Налоговая система Российской Федерации

- организации и индивидуальные предприниматели розничной торговли и общественного питания при реализации товаров за наличный расчет, а также другие организации, индивидуальные предприниматели, выполняющие работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению, при выдаче покупателю кассового чека или иного документа установленной формы - согласно п. 7 ст. 168 НК РФ.

Согласно п. 1 ст.154 НК РФ в налоговую базу по НДС не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

· длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказании услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ;

· которые облагаются по налоговой ставке 0% в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ;

· которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Соответственно во всех перечисленных случаях не выписываются и счета-фактуры (т.к. это не предусмотрено пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Например, не следует выставлять счет-фактуру при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящей передачи неисключительных прав на использования программного обеспечения, т.к. сама операция по передаче таких прав не облагается НДС (письмо Минфина России от 13.12.2010 № 03-07-09/54).

В соответствии с п. 7 ст. 168 НК РФ при продаже товаров (работ, услуг) физическому лицу налогоплательщик освобождается от обязанности выставления счетов-фактур при соблюдении одновременно следующих условий: покупатель - физическое лицо осуществляет оплату товаров (работ, услуг) наличными средствами и продавец выдает покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Иных случаев освобождения налогоплательщика НДС при реализации ими товаров (работ, услуг) физическим лицам от указанных обязанностей НК РФ не установлено. Однако учитывая, что физические лица не являются налогоплательщиками НДС и этот налог к вычету не принимают, счета-фактуры по товарам, оплаченным физическими лицами в безналичном порядке, можно выписывать в одном экземпляре для учета данных товаров продавцом по итогам налогового периода и отражением в книге продаж. Налог и налогообложения: учебник и практикум для академического бакалавриата / под ред. Г.Б. Поляка. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 474 с. - Серия: Бакалавр. Академический курс. При этом в случае отсутствия у продавца товаров какой-либо информации о физических лицах в соответствующих строках счета-фактуры проставляются прочерки (письмо Минфина России от 25.05.2011 № 03-07-09/14).

Правила составления счета-фактуры

Форма счета-фактуры и порядок его заполнения, формы и порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж устанавливаются Правительством РФ (п. 8 ст. 169 НК РФ). В настоящее время применяется типовая форма счета-фактуры, утвержденная приложением 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137.

Счет-фактура может заполняться как на компьютерным или машинописным, так и рукописным способом.

Для получения вычета или возмещение сумм НДС, уплаченных поставщику, счет-фактура должен быть составлен в строгом соответствии с требованиями закона, так как зачастую налоговые органы отказывают налогоплательщикам в этом праве исключительно по формальным обстоятельствам.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением установленного порядка (т.е. при отсутствии в них надлежащих реквизитов или надлежащих подписей, наличие которых предусмотрено п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ), не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом. Например, содержание в счете-фактуре дополнительных граф и дополнительной информации не влечет недействительности этого документа, т.к. в п. 5 ст. 169 НК РФ нет требования об отсутствии дополнительных граф или дополнительной информации в счете-фактуре.

Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг) их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога (п. 2 ст. 169 НК РФ). Поэтому такие счета-фактуры не подлежат корректировке (п. 7 Правил заполнения счета-фактуры, утвержденных постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137).

Порядок составления счета-фактуры регулируется исключительно НК РФ, а формы и правила заполнения документов, применяемых при расчетах по НДС (в т.ч. формы счетов-фактур, порядок, ведения журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж) изложены в постановлении Правительства РФ от 26.12.2011№ 1137.

Счет-фактура выписывается в двух экземплярах: один экземпляр остается у поставщика, другой передается покупателю.

В статье 169 НК РФ предусмотрено три варианта счета-фактуры:

1) на отгрузку (реализацию) товаров, работ, услуг;

2) на получение предварительной оплаты (полной или частичной);

3) корректировочный.

