств не допускается.

Таким образом, действия Общества не содержат состав правонарушения, предусмотренный статьей 123 НК РФ.

Руководствуясь статьей 286, подпунктом 1 пункта 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа постановил: решение Арбитражного суда Псковской области от 20.02.03 по делу N А52/3687/2002/2 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Великие Луки Псковской области - без удовлетворения. (Приложение 3)

Налоговый кодекс не содержит составов административных правонарушений. Общие процессуальные условия привлечения должностных лиц организаций и налогоплательщиков - физических лиц к административной ответственности за нарушение налогового законодательства предусмотрены Кодексом об административных правонарушениях РФ.

Законодательством не предусмотрены составы административных правонарушений за определенные нарушения, которые теперь предусмотрены НК РФ, отсутствовавшие ранее в налоговом законодательстве, в частности:

- за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 116);

- уклонение от постановки на учет в налоговом органе (ст. 117);

- несоблюдение порядка владения, пользования и/или распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст. 125).

Поэтому к налогоплательщикам не могут быть одновременно применены и административные меры воздействия, и налоговые санкции, предусмотренные указанными статьями.

Несвоевременное представление или представление по неустановленной форме должностными лицами организаций в налоговый орган налоговых деклараций и других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, относятся к длящимся правонарушениям. Двухмесячный срок для привлечения лица к административной ответственности за это правонарушение исчисляется с момента фактического представления декларации.

Незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа на территорию или в помещение налогоплательщика отнесено ст. 124 НК РФ к налоговому правонарушению, за совершение которого предусмотрена ответственность в виде взыскания.

Неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению налоговым агентом, является одним из видов налогового правонарушения и в соответствии со ст. 123 НК РФ влечет за собой взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.

Общественная опасность уклонения от уплаты любых налогов, в том числе НДФЛ, заключается в умышленном невыполнении конституционной обязанности, предусмотренной ст. 57 Конституции РФ, что приводит к не поступлению средств в бюджетную систему РФ.

Под уклонением от уплаты налогов, когда подача декларации о доходах является обязательной, понимается непредставление ее, включение в нее заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иные способы уклонения от уплаты налогов. Причем сам способ, при помощи которого физическое лицо уклоняется от уплаты налога, не имеет принципиального значения для правовой оценки содеянного Завидов Б., Попов И. Уклонение физического лица от уплаты налога и страхового взноса во внебюджетные фонды: Уголовно - правовая характеристика // Право и экономика. - 2000. - N 10.

.

Обязательным условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налога, которое может выражаться как в действии, так и в бездействии физических или юридических лиц, является крупный или особо крупный размер неуплаты налога.

Субъектом налогового преступления по ст. 198 УК РФ является вменяемое физическое лицо - гражданин Российской Федерации (в том числе индивидуальный предприниматель) или иностранного государства либо лицо без гражданства, достигшее шестнадцатилетнего возраста, имеющее облагаемый налогом доход и обязанное в соответствии с налоговым законодательством представлять налоговую декларацию о доходах.

Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов по ч. 1 ст. 198 УК РФ предусматривает следующие виды наказаний:

- штраф в размере от 200 до 700 МРОТ или в размере заработной платы либо иного дохода осужденного за период от пяти до семи месяцев.

Штраф согласно ст. 46 УК РФ и есть денежное взыскание, назначаемое в размере, соответствующем определенному количеству минимальных размеров оплаты труда, установленному законодательством РФ на момент назначения наказания, либо в размере заработной платы или иного дохода осужденного за определенный период.

Уклонение от уплаты налога в меньшем размере МРОТ, чем это указано в ст. 198, влечет за собой административную ответственность.

3.3. Проблемы устранения двойного налогообложения

Излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.

Суммы налога, не удержанные с физических лиц или удержанные налоговыми агентами не полностью, взыскиваются ими с физических лиц до полного погашения этими лицами задолженности по налогу в порядке, предусмотренном ст. 45 настоящего Кодекса.

Суммы налога, не взысканные в результате уклонения налогоплательщика от налогообложения, взыскиваются за все время уклонения от уплаты налога.

