Фискальная функция налогов и их роль в современных условиях

Такая структура распределения налоговых доходов увеличивает риск для региональных властей, поэтому нужно повышать в структуре бюджета вес других налоговых доходов. В структуре доходов бюджета РД наиболее значим налог на доходы физических лиц, что также наглядно видно из данных следующей таблицы.

Таблица 5

Структура доходов консолидированного бюджета Республики Дагестан

на 1 декабря 2005 - 2008 гг.

Источник: Социально-экономическое положение Республики Дагестан // Госкомстат РД январь-декабрь 2005-2008 гг.

Из данных таблицы видно, что в структуре доходов преобладает финансовая помощь. Собственные налоговые доходы составляют не более 19 %. В общей структуре всех видов доходов налог на доходы физических лиц является наиболее значимым из налогов, его удельный вес достигает 8,5 %.

В 2006 г. задание по сбору собственных налогов и сборов республиканского бюджета РД с учетом уточнения плана в сторону уменьшения выполнено на 85,3 % или недопоступило 473,9 млн. руб., в том числе по налогу на доходы физических лиц - 73,5 млн. руб. Причиной недопоступления налога на доходы физических лиц является то, что в республике не произошло запланированного повышения в 1,33 раза фонда оплаты труда. Другой причиной невыполнения плановых заданий являлись необоснованно высокие темпы роста налогов, запланированные Законом Республики Дагестан «О республиканском бюджете РД на 2006 год» - на 45,5 процента от достигнутого уровня 2005 года.

При расчете налогооблагаемой базы по НДФЛ не были учтены увеличение имущественных и социальных вычетов на 25 %, которое составило 258,8 млн. рублей.

Также не было учтено изменение, внесенное в статью 218 ПК РФ, предусматривающее увеличение вычетов из доходов родителей на детей иждивенцев и детей-инвалидов с 300 и 600 рублей до 600 и 12000 рублей соответственно. В результате по данным Госкомстата РД, за 2006 год начисленная зарплата увеличилась на 18 %, а выплаченная - на 16 %. В таких же пропорциях вырос и налог на доходы физических лиц за истекший период (см. табл. 6).

Удельный вес налога на доходы физических лиц постоянно растет, и достиг почти 50 % всех налоговых доходов.

2005 2006 2007 2008

в бюджеты всех уровней * в бюджет территории

Рисунок 4. Удельный вес налога на доходы физических лиц в структуре поступлений в консолидированный бюджет и региональный бюджет

В 2007 г. за счет динамичного развития экономики доля налоговых доходов Дагестана выросла в общей сумме доходов с 18,1 до 23,1 %.

Сумма собранных налогов и сборов в бюджетную систему увеличилась в 2007 г. на 35,3 %, то есть почти на треть. В налоговых доходах преобладают прямые налоги. Два крупнейших налога прямых налога - налог на прибыль и налог на доходы физических лиц - в сумме составляют 69,2 % от всех налоговых доходов регионального бюджета. Причем, если по налогу на доходы физических лиц поступления остались на прежнем уровне, по налогу на прибыль поступления выросли на 2 п.п. В доходах же вообще их доля в сумме составляет 11,7%.

В республике в 2006 г. была создана Межведомственная комиссия по увеличению доходной части консолидированного бюджета РД, развитию налогооблагаемой базы и проведению мероприятий по легализации «теневой зарплаты». На нее была возложена задача систематического мониторинга и выявления организаций и предприятии, руководители которых скрывают получаемые доходы, занижают фонд зарплаты, применяют «конвертные» схемы расчетов с работниками, выплачивают зарплату ниже прожиточного минимума. Для этого составлялись и в средствах массовой информации опубликовывались списки недобросовестных предприятий и организаций.

Опасность «серых» схем для экономики заключается в том, что в республике 38,5 тысяч хозяйствующих субъектов, учтенных в органах государственной статистики. Из них 37,4 тысяч являются юридическими лицами, 1,2 тысячи - филиалами и другими подразделениями юридических лиц. В подавляющем большинстве из них действует двойная бухгалтерия.

При этом прошли государственную регистрацию (перерегистрацию) только 10,8 тыс. юридических лиц. По остальным 27,7 тыс. юридических лиц сведений в Статрегистре нет. Это говорит о многомиллионных доходах, укрываемых о государства. А зарегистрированные часто выплачивают своим работникам зарплату ниже прожиточного минимума, что строго запрещено законом.

Таблица 6

Источник: Социально-экономическое положение Республики Дагестан // ФСГС по РД, январь-декабрь 2006-2008 гг.

Если в 2005 г. удельный вес налога на доходы физических лиц в общей структуре поступлений в бюджет всех видов составил 21,7 %, то в 2008 г. -32,8 %. Это говорит о том, что скрытый фонд оплаты труда медленно, но устойчиво выходит из тени.

2.3 Роль налога на прибыль как одного из доходообразующих источников

Налоговая система, представляющая собой форму проявления налоговых отношений, является одним из наиболее действенных инструментов экономической политики. Как известно, российская налоговая система с момента ее образования в 1992 г. базируется в основном на косвенном налогообложении. Традиция косвенного налогообложения обусловлена рядом причин, важнейшей го которых являлось стремление использовать в условиях экономического спада фискальную функцию налогов. Регулирующая функция, особенно в ее стимулирующем аспекте, была вторичной.

Налог на прибыль в отличие от ряда других налогов существовал все годы советской власти, перестройки и существует в настоящее время. Естественно, что объектом обложения всегда была прибыль. В то же время определение объекта налогообложения постоянно меняется.

