Налоговый контроль как составляющая налогового администрирования

В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля могут проводиться истребование документов в соответствии со ст. 93 и 93.1 НК РФ, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в таком привлечении вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.

В случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа в порядке, предусмотренном вновь включенной в НК РФ Законом № 137-ФЗ ст. 101.2, вышеуказанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или частично.

1.3 Особенности организации налогового контроля в зарубежных странах

Налоговая система РФ построена по образцу и подобию западных стран, а именно ФРГ. Налоговое законодательство (Налоговый кодекс РФ) также в значительной степени заимствовано у западных стран - ФРГ, Франции, США. При построении системы налоговых органов использовался опыт этих стран. Так, функциональный подход к организации работы подразделений налоговых служб рекомендован специалистами МВД еще в начале 90-х гг. В этой связи значительный интерес представляет опыт западных стран.

В большинстве западных стран налоговая администрация (управление, ведомство) является составной частью Министерства финансов или другого аналогичного министерства. Так, функции центрального налогового аппарата выполняют Служба внутренних доходов (СВД) в США, Управление внутренних доходов в Великобритании, Федеральное финансовое ведомство в ФРГ, Налоговое агентство в Испании, функционирующие в составе Министерства финансов соответствующих государств. Во Франции Главное налоговое управление (ГНУ), или Генеральная дирекция по налогам, является ведущим подразделением Министерства экономики, промышленности и бюджета. Самостоятельное министерство по налогам функционирует в Бельгии.

В федеративных государствах соответствующие структуры созданы на уровне федерации (центра), субъектов (штатов, земель, провинций) и местных органов. Так, в Германии на уровне субъектов (земель) действуют земельные финансовые ведомства, каждое из которых подчиняется Министерству финансов данной земли. При этом распределение компетенции в сфере взимания налогов осуществляется в соответствии с Конституцией ФРГ. Так, управление таможенными пошлинами, фискальными монополиями, налогом с оборота импорта и выплатами в бюджет ЕС осуществляют федеральные органы, прочими налогами -- земельные органы. Функции контроля налогообложения осуществляют земельные органы, на них приходится основной объем налоговых проверок на предприятиях. При земельных финансовых ведомствах действуют подразделения, осуществляющие проверки крупных компаний, средних фирм, сельскохозяйственных предприятий и др.

В унитарных государствах налоговая служба функционирует на национальном (центральном) уровне, уровне регионов и местных органов (департаментов).

Так, во Франции налоговая служба построена по функционально-территориальному принципу. В составе ГНУ крупнейшими управлениями являются Управление национальных и международных проверок, осуществляющее контроль крупных предприятий (например, РЕНО), и Управление проверок налогового положения. При этом к крупным относятся предприятия с оборотом свыше 400 млн. евро. Кроме того, на национальном уровне действуют 10 налоговых центров по администрированию крупнейших налогоплательщиков, осуществляющие контроль и сбор данных.

Управление проверок налогового положения контролирует физических лиц, имеющих очень высокие доходы или доходы сложной структуры: лиц свободных профессий, спортсменов, руководителей крупных предприятий.

Во Франции 22 региона. На региональном уровне действуют 20 региональных и 10 межрегиональных управлений. На этом уровне осуществляются проверки средних предприятий (с оборотом от 20 до 400 млн. евро). К низовому звену относятся налоговые управления департаментов, которые контролируют прочие предприятия.

В настоящее время налоговые органы Франции администрируют около 3,7 млн. налогоплательщиков (юридических лиц и индивидуальных предпринимателей). Ежегодно подается 34 млн. деклараций по подоходному налогу с граждан, 21 млн. деклараций по НДС.

Следует отметить, что, как и в России, налоговые органы на Западе могут выполнять ряд функций, им не свойственных. Налоговые органы во Франции осуществляют контроль и учет гражданских и земельных правоотношений, ведут кадастр недвижимого имущества, производят оценку собственности, участвуют в управлении государственной собственностью и переданным им в управление имуществом частных лиц. ГНУ участвует также в практическом проведении общенациональной программы землеустройства, в различных технических разработках, связанных с контролем качества алкогольных напитков и табачных изделий. Кроме того, на ГНУ Франции возложен ряд задач, связанных с реализацией политики технического развития внутри страны и за рубежом.

Контрольные и правоохранительные функции в сфере налогообложения могут выполнять другие государственные органы (таможенные органы, органы финансовой или налоговой полиции).

В Италии все функции финансового контроля выполняет единый военизированный орган -- финансовая гвардия. Налоговая полиция в этой стране представляет собой специализированное подразделение финансовой гвардии, а налоговой службы как отдельного органа не существует.

Налоговая (финансовая) полиция может функционировать в качестве независимого органа, в задачи которого входит оперативно-розыскная деятельность и расследование налоговых преступлений (например, в Швеции). Соответствующие функции могут выполнять также правоохранительные органы общей компетенции (уголовная полиция, прокуратура).

В ряде стран (США, Япония, Швейцария, Германия) в составе Министерства финансов (налоговых органов) созданы специальные подразделения для борьбы с налоговыми преступлениями, обладающие большей или меньшей самостоятельностью. Например, в США это Управление криминальных расследований в составе СВД, в Германии -- Служба налогового розыска (налоговая полиция -- Штойфа).

Налоговая полиция Германии была создана еще в 1934 г. В ФРГ нет единого закона о налоговой полиции, она не функционирует на федеральном уровне. В отдельных землях данная структура организована по-разному. В большинстве земель, в том числе новых, подразделения налоговой полиции являются относительно самостоятельным подразделением земельного Министерства финансов (соответствующего финансового ведомства). В землях Нижняя Саксония и Северный Рейн-Вестфалия данная структура входит в «Финансовое ведомство по налогово-уголовным делам и налоговому розыску». Только в Гамбурге налоговая полиция образует самостоятельную структуру.

Деятельность налоговой полиции в ФРГ в основном регулируется налоговым законодательством («Закон об общем порядке налогообложения», 1977 г.).

