Організація непрямого оподаткування підприємства на прикладі ДП "Охтирське лісове господарство"

З початку застосування касового методу на підставах, визначених Законом України «Про податок на додану вартість», суми податкових зобов'язань та податкового кредиту, що виникли до застосування касового методу, не підлягають перерахунку у зв'язку з початком такого застосування.

За відмови від застосування касового методу на будь-яких підставах та переходу до загальної системи оподаткування цим податком:

- сума податкових зобов'язань платника податку збільшується на суму, нараховану на вартість товарів (послуг), поставлених платником податку, але не оплачених коштами чи іншими видами компенсацій на дату переходу такого платник до звичайного режиму оподаткування;

- сума податкового кредиту платника податку збільшується на суму, нараховану на вартість товару (послуг), отриманим таким платником податку, але не оплачених коштами або іншими видами компенсацій на дату переходу такого платника до звичайного режиму оподаткування.[1]

Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якого договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та / або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Якщо у подальшому такі товари (послуги) починають використовуватися в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, чи основні фонди переводяться до складу невиробничих фондів, то з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими за їх звичайною ціною у податковому періоді, на який припадає початок такого використання або переведення, але не нижче ціни їх придбання (виготовлення, будівництва, спорудження).

Якщо платник податку придбаває (виготовляє) товари (послуги) та основні фонди, які призначаються для їх використання в операціях, які не є об'єктом оподаткування звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включаються до складу податкового кредиту такого платника.

Не включається до складу податкового кредиту та відноситься до складу валових витрат сума податку, сплачена платником податку при придбанні легкового автомобіля (крім таксомоторів), що включається до складу основних фондів.

У разі коли товари (роботи, послуги), виготовлені та/або придбані, частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково ні, до суми податкового кредиту включається та частка сплаченого (нарахованого) податку при їх виготовленні або придбанні, яка відповідає частці використання таких товарів (робіт, послуг) в оподатковуваних операціях звітного періоду.

Якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

Не підлягають до складу включення податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями.

У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються непідтвердженими зазначеними документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними документами.

Датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається:

- дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг);

- для операцій із імпорту товарів (супутніх послуг) та по поставці послуг нерезидентом на митній території України - дата сплати податку по податкових зобов'язаннях;

- датою виникнення права орендаря на збільшення податкового кредиту для операцій фінансової оренди є дата фактичного отримання об'єкта фінансового лізингу таким орендарем;

- датою виникнення права замовника на податковий кредит з контрактів, визначених довгостроковими відповідно до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», є дата збільшення валових витрат замовника довгострокового контракту.

Для товарів (послуг), придбання (поставка) яких контролюється приладами обліку, факт отримання (поставки) таких товарів (послуг) засвідчується даними обліку.

Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків.

Сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

При позитивному значенні суми, , така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду.

При від'ємному значенні суми, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до закону), а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Якщо у наступному податковому періоді сума, має від'ємне значення, то:

- бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів (послуг) у попередньому податковому періоді постачальникам таких товарів (послуг);

- залишок від'ємного значення після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Платник податку може прийняти самостійне рішення про зарахування належної йому повної суми бюджетного відшкодування у зменшення податкових зобов'язань з цього податку наступних податкових періодів. Зазначене рішення відображається платником податку у податковій декларації, яку він подає за наслідками звітного періоду, в якому виникає право на подання заяви про отримання бюджетного відшкодування згідно з нормами цієї статті. При прийнятті такого рішення зазначена сума не враховується при розрахунку сум бюджетного відшкодування наступних податкових періодів.

Платник податку, який має право на одержання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення певної суми бюджетного відшкодування, подає відповідному податковому органу податкову декларацію та заяву про проведення такої повної суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації. При цьому платник податку у п'ятиденний термін після подання декларації податковому органу подає органу Державної казначейства України копію декларації, з відміткою податкового органу про її прийняття, для ведення реєстру податкових декларацій у розрізі платників.

До декларації додаються розрахунок суми бюджетного відшкодування, копії погашених податкових векселів (податкових розписок), у разі їх наявності, та оригіналів п'яти основних аркушів (примірників декларанта) вантажних митних декларацій, у разі наявності експортних операцій.

Форма заяви про відшкодування та форма розрахунку суми бюджетного відшкодування визначаються за процедурою, встановленою центральним податковим органом.

