Проблеми справляння ПДВ та його вплив на фінансові ресурси суб’єктів господарювання

Аналіз показників ліквідності, фінансової стійкості, ділової активності та рентабельності діяльності ЗАТ «Едем» показав, що у підприємства, в зв'язку з «вимиванням» обігових коштів за рахунок неповернення бюджетом відшкодування по експортному ПДВ при 100% сплаті імпортного ПДВ в бюджет, виникли наступні проблеми діяльності:

- показник абсолютної (негайної) ліквідності, який забезпечується обсягом готівкових грошей в касі та на розрахунковому рахунку, в 2,0 рази нижчий рівня стійкої ліквідності підприємства, тобто підприємство має проблеми з поточною платоспроможністю;

- рентабельність власного акціонерного капіталу підприємства по чистому прибутку після оподаткування з рівня 49,9% у 2007 році поступово знизилась до рівня 18,2% при ринковій доходності капіталу у 2009 році 22,0 -24,0% річних (по ринковій доходності безризикових державних облігацій ОВДП), що робить підприємство інвестиційно непривабливим для залучення додаткового капіталу в статутний фонд підприємства.

Проведений аналіз податкового навантаження на діяльність ЗАТ «Едем» у 2007 - 2009 рр. показав, що:

- за рахунок високої питомої ваги експорту та бюджетного відшкодування експортного ПДВ сумарна сплата податків в бюджет з рівня+15,1 млн.грн. у 2007 році змінилася на доходи від бюджета (-26,5 млн.грн.) у 2008 році та доходи від бюджету у розмірі (-34,2 млн.грн.) у 2009 році. Це визвало негативну реакцію податкової служби та прийняття нею всіх заходів по скороченню чи невиплаті підприємству бюджетного відшкодування ПДВ;

- при цьому бюджет постійно невідшкодовує ЗАТ «Едем» все більшу суму експортного ПДВ з рівня -1,77 млн.грн. у 2007 році до рівня -11,45 млн.грн. у 2008 році та до рівня -23,3 млн.грн. у 2009 році, яка продовжує рахуватися як борг за державою;

- частка бюджетного відшкодування в чистому прибутку після оподаткування з рівня 1,81% у 2007 році зросла до рівня 91,4% у 2008 році та зросла до рівня 146,1% у 2009 році, тобто у 2008 - 2009 роках весь чистий прибуток діяльності підприємства ЗАТ «ЕДЕМ» створений за рахунок бюджетного відшкодування експортного ПДВ;

- частка недоотриманого прибутку за рахунок боргу відшкодування ПДВ державою зростала від рівня 4,25% чистого прибутку до рівня 80,58% у 2009 році, що відповідно знижує дохідність акціонерів ЗАТ «Едем».

В умовах девальвації гривні продовження практики вимивання обігових коштів у національних виробників та посилення податкового тиску призведе до зниження конкурентоспроможності вітчизняної економіки, що є неприпустимим в умовах вступу України до СОТ.

РОЗДІЛ 3. УДОСКОНАЛЕННЯ ПРОЦЕСІВ СТЯГНЕННЯ ПДВ В УКРАЇНІ

3.1 Проблеми та перспективи функціонування ПДВ в Україні

Простота, економічні і організаційно-технічні характеристики забезпечили податку на додану вартість переваги перед іншими типами оподаткування обороту або універсальними акцизами [35].

Податок на додану вартість характеризується рядом суттєвих переваг. Зупинимося на деяких з них більш детально. Не дивлячись на те, що він представляє собою, по суті, різновид акцизу, це все ж таки універсальний фінансовий інструмент.

Так, з допомогою ПДВ з'являється можливість регулювання фонду заробітної плати і ціни. Він дає можливість ліквідувати зайві ланки господарського управління. Крім того, податок дозволяє відносно точно визначити реальну вартість кожного товару і на основі цього увійти в основу формування економічних пропорцій [34].

Застосування ПДВ в країнах з розвиненою ринковою економікою не тільки в фіскальному, але й в регулюючому аспекті, дозволяє використовувати даний важіль як засіб стримування кризи надвиробництва і прискореного витіснення з ринку слабких виробників [36].

ПДВ має внутрішній "вбудований" механізм взаємної звірки платниками податкових зобов'язань. Він не знає дискримінації платників в залежності від їх ролі і місця в господарському процесі, ПДВ нейтральний по відношенню до переміщення товарів і послуг, розміщення ресурсів.

ПДВ через посилений вплив на рівень цін може бути використаний в антиінфляційних процесах, оскільки ПДВ дає можливість автоматично отримувати кон'юнктурний прибуток, породжений інфляцією, і цим самим стримувати невиправдане збільшення цін.

До найбільш цінних економічних переваг податку на додану вартість належить його здатність не спотворювати поведінку платників як учасників господарсько-комерційного процесу, не міняти економічних рішень під впливом ПДВ [37].

Проте, необхідно також враховувати те, що використання податку на додану вартість характеризується не лише його позитивними сторонами. Цілий ряд спірних, або негативних моментів роблять дуже актуальними дискусії щодо необхідності справляння даного податку.

Будучи, в принципі, податком на кінцеве споживання, який лягає на населення і бюджетну сферу, ПДВ при досить високій ставці і високих темпах інфляції перетворюється в один із факторів, що стримують розвиток виробництва. Відбувається це внаслідок зростання цін і стримування на основі цього можливостей оплати покупцем товарів (робіт, послуг). Звісно, ці кошти повернуться до покупця (або з бюджету, або в той момент, коли він сам реалізує продукцію), але при умові, що ланцюг актів реалізації не перерветься або настане з певним кроком "запізнення", коли частково ці кошти будуть знецінені інфляцією.

Крім цього, застосування ставок ПДВ на рівні 20-28% стимулює як інфляційні процеси в цілому, так і негативно впливає на високотехнологічні і наукоємкі виробництва. Тому, хоча й застосовувана ставка робить податок на додану вартість одним із головних джерел наповнення бюджету, але видимість його бездефіцитності дуже оманлива. Саме в зв'язку з цим оптимальну ставку ПДВ економісти частіше за все пов'язують з рівнем 15-18% [38].

Зайнявши домінуючі позиції в світовій податковій системі, ПДВ зберігає й деякі негативні риси, пов'язані з можливістю ухилення від його сплати. Тому в системі адміністрування ПДВ виключне значення має досконалий і вичерпний бухгалтерський облік, реєстрація всіх операцій.

Світовий досвід також показує, що важливою проблемою адміністрування ПДВ є підготовка громадської думки, пояснювальна робота з платниками і професійна підготовка персоналу податкових органів.