Согласно этому закону, к основным задачам налоговой полиции в Германии относятся:

­ расследование налоговых преступлений и нарушений порядка исчисления и уплаты налогов;

­ определение базы налогообложения в случаях налоговых преступлений и нарушений порядка исчисления и уплаты налогов;

­ выявление неизвестных налоговых преступлений и обстоятельств, являющихся основанием для возникновения обязанности уплаты налога.

Сотрудничество отдельных служб Министерства финансов, а также финансовых и правоохранительных органов в целях борьбы с уклонением от уплаты налогов осуществляется главным образом путем информационного обмена.

Так, в Германии достаточно эффективно действует система «контрольных уведомлений» (уведомление о положении дел с налогами у проверяемого лица, которыми могут обмениваться налоговая служба, таможенные органы, налоговая полиция, другие инстанции и их подразделения).

Направление «контрольных уведомлений» осуществляется главным образом в связи с налоговыми проверками. В большинстве случаев поводом для их выписки является возникновение у налогового инспектора подозрения в том, что при выполнении той или иной хозяйственной операции, особенно нестандартной, была нарушена налоговая дисциплина со стороны делового партнера проверяемого лица.

Кроме того, административные и другие финансовые учреждения ФРГ обязаны направлять данные уведомления в определенных законом случаях.

Налоговые подразделения сотрудничают прежде всего с таможней. Так, таможенная служба сообщает налоговым органам о лицах, которые при пересечении границы вывезли крупные суммы наличных денег. Кроме того, оба ведомства имеют дело с одними и теми же предприятиями -- главным образом производящими или продающими потребительские товары, облагаемые косвенными налогами, или участвующими в поставках товаров, оказании услуг на экспорт. Таможенные органы предоставляют в распоряжение налоговых органов отчеты о зарегистрированных в их картотеке предприятиях, на которых в ближайшее время целесообразно провести проверку силами налоговых органов; данные о задолженности предприятий, поступающие от Федерального управления по монополиям; результаты экспертизы, осуществляемой Главным таможенным криминальным ведомством.

Как для налогового, так и для таможенного управления имеет значение установление таких фактов, как, например, грубые нарушения правил бухучета; завышение (занижение) счетов-фактур при вывозе товара; предоставление неправильных данных о количестве или стоимости вывозимых товаров; наличие сделок без оформления счетов, большие объемы расчета наличными деньгами. Даже факт низкой ликвидности предприятий может поставить под сомнение уплачу налогов.

Ведомственную помощь налоговым органам в ФРГ оказывает также Служба борьбы с контрабандой, оснащенная федеральной системой электронной обработки данных.

Одной из важнейших целей взаимодействия налоговых (фискальных) и правоохранительных органов является борьба с отмыванием «грязных денег», которое на Западе тесно увязывается с уклонением от уплаты налогов.

В качестве факторов, способствующих высокой эффективности налогового контроля на Западе, следует выделить также наличие концепции налогового контроля. Ее важнейшими составляющими являются:

­ поддержание баланса между правами и обязанностями налогоплательщиков и налоговых органов;

­ соответствие средств поставленным целям (принцип экономической эффективности);

­ неотвратимость наказания;

­ презумпция невиновности налогоплательщика (как в РФ).

Широким правам налоговых органов в отношении контроля соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства противостоят строгие нормы защиты частной жизни граждан.

Все процедуры налогового контроля жестко регламентированы, четко прописаны в законодательстве, которое характеризуется детальностью, непротиворечивостью. Поскольку налоговое законодательство исключает различную интерпретацию тех или иных положений, споры между налогоплательщиками и налоговыми органами по поводу применения норм закона сводятся к минимуму. Как правило, большинство споров решается в досудебном порядке.

Любые сомнения, разночтения в налоговых законах всегда должны толковаться в пользу налогоплательщика. Данный принцип действует также в РФ. Тем не менее на Западе налогоплательщик имеет право всеми законными способами минимизировать сумму налогов, и это его право является составной частью налоговой доктрины.

Налогоплательщики располагают широкими возможностями обсуждения спорных вопросов, защиты своих интересов в суде и внесудебных органах. В большинстве стран действуют хорошо сформированные специальные апелляционные системы, специализирующиеся в области рассмотрения налоговых (финансовых) споров.

Другим важнейшим положением концепции налогового контроля является принцип экономической эффективности. Поскольку проверяется лишь небольшой процент налогоплательщиков, очень важно отбирать тех, у которых вероятность обнаружения нарушений наиболее высока и, соответственно, объем доначислений будет максимальным.

Эффективность критериев отбора предприятий для налоговой проверки обеспечивается за счет ряда факторов, в том числе глубокого анализа финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика на подготовительной стадии налоговой проверки, выявления стереотипных комбинаций данных, позволяющих осуществить целенаправленный отбор, наличия автоматизированной системы отбора, применения сложных математических методов. Достоверность сведений о налогоплательщике обеспечивается за счет разработки доступных для понимания форм деклараций, четких требований к их заполнению, одинаково понимаемых сторонами, применения автоматизированных способов первичной проверки представленных налогоплательщиком исходных данных, возможностью проверки этих данных на основе большого объема сведений от третьих лиц.

Следует отметить также четкое определение целей налоговых проверок, концентрацию усилий специалистов на ключевых направлениях контроля.

Основное внимание при проведении проверок уделяется крупным налогоплательщикам. В качестве критериев зачисления в категорию крупных используются, в частности, общая сумма активов компании, сумма налоговых платежей за прошлые периоды, выручка от реализации, сложность системы отчетности о финансово-хозяйственной деятельности, отрасль хозяйства, в которой занят налогоплательщик.

По аналогии с бизнесом, который должен быть ориентирован на конкретного клиента, налоговые органы переходят на обслуживание определенных категорий налогоплательщиков, определенных секторов промышленности и бизнеса.

В то же время следует принимать во внимание, что основную долю бюджетных поступлений на Западе составляют налоги с физических лиц, прежде всего -- подоходный, поэтому и налоговый контроль ориентирован в значительной степени на эту категорию налогоплательщиков.