Налог на прибыль предприятий и организаций является тем налогом, с помощью которого можно наиболее активно воздействовать на развитие экономики. Благодаря непосредственной связи этого налога с размером полученного налогоплательщиком дохода через механизм предоставления или отмены льгот и регулирования ставки государство стимулирует или ограничивает инвестиционную активность в различных отраслях экономики и регионах. Этим же целям служит и механизм инвестиционного налогового кредита, предоставляемого налогоплательщикам и погашаемого им за счет прибыли.

Значительную роль в регулировании экономики играет амортизационная политика государства, напрямую связанная с налогообложением прибыли предприятий и организаций. Велика роль этого налога в развитии малого предпринимательства, а также в привлечении в экономику страны иностранных инвестиций, поскольку в законодательстве многих стран предусматривается полное или частичное освобождение от уплаты именно этого налога в первые годы создания и функционирования малых и совместных с иностранным участием предприятий и организаций. Формально ставки налога на прибыль в России более или менее соответствуют уровню развитых стран, но действующие правила определения налогооблагаемой приводят к тому, что уровень изъятия реальной прибыли предприятий оказывается значительно выше.

Налог на прибыль самый надежный на протяжении многих лет источник бюджета, самый изученный и понятный из всех видов налогов. Построение этого налога показывает не только фискальную функцию налогов, но и стимулирующую, о которой так много говорят теоретики и которая так слабо просматривается на практике.

На первом этапе функционирования новой налоговой системы налог на прибыль был наиболее приоритетным в доходах консолидированного и местных бюджетов. Его удельный вес в общей сумме налогов, поступивших в городской бюджет 1992-1997 гг., заходил за отметку 50%. В последующие годы значение этого налога в местных бюджетах заметно падало, оставаясь на достаточно высоком уровне: 2005г. - 38,4%; 2006 г.- 28,2%; 2007г.-26%, в 2008 г. - менее 25 %.

На величину удельного веса налога на прибыль предприятий в первые год-два функционирования новой налоговой системы работала высокая рентабельность производства продукции в промышленности, торговле, строительстве, обусловленная обвальной либерализацией цен в 1991-1992 гг. после многих десятилетий работы в прейскурантном поле. В 1992 году только за один год потребительские цены увеличились в 12,4 раза. Позже в 1995- 1996 годах начинается постепенное затухание инфляции и экономика сталкивается с проблемами сбыта продукции, товаров, спроса на работы, связанными с высоким уровнем затрат и цен, низким качеством товаров и работ, и будет вынуждена приносить в жертву часть своей прибыли. По этому рентабельность производства в 1992- 1993 годах достигла 50- 60%. В 1996 году рентабельность сократилась более чем в три раза.

Закономерность происходящих процессов наглядно иллюстрирует опыт стран с устоявшейся рыночной экономикой. Рентабельность производства в 10% в развитых странах считается вполне нормальной, а выпускаемая продукция экономически конкурентоспособной. Поэтому и доля налога на прибыль корпораций при практически такой же ставке, как у нас, в США, Германии, Франции, Дании находится на уровне 8-11%.

У отечественного налога на прибыль в 1992-1996гг. была весьма широкая налогооблагаемая база. В нее, кроме непосредственно самой прибыли, входили такие крупные блоки, как доходы от внереализационной деятельности, сумма превышения фонда оплаты труда в сравнении с нормируемой величиной, курсовая разница и некоторые другие. С 1 января 1996 г. налог на превышение фонда оплаты труда был отменен. Этот искусственный придаток налога на прибыль, введенный в целях сдерживания размера заработной платы, составлял в 1992-1995 гг. 20-23% в общей сумме налога на прибыль. Естественно, его отмена не могла не сказаться на снижении доли данного налога. С этим в основном и связано падение на 10 пунктов удельного веса налога на прибыль в 1996 г. в сравнении с 1995 г.

В доперестроечные годы промышленность обеспечивала до 60% ВВП. В настоящее время значение промышленности в формировании общих экономических показателей и, в частности, налога на прибыль, неоправданно занижено. Это обусловлено общим состоянием экономики и тем, что в промышленности не происходят процессы глубинной реструктуризации. Продукция этой отрасли по-прежнему не находит достаточного сбыта из-за дороговизны и не конкурентоспособности. Надеяться на скорый подъем промышленности с массовым выпуском необходимой рынку продукции сегодня нереально.

Еще одной причиной снижения доли налога на прибыль являются более высокие темпы поступления других налогов, особенно НДС и акцизов.

На снижение удельного веса налога на прибыль в значительной мере повлияло введение в 1993-1994 гг. ряда местных налогов, уплата которых производится перед расчетом налога на прибыль или заметное повышение размера их ставки. В первую очередь, имеются в виду налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы и налог на имущество. Причем, ставка последнего была повышена за 5 лет с 0,5% до 2 %. В общей сложности у налога на прибыль «отнято» 10-12%. Если в 2000 г. доля местных налогов в бюджете города составляла 12%, то в 1 полугодии 2001 г. она возросла до 22%. Позднее в 2002 году доля местных налогов в консолидированном бюджете снизилась до 14 %.

На снижение налога на прибыль существенное влияние оказало сокращение поступлений от банков. В 2000-2002 гг. доля банков в общей сумме налога на прибыль составляла 20-22% . В последние два года в связи с финансовыми трудностями, снижением учетной ставки, ужесточением финансовой политики Центробанка РФ, неготовности большинства кредитных учреждений к работе в условиях относительно низкой инфляции и другими факторами резко снизилась налогооблагаемая база и поступления налогов (а это в основном налог на прибыль) от банков. Доля банков в сумме налога на прибыль в 2004 г. составила около 10% .Таблица 7

Сравнительная характеристика роста прибыли в экономике, доходов консолидированного бюджета в 2003 -2008 гг.

