Права налогоплательщиков: понятие, виды

Размещено на http://www.allbest.ru/

Контрольная работа

Права налогоплательщиков: понятие, виды



Содержание

1. Классификация прав налогоплательщиков

2. Право налогоплательщика на самозащиту

Литература



1. Классификация прав налогоплательщиков

При изучении механизмов защиты прав налогоплательщика чрезвычайно важно знать, какие права последнего могут быть нарушены, в связи с чем необходимо их подробное рассмотрение. В соответствии со ст. 19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов являются организации и физические лица, которые в соответствии с НК обязаны уплачивать налоги и (или) сборы.

В первую очередь целесообразным представляется отметить права, закреплённые Конституцией РФ, поскольку права налогоплательщика, закреплённые в НК РФ, берут своё начало именно в этих положениях. Так, Конституция закрепляет право на обращение в государственные органы и органы местного самоуправления (ст. 33), право защищать свои права и свободы любым законным образом (ст. 45), право на судебную защиту (ст. 46), право на получение юридической помощи (ст. 48), право на возмещение вреда, причинённого действиями (бездействием) органов государственной власти (их должностных лиц) и право, вытекающее из ст. 57: согласно позиции Конституционного Суда, изложенной в Определении № 1553-О-П от 1.12.2009, Постановлении № 5-П от 17.03.2009, по смыслу 57 статьи Конституции РФ, закрепляющей обязанность каждого платить законно установленные налоги и сборы, каждый налогоплательщик обладает правом не быть принужденным к уплате налогов, сборов, которые не отвечают такому критерию.

Права налогоплательщика, закреплённые ст. 21 Налогового кодекса РФ, претерпели некоторые изменения с момента вступления в силу первоначальной редакции. Так, Налоговый кодекс в первоначальной редакции не предусматривал права налогоплательщика на осуществление совместной с налоговыми органами сверки расчётов по налогам, сборам, штрафам и пеням (пп.5.1 п.1 ст.21 НК РФ), а также право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки (пп.15 п.1 ст.21 НК РФ). Кроме того, Налоговый кодекс 1998 года (пп.12 п.1 ст.21) предусматривал лишь обжалование решений налоговых органов и действий или бездействий их должностных лиц, не указывалось при этом право на обжалование актов налоговых органов, закрепленное отдельно в 19 главе НК. Изменилась также формулировка подпунктов 13 и 14 пункта первого статьи 21, которые в действующей редакции предусматривают право на соблюдение и сохранение налоговой тайны и право на возмещение убытков, тогда как в предыдущих редакциях использовалась формулировка «требование» соблюдения налоговой тайны, возмещения убытков. При этом представляет интерес обратить внимание на то, что если в случае с соблюдением и сохранением налоговой тайны действия законодателя по изменению формулировки представляются вполне обоснованными и логичными, то при требовании о возмещении убытков, причинённых незаконными актами налоговых органов или действиями их должностных лиц, которое является субъективным правом налогоплательщика, наиболее удачной представляется формулировка именно о требовании такого возмещения, данная в первоначальной редакции. Обоснованием этого на наш взгляд является тот факт, что само по себе нарушение какого-либо субъективного права не влечёт возникновения правового спора, до тех пор, пока сторона, право которой было нарушено, не потребует защиты своего права. Как отмечается в монографии А.Б. Зеленцова, правовой спор возникает исключительно в результате волевого акта его инициатора, то есть основанием возникновения спора как особого правоотношения будут являться «волевые» юридические факты - определённые действия субъектов, в связи с чем именно требование как юридический факт, определённое действие налогоплательщика будет являться основанием спора в отношении нарушенного права.

Так, обращаясь к существующим в настоящее время правам налогоплательщика, можно выделить среди них три группы: права, направленные на обеспечение законности при осуществлении налогового контроля и иных административно-налоговых процедур; права, обеспечивающие надлежащее исполнение налогоплательщиком его обязанности по уплате налогов; права, обеспечивающие соблюдение экономических интересов налогоплательщика. Такую классификацию предлагает С.Ю. Корзун, однако нам представляется расширить данную классификацию и включить в нее четыре группы:

· право на получение информации от налоговых и финансовых органов;

· права, обеспечивающие надлежащее исполнение налоговых обязанностей;

· права в области учета и контроля налогообложения, иных административно-налоговых процедур;

· права, обеспечивающие соблюдение экономических интересов налогоплательщика.