Характеризуя систему взаимоотношений сторон, следует выделить два различных подхода к сбору налогов -- «жесткий» и «мягкий».

Так, налоговые законы в Германии реализуются посредством разветвленной системы налогового контроля. Особое внимание уделяется налогообложению лиц, не занятых по найму. К налогоплательщикам предъявляются строгие требования в сфере бухгалтерского учета и отчетности, касающиеся определения и подтверждения их налоговых обязательств.

С одной стороны, необходимость точного начисления налогов и, соответственно, длительная процедура выяснения отношений с налогоплательщиками, финансовые ревизии и налоговые проверки компаний приводят к значительным расходам -- как налогоплательщиков, так и государственных органов.

С другой стороны, благодаря уникальному совершенству методов сбора налогов достигается высокая степень соответствия результатов налогообложения установленным нормам.

По мнению ряда германских экономистов, методы сбора налогов, приводящие к острой конфронтации сторон, даже если они полезны с точки зрения собираемости налогов, мешают готовности налогоплательщиков к сотрудничеству с налоговыми органами, наносят ущерб «налоговой ментальности».

С точки зрения английских исследователей, на готовность налогоплательщиков уплачивать налоги в полном объеме и своевременно оказывают влияние следующие факторы:

­ справедливость (налоговые органы осуществляют свои функции беспристрастно);

­ содействие (налоговые органы оказывают налогоплательщику необходимую помощь в выполнении его обязательств);

­ ясность (в отношении всех обязательств налогоплательщика и порядка их выполнения);

­ качество обслуживания (работники налоговых органов должны действовать четко и без проволочек).

В Великобритании, в отличие от Германии, намного более мягкий подход к налогоплательщикам выражается в отказе от собственно административных проверок бухгалтерии компаний, а также в предоставлении определенных лазеек гражданам и предприятиям.

Готовность налогоплательщиков к сотрудничеству с налоговым ведомством оберегается и поддерживается. Это способствует улучшению взаимоотношений сторон и, в конечном счете, обеспечивает почти такие же высокие показатели соответствия результатов налогообложения установленным нормам (высокую собираемость), как в Германии, но без какого-либо заметного административного давления.

Тем не менее и при жестком, и при мягком подходе должен быть реализован принцип неотвратимости наказания. СМИ в западных странах активно пропагандируют работу налоговых органов, приводят яркие примеры, показывающие, к каким неблагоприятным последствиям может привести попытка обмана государства. В результате у граждан формируется убеждение, что каждая представленная декларация проверяется самым тщательным образом и наказание неотвратимо.

Так, по мнению специалистов ГНУ Франции, непосредственная проверка представленных налоговых деклараций носит в большей степени воспитательный эффект: уже сам факт ее проведения наводит налогоплательщика на размышления, что впоследствии, возможно, будет применена какая-либо строгая мера.

Согласно позиции СВД США, добросовестное отношение налогоплательщика к подаче налоговых деклараций достигается в том случае, когда проверки проводятся часто и всесторонне. Правительство США пришло к выводу о том, что в настоящее время степень «добровольного соблюдения закона» в этой стране самая высокая в мире, поскольку 83% причитающихся налогов уплачиваются добровольно и правильно.

2 Анализ контрольной работы ИФНС России №2 по г.Краснодару за 2006 - 2008 г.г

2.1 Организационно-правовая форма и структура ИФНС России № 2 по г. Краснодару

Инспекция является территориальным органом Федеральной налоговой службы Российской Федерации.

Инспекция находится в непосредственном подчинении Управления ФНС России по субъекту Российской федерации.

Инспекция в своей деятельности руководствуется Конституцией Российской Федерации, Налоговым кодексом Российской Федерации, федеральными законами и иными законодательными актами, указами и распоряжениями Президента Российской Федерации, постановлениями и распоряжениями Правительства Российской Федерации, а также законами и иными нормативно-правовыми актами субъектов Российской Федерации и представительных органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий, правовыми актами Министерства и Управления.

Инспекция является учреждением и самостоятельным юридическим лицом. В соответствии с гражданским законодательством РФ от своего имени приобретает и осуществляет имущественные и личные неимущественные права, несет обязанности, выступает истцом и ответчиком в суде.

Финансирование расходов на содержание Инспекции осуществляется за счет средств федерального бюджета, предусмотренных для территориальных органов ФНС России, а также за счет иных источников, предусмотренных федеральными законами.

Инспекция имеет самостоятельную смету доходов и расходов, утверждаемую Управлением. Лицевые счета в органах Федерального казначейства для учета средств поступающего финансирования и средств, полученных от приносящей дохода деятельности, открываемые в установленном порядке, а так же печать с изображением Государственного герба Российской Федерации и со своим полным наименованием.

Работники отделов осуществляют свою деятельность в соответствии с возложенными на них задачами, обязанностями и предоставленными правами.

Развитие правовой системы страны, принятие и вступление в силу первой части Налогового Кодекса Российской Федерации - привело к тому, что процессуальные вопросы взаимодействия налогоплательщиков и налоговых органов приобрели не меньшее значение, чем методические и организационные вопросы. Соответственно, возникла необходимость соблюдения в работе налоговых органов целого ряда новых, процессуальных моментов, связанных, прежде всего, с оформлением значительного количества документов, которые раньше были не нужны, значительным увеличением числа судебных процессов и т.д.

К 1999 году уже четко сформировалось представление о том, что основными участниками работы по сбору налогов являются:

1. Учет налогоплательщиков. Ведение базы данных Государственного реестра налогоплательщиков.

2. Прием, ввод в базу данных и камеральная проверка бухгалтерской и налоговой отчетности, а также - иных сведений от налогоплательщиков. Применение санкций за нарушение налогового законодательства, выявленные на этом этапе работы.

3. Учет поступлений в бюджет. Ведение лицевых счетов налогоплательщиков. Выявление недоимок и переплат, их взаимозачеты, возврат излишне уплаченных сумм налогов. Начисление пени.