Снижается в доходах федерального бюджета доля прямых налогов и, прежде всего, налога на прибыль. Та же тенденция характерна и для консолидированного бюджета. В проекте на 2009г. сумма налога на прибыль, подлежащая зачислению в федеральный бюджет определена в объеме 63,5млрд. руб., или 1,2 % к ВВП - против 73,6 млрд.руб., или 1,7 % к ВВП по ожидаемому исполнению.

Поступления в бюджет по Республике Дагестан.

Собираемость налогов в республике за 2006 - 2008 годы заметно увеличилась. В большей степени резкому росту собираемости налогов способствовали принятые Правительством РД меры по стабилизации и росту производства в основополагающих отраслях народного хозяйства, что, в свою очередь, привело к расширению налогооблагаемой базы. За 2008 год балансовой прибыли в отраслях экономики получено 567,9 млн. рублей в действующих ценах против 59,7 млн. рублей за 2006 год. Сумма прибыли увеличилась в 9,5 раз.

Таблица 8

Динамика поступлений налогов по отчётным данным

МРИ ФНС РФ №6 по РД.

*Источник: отчётность формы №1-нм МРИ ФНС РФ №6 по РД за 2006-2008гг.

По данным таблицы можно сделать следующие выводы: в 2008 году всего поступило налогов и платежей в бюджет больше, чем в 2006 и 2007 гг. Сравнивая налоговые поступления по налогу на прибыль, можно отметить, что объём его рос, также как и удельный вес, и составил, соответственно, в 2006-9,6%, 2007-10,4%, 2008- 12%.

Число убыточных предприятий уменьшилось на одну треть по сравнению с 2006 годом, сумма убытков снизилась за год на 27 % и на начало 2008 года составила 99,3 млн. рублей. Удельный вес убыточных предприятий за год сократился почти в 4 раза. В промышленности убытки получили 61 % предприятий и составили 41,9 млн. рублей при общей прибыли 570 млн. рублей против 93 млн. рублей прибыли в 2008 г. За первое полугодие 2008 года эти показатели выглядят еще более весомыми. Так, в январе-июне 2008 года сальдированный результат (прибыль минус убыток) предприятий и организаций в действующих ценах составил 461,5 млн. рублей. За этот период прошлого года сальдированный результат не превышал 72,2 млн. рублей прибыли. В общей сумме налогов и сборов удельный вес налога на прибыль составил в 2005 г. 19,3%, а за период 2006 - 2008 гг. заметно увеличился и составил более 36 %.

Из всех налоговых поступлений промышленность дала 43,1%, из них налог на прибыль - 40,7%.

Таблица 9

Финансовые результаты отраслей экономики характеризуются следующими данными. (прибыль, убыток (+ - ): млн. рублей)

Как показывает анализ данных таблицы, в структуре поступлений от предприятий превалируют косвенные налоги. К этому привело резкое снижение поступлений налога на прибыль. В 2006 году объемы произведенного валового регионального продукта выросли на 2,3%, за годы экономических реформ был достигнут рост производства в целом по промышленности на 110,5% и сбора налоговых платеже на 155,4% . Рост по промышленности был достигнут за счет увеличения объема добычи нефти АО «Дагнефть -Роснефть», который в 2006 году вырос в 2,5 раза и составил 680 млн. тонн. В целом промышленность остается главной налогообразующей отраслью. Более 2/3 налогов в 2006 - 2007гг. давали две отрасли электроэнергетика и пищевая промышленность (электроэнергетика 23%, пищевая 42%), до 2006 г. их доли составляли соответственно 40 и 26%. Наметившаяся тенденция в 2006 - 2007 гг. роста производства ВРП РД, обусловленная, таким образом, ростом добычи нефти и цен на нее на мировом рынке, привела к росту доли налога на прибыль в общем объеме налоговых поступлений до 18,9 % в 2004 г. и 36,7 % в 2007 г. В отношении налога на прибыль региональные особенности конкретного субъекта Федерации снова приобретают определяющие значение, поскольку финансовое положении предприятий региона и экономическая ситуация в регионе в целом, при определенной отраслевой специализации (промышленный регион, либо сельскохозяйственный), влечет за собой дифференциацию по уровню поступлений налога на прибыль.

Таблица 10

Структура поступлений налогов и сборов в 2006 - 2008гг, в %

По данным таблицы можно отметить, что доля налога на прибыль в общем объёме налоговых поступлений за указанный период немного снижается. Республика Дагестан, имеющая сельскохозяйственную специализацию, находится в очень сложном положении. До 80% общего количества предприятий в сельском хозяйстве являются убыточными, а те немногие, которые получают прибыль, в соответствии с Законом РФ «О налоге на прибыль» имеют значительные льготы при выполнении налоговых обязательств.

Одним из факторов, влияющих на уровень поступлений платежей является невыполнение предприятиями и организациями своих обязательств перед бюджетом, в связи с чем образовалась недоимка. Недоимка по налогу на прибыль составляет от 25 до 35 % от суммы поступивших налогов. Многие предприятия из-за отсутствия оборотных средств, взаимных неплатежей, невозможности сбыта готовой продукции и по другим причинам обанкротились, в лучшем случае приостановили деятельность, а работников отправили в длительные отпуска.

В РФ в 1992 - 1998 гг. преобладала фискальная функция налога на прибыль организаций. Допустимый предел налогообложения прибыли был нарушен, государство не получало запланированных доходов. Общей тенденцией изменений ставки налога на прибыль с 1992 по 1998 г. было ее повышение, что соответственно увеличивало налоговую нагрузку.

Таблица 11

Ставка налога на прибыль и доля убыточных предприятий

Источник: Российский статистический ежегодник. -М. 2004.С. 464.