Так, первая группа включает в себя право на получение бесплатной информации от налоговых органов о действующих налогах и сборах, и порядке их уплаты, о законодательстве в данной области, об обязанностях и правах налогоплательщика и пр. Следует отметить, что в Налоговом кодексе 1998 не предусматривалась обязанность налогового органа предоставлять вышеуказанную информацию в письменном виде. Данное право обеспечивает налогоплательщику возможность обратиться в налоговые органы с письменным запросом на получение разъяснений по возникшему вопросы, на который он получит официальные письменные разъяснения. Важно отметить, что выполнение таких разъяснений, в случае, если они окажутся не соответствующими законодательству, не порождают ответственности налогоплательщика и все правонарушения в налоговой сфере, порождённые такими разъяснениями, а также невозможность взыскания недоимок либо штрафов ложатся на контрольные органы (ст. 111 НК РФ). Однако здесь необходимо подчеркнуть, что, согласно Письму Минфина России, письменные разъяснения Минфина не являются нормативными правовыми актами, носят информационно-разъяснительный характер и не являются препятствием как налоговым органам, так и налогоплательщикам, руководствоваться положениями налогового законодательства. Непосредственно порядок оказания налоговым органом услуги по информированию граждан урегулирован Административным регламентом ФНС по предоставлению соответствующей услуги.

Среди прав, направленных на надлежащее исполнение налоговых обязанностей, следует в первую очередь выделить возможность требования ясности норм законодательства в данной отрасли. Таким образом, при наличии противоречий, которые могут присутствовать в НК и иных актах, трактоваться такие противоречия будут в пользу субъекта обложения. Кроме того, плательщик вправе обратиться к услугам юридических лиц либо граждан, обладающих определённой компетентностью в области налогообложения в целях представления его интересов в рамках соответствующих отношений (пп. 6 п. 1 ст. 21 НК РФ). Завершают данную группу право получения налоговых уведомлений и требований об уплате налогов, что позволяет налогоплательщику вовремя уплатить налоги и избежать неприятных последствий.

Третью группу прав составляют права, закреплённые в пп. 5.1, 8, 9, 12, 15 п. 1 ст. 21 НК РФ: осуществление сверки расчётов по налогам вместе с налоговыми органами и получение акта такой сверки, присутствие при проведении выездной налоговой проверки и т.д. Данная группа прав имеет направленность прежде всего на законность в области налогового контроля и осуществляемых в его процессе процедур. Здесь необходимо отметить право на обжалование актов, действий (бездействия) налоговых органов и их должностных лиц как составляющее основу одного из способов защиты налогоплательщиком его прав.

Среди четвёртой группы - прав, обеспечивающих соблюдение экономических интересов налогоплательщика, в первую очередь следует выделить право использования налогоплательщиком налоговых льгот, отсрочки и рассрочки, налогового кредита, получение своевременного зачета или возврата излишне уплаченных сумм либо излишне уплаченных налогов в порядке и на основаниях, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. При вопросе о применении налогоплательщиком налоговых льгот представляется целесообразным знать о некоторых нюансах законодательства в данной области для реализации своего права в полной мере и, соответственно, защиты права в случае его нарушения. В качестве примера можно привести постановление Пленума ВАС РФ, пункт 5 которого разъясняет вопрос применения права на налоговые льготы, которое не было использовано в предыдущих налоговых периодах.

Немаловажно также отметить представление налоговым органам, их должностным лицам пояснений по уплате и исчислению налогов, и, кроме того, по актам проведённых налоговых проверок. Представление такой информации будет направлено именно на соблюдение экономических интересов налогоплательщика, поскольку, например, в случае несогласия налогоплательщика с фактами, которые изложены в акте проверки и с выводами или предложениями проверяющих налогоплательщик вправе представить в соответствующий налоговый орган объяснение мотивов отказа подписания акта проверки или свои возражения по акту как в целом, так и по его отдельным положениям, что, например, может помочь ему избежать штрафов или иных санкций.

Что касается налоговых проверок и прав в отношении их, в данную группу входят также присутствие при проведении выездной налоговой проверки, а также получение копий актов налоговых проверок, копий актов решений налоговых органов. Важно отметить, что копии актов налоговых проверок имеют значение при предупреждении и разрешении конфликтов с налоговыми органами в определённых ситуациях, поэтому налогоплательщикам немаловажно использовать данное право и сохранять полученные акты проверок. Здесь необходимо помнить, что при возникновении конфликта, как отмечает И.В. Цветков, наиболее весомыми доказательствами будут являться письменные доказательства. Кроме того, важно отметить право налогоплательщика на возмещение убытков, вытекающее из ст. 103 НК РФ.