Протягом 30 днів, наступних за днем отримання податкової декларації, податковий орган проводить документальну невиїзну перевірку (камеральну) заявлених у ній даних. За наявності достатніх підстав вважати, що розрахунок суми бюджетного відшкодування було зроблено з порушенням норм податкового законодавства, податковий орган має право протягом такого ж строку провести позапланову виїзну перевірку (документальну) платника для визначення достовірності нарахування такого бюджетного відшкодування.

Податковий орган зобов'язаний у п'ятиденний термін після закінчення перевірки надати органу державного казначейства висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

На підставі отриманого висновку відповідного податкового органу орган державного казначейства надає платнику податку зазначену у ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунку на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п'яти операційних днів після отримання висновку податкового органу.

Джерелом сплати бюджетного відшкодування (у тому числі бюджетного боргу) є загальні доходи Державного бюджету України. Забороняється обумовлювати або обмежувати виплату бюджетного відшкодування наявністю або відсутністю доходів, отриманих від цього податку в окремих регіонах України.

Податковим періодом є один календарний місяць, а у випадках, особливо визначених Законом, календарний квартал, з урахуванням того, що:

- якщо особа реєструється платником податку з дня іншого, ніж перший день календарного місяця, першим податковим періодом є період, який розпочинається від дня такої реєстрації та закінчується останнім днем першого повного календарного місяця;

- якщо податкова реєстрація особи анулюється у день інший. Ніж останній день календарного місяця, то останнім податковим періодом є період, який розпочинається з першого дня такого місяця та закінчується днем такого анулювання.

Державне підприємство «Охтирське лісове господарство» сплачує податок на додану вартість. За 2006 р. підприємству нарахували 728,6 тис. грн., фактично було сплачено 696,8 тис. грн. За 2007 р. нарахували 957,7 тис. грн., сплачено 967,8 тис. грн. За 2008 р. нарахували 1018,1 тис. грн., фактично сплачено 1025,1 тис. грн.

Прикладом сплати підприємством ПДВ є декларація за грудень 2008 р.

2.3 Особливості нарахування і сплати акцизного збору та мита

Сума акцизного збору, якщо ставка встановлена в грошовому еквіваленті до фізичної одиниці виміру товару, обчислюється таким чином:

- при застосуванні ставки акцизного збору у гривнях за формулою:

А = С Ч К, де (2.1)

А - сума акцизного збору;

С - ставка акцизного збору;

К - кількість товару, визначена у фізичних одиницях виміру, визначених відповідним законом;

- при застосуванні ставки акцизного збору в євро за формулою:

А = С Ч Є Ч К, де (2.2)

А - сума акцизного збору;

С - ставка акцизного збору;

Є - курс гривні до євро за станом на перший день відповідного кварталу;

К - кількість товару, визначена у фізичних одиницях виміру, визначених відповідним законом.

Сума акцизного збору, якщо ставка встановлена у відсотках до обороту з реалізації, обчислюється в такому порядку.

Спочатку визначається оподаткований оборот за встановленими виробником або імпортером максимальними роздрібними цінами, без врахування податку на додану вартість та акцизного збору, окремо за кожним видом товару (продукції) за формулою:

о = (м - а - п) Ч к, де (2.3)

о - оподаткований оборот;

м - максимальна роздрібна ціна за кожним видом товару (продукції);

а - сума акцизного збору в складі максимальної роздрібної ціни;

п - сума податку на додану вартість у складі максимальної роздрібної ціни;

к - кількість товару в одиницях виміру, на які встановлено максимальну роздрібну ціну.

Після визначення оборотів з реалізації обчислюється сума акцизного збору за кожним видом товару, на який встановлено максимальну роздрібну ціну, за формулою:

а = с Ч о, де (2.4)

а - сума акцизного збору за ставками у відсотках до обороту з реалізації за кожним видом товару;

с - ставка акцизного збору у відсотках до обороту з реалізації;

о - оподаткований оборот за кожним видом товару.

Сума акцизного збору, якщо ставка встановлена одночасно у відсотках до обороту з реалізації та у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції), обчислюється шляхом додавання сум акцизного збору, обчислених за такими ставками за кожним видом товару за кожною максимальною роздрібною ціною окремо, за формулою:

а = а₁ + а₂, де (2.5)

а₁ - сума акцизного збору, обчислена за ставками у відсотках до обороту з реалізації;

а₂ - сума акцизного збору, обчислена за ставками у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції).