Показателем разрушительного увеличения ставки налога на прибыль является рост убыточных предприятий. Необоснованное повышение в 1994 г. по сравнению с 1993 г. ставки налога (с32 %до 38 %) и одновременное введение налогов специального (аналогичного НДС) и транспортного (с фонда оплаты труда) привело с росту налоговой нагрузки и сокращению прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Вследствие этого снизилась их платежеспособность и возросло в 2,3 раза количество убыточных предприятий. Последующее снижение ставки налога на прибыль на 3 % не изменило тенденцию ухудшения финансового состояния предприятий, так как в этот период были введены новые налоги, которые уменьшали прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия. Отмена с 1996 г. налога на превышение нормируемого фонда оплаты труда и специального налога снизили темпы убыточности в 1997 г., но их удельный вес составил в 1998 г. уже 53,2 %.

С 1 января 2002 г. ставка налога на прибыль снизилась до 24 %, но одновременно были отменены льготы. Результат от данного уменьшения ставки не был таким же эффективным как в 1999 - 2000 гг., потому что в предыдущие годы льготы позволяли уменьшать сумму налога на 50 %, это равносильно ставкам 15-17 % при действовавших ставках в зависимости от региона 30-35

Введение 25 главы НК РФ, по оценке Правительства, обернулось снижением налоговой нагрузки примерно на 2 % ВВП, что составило 200 млрд. рублей. Экономика и жизнь, - 2003. - №5

Налог на прибыль предприятий и организаций, пожалуй, единственный налог, который с момента его принятия в 1991г. претерпевал в течение всего хода экономических реформ в России серьезные принципиальные изменения. Достаточно сказать, что по этому налогу, как ни по какому другому, исключительно часто (28 раз) вводились и отменялись многочисленные налоговые льготы и преференции. Именно по данному налогу за относительно короткий промежуток его существования была изменена налоговая база для отдельных категорий налогоплательщиков (банков, страховых организаций и т.д.). Уплата этого налога сопровождается необходимостью ведения налогоплательщиком дополнительного налогового учета, поскольку не все затраты, включаемые в издержки производства и реализации продукции, работ и услуг, принимаются при расчете налоговой базы. В настоящее время, в связи мировым экономическим финансовым кризисом произошли изменения и в российском налоговом законодательстве. Так, например, ставка налога на прибыль вновь снижена с 24% на 20%, что благоприятно скажется на деятельности малых и средних предприятий.

Логика построения налога на прибыль в НК РФ может быть увязана в значительной степени с продекларированными государством принципами стратегии проведения налоговой реформы, заключающимися в упрощении налоговых законов, либерализации ставок и усилении ответственности налогоплательщиков.

Главные изменения в налоге на прибыль связаны с тем, что в НК РФ собраны все основные документы, необходимые для исчисления налога, в первую очередь это касается отмены ранее действующего Положения о составе затрат, которое заменяется системой расходов в виде вычетов, уменьшающих полученные доходы.

Важную роль играет налог на прибыль предприятий и организаций в формировании доходной части бюджета. Достаточно сказать, что в налоговых доходах консолидированного бюджета Российской Федерации в 1998г. поступления налога на прибыль составила 20,4 %, в 2003 г. - 25,9 %. В 2005 г. доля данного налога составила 24,9 %. Малис Н.Н. Некоторые проблемы налогообложения прибыли // Финансы. №10 - 2007. - №. - с.41

Налог на прибыль занимает среди доходных источников консолидированного бюджета второе место, причем его роль в последние годы растет, в бюджетах субъектов Федерации налог на прибыль - признанный лидер.

Динамика роста налога на прибыль достаточно высока. В 1999 г. рост составил 223,1, в 2000 г. -180,6%, в 2001 г. -128,3.

Таблица 12

Удельный вес налога на прибыль в федеральном и консолидированном

бюджетах 2003 -2008 гг.

Существенное влияние на поступление налога на прибыль в бюджет за указанный период оказывал кризис неплатежей и общий спад производства.

В 2006 году в консолидированный бюджет РФ поступило 527 млрд. руб. налога, что на 13,9% больше по сравнению с 2004 годом; в федеральный бюджет - - 170,8 млрд. руб. Таким образом, задание по налогу на прибыль на 2006 год, установленное в соответствии с Федеральным законом в размере 161,9 млрд. руб., выполнено на 105,5%.

Следует отметить, что в 2007 году изменилась структура поступлений налога на прибыль организаций в федеральный бюджет. Поступления налога с доходов, полученных в виде дивидендов, процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, с доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянные представительства, составили 29,6 млрд.руб., что в 1,7 раза больше, чем в 2002 году (17,3 млрд.руб.); налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет (без учета вышеперечисленных поступлений), 141,2 млрд.руб., что на 9% меньше, чем в 2005 году.

За 9 месяцев 2008 года поступления налога на прибыль организаций в консолидированный бюджет России по сравнению с аналогичным периодом 2005 года возросли на 61,3% и составили 611,2 млрд. руб.; в федеральный бюджет - -146,3 млрд. руб. Это на 23,1 млрд. руб., или на 18,8%, больше, чем за соответствующий период 2003 года, тем более что с 1 января 2004 г. ставка, по которой налог зачислялся в федеральный бюджет, снижена с 6 до 5%. Лермонтов МЮ. Налог на прибыль организаций: модель планирования поступлений // Налоговая политика и практика, 2005, №1

Структура поступлений налога на прибыль организаций в федеральный бюджет за 9 месяцев 2004 года изменилась в сторону некоторого снижения поступлений налога с доходов организаций, полученных в виде дивидендов, -- более 13,1 млрд. руб. против 14,7 млрд. руб. в соответствующем периоде 2003 года - - и увеличения поступлений налога с доходов, полученных в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, - на 1,8% (4,7 млрд. руб.). Также выросли (почти на 25%) поступления налога на прибыль организаций, зачисляемого в федеральный бюджет (без учета вышеперечисленных поступлений), и составили 127,2 млрд. руб.