Согласно ст. 231 возврат излишне удержанных налоговым агентом сумм производится им только после представления заявления от налогоплательщика.

Не удержанные с физических лиц суммы налога удерживаются до полного погашения задолженности по данному налогу.

Фактически уплаченные налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, за пределами Российской Федерации в соответствии с законодательством других государств суммы налога с доходов, полученных за пределами Российской Федерации, засчитываются при уплате налога в Российской Федерации, если это предусмотрено соответствующим договором (соглашением) об избежании двойного налогообложения. При этом размер засчитываемой суммы не может превышать суммы налога, исчисленной так, как если бы эти доходы были получены от источников в Российской Федерации. Такой зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа о полученном доходе и об уплате им налога за пределами Российской Федерации, подтвержденного налоговым органом соответствующего иностранного государства.

Для освобождения от налогообложения, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в органы Министерства Российской Федерации по налогам и сборам официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым Российская Федерация заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. Такое подтверждение может быть представлено как до уплаты налога или авансовых платежей по налогу, так и в течение одного года после окончания того налогового периода, по результатам которого налогоплательщик претендует на получение освобождения от налогообложения, налоговых вычетов или привилегий.

В соответствии со ст. 232 доход физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, при получении ими доходов от источников за пределами РФ уменьшается на суммы налога с доходов, уплаченные в этих государствах, при условии заключения с ними соглашения об избежании двойного налогообложения. При этом налогоплательщик должен представить документы о полученном доходе, об уплате налога с подтверждением налогового органа соответствующего государства. Кроме того, согласно тексту статьи налогоплательщик должен также представить в МНС РФ подтверждение, что он резидент государства, с которым у России соглашение об избежании двойного налогообложения.

Развитие экономики сделало обычным явлением ведение компаниями бизнеса на территориях двух и более стран. В результате последовательного обложения доходов компании в стране получения дохода и в стране ее регистрации (постоянного местопребывания) возникает двойное международное налогообложение.

Одной из важнейших проблем, стоящих перед налоговыми органами как Российской Федерации, так и зарубежных стран, является устранение двойного налогообложения. Особенно остро воспринимается наличие двойного налогообложения российскими организациями, которые вынуждены уплачивать налоги как в России, так и за рубежом.

Двойное налогообложение, как известно, возникает в случаях, когда один и тот же доход или имущество подвергается обложению аналогичным налогом в двух или более странах. Такая ситуация возникает для российских организаций, когда:

а) одно и то же лицо признается резидентом в России и еще в одном или нескольких государствах;

б) один и тот же доход российского резидента рассматривается как имеющий источник происхождения в двух или более странах и облагается налогом в каждой из этих стран;

в) один и тот же доход российского предприятия облагается в Российской Федерации на основе признания резидентства, а в другой стране - в соответствии с законодательством об источнике дохода;

г) имеются различия между Россией и другими странами в порядке и нормах зачета расходов, понесенных налогоплательщиком;

д) в российском налоговом законодательстве отсутствуют положения о зачете отдельных видов налогов, уплаченных российским резидентом в другой стране.

Избежать двойного налогообложения юридического или физического лица можно двумя способами:

путем одностороннего освобождения или налогового зачета (кредита), предоставляемого в стране постоянного местопребывания;

путем заключения соглашений по устранению двойного налогообложения.

Международные налоговые соглашения, заключенные Российской Федерацией, имеют целью устранить возможные случаи двойного налогообложения, которые могут возникнуть в отношениях между странами - партнерами. С этой целью в соглашениях предусматривается последовательное применение ряда определенных правил и процедур.

На первом этапе устраняется двойное налогообложение, проистекающее от различий в правилах определения страны резидентства и источника дохода, применяемых в странах - партнерах. Для этих целей в соглашения вводятся статьи об устранении двойного резидентства и статьи, устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение конкретного вида дохода.