4. Выездная налоговая проверка (от выбора объектов до оформления постановления о наложении санкций по ее результатам).

5. Взыскание в бюджет задолженности по налогам и сборам, а также финансовым и административным санкциям за нарушения налогового законодательства.

6. Составление отчетности о работе инспекции.

Эти технологические участки тесно связаны между собой, поскольку на каждом из них взаимодействуют одни и те же стороны - налогоплательщик и государство (в лице налогового органа). Действия налоговой инспекции на каждом этапе подчинены решению одной общей задачи - сбору налогов. Выделение отдельных участков вызвано организационными причинами, необходимостью разделения труда налоговых инспекторов для повышения его производительности и качества работы.

Возникла необходимость в приведении структуры налоговых органов всех уровней в соответствие с разделением налоговой работы на эти участки. Для оптимальной организации труда в налоговых инспекциях, экономии затрат государства на сбор налогов и сокращения потерь бюджета необходимо было продумать и четко организовать взаимодействие между отделами внутри инспекции, а также - между инспекциями различных уровней.

Инспекция ФНС России №2 по г. Краснодару находится по адресу: г. Краснодар, ул. Коммунаров, №235 Создана (01.07.1991) г. в соответствии с постановлениями правительства и распоряжениями органами исполнительной власти субъекта РФ - Краснодарского края. Входит в состав управления ФНС России по Краснодарскому краю.

Инспекция ФНС России №2 по г. Краснодару является одной из 47 территориальных инспекций Краснодарского края. Инспекция ФНС России №4 по г. Краснодару является бюджетной организацией с финансированием за счет средств федерального бюджета.

Структура налоговой инспекции ФНС России № 2 по г. Краснодару:

1. Руководство (начальник инспекции, заместители начальника инспекции);

2. Отдел общего и хозяйственного обеспечения;

3. Отдел финансового обеспечения;

4. Отдел кадрового обеспечения и безопасности;

5. Юридический отдел;

6. Отдел регистрации и учета налогоплательщиков;

7. Отдел работы с налогоплательщиками;

8. Отдел информационных технологий;

9. Отдел ввода и обработки данных;

10. Отдел учета, отчетности и анализа;

11. Отдел урегулирования задолженности;

12. Отдел выездных проверок №1;

13. Отдел выездных проверок №2;

14. Отдел выездных проверок №3;

15. Отдел выездных проверок №4;

16. Отдел камеральных проверок №1;

17. Отдел камеральных проверок №2;

18. Отдел камеральных проверок №3;

19. Отдел камеральных проверок №4;

20. Отдел оперативного контроля;

21. Отдел налогового аудита.

Схематично это изображено на рисунке 1.

В инспекции ФНС России № 2 по г. Краснодару проведение мероприятий налогового контроля возложены на 8 отделов:

- отдел камеральных налоговых проверок № 1, № 2, № 3, № 4;

- отдел выездных налоговых проверок № 1, № 2 , № 3, №4.

Нормативное распределение численности работников контрольного блока (отделы выездных и камеральных налоговых проверок) полностью соответствует Распоряжению руководителя ФНС России от 13.01.2005 № 01 «О типовой структуре налоговых органов ФНС России».

При этом общая численность персонала инспекции занятого при проведении выездных налоговых проверок составляет 36 человек, а при проведении камерального контроля - 45 человек.

Разделение отделов камеральных и выездных налоговых проверок по номерам обусловлено тем фактом, что указанные отделы проверяют деятельность различных категорий налогоплательщиков:

Отдел камеральных налоговых проверок № 1осуществляет контрольные мероприятия в отношении крупнейших и основных налогоплательщиков (критерии отнесения налогоплательщиков к крупнейшим устанавливается ФНС России).

Отдел камеральных налоговых проверок № 2 проводит контрольные мероприятия в отношении налогоплательщиков, не относящихся к категории крупнейших или основных, за исключением налогоплательщиков подпадающих под компетенцию отдела камеральных налоговых проверок №3.

Отделы камеральных налоговых проверок № 3 и 4 осуществляет контрольные мероприятия в отношении физических лиц, у которых в соответствии с налоговым законодательством имеется обязанность по уплате налогов и (или) сборов, а также индивидуальных предпринимателей осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица.

Полномочия отдела выездных налоговых проверок № 1 являются аналогичными полномочиям соответствующего отдела камеральных налоговых проверок.

Отдел выездных налоговых проверок № 2 осуществляет проверки налогоплательщиков, не отнесенных к компетенции отделов выездных налоговых проверок № 1 и 2.

На отдел выездных налоговых проверок № 3 возложены обязанности по проверки деятельности налогоплательщиков-организаций находящихся на стадии ликвидации, а также индивидуальных предпринимателей осуществляющих свою деятельность без образования юридического лица.

Кроме того, отделу выездных налоговых проверок № 3 Инспекции вменены обязанности по проведению контрольных мероприятий государственного контроля за соблюдением законодательства о применении контрольно-кассовой техники, осуществление контроля за соблюдением организациями условий лицензируемой деятельности по производству и обороту этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции. В месте с тем, в проведении мероприятий оперативного контроля участвуют также сотрудники второго и третьего отдела выездных налоговых проверок.

Такое функциональное разделение отделов осуществляющих проведение контрольных мероприятий имеет положительные результаты. Во-первых, с точки зрения теории управления коллективом управлять меньшими группами производственного персонала гораздо легче, что облегчает работу, как руководства инспекции, так и непосредственно начальников соответствующих отделов. Во-вторых, помогает добиться большей степени специализации сотрудников данных структурных подразделений, а также исключить дублирование функций этих отделов.