ПДВ є масовим регресивним податком на товари і послуги широкого споживання. Справді, якби весь дохід, отриманий платником протягом життя, використовувався виключно на споживання, ПДВ можна було б вважати пропорційним податком, рівномірним у часі. Але ж більша частина доходів накопичується і капіталізується. Ця обставина не тільки доводить давню істину про надзвичайну тяжкість непрямих податків для бідних, оскільки саме вони являються чистими споживачами, але й робить ПДВ, що сплачується в молодості, більш регресивним, ніж в похилому віці [37].

Отже, як видно, в ПДВ співіснують суперечливі риси, які гармонійно поєднуються в єдине ціле. Так, ПДВ, виконуючи чисто фіскальні функції, одночасно здійснює економічний вплив на важливі макроекономічні показники: виступає як дефлятор, скорочує обсяг споживання, потенційно створює можливість зниження рентабельності майбутніх інвестицій. Одночасно зростання податкових надходжень зменшує бюджетний дефіцит, скорочує потребу в державних позиках, сприяє зниженню рівня кредитного відсотку і тим самим стимулює інвестування [39].

Економічні якості ПДВ були належним чином оцінені діловим світом. Невипадково з'явились пропозиції про заміну податку на прибуток корпорацій податком на додану вартість. В порівнянні з податком на прибуток корпорацій ПДВ має фіскальні й етичні переваги, які роблять невигідними окремі внутрішньофірмові, так звані трансфертні ціни, він не реагує і на такі хитрощі бізнесу, як фіктивне списання майна, прискорена амортизація, практика підвищення витрат, маніпуляції з відсотками по боргу.

Завоювавши симпатії ділових кіл, ПДВ був зустрітий прохолодно і навіть вороже широкими соціальними верствами. Але вдалося знайти спосіб нейтралізації суспільного обурення, виключивши з сфери ПДВ найбільш соціально значимі цінності: землю, страхування, поштову службу, навчання і охорону здоров'я, не забувши навіть про ритуальні послуги [37].

Саме тому, податок на додану вартість завоював репутацію унікального фіскального інструмента оптимального розподілу ресурсів. Суспільно необхідні перерозподільчі мікро- і макроекономічні ефекти цього податку виявились найбільш суспільно прийнятними. Ось чому ПДВ привертає увагу країн, які намагаються підвищити темпи економічного росту.

Разом з тим не завжди сам по собі ПДВ здатний принести успіх. Через свою адміністративну складність податок на додану вартість малоефективний в тих країнах, які ще не досягли рівня впорядкованої ринкової економіки, високої фіскальної дисципліни, цивілізованої громадської поведінки.

На сьогодні однією з актуальних проблем галузі оподаткування є проблема реформування податку на додану вартість (ПДВ). Він є непрямим податком і сплачується на кожній стадії руху товарів та послуг пропорційно до вартості, створеної на цій стадії. ПДВ включається до ціни товарів, послуг і перекладається на споживача, який є фактичним платником податку, а підприємства компенсують ПДВ, який вони сплачують при придбанні ресурсів, за рахунок ПДВ, отриманого від покупців за реалізовану продукцію.

Особливість ПДВ полягає в тім, що саме він справляє значний вплив на фінансово-господарську діяльність суб'єктів господарювання та на їхній фінансовий стан. Основною функцією ПДВ є фіскальна функція і цей податок - є основним серед непрямих податків і одним з основних джерел формування дохідної частини Державного бюджету України. Також ПДВ має значний зв'язкою з інфляцією.

За кордоном, на відміну від України, цей податок використовується для стримування надмірних витрат, які викликають інфляцію попиту. При цьому ПДВ виконує стабілізаційну функцію. ПДВ впливає на розвиток економіки держави.

На сьогодні головними недоліками діючої система справляння ПДВ є: недосконала законодавча база, безсистемна пільгова політика, яка сприяє ухиленню від сплати податків, створенню фіктивних фірм, недосконалість системи стягнення та відшкодування ПДВ сільськогосподарськім підприємствам. Складний механізм відшкодування ПДВ, сприяє несвоєчасному бюджетному відшкодуванню та незаконному його відшкодуванню.

Достеменно невідомо, які сподівання вкладали розробники ПДВ у впровадження цього податку в Україні. Мабуть, найкращі: стабільність бюджетних надходжень, можливість впливати на економічні та соціальні процеси за рахунок реалізації гнучкої системи пільг, усвідомлення суб'єктами підприємницької діяльності, що не таке вже тяжке навантаження несе у собі ПДВ, тому що фактичним платником цього податку є кінцевий споживач, а суб'єкт підприємницької діяльності - платник ПДВ за певних умов може розраховувати на повернення з бюджету надмірно сплачених сум цього податку

В Україні подальше адміністрування податку на додану вартість є проблемним - ряд політиків та науковців радять відмінити цей податок і замінити його податком з обігу. Головна причина - бюджетне відшкодування, яке на сьогодні є проблемою. Можливість привласнити у значному розмірі бюджетні кошти (у вигляді бюджетного відшкодування) та можливість державних службовців отримати винагороду (хабар) за здійснення бюджетного відшкодування - є вкрай привабливими перспективами за економічних умов проживання більшості громадян (27 % населення проживає за межею бідності, а 70 % - на межі). Але ПДВ є обов'язковим податком в країнах ЄС, до яких бажає приєднатися й Україна, і відміна його є кроком назад від інтеграції до європейського податкового поля.

В останні кілька років гостро постала проблема заборгованості бюджету по відшкодуванню податку на додану вартість. Досить часто підприємства спеціально незаконно створюють ситуацію, коли держава повинна їх відшкодовувати ПДВ. Для цього розробляються і впроваджуються спеціальні схеми, єдиною метою яких є формування від'ємного значення по зобов'язаннях з ПДВ. Важливою складовою цих махінацій є діяльність фіктивних фірм, які виписують фальшиві податкові накладні, що дають право легальному підприємству на збільшення свого податкового кредиту.

Аналіз основних тенденцій адміністрування та стягнення ПДВ в Україні у 2004 - 2010 рр. показує, що прогнози по обсягам експорту та імпорту товарів та послуг на 2009 рік виявилися завищеними (див.рис.3.1) . Прогнозувалося падіння імпорту товарів та послуг на 9,5 відсотка, а фактично він скоротився на 43,7 відсотка і становив 56,3 млрд. дол. США. Тобто скорочення імпорту товарів та послуг було більше за прогнозоване в 4,6 рази. Це суттєво вплинуло на прогнозний та фактичний рівень як «імпортного ПДВ», так і відшкодування «експортного ПДВ» у 2009 році.