Состав показателей счета-фактуры «на отгрузку»

Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

3) наименование и адрес грузоотправителя и грузополучателя;

4) номер платежного-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг);

5) наименование поставляемых (отгруженных) товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг) и единица измерения (при возможности ее указания);

6) количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания);

6.1) наименование валюты;

7) цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) по договору (контракту) без учета НДС, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя НДС, - с учетом суммы НДС;

8) стоимость товаров (работ, услуг) за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без НДС;

9) сумма акциза по подакцизным товарам;

10) налоговая ставка;

11) сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок;

12) стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы НДС;

13) страна происхождения товаров;

14) номер грузовой таможенной декларации.

Форма этого счета-фактуры и порядок ее заполнения приведены в приложении 1 к постановлению Правительства от 26.12.2011 № 1137.

Наличие в счете-фактуре любой дополнительной информации (в том числе и дополнительных реквизитов помимо обязательных) не может служить основанием для отказа в вычете НДС, т.к. ст. 169 НК РФ -- это не запрещено (п. 2 ст. 169 НК РФ и письмо Минфина России от 26.07.2006 № 03-04-11/127).

Налогоплательщикам следует иметь введу, что некоторые из реквизитов счета-фактуры должным быть заполнены в любом случае, а некоторые заполняются в зависимости от характера произведенной операции.

Всегда заполняются следующие реквизиты счета-фактуры:

- порядковый номер и дата выписки счета-фактуры (пп. 1 п. 5 ст. 169 НК РФ);

- наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя (пп. 2 п. 5 ст. 169 НК РФ);

- стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без НДС (пп.8 п. 5 ст. 169 НК РФ);

- налоговая ставка (пп. 10 п. 5 ст. 169 НК РФ);

- сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок (пп. 11 п. 5 ст. 169 НУ РФ);

- стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом НДС (пп. 12 п. 5 ст. 169 НК РФ).

Состав показателей счета-фактуры «на аванс».

Согласно п. 5.1 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при получении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказании услуг), передачи имущественных прав, должны быть указаны:

1) порядковый номер и дата выписки счета-фактуры;

2) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

3) номер платежно-расчетного документа;

4) наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг), имущественных прав;

4.1) наименование валюты;

5) сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав;

6) налоговая ставка;

7) сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок.

В счете-фактуре «на аванс» обязательными для заполнения являются все перечисленные выше реквизиты и никаких исключений из этого правила не предусмотрено.

Согласно п. 5 ст. 169 НК РФ в корректировочном счете-фактуре, выставляемом при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав, должны быть указаны:

1) наименование «корректировочный счет-фактура», порядковый номер и дата составления корректировочного счета-фактуры;

2) порядковый номер и дата составления счета-фактуры (счетов-фактур), по которому (которым) осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

3) наименование «корректировочный счет-фактура», порядковый номер и дата составления корректировочного счета-фактуры;

4) порядковый номер и дата составления счета-фактуры (счетов-фактур), по которому (которым) осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

5) наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя;

6) наименование товаров (описание выполненных работ, оказанных услуг), имущественных прав и единицы измерение цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема);

7) количество (объем) товаров (работ, услуг) по счету-фактуре (счетам-фактурам) исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания) до и после уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ оказанных услуг), переданных имущественных прав;

8) наименование валюты;

9) цена (тариф) за единицу измерения (при возможности ее указания) без учета налога, а в случае применения государственных регулируемых цен (тарифов), включающих в себя налог, с учетом суммы налога до и после изменения цены (тарифа);

10) стоимость всего количества товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре (счетам-фактурам) без НДС до и после внесенных изменений;

11) сумма акциза по подакцизным товарам;

12) налоговая ставка;

13) сумма налога, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок до и после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

14) стоимость всего количества товаров (работ, услуг), имущественных прав по счету-фактуре (счетам-фактурам) с учетом суммы налога до и после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), преданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав;

15) разница между показателями счета-фактуры (счетов-фактур) по которому (которым) осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, и показателями, исчисленными после изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) поставленных (отгруженных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав. При этом в случае изменения стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения соответствующая разница между суммами налога, исчисленная до и после их изменения, указывается с отрицательным знаком.