Отделы, ответственные за проведение камеральных и выездных налоговых проверок объединены в блоки, соответственно камеральных и выездных налоговых проверок, при этом блок выездных налоговых проверок включает в себя и отдел оперативного контроля. За каждым блоком закреплен курирующий заместитель руководителя инспекции, на которого возложены функции по организации и осуществлению функционального управления и координации работы подведомственных отделов. При этом действующей структурой предусмотрено, что заместитель руководителя, курирующий отделы выездных налоговых проверок одновременно несет ответственность за работу отдела урегулирования задолженности, в то время, как блок камеральных налоговых проверок не несет дополнительной нагрузки. Такая несбалансированность, на наш взгляд может приводить к излишней отвлеченности заместителя руководителя курирующего выездные налоговые проверки, что без сомнения не может не сказаться на общую эффективность выездных налоговых проверок.

При анализе организации проведения контрольных мероприятий не следует забывать, что конечный результат любого контрольного мероприятия во многом завит не только от работы самого контрольного блока инспекции, но и о работы отделов, которые, пусть даже и косвенно, но принимают участие в проведении контрольных мероприятий.

К таким отделам можно отнести:

- отдел общего и финансового обеспечения - в части обеспечения бесперебойной работы инспекции, получения и отправки корреспонденции, что особенно важно, ведь трех месячный срок проведения камеральной налоговой проверки начинается с даты представления декларации в налоговый орган, а не с даты получения ее инспектором;

- отдел ввода и обработки данных - от того, насколько быстро и качественно в электронную базу данных будет заведена отчетность налогоплательщиков, зависит, во-первых, возможность проведения камеральной налоговой проверки в автоматизированном режиме, а во- вторых полнота и достоверность сведений содержащихся в базе данных инспекции;

- отдел регистрации и учета налогоплательщиков - от сведений предоставленных им, в частности место нахождения организации, наличие филиалов и представительств, данные о руководителе во многом влияет на планирование контрольных мероприятий, а также имеет огромное значение при оформлении результатов налоговой проверки, ведь внесение неверных сведений в акт или решение по результатом налоговой проверки может являться основанием для признания его судом не действительным по формальным признакам.

- юридический отдел, именно на него возложены все основные функции по даче заключений по оформлению конечных результатов контрольной деятельности Инспекции, правовая оценка актов налоговых проверок, представительство в судах, при рассмотрении дел непосредственно связанных с проведением мероприятий налогового контроля.

Таким образом, в целях повышения эффективности организации мероприятий налогового контроля необходимым условием является организация взаимодействия отделов прямо или косвенно связанных с проведением налогового контроля.

Количество налогоплательщиков, состоящих на учете в налоговом органе позволяет в полной мере отразить масштабы деятельности Инспекции. По состоянию на 01.01.2007 года общее количество налогоплательщиков -юридических лиц состоящих на учете в Инспекции составило 7225 единиц, из них количество организаций не представляющих отчетность составляет 1679 единиц (23,2%), плательщиками являются 5546 предприятий, учреждений и организаций и количество их по сравнению с 2008 годом возросло на 100 единиц. Цифры конечно скромные, но если их перевести в декларации, которые были поданы этими налогоплательщиками за год, количество камеральных налоговых проверок проведенных по данным этих деклараций, плюс налогоплательщиков отобранных для проведения выездных налоговых проверок, то только с позиции увеличения нагрузки на контрольный блок инспекции, цифры перестают казаться такими скромными. Необходимо принять во внимание, что каждый новый налогоплательщик добавляет немалую часть рутинной, бумажной работы и работы в электронном виде. Учет поступлений налогов и сборов в Инспекции ведется в разрезе бюджетов (федеральный, краевой, местный).

Основными формами проведения налогового контроля являются налоговые проверки, именно от их квалифицированной организации зависит общая эффективность мероприятий налогового контроля. Наиболее широко применяемыми и результативными являются камеральные и выездные налоговые проверки, их эффективность мы и рассмотрим.

Широкое внедрение автоматизации при проведение камеральных налоговых проверок позволило в 2008 году обеспечить камеральной проверкой 148,6 тыс. расчетов, балансов, деклараций и других документов, подлежащих камеральной проверке, в 2007 году количество камеральных проверок снизилась на 38,4 тыс. руб. и составила 110,2 тыс.проверок, в 2008 году камерально охвачено 126,4 деклараций, расчетов и балансов, что на 24,7% или на 16,2 тыс.проверок. Обращает на себя внимание тот факт, что такое увеличение количества камеральных налоговых проверок произошло при неизменном количестве сотрудников задействованных в проведении камеральных налоговых проверок, что без сомнения отражает высокий уровень организации налогового контроля.

Суммы доначислений налогов по камеральным проверкам составили в 2008 году - 25,7 млн. руб., в 2007 году - 27,4 млн. руб. и в 2008 году - 29,6 млн. руб. Темп роста в среднем составляет 6-8% в год, но это не значит, что налоговый орган ослабил контрольные функции камерального контроля. Это связано в первую очередь с тем, что отделы камеральных проверок больше материалов, по которым имеется сомнение в определении налогооблагаемой базы, передают материалы для проведения выездной налоговой проверки. Это своего рода продуманная тактика, смысл которой в выявлении налогоплательщиков допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах, а также отбор таких налогоплательщиков по которым камеральная налоговая проверка может и не дать должного результата, а выездная налоговая проверка позволит в полной мере выявить все нарушения и произвести максимальные доначисления. В среднем доначисления по камеральным проверкам на одну результативную проверку составляет 6,0-8,0 тыс.руб. и результативность составляет в среднем 5%, для сравнения, результативность выездных проверок составляет более 80%.

В 2007 г. инспекцией было проведено 110194 камеральных налоговых проверки, что на 38416 проверок меньше, чем в 2006 году. Чем же обусловлено такое снижение. Главным образом тем фактом, что в 2006 году произошел переход на функциональный принцип организации деятельности и как следствие изменение самого принципа подхода к организации проведения мероприятий налоговых проверок проводимых инспекцией ФНС России № 2 по г. Краснодару. Главной целью стало не количество, а качество проводимых налоговых проверок, что подтверждается возросшей эффективностью налоговых проверок, так в 2007 году сумма налогов дополнительно начисленных по результатам камеральных налоговых проверок по сравнению с 2006 годом возросла на 1,7 млн. руб. и составила 27,4 млн.руб. В 2008 году сумма доначислений возросла на 2,2 млн.руб. и составила 29,6 млн.руб. и рост составил 8,1%.