При визначенні податкового зобов'язання із сплати акцизного збору на тютюнові вироби за кожні 1000 штук реалізованого товару (продукції), що обчислюється одночасно за встановленою законодавством ставкою акцизного збору у твердих сумах за 1000 штук реалізованого товару (продукції) на відповідні тютюнові вироби та в процентах до обороту з реалізації товару (продукції) на відповідні тютюнові вироби та в процентах до обороту з реалізації товару (продукції), розмір такого зобов'язання не може бути меншим 22 відсотків від максимальної роздрібної ціни на кожну власну назву тютюнових виробів за 1000 штук реалізованого товару (продукції) без податку на додану вартість та акцизного збору.

Після визначення сум акцизного збору за кожним видом товару, на який встановлено максимальну роздрібну ціну, визначається сума податкового зобов'язання, обчислена одночасно за ставками у відсотках до обороту з реалізації та за ставками у твердих сумах з одиниці реалізованого товару (продукції) за формулою:

А = ? а, де (2.6)

А - сума податкового зобов'язання;

а - сума акцизного збору, обчислена за кожною максимальною роздрібною ціною за кожним видом товару.

Суми акцизного збору, що підлягають сплаті, визначаються платниками самостійно відповідно до чинного законодавства.

Підприємства - виробники алкогольних напоїв сплачують акцизний збір на третій робочий день після здійснення обороту з реалізації, крім випадків, передбачених абзацом першим частини двадцятої статті 7 Закону України «Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби».

Ця норма застосовується у разі:

- реалізації підакцизної продукції, виготовленої зі спирту етилового, придбаного без сплати акцизного збору;

- реалізація алкогольних напоїв з умістом спирту етилового від 1,2 до 8,5 відсотка об'ємних одиниць (слабоалкогольних напоїв), які відповідно до законодавства не підлягають маркуванню марками акцизного збору;

- реалізація алкогольних напоїв, виготовлених без використання спирту етилового.

Суб'єкти підприємницької діяльності, які отримують спирт етиловий неденатурований для переробки на іншу підакцизну продукцію (за винятком виноматеріалів), що підлягає маркуванню марками акцизного збору, за податковим векселем (податковою розпискою), виданим відповідно до Порядку випуску, обігу та погашення податкових векселів (податкових розписок), які видаються до отримання спирту етилового неденатурованого і є забезпеченням виконання зобов'язання із сплати акцизного збору, сплачують акцизний збір при придбанні марок акцизного збору протягом не більше 90 календарних днів від дня видачі векселя.

При повній сплаті такими платниками податку акцизного збору, розрахованого за ставками для цієї продукції, відповідно до абзацу третьої частини двадцятої статті 7 Закону України «Про акцизний збір на алкогольні напої та тютюнові вироби» податковий вексель не видається.

Підприємства, які здійснюють виробництво вин виноградних з доданням спирту та міцних (крім марочних) та зброджених плодових і ягідних напоїв (сидр, перрі та інші) з доданням спирту, напоїв змішаних, які містять алкоголь, та сумішей алкогольних напоїв з безалкогольними (крім зброджених плодових та ягідних напоїв (сидру, перрі та інших) без додання спирту), сплачують акцизний збір при придбанні марок акцизного збору на суму, розраховану із ставок акцизного збору на готову продукцію, вироблену з виноматеріалів чи сусла, при виготовленні яких використовується спирт етиловий.

Підприємства, які здійснюють виробництво вин виноградних натуральних з вмістом цукру не більш як 3 г/дм³ (сухих), вин виноградних натуральних з вмістом цукру більш як 3 г/дм³ (напівсухих, напівсолодких), вин марочних та зброджених плодових і ягідних напоїв (сидр, перрі та інші) без додання спирту, сплачують акцизний збір на третій робочий день після здійснення обороту з реалізації такої виноробної продукції.

Підприємства - виробники тютюнових виробів сплачують акцизний збір щомісячно до 16 числа наступного за звітним місяцем, виходячи з фактичного обсягу реалізації тютюнових виробів за минулий місяць та максимальних роздрібних цін на тютюнові вироби, які задекларовані їх виробниками і діяли в цьому самому періоді.

Власники (замовники) тютюнових виробів та виноматеріалів, виготовлених у межах України з використанням давальницької сировини, сплачують акцизний збір не пізніше дня одержання готової продукції.