2.2 Порядок применения налоговых вычетов по НДС. Восстановление НДС

Налоговый вычет означает уменьшение суммы подлежащей уплате налог на определенные в НК суммы. Если сумма вычета превысит сумму налога, то сумма, на которую произошло превышение, подлежит зачету или возврату налогоплательщику. В этом случае либо уменьшается другой налог, подлежащий уплате в тот же бюджет, либо сумма вычета подлежит возврату налогоплательщику на расчетный счет.

В ряде случаев налоговый вычет по НДС не предоставляется. Вместо этого НК РФ разрешено списывать НДС на затраты.

По общему правилу сумма НДС, предъявленные российской организации при приобретении товаров, в том числе основных средств, используемых при выполнении работ (услуг), не являющихся объектом обложения НДС в РФ в соответствии со ст. 146 НК РФ, к вычету не принимаются, а на основании пп. 2 п. 2 ст. 170 НК РФ учитываются в стоимости приобретенным за счет средств, предоставленных из бюджета субъекта РФ, то в этом случае сумма НДС, предъявленные поставщиками товаров, используемых налогоплательщиком для реализации товаров, принимаются к вычету в общем порядке, установленном ст. 172 и 173 НК РФ, и оснований для их списания на затраты или восстановления не имеется.

Если по каким-либо причинам у налогоплательщика не имеется права на налоговый вычет (допустим, при отсутствии или неверном оформлении счета-фактуры), это не означает, что не зачтенную при расчетах с бюджетом сумму НДС можно автоматически списать на расходы. НДС: просто о сложном / Г.Ю. Касьянова (10-е изд.). - М.: АБАК, 2014. - 608 с. Перечень случаев, когда НДС можно списать на затраты, строго регламентирован и расширению не подлежит. Поэтому возможна ситуация, когда налогоплательщик не сможет списать «входной» НДС ни в состав налоговых вычетов, ни на расходы. В этом случае такие «подвисшие» суммы либо продолжают числится на счете 19 (до момента, когда появится возможность их включения в налоговые вычеты - например, вам наконец-то предоставят оформленный по всем правилам счет-фактуру), либо могут быть списаны на счет 91 без учета для целей исчисления налога на прибыль.

Общая сумма НДС, рассчитанная согласно требованиям, ст.166 НК РФ, можете быть уменьшена на суммы налоговых вычетов, определяемых в соответствии со ст. 171 НК РФ. При этом применение указанных вычетов возможно лишь при выполнении всех условий, установленных НК РФ. Однако законодательством предусмотрено применение налоговых вычетов по НДС в ином порядке и при отсутствии документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ.

Вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада (взноса) в уставный (складочный) капитал (фонд) имущество, нематериальные активы и имущественные права, подлежат суммы налога, которые были восстановлены акционером (участником, пайщиком) в порядке, установленном п. 3 ст. 170 НК РФ, в случае их использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Общие условия, необходимые для применения налогового вычета:

- лицо должно являться плательщиком НДС;

- приобретение товаров (работ, услуг), а также имущественных прав для осуществления операций, являющихся объектом налогообложения НДС, либо для перепродажи;

- наличие надлежащим образом заполненного счета-фактуры с выделенной суммой НДС либо иных документов в случаях, предусмотренных НК РФ;

- принятие приобретенных товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на учет и при наличии соответствующих первичных документов;

- суммы НДС должны быть надлежащим образом предъявленных поставщиком покупателю.

Следует иметь в виду, что не все субъекты предпринимательской деятельности уплачивают НДС. Есть много способов освободится от такой обязанности:

1) освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ;

2) реализация товаров (работ, услуг), операции по реализации, которых в соответствии со ст. 149 НК РФ не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения);

3) переход на упрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ;

4) переход на уплату единого налога на временный доход в соответствии с главой 26.3 НК РФ;

5) переход на уплату единого сельскохозяйственного налога в соответствии с главой 26.1 НК РФ.