Таблиця 3.1

Прогнозні та фактичні дані за основними макроекономічними індикаторами розвитку України у 2007 - 2009 рр. [61]

	2007 рік (факт)	2008 рік (факт)	2009 рік (факт)
ВВП, млрд. гривень реальне зростання, %	720,7 107,9	948,1 102,3	914,7 84,9
Індекс споживчих цін, % грудень до грудня попереднього року	116,6	122,3	112,3
Індекс цін виробників, % грудень до грудня попереднього року	123,3	123,0	114,3
Середньомісячна заробітна плата працівників: номінальна, гривень індекс реальної заробітної плати, % до попереднього року	1351 115,0	1806 106,8	1906 91,1
Сальдо торговельного балансу (за методологією платіжного балансу), млн. дол. США	-8152	-14350	-2022
Експорт товарів та послуг, млн. дол. США у % до попереднього року	64001 127,4	85612 133,8	54253 63,4
Імпорт товарів та послуг, млн. дол. США у % до попереднього року	72153 135,4	99962 138,5	56275 56,3

За 2009 рік надходження податку на додану вартість до державного бюджету (з урахуванням відшкодування) становили 84596,7 млн. грн., порівняно із 2008 роком надходження знизились на 8,1 відсотка, або на 7486,0 млн. гривень. Планові надходження з податку не виконані на 13,4 відсотка, або на 13046,3 млн.гривень. Питома вага податку на додану вартість в загальному обсязі доходів державного бюджету у 2009 році збільшилась на 0,6 % до 40,3 відсотка.

Рис.3.1. Показники сальдо експортно-імпортних операцій в Україні у 2007 - 2009 рр. [61]

Рис.3.2. Планові та фактичні надходження до дохідної частини Державного бюджету України у 2007 - 2009 рр. [61]

Таблиця 3.2

Структура доходів загального фонду Державного бюджету України в 2004-2009 роках [61]

	факт за 2009 рік, млн. грн.	питома вага, %
		2004	2005	2006	2007	2008	2009
Всього до загального фонду державного бюджету	156 554,3	100,0	100,0	100,0	100,0	100,0	100,0
Податок на прибуток	30 423,0	30,8	27,3	25,0	26,3	24,7	19,4
ПДВ (сальдо)	79 892,7	32,2	39,7	46,9	47,1	48,4	51,0
Акцизний збір	14 849,7	8,4	6,7	5,4	5,4	4,6	9,5
Ввізне мито	5 401,8	6,9	6,1	4,4	4,4	4,3	3,5
Рентна плата	4 354,2	6,7	5,4	6,3	6,2	5,1	2,8

Надходження до загального фонду державного бюджету від податку на додану вартість за 2009 рік становили 79892,7 млн. грн., з них:

- ПДВ з вироблених в Україні товарів (сальдо з урахуванням бюджетного відшкодування) - 11 389,9 млн. грн.,

– ПДВ з ввезених на територію України товарів - 68500,3 млн. гривень.

Рівень виконання плану надходжень ПДВ до загального фонду державного бюджету (з урахуванням відшкодування) на 2009 рік становить 84,6 відсотка. Не виконані планові завдання як з ПДВ із вироблених в Україні товарів (92,6 відсотка плану на рік, або недовиконання на 3688,8 млн. грн.), так і з ПДВ із ввезених на територію України товарів (84,3 відсотка плану на рік, або недовиконання на 12791,8 млн. гривень), що обумовлено руйнуванням вітчизняного виробництва.

Рис.3.3. Фактичні надходження ПДВ до дохідної частини Державного бюджету України у 2003 - 2009 рр. [61]

Таблиця 3.3

Надходження податку на додану вартість до загального фонду Державного бюджету України у 2008-2009 роках (млн.грн.) [61]

	2008	2009	відхилення
Надходження ПДВ (сальдо), в т. ч.	90 033,5	79 892,7	-10 140,8
1.ПДВ з вітчизняних товарів (збір)	45 015,9	45 927,2	+911,3
2. Відшкодування ПДВ	-34 408,5	-34 537,3	-128,8
3. ПДВ з вітчизняних товарів (з врахуванням відшкодування)	10 607,4	11 389,9	+782,5
4. ПДВ із ввезених товарів	79 426,0	68 500,3	-10 925,7

Рис.3.4. Фактичні надходження внутрішнього ПДВ до дохідної частини Державного бюджету України у 2008 - 2009 рр. [ ]

Рис.3.5. Фактичні надходження імпортного ПДВ до дохідної частини Державного бюджету України у 2008 - 2009 рр. [61]

У 2009 році надходження ПДВ до загального фонду державного бюджету (з урахуванням відшкодування) порівняно з 2008 роком знизились на 11,3 відсотка, або на 10140,8 млн. гривень., у тому числі надходження:

ПДВ із ввезених на територію України товарів зменшились на 10925,7 млн. грн., або на 13,8 відсотка;

ПДВ з вітчизняних товарів зросли на 911,3 млн. грн., або на 2,0 відсотка.

Негативно вплинуло на надходження в 2009 році ПДВ із ввезених на територію України товарів падіння імпорту товарів на 46,9 відсотка (за даними Держкомстату). При тому, що при плануванні ПДВ із ввезених на територію України товарів на 2009 рік було враховано обсяг імпорту товарів, від якого залежать надходження митних платежів, на рівні 90,5 відсотка очікуваного показника 2008 року.

Крім того, при плануванні на 2009 рік суми надходжень ПДВ із ввезених на територію України товарів від розмитнення імпортованого газу враховувалась ціна на газ 260 дол. США за 1 тис. куб. м та обсяг імпорту в розмірі 45 млрд. куб. метрів. Фактично у 2009 році середньорічна ціна імпортованого та розмитненого газу дорівнювала 255,6 дол. США, а обсяг імпортовано природного газу - 29,9 млрд. куб. метрів.

Частково недонадходження ПДВ із ввезених на територію України було компенсоване за рахунок розмитнення газу, імпортованого у минулі роки. До загального фонду державного бюджету надійшло 4,8 млрд. грн. податку (було розмитнено 35,9 млрд. куб. м імпортованого газу).

Основною проблемою адміністрування ПДВ стало подальше проведення експерименті із змінами в податковому законодавстві. Україна на сучасному етапі розвитку потребує вжиття додаткових законодавчих та адміністративних заходів, спрямованих на удосконалення справляння, податку. Однак на сьогодні використати законодавчу можливість доволі складно. Тому податкові органи максимально застосовують інші засоби і досягають у ньому успіху.