На втором этапе устраняется двойное налогообложение, оставшееся после устранения коллизий между правилами определения резидентства и источника дохода. Такое устранение уже обеспечивается в какой-то степени внутренним законодательством каждой страны. Поэтому налоговые соглашения предусматривают приведение внутренних правил каждой страны в этой сфере в соответствие друг другу или, реже, установление нового режима устранения двойного налогообложения. С этой целью в налоговое соглашение обычно включается специальная статья, рассматривающая методы устранения двойного налогообложения: метод освобождения или метод налогового кредита. При согласовании соглашения стороны могут выбрать один из этих методов в альтернативном порядке или применить их различные комбинации.

Принципиальная разница между ними состоит в том, что метод освобождения касается подлежащих налогообложению доходов, а метод зачета относится к уплаченным налогам.

В Российской Федерации, как правило, применяется метод налогового кредита. Одной из причин этого является то обстоятельство, что при этом значительно сужаются возможности для международного уклонения от налогов.

На третьем этапе устраняется двойное налогообложение, возникающее по причине различий в определении облагаемого дохода в странах - партнерах.

Остановимся более подробно на одном из аспектов международных налоговых соглашений - на методике устранения двойного налогообложения.

Следует иметь в виду, что проблема двойного налогообложения продолжает оставаться весьма актуальной. Ее наличие создает серьезные проблемы для российских организаций и предприятий, осуществляющих деятельность, получающих доходы или имеющих имущество за рубежом.

Главной причиной является то обстоятельство, что в настоящее время действуют налоговые соглашения между Российской Федерацией и 44 странами. Поэтому, в отношениях с государствами, с которыми соглашений нет, может иметь место двойное налогообложение по отдельным видам налогов.

В заключение отметим, что соглашения об устранении двойного налогообложения имеют прямое действие, но следование им требует соблюдения определенных процедур, поскольку ни одно соглашение не может учесть всех особенностей практического применения.

Поэтому в России установлены некоторые внутригосударственные процедуры, позволяющие применять соглашения об устранении двойного налогообложения в соответствии с их смыслом и значением. Они заключаются в том, что существуют два способа практического применения соглашений об устранении двойного налогообложения, касающихся доходов из источника в Российской Федерации:

освобождение доходов, имеющих регулярный и однотипный характер, путем подачи заявлений о предварительном освобождении;

удержание налога с других видов доходов с последующим его возвратом на основании заявлений налогоплательщика о возврате налога.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Введение налога на доходы физических лиц в той или иной стране было обусловлено ее внутренними причинами. При всем различии этих причин может быть выделена общая причина, характерная для всех стран. Острая потребность государства в дополнительных средствах, вызванная ростом задолженности, военными и другими расходами, перестала покрываться реальными налогами, размер которых зачастую не соответствовал истинной платежеспособности граждан. В то же время набравшие силу социальные движения требовали устранения несправедливости косвенного налогообложения, не делавшего различий между бедными и богатыми и более тяжело ложившегося на менее состоятельных граждан. Поэтому и был введен подоходный налог, идея которого заключается именно в обеспечении равнонапряженности налогообложения на основе прямого определения доходов каждого плательщика.

Налоговые системы развиваются под влиянием экономических, социальных и политических процессов, происходящих в той или иной стране. Они тесно связаны с развитием экономики. Возникновение корпоративных форм организации производства, рост общественного благосостояния, расширение круга собственников, появление новых форм получения дохода - эти и другие факторы самым непосредственным образом оказали и оказывают эволюционирующее воздействие на развитие системы подоходного налога.

В 2001 г. в Российской Федерации концептуально изменилась система налогообложения доходов физических лиц.

Особенности новой системы налогообложения заключаются в первую очередь в значительном расширении налоговых льгот, отказе от прогрессивного налогообложения совокупного годового дохода, введении минимальной налоговой ставки 13% применительно к большей части доходов налогоплательщиков.

Важное условие эффективности проводимой государством политики -обеспечение стабильности их финансового состояния в кризисных условиях отечественной экономики.

Налоговое стимулирование экономической деятельности в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ осуществляется через определение освобождаемых от налогообложения доходов, а также через налоговые вычеты, уменьшающие совокупный доход налогоплательщика.

Анализ хода налоговой реформы показывает: в целом законодательство о налогах и сборах направлено на поддержку экономики в Российской Федерации. Налоговый кодекс сохранил часть льгот, а также закрепил новые механизмы налогового стимулирования.