Во всех выше перечисленных случаях организации и индивидуальные предприниматели при реализации товаров (работ, услуг) не уплачивают НДС и соответственно теряют право на налоговые вычет.

Согласно подпунктам 1, 2 ст. 171 НК РФ для получения вычета товары (работы, услуги), а также имущественные права должны приобретаться для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, либо для перепродажи.

Операции, признаваемые объектом НДС, указаны в п. 1 ст. 146 НК РФ, а не признаваемые - в п. 2 ст. 146 НК и в п. 3 ст. 39 НК РФ. Соответственно если товары, работы, услуги приобретены для осуществления операций, не признаваемые объектом налогообложения по НДС, то НДС, уплаченный поставщикам по ним, нельзя принять к вычету.

Кроме того, суммы НДС, уплаченные поставщикам нельзя принять к вычету в следующих случаях:

1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализация (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения);

2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в т.ч. основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территорией Российской Федерации.

В соответствии с пп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ сумма налога на добавленную стоимость, принятая к вычету при оприходовании имущества, подлежит восстановлению при передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету, а в отношении основных средств и нематериальных активов - в размере суммы, пропорционально остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

Принимающая сторона принимает полученный налог к вычету в порядке, установленном п. 1 ст. 172 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для включения предъявленных сумм НДС в состав налоговых вычетов.

Счета-фактуры выставляются покупателю по каждой операции по реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, в т.ч. таких операций по реализации, которые не облагаются НДС в течение 5 дней считая со дня передачи имущественных прав в соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ.

Согласно ст. 168 НК РФ счет-фактура выставляется в следующих случаях:

1) при реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав, облагаемых НДС. НДС в этом случае выделяется в счете-фактуре отдельной строкой;

2) при реализации товаров (работ, услуг) лицо, освобожденным от обязанностей налогоплательщика в соответствии со ст. 145 НК РФ.

Во втором случае счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога (п. 5 ст. 168 и п. 3 ст. 169 НК РФ). При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». Если указанные лица выставят покупателю счет-фактуру с выделенной суммой НДС, то будут обязаны перечислить эту сумму в бюджете, при этом они не будут иметь права на вычет (п. 5 ст. 173 НК РФ).

Лицу, получившему такой счет-фактуру, налоговые органы также откажут в праве на вычет.

Согласно ст. 172 НК РФ вычеты по НДС производятся только при наличии счетов-фактур. Поэтому если счет-фактура выставлен продавцом в одном налоговом периоде, а получен покупателем в следующем налоговом периоде, то вычет суммы налога следует производить в том налоговом периоде, в котором счет-фактура фактически получен.

Вычет суммы НДС, уплаченный поставщику, можно принять только после постановки на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Принять товары, работы, услуги, имущественные права на учет, означает отразить их стоимость на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Но просто так отразить в бухгалтерском учете нельзя, для этого необходимы подтверждающие документы. НДС: просто о сложном / Г.Ю. Касьянова (10-е изд.). - М.: АБАК, 2014. - 608 с. Такими документами являются:

- акты о приемке оборудования;

- акты приемки-передачи;

- накладные;

- иные аналогичные по назначению документы.

Согласно п. 9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н, бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (фактов хозяйственной деятельности) ведет в валюте Российской Федерации - в рублях. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иностранном языке, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Исключений из этого правила не предусмотрено ни для каких документов. Поэтому в случае выписки каких-либо документов (например, накладных, авиабилетов и иных перевозчиков, и иных перевозочных документов) на иностранном языке реквизиты, необходимые для применения вычет по НДС, должны быть переведены на русский язык. При этом перевод иной информации, не относящейся к применению вычета НДС и учету расходов в целях исчисления налога на прибыль (например, правил перевозки багажа, условий применения тарифа), не требуется (письма Минфина России от 01.10.2013 № 03-07-15/45623, ФНС России от 17.10.2013 № ЕД-4-9/18593@).