Відсутність чіткої і достовірної інформації про обсяги заборгованості з бюджетного відшкодування призводить до несвоєчасності бюджетного відшкодування. Це негативно впливає на діяльність суб'єктів господарювання, оскільки затримка з боку держави щодо повернення коштів не дає їм можливості розпоряджатися власними фінансовими ресурсами й спрямовувати їх на подальший розвиток своєї справи.

Пільгова політика завдяки своїй безсистемності не стала достатньою мірою стимулюючим важелем для розвитку тих напрямків підприємництва які цими пільгами користуються, а також створила нерівномірне податкове навантаження на суб'єктів підприємництва. Пільги з податку на додану вартість є найвагомішими, їх налічується не менше 130. У загальному обсязі податкових пільг ПДВ займає 91,4% [60].

Недосконалий механізм стягнення та відшкодування ПДВ дає можливість підприємствам ухилятись і сплати податку та отримувати незаконне відшкодування завдяки певним обліковим маніпуляціям. Основними спробами ухилень від сплати ПДВ є - завищення суми повернення в заявці, є найпростіший спосіб, який здійснюється шляхом підробки рахунку - фактури на покупки, яких не було. Зниження обсягів продажів є найбільш поширеним способом ухиляння від сплати ПДВ, який використовується в малому бізнесі, особливо в роздрібній торгівлі. Фіктивні торгові підприємства, створюються і реєструються платниками ПДВ. Вони імітують торгову діяльність і шляхом підробки експортних фактур претендують на відшкодування ПДВ. При внутрішньому продажу товарів, який видається за експорт, платник продає товар на внутрішньому ринку, при цьому підроблює експортні фактури і претендує на відшкодування ПДВ.

Для вирішення проблемних питань, пов'язаних зі сплатою ПДВ науковці пропонують вжити такі основні заходи [53 - 55]:

- установити диференційовані ставки ПДВ, зокрема на товари першої необхідності ставку 8%, на товари розкоші - ставку 50%, для сільськогосподарських товаровиробників передбачається застосування спеціального режиму оподаткування та ставки податку у розмірі 10%, що дає можливість компенсувати податковий кредит щодо придбаних товарів та основних фондів, на інші товари - ставку 17-18%.

- зниження ставки ПДВ до 17-18% дасть змогу стимулювати економічне зростання, створити передумови для постійного збільшення податкової бази в майбутньому, зробити економіку більше прозорою й легальною,підвищити конкурентоспроможність наших товарів у країнах СОТ, підтримати фондовий ринок та підвищити його капіталізацію, поліпшення інвестиційного клімату та збільшити приплив капіталу в Україну, у тому числі і на фондовий ринок, створити стимули для розвитку не сировинного, а інноваційного сектору економіки, знизити рівень корупції, ввести помісячне звітування платників ПДВ.

Важливе значення для удосконалення боротьби з порушеннями у сфері сплати ПДВ має затвердження Податкового Кодексу України [4].

Аналіз прийнятої редакції Податкового Кодексу України в частині адміністрування та стягнення ПДВ показав, що не всі об'єктивні пропозиції науковців та податківців, а також представників бізнесу, були враховані, тому подальше вивчення шляхів удосконалення ПДВ залишається актуальним напрямком сучасних економічних досліджень.

На жаль, новим Податковим Кодексом [4] не були враховані:

- пропозиції встановлення не тільки стандартної (17%) та пільгової (0%), але і проміжних ставок 10% ( продукти харчування) та 5% (комунальні послуги), що суттєво б знизило податковий тиск на кінцеву категорію споживачів - громадян України, які не є платниками ПДВ та, відповідно, не отримують прав на податковий кредит та бюджетне відшкодування;

- пропозиції встановлення різних термінів відшкодування податку на додану вартість щодо операцій, які здійснюються на митній території України, та операцій з експорту товарів для платників, які мають значні інвестиційні витрати та провадять діяльність, пов'язану із сезонною закупівлею товарів;

- пропозиції переведення інструментів сплати „імпортного ПДВ” та „експортного відшкодування ПДВ” в фінансовий механізм векселів та впровадження національної палати вексельних взаєморозрахунків і клірингових взаємозаліків векселів „імпортного ПДВ” та векселів „експортного відшкодування ПДВ”, які в умовах негативного експортно-імпортного сальдо України повністю виключили б проблему прострочення бюджетного відшкодування ПДВ.

В Україні дуже гостро стоїть проблема відшкодування ПДВ. Реалії сьогодення свідчать про те, що бюджетоформуючий ПДВ змінився останніми роками на бюджетовитратний, тобто при зниженні митного обліку обсягів фактичного експорту товарів та послуг - обсяги вимог бюджетного відшкодування експортного ПДВ зростають. Поступово зменшується позитивне сальдо, тобто різниця між сумою ПДВ, зібраною до бюджету, та сумою відшкодованою з бюджету.

Незаконне відшкодування ПДВ створило умови для особливого різновиду кримінального бізнесу. На фіктивних фірмах формується велика частина необґрунтованого податку на додану вартість, яка ніколи не надійде в бюджет. Дана проблема поглиблюється активними і різноманітними діями учасників тіньової економіки, які будують свій бізнес на незаконному відшкодуванні ПДВ. З цією метою вони створюють заплутані схеми для штучного завищення цін реалізації і незаконного формування податкового кредиту, а також здійснення подвійного експорту [52].

Податок на додану вартість в Україні вже давно багатьма експертами називається одним із самих кримінальних податків, тому що процедура його відшкодування породила масу корупційних схем. З кожним роком отримати відшкодування ПДВ підприємствам все важче, а рівень хабарів за його повернення окремим керівникам податкових органів зростає. Протистояння між бізнесом і податківцями триває: бізнес використовує двозначності у вітчизняному законодавстві і формує до відшкодування чималі суми даного податку.

Податкові органи для підвищення рівня стягнутого у бюджет ПДВ намагаються всіма способами або затримати виплати бюджетного відшкодування ПДВ, або взагалі відмовити в його відшкодуванні, мотивуючи це сумнівами в законності його формування. При цьому треба визнати, що досить часто це робиться справедливо, адже кожна п'ята гривня, заявлена до відшкодування ПДВ в 2007 - 2009 рр. , була незаконною.

Можливими причинами зростання заборгованості з відшкодування ПДВ є: недостатність бюджетного ресурсу, необхідного для відшкодування дебетового сальдо; наявність значної кількості заявок на незаконне відшкодування; тривалі терміни перевірок схем по ланцюгу постачання товарів аж до товаровиробників; скасування податкових векселів.