Основная причина роста поступлении налога на прибыль организаций за 9 месяцев 2007 года по сравнению с аналогичным периодом 2006 года - улучшение результатов финансово-хозяйственной деятельности организаций, а также снижение удельного веса убыточных предприятий.

В 2005 году общий объем прибыли для целей налогообложения прогнозировался в сумме 3423 млрд. руб., или на уровне 18,29% ВВП (рост на 0,24% ВВП по сравнению с ожидаемой оценкой 2004 года). Исходя из ставки налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, в размере 6,5% (в 2004 году -- 5%), сумма налога определена 206 млрд. руб.

Объем поступлений налога на прибыль организаций в федеральный бюджет в 2005 году прогнозировался в сумме 252,3 млрд. руб., что составляет 1,35% ВВП. В январе-июле 2007 г. в федеральный бюджет поступило доходов, администрируемых ФНС РФ - 1535,4 млрд.руб., что 448,6 млрд. руб. больше, чем за соответствующий период 2005 г.

Такое перевыполнение произошло за счет роста цен и объемов добычи нефти, а также в результате улучшения финансово-экономических показателей развития экономики и налогового администрирования.

Рис.5 Структура поступлений основных налогов в федеральный бюджет в январе-июле 2008 г.

Основная масса доходов федерального бюджета, администрируемых ФНС России, обеспечена поступлениями НДС (43,3%), налога на добычу полезных ископаемых (28,2%), налога на прибыль (13,3%), единого социального налога (9,8 %) и акцизов (3,6 %). Таким образом, в 2008 г. налог на прибыль в федеральном бюджете занимал третье место по фискальной значимости.

ГЛАВА 3. ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ ФИСКАЛЬНОЙ ФУНКЦИИ НАЛОГОВ РФ

3.1 Некоторые направления налогового реформирования

В проекте программы социально-экономического развития страны на 2005 -2008 гг. как одно из направлений было названо завершение работы над Налоговым кодексом. В частности, была поставлена задача совершенствования налогового контроля.

Важнейшим принципом, которым следовало руководствоваться в данной сфере, является соблюдение баланса прав налогоплательщиков и налоговых органов. То есть необходимо, с одной стороны, обеспечить выполнение обязательств по уплате налогов, с другой -- защитить права налогоплательщиков. В центре внимания-- НДС как один из основных доходообразующих налогов. Известно, что предлагается осуществить переход к единой ставке налога. Были предложения снизить ставку налога до 13 %, а выпадающие доходы бюджета компенсировать за счет средств Стабилизационного фонда. Ряд экспертов предлагали введение единой ставки НДС в размере 16% начиная с 2007 года. Правда, на заседании правительственной бюджетной комиссии было решено на три года заморозить снижение ставки НДС. Васильев Ю.В. К нововведениям в налоговой сфере нужно подходить взвешенно// Налоговая политика и практика

№ 4, 2005.

Продолжается дискуссия и относительно отмены НДС и введения вместо него налога с продаж, что, по мнению сторонников этой идеи, избавит налоговую систему от целого ряда проблем с администрированием.

Необходимые корректировки отдельных положений Налогового кодекса, касающихся порядка налогообложения акцизами подакцизных товаров в 2008 году были произведены. Вот основные изменения и дополнения, которые произошли в Налоговом Кодексе РФ.

Налог на добавленную стоимость (гл. 21 НК РФ) Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ, Федеральный закон от 04.12.2008 № 251-ФЗ, Федеральный закон от 25.12.2008 № 282-ФЗ, Федеральный закон от 30.12.2008 № 314-ФЗ

При получении предоплаты продавец обязан выставить покупателю счет-фактуру, а покупатель вправе принять «входной» НДС по данному счету-фактуре к вычету (п. 3 ст. 168, п. 12 ст. 171 НК РФ). При проведении взаимозачетов, осуществлении товарообменных операций или использовании в расчетах ценных бумаг перечислять сумму налога отдельным платежным поручением не нужно (отменены абз. 2 п. 4 ст. 168, п. 2 ст. 172 НК РФ). Для подтверждения нулевой ставки НДС вместо таможенных деклараций налогоплательщик может представить их реестры (пп. 3 п. 1 ст. 165 НК РФ). По товарам, помещенным под таможенный режим экспорта в период с 1 июля 2008 г. по 31 декабря 2009 г., срок на подтверждение нулевой ставки НДС составляет 270 дней. НДС по строительно-монтажным работам для собственного потребления начисляется к уплате в бюджет и принимается к вычету в одном и том же квартале (абз. 2 п. 5 ст. 172, п. 10 ст. 167 НК РФ). При частичном отказе в возмещении НДС инспекция обязана вынести два решения: одно - об отказе в возмещении части суммы, другое - о возмещении оставшейся суммы налога (п. 3 ст. 176 НК РФ). При приобретении (получении) государственного (муниципального) имущества, не закрепленного за государственными (муниципальными) предприятиями и учреждениями, которое составляет государственную казну РФ, казну субъекта РФ или муниципального образования, покупатели признаются налоговыми агентами (абз. 2 п. 3 ст. 161 НК РФ). Реализация лома и отходов черных металлов не облагается НДС (пп. 25 п. 2 ст. 149 НК РФ). При реализации автомобилей, приобретенных у физических лиц, НДС уплачивается с разницы между ценой продажи и стоимостью их приобретения (п. 5.1 ст. 154 НК РФ).