Итак, анализ эффективности организации камеральных налоговых проверок позволяет сделать следующие выводы: переход на функциональную схему организации инспекции позволил в значительной степени увеличить качество проводимых камеральных налоговых проверок, а внедрение программного комплекса позволяющего в достаточно высокой мере автоматизировать проведение камерального контроля, позволило значительно увеличить количество проводимых налоговых проверок при снижении их трудоемкости.

Выездная проверка как наиболее трудоемкая форма налогового контроля должна назначаться только в тех случаях, когда возможности камеральных проверок исчерпаны, т.е. в отношении налогоплательщика должны быть проведены контрольные мероприятия, требующие присутствия инспектора непосредственно на проверяемом объекте. Иными словами, выездная налоговая проверка должна охватывать организации, параметры которых отличаются от усредненного, объективно обусловленного уровня.

Значение выездных налоговых проверок трудно переоценить - они помогают проверить те участки финансово-хозяйственной деятельности проверяемого лица, которые скрыты от камеральных проверок, а также проверить лиц, потенциально склонных к нарушению законодательства о налогах и сборах. Однако выездная налоговая проверка может считаться главным инструментом налогового контроля только при условии его эффективного применения, что в свою очередь зависит от грамотной организации и построения процесса проведения выездных налоговых проверок.

Подводя итоговые показатели контрольной работы за 2008 год по отчету формы 2-НК «О результатах контрольной работы» установлено, что за 2008 год в бюджет доначислено всего налогов, пеней и финансовых санкций - 668,4 млн.руб. в том числе: по налогу на прибыль - 256,1 млн. руб. (38,3%), по налогу на добавленную стоимость - 273,1 млн. руб. (40,1%), по налогу на доходы физических лиц - 20,2 млн. руб. (3,0%), по налогу на имущество - 22,9 млн.руб. (3,4%), т.е. основная доля доначислений составляет налог на прибыль и НДС.

Снижение количества проведенных выездных налоговых проверок в 2008 году объясняется уменьшением количества инспекторов проводящих выездные налоговые проверки, проведением проверок налогоплательщиков с большим количеством филиалов. Эти факторы не могли не сказаться и на результатах проверок, также считаем необходимым отметить, что действующей структурой предусмотрена ответственность заместителя руководителя, курирующего отделы выездных налоговых проверок за работу отдела урегулирования задолженности, в то время, как блок камеральных налоговых проверок не несет дополнительной нагрузки.

Проанализировав результаты работы контрольного блока инспекции (отделов камеральных и выездных налоговых проверок), следует отметить, что основная тяжесть всей контрольной работы инспекции принадлежит, конечно, контрольному блоку. От квалификации и ответственности каждого работника контрольного блока зависят и результаты контрольной работы. И инспекция ФНС России № 2 по гор. Краснодару занимается выполнением функций налогового контроля. Поступление налоговых платежей за 2006-2008 г.г. в ИФНС России № 2 по г. Краснодару, отражено в таблице 1.

Таблица 1 - Поступление налоговых платежей за 2006-2008 г.г. в бюджет по ИФНС России № 2 по г. Краснодару

Наименования показателя	Годы	2008г. к 2006г.
	2006 г.	2007 г.	2008 г.	Отклонения+/-	Темп роста %
1	2	3	4	5	6
Налог на прибыль	1461721	2793738	5543814	+4082093	379,2
НДС	1079027	1278083	4056313	+297786	375,9
НДФЛ - налоговые агенты	1267834	1779335	2495850	+1228016	196,8
Акцизы	289210	91139	21684	-267526	7,5
Налог на имущество	301075	372441	490287	189212	162,8
Налог на игорный бизнес	90415	105584	113766	+23351	125,8
Транспортный налог	29417	27524	68630	+39213	233,3
Земельный налог	15499	17883	18684	+3185	120,5
ИТОГО по ИФНС	4534198	8037733	16943401	+12409203	373,6

Из таблицы 1 следует, что объем платежей поступающих в бюджеты различных уровней за период с 2006 по 2008 год возрос. Если в 2006 году в бюджет поступление составило 8031,4 млн. руб., в 2007 году платежи возросли на 1338,8 млн. руб. и составили 9370,2 млн. руб. рост составил 116,7%, в 2008 году рост поступлений по отношению к 2007 году составил 114,7% и объем платежей составил 10748,3 млн. руб. или на 1378,1 млн. руб. Такой рост поступлений объясняется тем, что на налоговый учет в Инспекции в 2007 году поставлено 14 кредитных учреждений (государственные и коммерческие банки). Такие меры предприняты для усиления контрольной функции за деятельностью банков. Диаграмма поступлений налоговых платежей в ИФНС России № 2 по г. Краснодару приведена на рисунке 2.

Рис.2 Диаграмма поступлений налоговых платежей в ИФНС России № 2 по г. Краснодару

Проанализировав поступление налоговых платежей в ИФНС России № 2 по г. Краснодару необходимо провести анализ в разрезе уровней власти, приведенный в таблице 2.

Таблица 2 - Анализ динамики поступления налогов в бюджеты различных уровней в ИФНС России № 2 по г. Краснодару в 2006 - 2008 гг

	2006 г.	2007 г.	2008 г.
1	3	4	5
ВСЕГО, в т.ч.	7312829	13269289	13899479
Федеральный бюджет	1319422	2353806	4307664
Краевой бюджет	2871095	4959023	8154717
Местный бюджет	281897	900950	1280492

Из отчета 1-NM «о поступлении налоговых платежей» (Приложение 1) и таблицы 2 установлено, что из общего объема поступлений:

В федеральный бюджет поступило в 2006 году 2353806 руб. или 33,4% от общего объема платежей, в 2007 году 5114643 руб. или 31,5%, в 2008 году 3809395 руб. или 32,2%.