Проаналізувавши вище зазначені дані, можна зробити висновок, що діючий у даний час в Україні механізм оподаткування доданої вартості, який засновано на самостійному розрахунку і сплаті податку платниками податків, виявився не прийнятним. Постає питання, навіщо зобов'язувати платників податків заповнювати велику кількість реквізитів податкової накладної, зводити їх в реєстри покупок і продажів, якщо платник податків може просто виписати податкову накладну на будь-яку особу, яка не звітує в податкову.

У новому Податковому Кодексі України врахована економічну природу дії ПДВ і встановлений взаємозв'язок у розрахунку ПДВ між суб'єктами господарювання - «електронні реєстри податкових накладних», які повинні будуть автоматизовано звірятися, аналогічно системі «електронних платежів НБУ». Цей взаємозв'язок припускає обов'язкове взаємне відображення однієї і тієї ж господарської операції в бухгалтерському і податковому обліку осіб, які її здійснили, і встановлення залежності між відрахуванням сум перерахованого покупцем постачальнику ПДВ і сплатою останнім податку в бюджет. Отже, право на відшкодування за рахунок бюджету сум вхідного ПДВ у платника податків буде тільки при наявності сплати вихідного ПДВ його контрагентом - іншим платником податків. Це означає, що спочатку повинна бути сплата в бюджет сум вихідного ПДВ, а потім відшкодування з бюджету сум вхідного ПДВ.

Зобов'язувати безпосередньо платників податків надавати у податкові органи докази сплати їх контрагентами ПДВ у бюджет навряд чи можливо з огляду на величезну кількість платників податків у країні. Крім того, це значно збільшить обсяг документообігу для платників податків, а це - недоцільно. На мою думку, потрібно ефективно забезпечити взаємозв'язок у розрахунку ПДВ. А це можливо тільки за допомогою банків і безготівкових розрахунків. З огляду на те, що платники ПДВ це - підприємства, приватні підприємці і прирівняні до них з метою оподаткування фізичні особи, для практичного використання принципу дзеркальності необхідним є обов'язкове здійснення всіх розрахунків між платниками ПДВ у безготівковому порядку через банки. Я вважаю, що тільки у безготівкових розрахунках у відносинах між платниками ПДВ (постачальником і покупцем) з'явиться посередник - банк, на який можна покласти функцію податкового агента за утриманням і сплатою до бюджету податку, що перераховується покупцем податку на додану вартість [52].

Підсумовуючи вищесказане, можна зробити висновок, що наявність суттєвих недоліків у відшкодуванні податку на додану вартість вимагає здійснення термінових заходів для стабілізації ситуації, а саме:

- вдосконалення законодавчої бази, зокрема усунення суперечливих норм законодавства про ПДВ, включаючи першу редакцію Податкового Кодексу України [4] за результатами перехідного періоду 2011 - 2015 рр.;

- паралельно з удосконаленням законодавства необхідно проводити автоматизацію роботи податкових органів, впроваджувати електронний варіант подання звітності підприємствами та систему електронних податкових накладних ПДВ, які повинні функціонувати паралельно безготівковим грошовим потокам через банківську систему України;

- для прискорення процедури відшкодування ПДВ доцільно застосовувати сучасні інструменти фінансового ринку, зокрема інструменти банківських і страхових організацій.

3.2 Оцінка ефективності застосування державних ПДВ - облігацій для розрахунку у 2010 році державного бюджету за невідшкодовану суму експортного ПДВ підприємству ЗАТ «Едем»

Починаючи з 2007 р. перед підприємствами постала серйозна проблема отримання відшкодування ПДВ з бюджету, результат - накопичення значної заборгованості із відшкодування ПДВ:

квітень 2010 р. - 27,3 млрд. грн., що складає 2,5% від ВВП та 8,4% від доходів Зведеного бюджету України;

- заборгованість із відшкодування ПДВ в агропромисловому комплексі (7,1 млрд. грн.);

- заборгованість із відшкодування ПДВ в гірничо-металургійному комплексі (7,1 млрд. грн.).

Рис.3.6. Фактичні залишки невідшкодованих сум ПДВ з бюджету станом на кінець 2007 - 2009 рр. [61]

У 2009 році обсяг бюджетного відшкодування ПДВ за загальним фондом державного бюджету грошовими коштами залишився на рівні 2008 року та становив 34 537,3 млн. гривень. Рівень виконання плану становить 94,6 відсотка (недовиконання становить 1981,2 млн. гривень).

На 1 січня 2010 року обсяг невідшкодованих сум ПДВ становив 24 228,9 млн. грн. і зріс за 2009 рік на 10 134,5 млн. гривень (див.рис.3.6). При цьому в проекті Державного бюджету України на 2010 рік (уряд Тимошенко Ю.В.) був закладений рівень сумарного відшкодування на 2010 рік всього 24,2 млрд.грн., який в Законі України «Про Державний бюджет України на 2010 рік» (квітень 2010 року, уряд Азарова М.Я.) був піднятий до рівня 27,3 млрд.грн. (поточне відшкодування 2010 року) + 16-17 млрд.грн. відшкодування простроченої бюджетної заборгованості 2009 року по відшкодуванню ПДВ за рахунок випуску державних боргових цінних паперів - облігацій ПДВ-2010.

Окремі опубліковані в виступах керівників Уряду та ДПА України дані по рівню поточної сумарної та простроченої бюджетної заборгованості по відшкодуванню ПДВ в Україні (законодавчий термін «прострочена бюджетна заборгованість по відшкодуванню ПДВ» та офіційна статистика відсутня) свідчать про наступну динаміку 2005 - 2010 рр. [67 - 68]:

- 01.01.2005 - 0 (після випуску облігацій ПДВ-2004);

- 01.12.2005 - 2,0 млрд.грн.;

- 01.09.2006 - 9,0 млрд.грн.;

- 01.12.2008 - 11,0 млрд.грн.;

- 01.07.2009 - 15,2 млрд.грн.;

- 01.01.2010 - 24,23 млрд. грн. (з них - 21,8 млрд.грн. - прострочена бюджетна заборгованість);

- 12.04.2010 - 27,3 млрд.грн. ( з них 16,1 млрд.грн. - прострочена за 2009 р. бюджетна заборгованість по відшкодуванню ПДВ, тобто більше 120 днів з моменту проведення експортної операції)

Олним із інструментів вирішення вказаної проблеми є механізм випуску державою „облігацій ПДВ”, який вперше був використаний урядом В.Ф. Януковича - М.Я.Азарова (президент Кучма Л.Д.) у 2004 році згідно Закону України „Про Державний бюджет України на 2004 рік» [17].