Акцизы (гл. 22 НК РФ) Федеральный закон от 22.07.2008 № 142-ФЗ

Установлены новые ставки акцизов на 2009 - 2011 гг. (п. 1 ст. 193 НК РФ). Не надо уплачивать акциз, если при смешении подакцизных товаров получается продукция, в отношении которой установлены более низкие ставки (п. 3 ст. 182 НК РФ). Табачные изделия, имеющие незначительные отличия, считаются отдельной маркой (п. 2 ст. 187.1 НК РФ). Налог на доходы физических лиц (гл. 23 НК РФ)

Федеральный закон от 30.04.2008 № 55-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.2008 № 121-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ, Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ, Федеральный закон от 01.12.2008 № 225-ФЗ

Повышен до 1000 руб. размер вычета на ребенка, а сумма дохода налогоплательщика за год, до достижения которой предоставляется такой вычет, теперь составляет 280 000 руб. (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). В перечень лиц, имеющих право на получение стандартного вычета на ребенка, включен супруг (супруга) приемного родителя (пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Стандартный налоговый вычет на ребенка в двойном размере может быть предоставлен одному из родителей по их выбору (на основании заявления об отказе одного из них) (абз. 10 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Стандартный налоговый вычет на детей в двойном размере предоставляется единственному родителю (абз. 7 пп. 4 п. 1 ст. 218 НК РФ). Увеличен до 40 000 руб. предельный размер дохода, при котором предоставляется стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. (пп. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ). При приобретении жилья физическое лицо вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом в сумме 2 млн. руб. (абз. 13 пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ). Социальный налоговый вычет по НДФЛ увеличен до 120 000 руб. (п. 2 ст. 219 НК РФ). Дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии в размере фактических затрат, уплаченные самим физическим лицом, включаются в состав социального налогового вычета (пп. 5 п. 1 ст. 219 НК РФ). Взносы работодателя в пределах не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались дополнительные страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии, НДФЛ не облагаются (п. 39 ст. 217 НК РФ). Взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений, уплачиваемые в рамках государственной поддержки, НДФЛ не облагаются (п. 38 ст. 217 НК РФ). При вручении физическим лицам подарков, облагаемых НДФЛ, организация должна удержать налог и исполнить иные обязанности налогового агента (пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ). При приобретении у физического лица доли в уставном капитале организации не должны удерживать НДФЛ (пп. 2 п. 1 ст. 228 НК РФ). При расчете дохода в виде процентов по рублевым вкладам в банках ставка рефинансирования ЦБ РФ увеличивается на пять процентных пунктов (ст. 214.2 НК РФ). Доход в виде материальной выгоды от экономии на процентах рассчитывается налоговым агентом исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ (пп. 1 п. 2 ст. 212 НК РФ). Не облагаются НДФЛ суммы платы за обучение работников, а также возмещение работникам затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья (п. 21, п. 40 ст. 217 НК РФ).

Единый социальный налог (гл. 24 НК РФ) Федеральный закон от 30.04.2008 № 55-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ

Взносы работодателя за работников, уплачивающих дополнительные страховые пенсионные взносы, в пределах не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника ЕСН не облагаются (пп. 7.1 п. 1 ст. 238 НК РФ). Не облагаются ЕСН суммы платы за обучение работников, а также возмещения работникам затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья (п. п. 16, 17 ст. 238 НК РФ).

Налог на прибыль организаций (гл. 25 НК РФ) Федеральный закон от 30.04.2008 № 55-ФЗ, Федеральный закон от 30.06.2008 № 108-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.2008 № 135-ФЗ, Федеральный закон от 22.07.2008 № 158-ФЗ, Федеральный закон от 26.11.2008 № 224-ФЗ, Федеральный закон от 01.12.2008 № 225-ФЗ, Федеральный закон от 25.12.2008 № 282-ФЗ, Федеральный закон от 30.12.2008 № 305-ФЗ, Федеральный закон от 30.12.2008 № 323-ФЗ