В краевой бюджет перечислено в 2006 году 4058073 руб. или 43,3%, в 2007 году - 6874157 руб. или 61,8%, в 2008 году - 8426369 руб. или 55,5%.

В местный бюджет в 2006 году поступило 900950 руб. или 23,3% к общему объему, в 2007 году поступило 1280489 руб. или 6,7%, в 2008 году - 1663715 руб. или 12,3%. Как следует из этих данных 30% поступивших налогов «уходит» в федеральный бюджет, 50% и более «забирает» край, и только около 20% от поступивших налогов остается в территориальном бюджете. Графически динамика поступления налогов в бюджеты различных уровней в ИФНС России № 2 по г. Краснодару в 2006 - 2008 гг., изображена на рисунке 3.

Рис 3 Динамика поступления налогов в бюджеты различных уровней в ИФНС России № 2 по г. Краснодару в 2006 - 2008 гг

Проанализировав поступление налоговых платежей за 2006 - 2008 г.г. в ИФНС России № 2 по г. Краснодару и поступление в бюджеты различных, уровней будет актуальным провести анализ поступления налогов в бюджеты различных уровней, представленный на таблице 3.

Таблица 3 - Динамика выполнения планового задания ИФНС России № 2 по г. Краснодару в бюджеты различных уровней в 2006-2008 г.г

	2006г. задание	2006г. факт	2007г. задание	2007г. факт	2008г. задание	2008г. факт
1	2	3	4	5	6	7
ВСЕГО, в т.ч..	6746152	7312829	12132086	13269289	15289431	13899479
Федеральный бюджет	2297315	2353806	5240558	5114643	3907788	3809395
Краевой бюджет	3277926	4058073	5507645	6874157	9464923	8426369
Местный бюджет	984645	900950	1383883	1280489	1916720	1663715

Из таблицы 3, о динамике выполнения планового задания ИФНС России № 2 по г. Краснодару в бюджеты различных уровней в 2006-2008г.г. видно, что из общего объема поступлений:

В федеральный бюджет должно было поступить в 2006 году 2297315 руб., поступило по факту 2353806 руб., в 2007 году задание - 5240558руб., поступило по факту 5114643 руб., в 2008 году должно было поступить по заданию 3907788 руб., а поступило по факту 3809395 руб.

В краевой бюджет должно было поступить в 2006 году 3277926 руб., поступило по факту 4058073 руб., в 2007 году по заданию - 5507645 руб. по факту - 6874157 руб., в 2008 году по заданию должно было поступить 9464923 руб., поступило по факту 8426369 руб.

В местный бюджет в 2006 году по заданию поступило бы 984645 руб., а поступило по факту 900950 руб., в 2007 году планировалось по заданию поступлений на сумму 1383883 руб., поступило по факту 1280489 руб., в 2008 году по заданию - 1916720 руб., поступило по факту 1663715 руб. Как следует из этих данных 30% поступивших налогов «уходит» в федеральный бюджет, 50% и более «забирает» край, и только около 20% от поступивших налогов остается в территориальном бюджете. Графически динамика выполнения планового задания ИФНС России № 2 по г. Краснодару в бюджеты различных уровней в 2006-2008 г.г., изображено на рисунке 4.

Рис. 4 Динамика выполнения планового задания ИФНС России № 2 по г. Краснодару в бюджеты различных уровней за 2006-2008 г.г

Проанализировав динамику выполнения планового задания ИФНС России № 2 по г. Краснодару в бюджеты различных уровней за 2006-2008 г.г. необходимо рассчитать удельный вес налоговых поступлений ИФНС России № 2 по г. Краснодару за 3 года. Расчет удельного веса представлен в таблице 4.

Таблица 4 - Удельный вес налоговых поступлений за 2006 - 2008 г.г.

Наименования показателя	Годы
	2006 г.	Уд. вес	2007 г.	Уд. вес	2008 г.	Уд. вес
Всего поступило налогов, в т.ч.:	3441610	100	4365744	100	10162789	100
Налог на прибыль	1461721	42,2	2793738	45,9	5543814	48,5
НДС	1079027	20,3	1278083	25,2	4056313	31,9
НДФЛ	1267834	32,3	1779335	34,7	2495850	24,5
Налог на имущество организаций	161461	2,3	217320	3,2	282290	2,8
Налог на имущество организаций физ. лиц	3930	0,2	4130	0,1	6917	0,1
Транспортный налог	29417	0,8	27524	0,6	68630	0,6
Налог на игорный бизнес	90415	1,9	105584	2,1	113766	1,1

Из таблицы 4 видно, что значительно возросли платежи, в период 2006 2008 г.г., по налогу на прибыль и НДС, остальные налоговые платежи поступали не стабильно. Например, налог на игорный бизнес в 2006 году составлял 90415 руб., а это 1.9% удельного веса, а в 2007 г.возрос на 1779335 руб., но в 2008 году налог снизился до 113766 руб., это 1,1% удельного веса. Такой спад может быть обусловлен изменением Российского законодательства либо с не конкурентоспособностью организаций и т.д.

2.2 Анализ проведения камеральных налоговых проверок по данным ИФНС №2 по г. Краснодару за 2006 - 2008 г.г.

В настоящее время приоритетным направлением контрольной работы налоговых органов являются камеральные налоговые проверки. Это обусловлено несколькими причинами.

Во-первых, суммы дополнительно начисленных платежей по результатам камеральных налоговых проверок составляют до 70 % от общих сумм дополнительно начисленных платежей по всем видам контрольных мероприятий.

Во-вторых, камеральная проверка является наименее трудоемкой формой налогового контроля (затраты труда на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездной проверки).

В-третьих, данным видом налогового контроля, как правило, охватываются 100% налогоплательщиков, представивших налоговую отчетность в налоговые органы, в то время как выездные проверки налоговые органы имеют возможность проводить лишь у 20-25% налогоплательщиков.