Видача ОВДП у рахунок погашення простроченої бюджетної заборгованості за відшкодуванням ПДВ була передбачена ст. 12 Закону про Держбюд-жет-2004 [17]. Відповідно до цієї статті, починаючи з 1 січня 2004 року слід "здійснити погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість, яка виникла станом на 1 листопада 2003 року й не відшкодована на 1 січня 2004 року, шляхом її оформлення облігаціями внутрішньої державної позики з терміном обігу п'ять років". Порядок випуску, обігу, погашення цих облігацій, а також нарахування процентів на них затверджений Постановою КМУ №2014 [19].

Строк погашення облігацій ПДВ-2004 становив 5 років, номінальна вартість - 1000 грн. Облігації випущені в бездокументарній формі, тобто є лише записами на спеціальних рахунках, відкритих для цієї мети уповноваженими банками. Погашались облігації рівними частками протягом установленого Законом про Держбюджет-2004 строку (тобто по 200 грн щороку до повного погашення). Погашення та виплата доходів за облігаціями здійснювались 31 грудня кожного року (якщо 31 грудня - неробочий день, погашення здійснюється в останній із попередніх робочих днів). Отже, перша виплата відбулась 31.12. 2004 р., а остання - 31.12.2008 р.

Різниця між номіналом облігації та вже погашеною частиною називається амортизаційною вартістю облігації. Згідно зі ст. 12 Закону про Держбюджет-2004 [17], дохідність облігацій становила 120% облікової ставки НБУ, що діє в періоді нарахування доходів. Отже, при діючій у 2004 -2008 рр. обліковій ставці НБУ (9,5 - 11,5%) ставка дохідності ПДВ - облігацій становила 11,5 -13,0,0% річних. Ставка дохідності застосовувалась не до номінальної, а до амортизаційної (залишкової за період) вартості облігації.

27 квітня 2010 року Верховною Радою України прийнято Закон України „Про Державний бюджет України на 2010 рік” [11], статтею 25 якого (аналогічно держбюджету - 2004 [17]) передбачено здійснення відшкодування податку на додану вартість платникам, у яких суми податку задекларовані до відшкодування до 1 травня 2010 року, підтверджені перевірками та не відшкодовані на дату набуття чинності цим Законом, шляхом оформлення облігаціями внутрішньої державної позики з терміном обігу п'ять років (при цьому має бути забезпечено рівність умов для всіх платників податку щодо визначення способу відшкодування податку на додану вартість, добровільність здійснення такого відшкодування та зацікавленість усіх платників податку).

Облігації внутрішньої державної позики із строком обігу п'ять років, випущені для відшкодування сум податку на додану вартість, що задекларовані до відшкодування до 1 травня 2010 р., підтверджені за результатами перевірок та не відшкодовані на дату набрання чинності Законом України "Про Державний бюджет України на 2010 рік" [11], є середньостроковими амортизаційними облігаціями внутрішньої державної позики

Основні умови випуску ОВДП для відшкодування сум ПДВ та Порядок випуску, обігу, погашення зазначених ОВДП затверджені постановою Кабінету Міністрів України від 12 травня 2010 р. № 368 „Про випуск облігацій внутрішньої державної позики для відшкодування сум податку на додану вартість” [20], в тому числі:

- визначено номінальну вартість облігацій - 1 тисяча гривень,

- строк обігу облігацій - п'ять років,

- ставку доходності облігацій - 5,5 відсотка річних,

- порядок погашення облігацій - шляхом проведення кожного півріччя виплат з погашення основної суми боргу в розмірі 10 відсотків номінальної вартості облігації.

Різниця між номінальною вартістю облігації та загальною сумою виплат з погашення основної суми боргу становить амортизаційну вартість облігації. Облігації мають купони. Купонний період становить шість місяців.

Як показує порівняння доходності ПДВ - облігацій 2010 року та ПДВ-облігацій 2004 року, ставка доходності облігацій з плаваючого рівня 11,5 -13,0% річних для облігацій ПДВ -2004 суттєво скоротилась до постійного рівня в 5,5% річних для облігацій ПДВ-2010.

Основні умови є публічною пропозицією платникам податку щодо оформлення відшкодування сум з податку на додану вартість.

Оформлення відшкодування сум податку на додану вартість здійснюється платникам податку на відкриті їм у банках рахунки у цінних паперах.

Порядком випуску, обігу, погашення облігацій внутрішньої державної позики передбачено здійснення відшкодування сум податку на додану вартість на підставі [20]:

- поданої платником податку до органу державної податкової служби заяви про оформлення відшкодування податку на додану вартість облігаціями не пізніше 25 червня 2010 року;

- даних декларацій з податку на додану вартість;

- матеріалів за результатами перевірки органів державної податкової служби за місцем реєстрації платника податку або рішення суду, прийнятого після 1 травня 2010 року.

Відповідно до вимог Постанови [20] оформлення відшкодування сум податку на додану вартість облігаціями здійснюється платникам ПДВ, які включені, на підставі поданих ними заяв про оформлення відшкодування ПДВ облігаціями, до реєстрів інвентаризації платників податку, суми ПДВ яких задекларовані до відшкодування до 1 травня 2010 року, підтверджені за результатами перевірок та не відшкодовані на дату набрання чинності Законом України "Про Державний бюджет України на 2010 рік", затверджених Міністерством фінансів України, і висновку про відшкодування сум ПДВ органів ДПС за місцем реєстрації платника податку, які подаються до органів Державного казначейства за місцем реєстрації платника податку.

Для реалізації вищенаведених документів, Міністерство фінансів України здіснило 4 емісії ПДВ - облігацій випуску 2010 року згідно з наданих ДПА України реєстрів [67]:

1. 02.08.2010 - 1 випуск ПДВ - облігацій на суму 48 543 тис.грн. (за реєстром для 705 платників ПДВ з малими сумами відшкодування, середня сума бюджетного відшкодування на 1 платника - 68,9 тис.грн.);

2. 27.08.2010 - 2 випуск ПДВ - облігацій на суму 2 047 815 тис.грн. (за реєстром для 217 платників ПДВ, середня сума бюджетного відшкодування на 1 платника - 9,44 млн.грн);

3. 30.08.2010 - 3 випуск ПДВ - облігацій на суму 8 304 873 тис.грн. (за реєстром для 117 платників ПДВ, середня сума бюджетного відшкодування на 1 платника - 70,98 млн.грн.);

4. 31.08.2010 - 4 випуск ПДВ - облігацій на суму 6 041 548 тис.грн. (за реєстром для 18 платників ПДВ, середня сума бюджетного відшкодування на 1 платника - 335,641 млн.грн.);

Таким чином, загальна сума випущених облігацій ПДВ - 2010 по погашенню простроченою бюджетної заборгованості по відшкодуванню ПДВ склала 16 442 779 тис.грн.