Ставка налога на прибыль снижена до 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ). При использовании нелинейного метода амортизация начисляется не пообъектно, а в целом по амортизационной группе (п. 1 ст. 259 НК РФ). В отношении всего амортизируемого имущества организации (за исключением зданий, сооружений, передаточных устройств, нематериальных активов, относящихся к восьмой - десятой амортизационным группам) применяется либо только линейный, либо только нелинейный метод начисления амортизации (абз. 2 п. 3 ст. 259 НК РФ). По основным средствам 3 - 7 амортизационных групп, а также при реконструкции, модернизации, иных улучшениях данных ОС можно применить амортизационную премию в размере 30 процентов (п. 9 ст. 258 НК РФ). Если основное средство реализуется до истечения 5 лет с момента ввода в эксплуатацию, амортизационную премию нужно восстановить (абз. 3 п. 9 ст. 258 НК РФ). Организации, применявшие понижающий коэффициент 0,5 при амортизации легковых автомобилей и пассажирских микроавтобусов, не должны использовать этот коэффициент после 1 января 2009 г. (ст. 259.3 НК РФ). Повышающий коэффициент (не более 3) не применяется к основным средствам, которые являются предметом договора лизинга, включенным в первую - третью амортизационные группы, при любом методе начисления амортизации (п. 2 ст. 259.3 НК РФ). Норма амортизации по основным средствам, бывшим в употреблении, определяется с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет и месяцев эксплуатации данного имущества предыдущим собственником (п. 7 ст. 258 НК РФ). Арендодатель начисляет амортизацию на неотделимые улучшения с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором это имущество было введено в эксплуатацию, независимо от факта возмещения таких затрат арендатору (п. 3 ст. 259.1, п. 6 ст. 259.2 НК РФ). Неотделимые улучшения основных средств, полученных по договору ссуды, учитываются как отдельный вид амортизируемого имущества (абз. 4 п. 1 ст. 256 НК РФ). Основные средства, выявленные в результате инвентаризации, можно амортизировать (п. 1 ст. 257 НК РФ). При реорганизации начисление амортизации не прерывается (п. 5 ст. 259 НК РФ). Суточные и полевое довольствие признаются расходами полностью, т.е. не нормируются (абз. 4 пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). Организации вправе учитывать расходы на получение работниками образования по основным и дополнительным профессиональным программам (пп. 23 п. 1, п. 3 ст. 264 НК РФ). Расходы на обучение, подготовку и переподготовку кадров могут признаваться также в отношении лиц, с которыми после прохождения обучения будет заключен трудовой договор (п. 3 ст. 264 НК РФ). Организации вправе учесть расходы по любым видам добровольного имущественного страхования (в том числе страхованию гражданской ответственности и профессиональных рисков), если такое страхование является условием осуществления ими профессиональной деятельности (пп. 10 п. 1 ст. 263 НК РФ). Некоторые виды расходов на НИОКР будут учитываться единовременно и с применением повышающего коэффициента 1,5 (абз. 5 п. 2 ст. 262 НК РФ). Расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью от 10 000 до 20 000 руб. могут учитываться согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ. В период с 1 сентября 2008 г. по 31 декабря 2009 г. предельная величина процентов по долговым обязательствам, учитываемая в расходах, равна ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,5 раза (по долговым обязательствам в рублях), либо 22 процентам (по обязательствам в иностранной валюте). Если у организации есть сопоставимые долговые обязательства перед российскими компаниями, предельную величину процентов нужно рассчитывать исходя из их среднего уровня (п. 22 ст. 2, ст. 8, п. 7 ст. 9 Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ). 20. При списании нематериальных активов сумму недоначисленной амортизации можно учесть во внереализационных расходах (пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ). Организации вправе учесть убыток, возникший при реализации имущественных прав (пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ). Взносы на добровольное медицинское страхование сотрудников учитываются в расходах в размере, не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда (абз. 9 п. 16 ст. 255 НК РФ). Взносы работодателя, уплачиваемые в пользу застрахованного лица (в соответствии с Федеральным законом от 30.04.2008 № 56-ФЗ), учитываются в расходах, но не более 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (абз. 1, 7 п. 16 ст. 255 НК РФ). До 2012 г. как расходы на оплату труда учитывается возмещение работникам затрат на уплату процентов по займам (кредитам) на приобретение или строительство жилья (пп. 24.1 ст. 255 НК РФ). Выплаты членам совета директоров не признаются расходами (п. 48.8 ст. 270 НК РФ). Уточнен порядок представления уведомлений об уплате налога на прибыль через одно обособленное подразделение (п. 2 ст. 288 НК РФ). По продуктивному скоту, буйволам, волам, якам, оленям и другим одомашненным диким животным (за исключением рабочего скота) амортизация начисляется в общеустановленном порядке (п. 2 ст. 256 НК РФ). Стоимость лицензии по пользованию недрами может равномерно учитываться в расходах в течение двух лет (абз. 8 п. 1 ст. 325 НК РФ). Нулевая ставка налога на прибыль для сельскохозяйственных товаропроизводителей будет применяться до 2012 г. (ст. 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ). Сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов (гл. 25.1 НК РФ)

Федеральный закон от 30.12.2008 № 314-ФЗ

Сбор за ресурсы, выловленные в качестве разрешенного прилова, уплачивается в виде единовременного взноса не позднее 20-го числа месяца, следующего за последним месяцем срока действия разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов (п. 2 ст. 333.5 НК РФ). Для градо- и поселкообразующих российских рыбохозяйственных организаций численность работников с учетом совместно проживающих с ними членов семей по состоянию на 1 января календарного года, в котором осуществляется выдача разрешения на добычу (вылов) водных биоресурсов, должна составлять не менее половины численности населения соответствующего населенного пункта (абз. 6 п. 7 ст. 333.3 НК РФ).

По-прежнему актуальны вопросы взимания акцизов на алкогольную продукцию и табачные изделия. Сегодня речь идет об индексации предельных размеров доходов от реализации, служащих критерием перехода на упрощенную систему налогообложения, а также о расширении перечня расходов, которые принимаются при исчислении единого налога.

Одним из основных факторов, сдерживающих применение упрощенной системы налогообложения, является проблема «принудительного» освобождения от уплаты НДС. Ее решение, как считают представители малого и среднего бизнеса, могло бы стать серьезным стимулом для перехода па применение данного спецрежима и в целом положительно повлиять на деловую активность в стране. Следует также подумать о возможности восстановления для индивидуальных предпринимателей, занимающихся малым бизнесом, патентной системы, которая хорошо зарекомендовала себя в прежние годы.

За несколько последних лет в налоговом законодательстве произошли существенные изменения как позитивного, так и негативного свойства. В целом их можно охарактеризовать как разнонаправленные и хаотичные. Как правило, изменения были направлены на решение сиюминутных проблем, без какой-либо общей стратегии.

Сегодня в налоговом реформировании мы подошли к очередному рубежу: стало очевидным, что большинство новаций в сфере налогов не приносит ожидаемых результатов. В частности, много надежд возлагалось на снижение налоговых ставок и уменьшение числа налогов. Так, например, с 2004 года был отменен налог с продаж и на два процентных пункта снижена ставка НДС. Ожидалось, что эти меры приостановят рост цен на товары и услуги и послужат стимулом для роста отечественной экономики, но, к сожалению, последняя на них никак не отреагировала, а инфляция превысила прогнозы Правительства РФ. Очевидно, что механическое снижение ставок НДС, тем более, когда они снижаются на 2--3%, экономически малоэффективно.