Пример 2.3 Возмещение НДС не зависит от того, на каком счете учитывается приобретенное имущество.

Организацией приобретено оборудование, которое было передано в лизинг и учтено на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Правильность отражения рассматриваемых операций на счете 03 подтверждается Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, а также п. 3 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Минфина России от 17.02.97 № 15, согласно которому имущество, предназначенное для сдачи в аренду по договору лизинга, в сумме всех затрат, связанных с его приобретением, приходуется по дебету счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности», субсчет «Имущество для сдачи в аренду» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

НК РФ не ставит право на применение налоговых вычетов в зависимость от того, на каком счете учитываются приобретенное имущество. Поэтому в данном случае организация имеет полное право на получение налоговых вычетов по НДС по данному оборудованию.

Предоставление налоговых вычетов по авансам и предоплатам.

Если условие о предварительной оплате не указано в договоре:

На основании п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ суммы НДС, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты (частичной оплаты), полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычетам при их отгрузке.

При этом в результате конкретной отгрузки сумма предоплаты может быть использована не полностью. Сумма возникшей в результате этого переплаты (т.е. задолженности поставщикам по неиспользованному авансу) может быть либо возвращена покупателю, либо оставлена на счет поставщика как аванс в счет будущих поставок. Возможно возникновение такой переплаты и в результате последующего договорного уменьшения стоимости ранее поставленных товаров (например, уценка некачественной продукции или снижение цены по другим основаниям).

В этом случае НДС, перечисленному ранее авансу включается в состав налоговых вычетов только в части, соответствующей фактической стоимости отгруженных товаров (работ, услуг).

Сумму переплаты, в счет которой в последующем будут осуществлены новые поставки товаров (работ, услуг) покупателю (в том числе возникшую у продавца после уменьшения стоимости ранее поставляемых товаров (работ, услуг)), следует признать суммой частичной оплаты, полученной в счет предстоящих новых поставок, которая подлежит включению в налоговую базу по НДС в общеустановленном порядке (т.е. уже включена налогооблагаемую базу по НДС в момент ее получения на расчетный счет либо в кассу организации-поставщика). Соответственно сумма НДС в части этой переплаты возможно принять к вычету только после поставки новой партии товаров (работ, услуг).

Если условие о предварительной оплате указано в договоре:

В соответствии с п. 12 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные в составе предварительной оплаты или аванса, включается в состав налоговых вычетов. При этом согласно п. 9 ст. 172 НК РФ для получения налоговых вычетов не надо ждать факта оприходования товаров. Вам вполне достаточно соблюсти следующие условия:

1) указать в договоре свою обязанность по перечислению соответствующих суммы аванса или предоплаты (если в договоре этого нет - сделать к нему дополнительное соглашение в этой части);

2) перечислить аванс или предоплату на счет поставщика;

3) получить от поставщика счет-фактуру на перечисленный аванс или предоплату (порядок его оформления установлен ст. 169 НК РФ).

Если в счет перечисленной покупателем предварительной частичной оплаты продавцом отгружается товар, стоимость которого меньше суммы указанной предварительной оплаты, то при принятии покупателем этих товаров на учет восстановление сумм НДС, принятых покупателем к вычету по перечисленной предварительной частичной оплате, производится в размере, соответствующем налогу, указанном в счетах-фактурах, выставленных продавцом при отгрузке данных товаров (письмо Минфина России от 15.06.2010 № 03-07-11/251).

При этом необходимо учесть некоторые методологические нюансы отражения такой операции на счетах бухгалтерского учета.