Після погашення бюджетної заборгованості по простроченному відшкодуванню ПДВ до 1 травня 2010 р. - 16,44 млрд.грн., з 1 травня по 3 вересня 2010 року новий бюджетний борг 2010 року по відшкодуванню ПДВ зріс до 23,0 млрд.грн.[67], а станом на 1 грудня 2010 року знизився до 11,0 млрд.грн., при цьому рівень простроченої бюджетної заборгованості становив 2,4 млрд.грн. [68].

З початку 2010 року, за даними Держказначейства, станом на 01.09.2010 бізнес отримав лише 9,69 млрд. грн. відшкодування ПДВ грошима при річному плані відшкодування в 24,97 млрд. грн. [68] , тобто тільки 38,8%. Враховуючи плановий залишок на серпень-грудень у розмірі 15,28 млрд грн, ДПАУ могла б відшкодовувати по 3 млрд грн щомісячно.

В 2009 році з бюджету бізнесу було повернено 34,5 млрд. грн. відшкодування ПДВ при початковому плані 2009 року - в 36,51 млрд. грн.[68].

Від ліквідації бюджетного боргу за допомогою ПДВ-облігацій виграють, в першу чергу, банки.

По-перше, Мінфін затвердив 101 комерційний банк для виконання функції агентів з оформлення відшкодування ПДВ облігаціями [20], а це означає комісійні.

По-друге, ці облігації вони викуповуватимуть з дисконтом, а погашення отримуватимуть на повну суму. Банки вже називають скупку ПДВ-облігацій найбільш прибутковою операцією за 2010 рік. Історія говорить, що у 2004 році дисконти по перших ПДВ-облігаціях сягали 60%. А нині експерти не виключають, що ПДВ-облігації емісії 2010 року будуть скуповуватися за 30-50% від номіналу.

По-третє, облігації ПДВ-2010 банкам можна на 100% віддати НБУ під обов'язкове резервування замість “живих” грошей, це вийде дешевше на суму дисконту при купівлі облігації.

По-четверте, на суму (100%-відсоток дисконту та комісійних) отримують відшкодування грішми в банках експортери, що додасть обігових коштів.

Так, ЗАТ «Едем» станом на 01.05.2010 року мало прострочену бюджетну заборгованість за відшкодуванням «експортного» ПДВ - 25,6 млн.грн., яка 30.08.2010 була покрита бюджетом зарахуванням в ПАТ КБ «Приватбанк» для підприємства ПДВ - облігацій 2010 р. на суму 25,6 млн.грн.

03.09.2010 ЗАТ «Едем» провело операцію продажу (врахування) ПДВ-облігацій в ПАТ КБ «Приватбанк» з дисконтом, отримавши на розрахунковий рахунок суму 18,4 млн.грн.. Таким чином, дисконт склав 7,2 млн.грн., тобто -28,12%, що відповідає дисконтованій ефективності повернення на протязі 5 років (10 траншей по 0,256 млн.грн. +5,5% річних на поточний залишок) бюджетом грошей ПАТ КБ «Приватбанк» при розрахунках за придбані облігації, тобто еквівалент доходів при видачі кредиту 18, 4 млн.грн. під 19,6% річних на 5 років з щоквартальним поверненням частки суми кредиту.

Таким чином, для підприємства ЗАТ «Едем» операція погашення простроченої бюджетної заборгованості за відшкодування «експортного ПДВ» облігаціями ПДВ - 2010 з річною доходністю 5,5% є невигідною, бо весь реальний дохід отримає ПАТ КБ «Приватбанк», а підприємство втратило 7,2 млн.грн. обігових коштів в результаті операцій з отриманими облігаціями ПДВ-2010, замість грошових коштів на розрахунковий рахунок.

3.3 Пропозиції прискорення бюджетного відшкодування ПДВ за рахунок вровадження механізму взаємозаліку «імпортних» та «експортних» ПДВ - податкових векселів

Невирішені раніше частини загальної проблеми. Згідно з новими податковими механізмами та алгоритмами Податкового Кодексу України [4], застосування податкових векселів «імпортного ПДВ» не передбачене, окрім особливих умов для суднобудівельної промисловості України (підрозділ 3 «Перехідних положень» [4]) та умов переробки імпортованої давальницької сировини на території України (стаття 204 [4]).

В той же час, запроваджений в Податковому Кодексі механізм бюджетного відшкодування ПДВ для експортерів передбачає 3-х - 4-х місячний термін від моменту здійснення експортної операції до моменту отримання коштів бюджетного відщкодування «експортного ПДВ» з наступними етапами та часовими термінами:

1) Податкова декларація подається за базовий звітний період ( календарний місяць), в якому здійснена експортна операція протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця (стаття 203.1[4]);

2) При від'ємному значенні суми ПДВ, який підлягає сплаті в бюджет (розрахованою як сальдо податкових зобов'язань та податкового кредиту («експортний ПДВ») звітного періоду), така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (стаття 203.3 [4]);

3) Якщо і в наступному податковому періоді розрахункова сума ПДВ, яка підлягає сплаті в бюджет, має від'ємне значення, то згідно статті 200.4 [4]:

- бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України;

- залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

4) Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, податковий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних (стаття 200.10 [4]).

5) За наявності достатніх підстав, які свідчать, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право провести документальну позапланову виїзну перевірку платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном проведення камеральної перевірки (стаття 200.11 [4]).

6) Орган державної податкової служби зобов'язаний у п'ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету (стаття 200.12 [4]).

7) Державне казначейство України протягом п'яти операційних днів після отримання висновку органу державної податкової служби перераховує підтверлжену суму бюджетного відшкодування з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку (стаття 200.13 [4]).

Таким чином, після здійснення підприємством експортної операції на початку/ на кінець звітного періоду (місяця) алгоритм бюджетного відшкодування передбачає наступні часові терміни:

(3.1)

Тобто реально отримати бюджетне відшкодування при експорті продукції підприємство може не раніше 2-х (без документальної перевірки та при здійсненні експорту в останній день звітного місяця) - 4-х місяців після здійснення експорту при наявності коштів на відшкодування в Держказначействі, відсутність яких заборонена статтею 200.17 [4], але передбачається статею 200.23 [4].