В контексте защиты экономических интересов налогоплательщика представляется целесообразным упомянуть о такой категории как налоговая выгода. Налогоплательщик имеет право применять налоговое законодательство так, как ему представляется наиболее выгодным, в связи с чем следует рассмотреть понятие налоговой выгоды, критерии обоснованности которой содержатся в Постановлении Пленума ВАС РФ № 53. Налоговая выгода, согласно пункту первому данного постановления, включает в себя уменьшение налоговой базы, получение налоговой льготы, налогового вычета, применение более низкой налоговой ставки и получение права на возврат (зачет) либо возмещение налога из бюджета в целях уменьшения размера налоговой обязанности. Пленумом ВАС РФ формулируется понятие «необоснованной выгоды»: выгода не может быть признана обоснованной если она получена не в связи с осуществлением реальной предпринимательской, а также иной экономической деятельности, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и т.д., то есть налогоплательщик вправе применять налоговое законодательство наиболее выгодным способом при условии правомерности и обоснованности получения такой выгоды.

Таким образом, НК РФ закрепляет широкий перечень прав налогоплательщика, однако реализация данных прав требует применения не только норм Налогового Кодекса, но и, как показано выше, иных актов и позиций судов и только с их помощью может быть построена правильная дальнейшая защита прав в случае их нарушения.



2. Право налогоплательщика на самозащиту

Правом на самозащиту в юридической литературе называют право налогоплательщика не выполнять неправомерные требования и акты налоговых органов. Гарантией обеспечения данного права, как и иных прав налогоплательщика, является норма ч. 2 ст. 22 НК РФ. Рассмотрение вопросов регулирования данного способа защиты прав налогоплательщика актуально прежде всего по причине недостаточного исследования данного вопроса применительно к налоговым отношениям. Обычно авторы, в отличии от других способов защиты прав налогоплательщика, говорят о данном праве как о редко используемом способе защиты, однако все законодательно закреплённые способы защиты прав направлены на сохранение баланса частных и публичных интересов и могли бы эффективно использоваться, что также подтверждает актуальность рассмотрения данного вопроса.

Статья 45 Конституции, как указывалось выше, закрепляет право каждого на защиту своих прав и свобод любым законным образом. Рассматриваемый способ защиты закреплён пп. 11 п. 1 ст. 21 Налогового Кодекса РФ. Он не предполагает каких-либо действий со стороны налогоплательщика, последний лишь не исполняет возлагаемую на него обязанность, основанием чего является неправомерность актов и предъявляемых требований. Здесь можно отметить, что в некоторых случаях всё же возможны активные действия, например, при воспрепятствовании доступу в помещения налогоплательщика лиц, проводящих выездную налоговую проверку по неправомерному требованию последних.

Рассматривая вопрос о том, какие акты могут не исполняться налогоплательщиком, мы можем рассматривать акты ненормативного характера, принятые налоговыми органами, а также нормативные правовые акты, которые могут быть обжалованы в соответствии со ст. 137 НК РФ, и, следовательно, могут не подлежать исполнению. Таким образом, налогоплательщик имеет право не выполнять неправомерные акты Минфина и ФНС России, Правительства РФ, налоговых и иных органов и их должностных лиц, связанных с вопросами налогов, налогообложения и налоговыми обязательствами. В данный перечень включаются также акты налоговых проверок (ст. 100 НК), протоколы осмотра (ст. 92 НК) и пр.

Открытый перечень условий неправомерности нормативных правовых актов в части несоответствия их НК закреплен в его 6 статье (издание акта ненадлежащим органом, отмена или ограничение прав налогоплательщика и т.д.). Ненормативные акты для признания их неправомерными должны не иметь таких характеристик, как обоснованность и мотивированность.

Так, например, в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа по делу № А82-12445/2012 был сделан вывод, что налоговый орган неправомерно истребовал при проверке деятельности предпринимателя у его контрагента организации документы за всё время деятельности этой организации, в связи с чем она имела право не представлять те документы, которые не относятся к деятельности предпринимателя.