Если аванс (предоплата) перечислен на основании договора, включенные в него суммы НДС можно отнести в состав налоговых вычетов на основании счета-фактуры поставщика (который он обязан предоставить согласно ст. 169 НК РФ):

Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 - 36 000 руб. - НДС по оплаченным материалам принят к вычету на основании счета-фактуры поставщика (при наличии платежного документа и соответствующих условий в договоре).

Данная проводка раньше всегда делалась в момент поступления материальных ценностей на склад. Теперь право на нее возникает раньше. Дело в том, что счет 19 - активный, поэтому сальдо по нему может быть только дебетовым, а в проводке возникает кредитовое сальдо по счету 19. В сложившейся ситуации, методологически более верно сначала начислить НДС с аванса (предоплаты), а уже потом получать по нему вычеты. Делается это следующим образом:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 - 236 000 руб. - перечислена предоплата;

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 36 000 руб. - начислен НДС, перечисленный в составе предоплаты;

Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 - 36 000 руб. - НДС по оплаченным материалам принят к вычету на основании счета-фактуры поставщика (при наличии платежного документа и соответствующих условий в договоре).

Этих сложностей можно избежать, например, не включать условие о предварительной оплате в договор или не получать счет-фактуру на аванс (предоплату). В этом случае НДС будет включатся в состав налоговых вычетов, как и раньше, в момент получения материальных ценностей.

Пример 2.4 Приобретение материалов с полной предоплатой.

ООО «Атлант» заключило договор с кирпичным заводом о поставке 200 000 шт. силикатного кирпича по цене 1,18 руб. за шт., в том числе НДС - 0,18 руб.

По условиям договора вывоз кирпича производится транспортом завода после поступления средств на его счет. Стоимость доставки включена в цену продукции.

Аванс в сумме 236 000 руб. был перечислен 29 марта. Кирпич был доставлен на центральный склад и склады участков 5 апреля.

Операция отражаются в бухгалтерском учете после поступления в бухгалтерию следующих документов:

- счета кирпичного завода на предварительную оплату материалов;

- платежного поручения на перечисленный аванс;

- товарно-транспортных накладных на вывоз кирпича с завода;

- приходных ордеров на поступление кирпича на соответствующие склады;

- счетов-фактур кирпичного завода.

29 марта

Перечисление аванса в соответствии со счетом поставщика (с визой руководства об оплате) следует отразить проводкой:

Дебет счета 60 Кредит счета 51 - 236 000 руб.

В соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н (далее - ПБУ 10/99), перечисление аванса не признается расходами в бухгалтерском учете и не отражается в Отчете о финансовых результатах за отчетный период. Однако согласно п. 12 ст. 171 НК РФ и п. 9 ст. 172 НК РФ в случае, если этот аванс (предоплата) перечислен на основании договора, включенные в него суммы НДС можно отнести в состав налоговых вычетов на основании счета-фактуры поставщика (который он обязан вам предоставить согласно ст.169 НК РФ):

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 36 000 руб. - начислен НДС, перечисленный в составе предоплаты;

Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счет 19 - 36 000 руб. - начислен НДС по оплаченным материалам принят к вычету на основании счета-фактуры поставщика (при наличии платежного документа и соответствующих условий в договоре).

05 апреля

После поступления в бухгалтерию товарно-транспортных накладных на вывоз кирпича и счета-фактуры с завода, а также приходных ордеров о поступлении кирпича на склады получения материала отражается в учете проводками:

Дебет счета 10 Кредит счета 60 - 200 000 руб.- поступил кирпич с завода (1,18 руб. : 118% * 200 000 шт.);

Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 36 000 руб.- отражен НДС по полученному кирпичу (1,18 руб. : 118 % *18 % * 200 000 шт.).

На основании счета-фактуры поставщика после оприходования материалов мы можем принять к вычету предъявленный по ним НДС.