В настоящее время обсуждается идея еще большего снижения НДС. Действительно, одни предлагают снизить ставку с нынешних 18 до 15%, другие - до 13%. При этом предполагается, что одновременно со снижением основной ставки будет ликвидирована и льготная - 10%-я - ставка налога, которая установлена на продукты питания, товары для детей, так называемые предметы первой необходимости (к ним, в частности, отнесена и книжно-журнальная продукция). Естественно, вместе со ставкой налога вырастут и цены на эти товары. По замыслу авторов, при снижении ставки НДС субъекты хозяйственной деятельности получат дополнительный ресурс (приблизительно оценивается в 200--250 млрд. руб.), который смогут направить на свое развитие, вложив в модернизацию и т.д.., что в конечном счете должно привести к общему росту экономики. Результаты прошлого периода не дают повода для оптимизма.С.И.Штогрин.Стратегическая ошибка была сделана в начале девяностых// Налоговая политика и практика №11,2007. Можно предугадать, что произойдет в случае резкого снижения ставки НДС. Прежде всего сократятся доходы бюджета. Особенно «чувствительным» падение доходов будет в первые месяцы после нововведения, когда налог будет уплачиваться по сниженной ставке, а возмещаться и приниматься к зачету--по старой, более высокой. Поползут вверх и цены на товары по льготному перечню.

На взгляд многих специалистов, для экономики страны не имеет решающего значения, каковы будут налоговые ставки, гораздо важнее, каковы будут процедуры исчисления, уплаты, а главное, администрирования налогов. Иностранных инвесторов, например, пугают (более чем размер ставок) порядки, связанные с налоговым администрированием, и непредсказуемость налогового законодательства. Например, большие проблемы с администрированием НДС. Поэтому, понимая все сложности, многие страны, например США, вообще не вводили этот налог.

Если же будет принято решение о снижении ставки НДС, то само существование налога потеряет смысл, поскольку затраты государства на его администрирование станут сопоставимы с поступлениями от него в бюджет. Сегодня мы прилагаем значительные усилия и тратим достаточно весомые средства для сбора НДС, но и это не позволяет решить все проблемы. Наиболее болезненными остаются невозмещение НДС и незаконное его возмещение. В первом случае потери несут добросовестные налогоплательщики, во втором - государство. И то, и другое плохо. Правительством одновременно с идеей снижения базовой ставки НДС предлагается еще больше усложнить процесс администрирования налога. Очевидно, что эти меры потребуют дополнительных расходов, но маловероятно, что они помогут в решении наболевших вопросов. Многие специалисты считают, сто стратегическая ошибка была сделана еще в начале 1990-х годов, когда состоялся выбор в пользу НДС. Однако модель НДС используется во всех европейских странах. Но необходимо отметить, что в этих странах налоговая культура имеет более чем столетнюю историю. У нас же пока отсчитывается второе десятилетие. За столь короткое время невозможно приучить граждан уплачивать налоги, тем более что не наработана и практика привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.

Многие, кто знаком с опытом зарубежных стран, отмечают партнерский характер взаимоотношений налогоплательщиков и налоговых органов. Наши же налоговые органы являются фискальными. Они не могут быть другими, если им назначают плановые задания, причем в каждый последующий год все более высокие, и работа их оценивается по тому, насколько эти задания выполнены.

Формально налоговым органам задания не устанавливаются. Но существуют бюджетные назначения, на которые ориентируются налоговики. Конечно, систему, когда оценка качества работы налоговых органов зависит от процента перевыполнения бюджетных назначений, нужно менять.

Возвращаясь к НДС, следует отметить, что в Великобритании, к примеру, как в Германии и Франции, данный налог администрируется таможенными органами, поскольку они располагают всей необходимой информацией о товарах, пересекающих границу. Естественно, там труднее использовать схемы фиктивного экспорта для получения возмещения. У нас же решение о возмещении принимают налоговые органы, а товарные потоки регистрируют таможенные органы. В других странах и отношения между налогоплательщиками и властью другие. Там налогоплательщики постоянно требуют отчета, куда пошли их деньги.

У нас это можно применить только к единому социальному налогу. Вот здесь есть прямая зависимость заинтересованности работодателя в отдаче от уплаты налога.

В нашей стране проблема заключается в том, что и муниципальные образования, и субъекты Федерации значительно различаются по уровню экономического развития и, следовательно, доходам. Например, муниципальное образование город Тольятти имеет доходов больше, чем вся Воронежская область. Ясно, что нельзя придумать налоговую систему, которая действовала бы одинаково на всей территории Российской Федерации и решала бы эту проблему (уравнивание бюджетной обеспеченности на одного жителя). Раньше НДС уплачивался и в федеральный, и в территориальные бюджеты, и это обоснованно: налоговая база НДС образуется там, где создается добавленная стоимость. «Расщепление» налога обеспечивало относительно справедливое распределение доходов по уровням бюджетной системы.

Сейчас налог полностью зачисляется в федеральный бюджет, а другие, такие же надежные доходные источники, которые позволяли бы пропорционально распределить доходы по субъектам Федерации, чтобы те могли выполнить свои расходные обязательства, к сожалению, пока не найдены. Поэтому в последнее время проблема возникшего дисбаланса доходов различных бюджетов стоит достаточно остро. Некоторые специалисты выходом из положения считают возврат к налогу с продаж. Налог с продаж зачислялся в территориальные бюджеты и обеспечивал более или менее справедливое распределение бюджетных доходов. Недаром он является основным доходным источником бюджетной системы США. Поэтому лучше отказаться от переписывания в очередной раз правил по НДС и перейти (постепенно) вместо него к более простому налогу с продаж. Никакой другой налог (за исключением налога на доходы физических лиц) не распределяется так равномерно по территории Российской Федерации. Поэтому именно эти налоги (а не налог на имущество организаций или земельный налог) могут стать доходными источниками территориальных бюджетов. Всё же прямые налоги (налог на прибыль организаций и налог на доходы физических лиц) являются самыми справедливыми, потому что они рассчитываются по итогам экономической деятельности.