Проблема применения такого способа защиты своих прав как самозащита по факту зачастую приводит к тому, что за неисполнение требований налоговых органов налогоплательщик привлекается к налоговой ответственности в силу того, что, как правило, требования налоговых органов имеют в своём обеспечении ответственность за неисполнение. Тютин Д.В. отмечает, что предположение о том, что сообщение налоговому органу о причинах, по которым он не исполняет его требования, убедит его в незаконности предъявляемого требования, имеет место быть, однако маловероятно на практике. Наиболее эффективной представляется комбинация самозащиты в виде неисполнения неправомерных актов (требований) налоговых органов с одновременным их обжалованием.

На наш взгляд, во избежание неблагоприятных последствий для налогоплательщика, которые могут наступить при его заблуждении в неправомерности какого-либо акта или требования налогового органа, необходимо рассмотреть определённые особенности признания данных актов таковыми.

Условия несоответствия нормативных актов НК, как было указано выше, содержатся в ст. 6 НК РФ. Пункт 3 данной статьи указывает, что определение такого несоответствия должно осуществляться в судебном порядке. Порядок проверки законности того или иного акта устанавливается ФКЗ «О Конституционном Суде РФ», АПК РФ и КАС РФ и будет рассмотрен ниже. Здесь представляется целесообразным отметить отсутствие правовой регламентации критериев законности правового акта ненормативного характера (за исключением п. 14 ст. 101 НК) в отличии такой регламентации в отношении нормативных правовых актов, а также требований налогового органа, что создаёт определённые трудности для налогоплательщика. Так, в Постановлении ФАС Московского округа делу № А40-122365/11-20-497 указал, что требование о представлении документов, необходимых для налоговой проверки, не содержало достаточно определённых данных о таких документах. Однако налоговый орган мог не располагать такими данными (какие документы и когда оформлены, при осуществлении каких операций и пр.), в связи с чем требование не является незаконным (Постановление ФАС Центрального округа по делу № А48-865/2012).

Кроме того, содержание в НК такого понятия как существенное нарушение указывает на оценочный характер неправомерности требований и актов.

На практике также существует проблема, связанная с непредставлением документов, истребуемых при налоговой проверке, последующим пассивным ожиданием результатов и их обжалованием. Так, например, в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 21.08.2013 по делу № А56-61030/2012 налогоплательщик не представлял документы и не исполнял иные требования, в результате чего не была проведена полноценная проверка. После окончания последней налогоплательщик представил документы, которые, как он считал, являются обоснованием заявленных им вычетов. Решением здесь стало бы, возможно, обязать налогоплательщиков отвечать на запросы налоговых органов, даже если они не собираются выполнять требования последних, и, в таком случае, уведомлять налоговый орган об отказе в исполнении требований на основании того, что данные требования по мнению налогоплательщика неправомерны.

Кроме того, довольно часто незаконные действия налоговых органов и их должностных лиц на практике признаются таковыми лишь в порядке кассации, а также в порядке надзора при обращении в высшие суды (см., например, Определение ВАС РФ № ВАС-11890/12), что говорит о том, что в некоторых случаях представляется необходимым всё же доказывать свою правоту путём обращения в суд. Мы полагаем, что решением данной проблемы могло бы стать устранение пробелов в законодательстве, в частности, в установлении критерии признания законным либо незаконным ненормативного акта налогового органа или требования его должностного лица, а также в целом более детальная регламентация форм и порядка самозащиты налогоплательщиком своих прав.

Несмотря на то, что в юридической литературе способом самостоятельной защиты налогоплательщиком своих прав выделяется лишь рассмотренное нами выше право на неисполнение незаконных требований и актов, на наш взгляд есть основания включить сюда также и право налогоплательщика на требование от должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах, предусмотренное пп. 10 п. 1 ст. 21 НК. Отнесение сюда данного права, на наш взгляд, возможно в силу того, что такой способ защиты по сути не предполагает возникновения налогового спора, обращения налогоплательщика в компетентные органы (вышестоящий налоговый орган, суд) за помощью в конфликтной ситуации и защитой нарушенных прав, является лишь предупредительным способом защиты.

Соблюдение законодательства должностными лицами налоговых и иных уполномоченных органов включает в себя ряд установленных законом обязанностей, в результате выполнения которых налогоплательщик реализует ряд своих прав, установленных п. 1 ст. 21 НК РФ, например, право налогоплательщика на соблюдение и сохранение налоговой тайны. Таким образом, данное право налогоплательщика находится в неразрывной связи с иными правами последнего.