Перед этим на основании пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ принятую ранее к вычету сумму НДС по предоплате необходимо восстановить (в той части, в которой он подлежит вычету):

Дебет счета 19 Кредит счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») - 36 000 руб. - восстановления ранее принятая сумма НДС с предоплаты (п. 12 ст. 171 НК РФ и пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);

Дебет счета 60 Кредит счета 19 - 36 000 руб. - восстановлена ранее принятая к вычету сумма НДС с предоплаты (п. 12 ст. 171 НК РФ и пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ);

Дебет счета 68 (субсчет «Расчеты по НДС») Кредит счета 19 - 36 000 руб. - НДС включен в налоговые вычеты (п. 1 ст. 171 НК РФ).

Налоговый вычет при возникновении курсовых и суммовых разниц в соответствии с п. 1 ст. 172 НК РФ суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, принимаются к вычету на основании счетов-фактур, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ при приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу Центрального банка РФ на дату принятия на учет товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Таким образом, положение п. 1 ст. 172 НК РФ приминается только в случае, если оплата за приобретенные товары (работы, услуги), имущественные права производятся в иностранной валюте (если по условиям сделки обязательство подлежит оплате в иностранной валюте), что согласуется с положением п. 7 ст. 169 НК РФ.

При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате по которым предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте (условной денежной единице), налоговые вычеты по НДС производятся на основании счетов-фактур, в котором суммы НДС указаны в рублях, после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии соответствующих первичных учетных документов.

При последующей оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав суммы ранее произведенных налоговых вычетов не корректируются. Суммовые разницы в части НДС, возникающие у покупателя при последующей оплате, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.

Заключение

Проводимая в стране налоговая реформа призвана создать нормальные стабильные экономические условия для предпринимательской деятельности, сделать налоговую систему по возможности нейтральной к принятию экономических решений, обеспечить права собственников по распоряжению их доходами и имуществом, улучшить благосостояние населения, расширить налоговую базу за счет активизации экономической деятельности и тем самым увеличить доходы бюджета и государственных фондов социального назначения. Этому должно способствовать снижение налогового бремени организаций и граждан, установление простых, ясных и стабильных условий налогообложения.

К сожалению, по мере ознакомления с содержанием глав НК РФ об отдельных налогах возникают опасения, что намеченная линия на улучшение налоговых условий предпринимательской деятельности и вообще жизнедеятельности людей будет существенным образом скорректирована. Главные опасения связаны с сохранением и усилением фискально-карательного подхода к налогообложению, с расширительным определением налоговой базы по ряду основных налогов, стремлением необоснованно ущемить интересы налогоплательщиков, с практическим отказом от идеи сформировать НК РФ как закон прямого действия. Подобные подходы, выражающие, как представляется, суть позиции составителей этих глав, характерны в большей или меньшей степени для всех налогов, составляющих содержание второй части НК РФ. В частности, рассмотрим НДС. В НК РФ это глава 21, она выглядит более стройной по структуре, в ней на уровень закона возведены некоторые сложившиеся на практике правила, включены нормы технико-юридического характера, препятствующие уклонению от налога при применении нулевой ставки НДС. Есть ряд новых экономических решений (в частности, привлечение к налогообложению индивидуальных предпринимателей), требующих практической апробации.

НДС - наиболее сложный налог. Для всесторонней оценки того, что предусмотрено в главе 21 НК РФ, необходим скрупулезный коллективный экономико-правовой анализ.

В плане такого анализа хотелось высказать некоторые соображения.

В упомянутой главе прослеживается тенденция включения в налоговую базу по НДС любого движения денег и товаров. Очевидно, именно в этих целях составители данной главы отказались от определения в законе и тем самым от придания юридической значимости понятия «добавленная стоимость» - принципиального для НДС положения, юридически препятствующего обложению бестоварных оборотов денег и связанных с ним операций. налог платеж учет экономический

В противоречие с определением объекта налогообложения, как реализации товаров (работ, услуг), в налоговую базу включаются суммы денежных средств, не связанные с реализацией либо уплаченные до реализации товаров (работ, услуг). Это касается в первую очередь авансовых платежей, полученных в счет предстоящего выполнения договорных обязательств по продаже товаров (выполнению работ, оказанию услуг). В печати многие юристы и экономисты неоднократно указывали на неправомерность обложения НДС авансов, как меру, ущемляющую интересы товаропроизводителей. Ясно, что пока не появился объект налогообложения - реализация товаров (работ, услуг)- никакой налоговой базы не может образоваться, так как последняя - стоимостное выражение объекта налогообложения.