В-четвертых, возможность внедрения аналитической составляющей работы, внедрение комплексного системного экономико-правового анализа финансово-хозяйственной деятельности проверяемых объектов, вплоть до полной автоматизации процедуры проверки.

В-пятых, камеральная проверка имеет двойное назначение: во-первых, это средство контроля за правильностью и достоверностью составления налоговых деклараций, а во-вторых, основное средство отбора налогоплательщиков для проведения выездных проверок.

В основе проведения камеральных налоговых проверок в Инспекции лежит использование программного продукта электронной обработки данных местного уровня АИС Налог.

Если еще 3-4 года назад камеральные проверки, проводимые в Инспекции состояли преимущественно в арифметической проверке правильности подсчета сумм налогов и как следствие - имели крайне низкую эффективность. На сегодняшний момент процедура проведения камеральной налоговой проверки максимально автоматизирована. Процесс выявления налогоплательщиков допустивших нарушение законодательства Российской Федерации о налогах и сборах начинается еще на стадии ввода налоговой отчетности и заключается в арифметическом контроле и проверки взаимоувязки показателей предусмотренных проверяемой формой декларации, по результатам которой формируется протокол ошибок и если такая ошибка не связана с вводом данных, протокол передается в соответствующий отдел камеральных налоговых проверок.

В целом процедура проведения камеральной налоговой проверки сводится к основным и в то же время обязательным действиям.

Однако, с точки зрения построения и организации контрольных мероприятий налоговых органов камеральные налоговые проверки интересны другим. Слабое процессуальное урегулирования порядка проведения камеральных налоговых проверок действующим налоговым законодательством, а, следовательно, процедурная сторона проведения мероприятий налогового контроля является, пожалуй, главной в вопросе организации проведения камеральных налоговых проверок.

Камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Отсутствие специального решения руководителя налогового органа на проведение камеральной налоговой освобождает руководителя налогового органа или лицо его замещающие от большого объема рутиной работы (если представить себе реальную ситуацию, при которой проведение каждой камеральной налоговой проверки требовало бы вынесение решения на ее проведение, то, учитывая, что камеральной налоговой проверкой считается проверка одной декларации или документа, служащего основанием для исчисления и уплаты налога, а объем таких документов поступающих в налоговый орган за месяц превышает несколько тысяч, то, несложно представить какое количество решений на проведение камеральных налоговых проверок пришлось бы выносить руководству налогового органа ежедневно), что является несомненным плюсом. На проведение камеральной налоговой проверки отведено 3 месяца, со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, налоговые органы данный срок сократили до 75 дней, ссылаясь на внутриведомственный документ (Регламент), являющийся документом для служебного пользования. Законодатель не закрепил периодичность проведения камеральных налоговых проверок, соответственно частота их проведения зависит от возникновения соответствующей необходимости, которая определяется руководством налогового органа при соблюдении условия в рациональном распределение кадрового состава налогового органа занятого при проведении камеральных налоговых проверок, с задачей провести за установленный срок необходимое количество проверок с максимальным эффектом.

Сам по себе срок проведении камеральной налоговой проверки не является присекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер по его принудительному взысканию, таким образом, проведение камеральной налоговой проверки за пределами срока, предусмотренного статьей 88 Налогового кодекса РФ, само по себе не может повлечь отказ в удовлетворении требования налогового органа о взыскании налога и пеней, предъявленного с соблюдением срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 48 Налогового Кодекса РФ.

В соответствии со статьей 88 Налогового кодекса РФ в процессе проведения камеральной проверки налоговый инспектор может истребовать у налогоплательщика любые дополнительные документы и сведения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, получить показания свидетелей, назначить встречные проверки, экспертизу и т.д.

Статьей 88, пунктом 1 статьи 93 Налогового кодекса РФ установлено, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

В ходе камеральной проверки объем сведений, объяснений, документов, подтверждающих правильность и своевременность уплаты налогов, не регламентируется, что без сомнения может приводить к злоупотреблениям со стороны лица, проводящего проверку, а также к чрезмерной загруженности отделов обеспечения, вследствие поступления в налоговый орган большого количества документов, которые при этом не несут серьезной информационной нагрузки. При таком положении главная задача руководства налогового органа - контроль за действия сотрудников, а также требование по мотивировке в каждом отдельном случае необходимости получения дополнительных сведений от налогоплательщика.

Указанные документы могут быть переданы в виде заверенных подписью руководителя организаций копий с приложением печати организации и указанием даты заверения. При этом какое-либо возмещение расходов налогоплательщика на изготовление копий документов Налогового кодекса РФ не предусмотрено.

На основании статьи 126 Налогового кодекса РФ налогоплательщик (налоговый агент) может быть привлечен к ответственности в случае непредставления налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Составление акта по результатам камеральной налоговой проверки до 01.01.2007 года действующим законодательством предусмотрено не было, в соответствии с пунктом 1 статьи 100 Налогового кодекса РФ акт составлялся только по результатам выездной налоговой проверки. Вместе с тем статьей 115 Налогового кодекса РФ содержала ссылку на акт как камеральной, так и выездной налоговой проверок. Такая несогласованность правовых норм давала основания руководству налоговой инспекции в каждом конкретном случае принимать самостоятельное решение о необходимости составления акта проведенной камеральной проверки. Однако составление акта камеральной налоговой проверки, даже если в ходе такой проверки выявлены налоговые правонарушения, за которые Налоговым Кодексом предусмотрена налоговая ответственность, могло быть квалифицировано как нарушение порядка оформления результатов камеральной налоговой проверки, что подтверждается пунктом 37 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации". На взгляд автора изменения, которые внес Федеральный Закон от 27.06.2006 № 137-ФЗ в Часть I и Часть II НК РФ своевременные и отвечающие современным требованиям к контролю за действиями налогоплательщиков по отношению соблюдения ими налогового законодательства. Проведем анализ эффективности камеральных налоговых проверок за 2006-2008 г.г. в ИФНС России № 2 по г. Краснодару, представленный в таблице 5.