Существует множество препятствий для дальнейшего развития налоговой системы в Российской федерации, но наше законодательство планомерно убирает преграды со своего пути и идет по пути улучшения ситуации в налоговой системе и в стране в целом.

В настоящее время налоговая система нуждается в корректировках. А корректировки могут заключатся в следующем: или в повышении налогового бремени, или его понижение плюс «упрощение» налогов. В первом случае можно получить кризис неплатежей так как многие предприятия и физические лица будут попросту уклонятся от уплаты налогов так как работать в убыток никто не хочет. За этим потянется целая вереница проблем которые могут не только усугубить кризис, но и привести к полному развалу экономики. Второй путь более прогрессивен, так как «упрощение» налогов и уменьшение налогового бремени до разумных пределов еще никогда не приводило к новому витку кризиса. Но только - «до разумных пределов» - так как чересчур резкое снижение ставок налогов не может привести к желаемому результату.

Как видно из настоящей работы, обложение доходов физических лиц налогом в РФ имеет много особенностей и вопросов.

Конечно, наше налоговое законодательство оставляет желать много лучшего, но тем не менее его необходимо досконально знать, особенно в части налогообложения физических лиц, так как это касается каждого гражданина, ибо всем известно, что “незнание законов не освобождает от ответственности”. Попадаться на “удочки” всевозможных компаний, обещающих продать вашу квартиру, дачу за немыслимые деньги без уплаты налогов, но не предупреждающих людей о том, что при подаче налоговой декларации они будут иметь проблемы с налоговой инспекцией. Им все равно придется платить, вот только из каких денег, ведь между получением дохода и уплатой (принудительной и со штрафами) налога пройдет время и полученных ими денег уже может и не быть. Так лучше знать и платить меньше и правильно, а для этого нужно просто знать законы страны, в которой живешь, какими бы странными и несправедливыми они порой не казались.

Создание Налогового кодекса преследовало много целей. Одной из них является выведение высоких доходов физических лиц из теневого оборота, то есть их легализация. Для достижения этой цели введена единая ставка НДФЛ, вводятся дополнительные имущественные и социальные вычеты, а также особый порядок их предоставления. Однако, эти меры, в частности единая ставка налога, можно рассматривать лишь в качестве временных, так как задачи подъема отечественной экономики, в общем, и улучшения благосостояния граждан в частности не могут быть решены только в рамках Налогового Кодекса.

Слишком много целей хотят достигнуть законодатели при помощи одного документа, полагая, что налоги, и только они, являются и тормозом и стимулом развития. Сегодня необходимо в первую очередь решать задачи, направленные на преодоление кризиса неплатежей, и как следствие из этого, повышение доходов граждан, принятия соответствующих мер по пресечению уклонения от уплаты налогов. Например, в США обязательность налогообложения опирается на систему строгой ответственности за уклонение от уплаты налогов, сокрытие доходов и занижение налогов.

Необходимо упомянуть о том, что на введение единой ставки НДФЛ имеется и противоположное мнение. Отсутствие прогрессивной шкалы нарушает элементарный принцип справедливости обложения. В сложившейся ситуации будет происходить равное обложение в условиях большой дифференциации доходов, особенно такой, как в России.

В данной ситуации есть только один выход: физическим лицам необходимо учесть все льготы по налогу на доходы физических лиц и собирать подтверждающие документы о произведенных расходах (обучение, лечение и т.д.) предусмотренные главой 23 НК РФ.

В результате исследования были сформулированы следующие выводы:

1. С введением главы 23 НК РФ ситуация в налогообложении физических лиц немного прояснилась, но и появились проблемы, если ранее можно было достаточно легко провести налоговый контроль за уплатой предприятием налогов на доходы физических лиц так как, существовали четкие формы отчетности, то в настоящее время этот вопрос остался не доработанным.

2. В Налоговом кодексе РФ указаны различные виды вычетов, но четких инструкций по применению данных норм нет, что и является причиной сложностей для простых граждан.