По этой причине не могут облагаться НДС санкции, полученные за нарушение условий договоров, другие денежные суммы, хотя бы и выплаченные одной стороне другой, находящейся с первой в хозяйственных отношениях, если ценообразование по состоявшимся сделкам соответствует установленным правилам.

Некорректными по отношению к налогоплательщикам предоставляются нормы, содержащиеся в п.5 и 6 ст.145 НК РФ. Согласно этим пунктам организации и индивидуальные предприниматели, освобожденные налоговыми органами от обязанностей налогоплательщика на определенный период (12 месяцев) по причине незначительного (до 1 млн. рублей) объема выручки от реализации товаров (работ, услуг) в предшествующие освобождению три месяца, привлекаются к уплате НДС, пеней и штрафов, если за период, в течении которого они были освобождены от обязанностей налогоплательщика, их выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысит установленный (непонятно какой) предел.

Приведенное положение нельзя расценить иначе, как сознательное, направленное на неправомерное усиление фикса и кары, на необоснованное ущемление прав и интересов налогоплательщиков НДС решение. Следует также отметить, что состав налоговых правонарушений предусмотрен в главе 16 НК РФ и не могут быть предметом части второй Кодекса.

Аналогичным образом может быть охарактеризован и порядок возмещения из бюджета дебетового сальдо по НДС, то есть фактически излишне уплаченных сумм НДС (ст.176 главы 21 НК РФ), в соответствии с которым сумма долга бюджета налогоплательщику не возвращается последнему в течение почти полугода без уплаты процентов за пользование его средствами, при этом возврат переплат обставлен такими бюрократическими препонами, что практически получить указанные суммы будет вряд ли возможно.

Необходимость внесения существенных изменений в главу 21 НК РФ вызывается и наличием внутренних противоречий, чрезвычайной усложненностью ее текста, наличием огромного количества отсылочных норм (около 200), что значительно затруднит применение этой главы на практике, потребует длительной адаптации налогоплательщиков и налоговых органов к ее положениям и большого количества разного рода разъяснений и инструкций.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть первая и вторая. - Москва: Проспект, КноРус, 2015. - 1056 с.

2. Отчет по форме № 1-НМ по состоянию на 01.09.2015, сводный в целом по Российской Федерации.

3. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (ред. от 29.11.2014) "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость"

4. 26 положений по бухгалтерскому учету: сб. док. - М.: Издательство «Омега-Л», 2013. - 330 с. (Нормативный портфель бухгалтера).

5. Новый план счетов бухгалтерского учета. - Москва: Проспект, 2013. - 128 с.

6. Налоги и налогообложения: учебник и практикум для академического бакалавриата / под ред. Г.Б. Поляка. - 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 474 с. - Серия: Бакалавр. Академический курс.

7. Налоги и налогообложения: учебник / под ред. Юсифов Ф.Г. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 441 с. - Серия: Бакалавр. Академический курс.

8. Налоги и налогообложения: теория и практика. Учебник для академического баквариата / под ред. В.Г. Панскова. - М.: Издательство Юрайт, 2014. - с. 772

9. Налоги и налогообложения: учебник / под ред. Л.А. Чайковской - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 503 с.

10. Налоги и налогообложения: практикум / под. ред. Д.Г. Черника, В.А. Сенкова. - М.: Издательство Юрайт, 2015. - 379 с.

11. НДС: просто о сложном / Г.Ю. Касьянова (10-е изд.) - М.: АБАК, 2014. - 608 с.

Размещено на Allbest.ru