При виявленні податковою службою порушень:

а) при обсягах оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менших, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (стаття 200.5 [4]);

б) або невідповідності суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації (стаття 200.14 [4]);

вимоги бюджетного відшкодування або відхиляються (пункт а)), або вважається (пункт б)) , що платник податку добровільно відмовляється від отримання непідтвердженої суми бюджетного відшкодування та враховує скореговану суму у зменшення податкових зобов'язань з цього податку в наступних податкових періодах ( + 3 - 4 місяці на повторну перевірку).

Введений Податковим Кодексом пільговий режим «автоматичного відшкодування ПДВ» (статті 200.18 - 200.19 [4]) передбачає після здійснення підприємством експортної операції на початку/на кінець звітного періоду (місяця) алгоритм бюджетного відшкодування з наступним часовим терміном:

(3.2)

Тобто реально отримати пільгове «автоматичне бюджетне відшкодування» при експорті продукції підприємство може не раніше 1,5 - 2,5 місяців після здійснення експорту.

При цьому, згідно статті 200.19 [4], для отримання права на пільговий режим «автоматичного бюджетного відшкодування ПДВ» підприємство повинно виконати наступний перелік обмежень та нормативів в економічній діяльності, які законодавчо не обумовлені Господарським Кодексом України [3] та мають фіскально-превентивний характер боротьби з типовими схемами «незаконного відшкодування ПДВ» у 2000 - 2010 рр.:

а) загальна сума розбіжностей між податковим кредитом, сформованим платником податку за придбаними товарами/послугами та податковими зобов'язаннями його контрагентів, в частині постачання таких товарів/послуг, за даними податкових накладних, не перевищує 10 відсотків заявленої платником податків суми бюджетного відшкодування;

б) середня заробітна плата на підприємстві не менше ніж у два з половиною рази перевищує мінімальний встановлений законодавством рівень у кожному з останніх чотирьох звітних податкових періодів (кварталів);

в) підприємство виконує один з наступних критеріїв:

- або чисельність працівників, які перебувають у трудових відносинах з такими платниками податку, перевищує 20 осіб у кожному з останніх чотирьох звітних податкових періодів(кварталів);

- або має основні фонди для ведення задекларованої діяльності, залишкова балансова вартість яких на звітну дату за даними податкового обліку перевищує суму податку, заявлену до відшкодування за попередні 12 календарних місяців;

- або рівень визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток до сплати до бюджету (відношення сплаченого податку до обсягів отриманих доходів) є вищим від середнього по галузі в кожному з останніх чотирьох звітних податкових періодів (кварталів);

Таким чином, Податковим Кодексом України передбачене стягнення «імпортного» ПДВ в момент імпорту (стаття 206.1 [4]) та бюджетне відшкодування «експортного» ПДВ не раніше 1,5 - 4-х місяців з моменту здійснення експортної операції, тобто механізм «вимивання» обігових коштів в «некримінальних» експортно-орієнтованих підприємствах з імпортуванням сировини для виробничих процесів залишився на рівні негативного досвіду 2008 -2010 рр.

Аналіз вищенаведених матеріалів по стягненню та відшкодуванню ПДВ показує, що методологічно проблема «імпортного ПДВ» та вішкодування «експортного ПДВ» в Україні полягає в наступному:

1. «Імпортний ПДВ», який сплачується імпортерами в момент митного оформлення товарів та послуг, враховується як незалежна окрема стаття доходної частини Державного бюджету;

2. «Внутрішній ПДВ», сплачений підприємствами за операціями купівлі-продажу внутри України, та відшкодування «експортного ПДВ», яке виникає при експорті товарів та послуг за рахунок «нульової» ставки податку, враховується як сальдо статей в доходній частині Державного бюджету;

3. Такий облік та структуризація є економічно невірною постановкою питання стягнення та адміністрування ПДВ, оскільки сальдо (взаємний кліринг) повинно здійснюватися між статтями «імпортний ПДВ» та відшкодування «експортного ПДВ». На спільному кордоні у нерезидента виконується аналогічна «зеркальна» операція:

- експорт з України, за який не стягується ПДВ, на боці нерезидента є імпортом, з якого в країні нерезидента стягується «імпортний ПДВ»;

- імпорт в Україну, за який стягується «імпортний ПДВ», на боці нерезидента є експортом, з якого в країні нерезидента не стягується ПДВ;

Тобто, при рівності обсягів експорту та імпорту між Україною та країною - нерезидентом, ПДВ повинен проходити процес клірингу на кордоні, при чому стягнутий в бюджет «імпортний ПДВ» є фондом для бюджетного відшкодування «експортного ПДВ».

В цьому разі грошові потоки «імпортного ПДВ» та бюджетного відшкодування «експортного ПДВ» можна частково замінити вексельним обігом з клірингом (взаємозаліком) «імпортних» та «експортних» векселів.

При цьому може бути запропонований механізм дійсно автоматичного відшкодування ПДВ:

- видача векселя «імпортного ПДВ», авальованого банком та експортером, здійснюється імпортером на митниці в момент оформлення митної документації. Вексель передається митницею в розрахунково-клірингову палату та може бути сплачений як імпортером, та і авалістами (банком чи експортером);

- видача казначейського векселя відшкодування «експортного ПДВ», авальованого казначейством України, здійснюється митницею при експорті в момент оформлення митної документації. Вексель передається експортером в розрахунково-клірингову палату для здійснення заліку з векселями «імпортного ПДВ»;

- розрахунково-клірингова палата здійснює кліринг(взаємозалік векселів), при цьому векселі «імпортного ПДВ», авальовані експортером, приймаються в палату при наявності відповідного обсягу векселів відшкодування «експортного ПДВ», які надані експортеру казначейством (або передані йому по авалю іншим експортером).

А оскільки обсяг імпорту в Україну вже на протязі 6 років перевищує обсяг експорту з України, то проблема створення фонду для відшкодування «експортного ПДВ» вирішується автоматично.

Висновок до розділу 3

На сьогодні однією з актуальних проблем галузі оподаткування є проблема реформування податку на додану вартість (ПДВ). Він є непрямим податком і сплачується на кожній стадії руху товарів та послуг пропорційно до вартості, створеної на цій стадії. ПДВ включається до ціни товарів, послуг і перекладається на споживача, який є фактичним платником податку, а підприємства компенсують ПДВ, який вони сплачують при придбанні ресурсів, за рахунок ПДВ, отриманого від покупців за реалізовану продукцію.