3. Для осведомленности населения в последних изменениях налогового законодательства, требуется больше внимания уделять работе со СМИ, чтобы информация постоянно передавалась и публиковалась для большего удобства для населения и налоговых органов.

4. В настоящее время возникла очень большая проблема в связи с нехваткой финансирования деятельности МНС РФ, возможно при изменении данной ситуации сократиться текучесть кадров и приведет к повышению профессионализма служащих.

5. Также часто возникает вопрос: в чем причина того, что у нас стабильно не само законодательство, как хотелось бы, а процесс его обновления? Сама новизна в законодательной сфере, как правило, является шагом вперед и сопряжена с совершенствованием нормативной правовой базы, воспринимается как результат позитивного процесса. Но иногда вызывает недоумение очередная поправка в только что принятый закон или, напротив, чрезмерно затянувшаяся пауза в пересмотре отдельной правовой нормы, явно «созревшей» для законодательной переработки.

СПИСОК СОКРАЩЕНИЙ

ГК РФ - Гражданский кодекс Российской Федерации;

НК РФ - Налоговый кодекс Российской федерации;

СЗ РФ - Сборник законодательства;

РФ - Российская Федерация;

ВВАС РФ -Вестник Высшего Арбитражного суда Российской Федерации;

ФЗ - федеральный закон;

НДФЛ - налог на доходы физических лиц;

РГ - Российская газета;

Изд-во - издательство;

МНС - Министерство по налогам и сборам;

ред. - редакция;

гл. - глава;

ст. - статья;

ч. - часть;

д. ю. н. - доктор юридических наук;

п. - пункт.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

Нормативно-правовые акты

Конституция Российской Федерации. (Принята всенародным голосованием 12декабря 1993года).//Российская газета. - 1993. - № 237. - 25 декабря.

Налоговый кодекс Российской Федерации Ч.1 от 31.07.1998 г., №146-ФЗ (с изменениями от 23.12.2003).//Российская газета. - 2003. - № 244.

Налоговый кодекс Российской Федерации Ч.2 от 05.08.2000г. № 117-ФЗ (с изменениями от 05.04.2004).//Российская газета. - 2004. - № 123.

Гражданский кодекс Российской Федерации Ч.1 от 30.11.1994 №51-ФЗ (с изменениями от 23.12.2003).//Российская газета. - 2003. - № 245.

Гражданский кодекс Российской Федерации Ч.2 от 26.01.1996 №14-ФЗ (с изменениями от 23.12.2003).//Российская газета. - 2003. - № 245.

Гражданский кодекс Российской Федерации Ч.3 от 26.11.2001 N 146-ФЗ. //Российская газета, - 2001. - N 233.

Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях от 30.12.2001 N 195-ФЗ.//Парламентская газета. -2002.-№2.

Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 N 63-ФЗ. //Российская газета.- 1996. - N 113.

Федеральный закон "О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" от 31.07.1998 № 146-ФЗ.//Российская газета. - 1998.- №112.

Федеральный закон "О введении в действие части второй Налогового кодекса РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ о налогах" от 05.08.2000 N 118-ФЗ. //Парламентская газета. - 2000.- № 28

Федеральный закон "О бухгалтерском учете" от 23.09.2001 N 129-ФЗ.//Российская газета. - 2001. - № 234.

Приказ МНС России от 01.11.2000 N БГ-3-08/379 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц" (зарегистрировано в Минюсте России 30.11.2000 N 2479). //Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, -№1, 01.01.2001;

Приказ Минфина России N-20н, МНС России N ГБ-3-04/39 от 10.03.99 "Об утверждении положения о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке" (зарегистрировано в Минюсте России 11.06.99 N 1804).//Российская газета № 175, 07.09.1999;

Приказ МНС РФ от 29 ноября 2000 года № БГ-3-08/73 «Методические рекомендации налоговым органам о порядке применения гл. 23 «Налог на доходы физических лиц» ч. 2 Налогового кодекса РФ» (в редакции Приказа МНС РФ от 05.03.2001 г. № БГ-3-08/73).

Научная литература:

Александров В.В. Налог на доходы физических лиц. //Право и экономика. - 2001. - № 1.