П. 2 ст. 22 НК устанавливает, что обеспечиваются права налогоплательщиков соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов. Налоговые органы, в свою очередь, согласно п. 1 ч. 1 ст. 32 НК обязаны соблюдать налоговое законодательство. Обязанности налоговых органов регламентированы ст. 33 НК РФ. право налогоплательщик законодательство суд

Форма требования налогоплательщиком соблюдения законодательства о налогах и сборах, как и в случае с предыдущим рассмотренным правом, Налоговым Кодексом не регламентирована, однако анализ судебной практики позволяет сделать вывод о реализации данного права уже после подачи жалобы, на момент её рассмотрения в суде. На наш взгляд, данная позиция является ошибочной, поскольку пп. 10 п. 1 ст. 21 НК РФ закрепляет не обязанность должностных лиц налоговых и иных уполномоченных органов соблюдения законов, что закреплено ч. 2 ст. 15 Конституции РФ и не нуждается в дополнительной регламентации в перечне прав налогоплательщика, закреплённом Налоговым Кодексом, а наделяет налогоплательщика именно правом требования соблюдения законодательства о налогах и сборах. Более того, выделение законодателем данного права в отдельную правовую норму свидетельствует о самостоятельности данного способа защиты прав, а не требования соблюдения законодательства о налогах и сборах на этапе судебного разбирательства, что само по себе и так является обязанностью должностных лиц налоговых органов.

Как отмечает О.И. Долгополов, такое требование может быть заявлено налогоплательщиком в налоговый орган в устной либо письменной форме (подразумевается не обращение с жалобой, поскольку подача жалобы является реализацией права на обжалование), чтобы должностное лицо, совершившее какие-либо неправомерные действия в отношении налогоплательщика: действовало в соответствии с законодательством о налогах и сборах; в пределах своей компетенции реализовывало права и исполняло обязанности, возложенные на него законодательством; корректно относилось к налогоплательщику и иных участникам налоговых правоотношений и не допускало унижения их чести и достоинства.

Своевременная реакция налоговых органов на ранних этапах зарождения конфликта между ними и налогоплательщиками, включая внимательное отношение к доводам, приводимым налогоплательщиками, имеет немалое значение также и для самих налоговых органов во избежание негативных последствий в случае признания действий налоговых органов неправомерными судом. Так, например, в соответствии со 106, 110, 112 АПК РФ при вынесении судом решения в пользу налогоплательщика, последний может обратиться в суд с иском о взыскании с органа расходов, понесенных налогоплательщиком в связи с судебным разбирательством. При этом речь идёт не только о госпошлине, а о значительных суммах: ярким примером является Постановление Президиума ВАС РФ по делу № А40-20664/08-114-78, в котором оставлено без изменения решения суда первой инстанции о взыскании с инспекции ФНС 2 889 302 руб. 19 коп. судебных расходов.

Таким образом, в настоящее время не существует достаточных условий для самозащиты налогоплательщиком его прав, проблемы, которые определяют такую недостаточность, а именно отсутствие детальной регламентации форм и порядка самозащиты, отсутствие критериев признания неправомерными требований и актов налоговых органов и пр. были указаны выше. Решение данных проблем, на наш взгляд, могло бы повысить число случаев использования налогоплательщиками именно таких способов защиты и тем самым снизить число налоговых споров при должном рассмотрении налоговыми органами и их должностными лицами требований налогоплательщиков.



Литература

1. Зеленцов, А.Б. Административно-правовой спор: вопросы теории [Текст]: монография / Зеленцов А.Б. - М.: Изд-во РУДН, 2015. - 732 с.

2. Попова, Ю.А. Защита публично-правовых интересов граждан в судах общей юрисдикции [Текст] / Под науч. ред. П. М. Филиппова. - Краснодар: Краснодарский государственный аграрный университет, 2011. - 296 с.

3. Хаванова, И.А. Налоговая жалоба: сравнительно-правовое исследование [Текст] / под ред. И.И. Кучерова. - М.: ИД «Юриспруденция», 2013. - 184 с.

4. Цветков, И.В. Налогоплательщик в судебном процессе: Практическое пособие по судебной защите [Текст] / И.В. Цветков. - М., 2014. - 208 с.

Размещено на Allbest.ru