Платники акцизного збору зобов'язані самостійно сплачувати суму податкового зобов'язання, зазначену у поданому ним Розрахунку, протягом 10 календарних днів, наступних за останнім днем подання Розрахунку.

Суб'єкти підприємницької діяльності при отриманні підакцизних товарів (крім спирту етилового), які є сировиною для виробництва інших підакцизних товарів і відповідно до законодавства не підлягають оподаткуванню акцизним збором, повинен надати власнику підакцизної сировини копію довідки, завірену в установленому порядку. Така довідка надається суб'єкту підприємницької діяльності органом державної податкової служби за місцем реєстрації та діє протягом звітного періоду.[5]

Акцизний збір не справляється з товарів, що були вивезені (експортовані) платником акцизного збору за межі митної території України. Товари вважаються вивезеними (експортованими) платником податку за межі митної території України в разі, коли їх вивезення (експортування) засвідчене:

- довідкою банку про надходження коштів в іноземній валюті на поточний рахунок платника (для алкогольних напоїв та тютюнових виробів);

- оригіналом п'ятого аркуша вантажної митної декларації форми МД-2 (МД-3), що є її складовою частиною, виданого митним органом під час здійснення митного оформлення експорту підакцизної продукції, на якому зазначеним митним органом за зверненням платника податку вчиняється напис про фактичне вивезення експортованої підакцизної продукції за межі митної території України, який засвідчується підписом відповідальної посадової особи і гербовою печаткою митного органу. Такий напис вчиняється митним органом, що здійснює митне оформлення експорту підакцизної продукції, лише після одержання від митного органу, розташованого на митному кордоні України, через який здійснювалося вивезення підакцизної продукції, офіційного повідомлення про фактичне вивезення цієї продукції за межі митної території України у повному обсязі.

Сплата акцизного збору суб'єктами підприємницької діяльності, громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які ввозять (пересилають) предмети (товари) на митну територію України, здійснюється одночасно із сплатою інших митних платежів, тобто до або під час подання митної декларації (проведення митних процедур).

Ця норма із сплати акцизного збору не поширюється на алкогольні напої та тютюнові вироби, сплата акцизного збору за якими здійснюється безпосередньо до Державного бюджету України при придбанні акцизних марок у їх продавця.

Суб'єкти підприємницької діяльності, які відповідно до законодавства набули статусу податкового агента і ввезли (імпортували) на митну територію України підакцизні товари (продукцію) без сплати акцизного збору, перераховують до бюджету акцизний збір протягом 7 календарних днів, наступних за датою продажу (відчуження) підакцизного товару (продукції), та не пізніше 20 числа місяця, наступного за звітним, подають органам державної податкової служби щомісячний звіт за встановленою формою згідно з додатком 1 або 2 до Порядку позбавлення статусу податкового агента, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 6 січня 2000 року № 4 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13 січня 2000 року за № 16/4237.

Особливості справляння акцизного збору в разі здійснення операцій з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах визначені Законом України «Про операції з давальницькою сировиною у зовнішньоекономічних відносинах».

Нарахування ввізного (вивізного) мита за адвалерними ставками, тобто у відсотках до митної вартості товару.

Митна вартість визначається відповідно до Митного кодексу України.[3]

При визначенні митної вартості застосовуються офіційні курси іноземних валют, установлені Національним банком України на день подання ВМД до митного оформлення.

Обчислення суми ввізного (вивізного) мита щодо товарів, які обкладаються ввізним (вивізним) митом за ставками у відсотках до митної вартості товару, здійснюється за формулою:

См_а = (В х М_а) : 100, де (2.7)

См_а - сума ввізного (вивізного) мита;

В - митна вартість товару (у грн.);

М_а - ставка ввізного (вивізного) мита, установлена у відсотках до митної вартості товару.

Нарахування ввізного (вивізного) мита щодо товарів, які обкладаються ввізним (вивізним) митом за специфічними ставками, здійснюється з урахуванням вимог правила 5 Основних правил інтерпретації класифікації товарів Митного тарифу України.[2]

При нарахуванні сум увізного мита, справлених за специфічними ставками, установленими в грошовому виразі за кілограм маси товару, або комбінованими ставками зі специфічною складовою в грошовому виразі за кілограм маси товару, як розрахункова база використовується маса товару з урахуванням первинної тари (упаковки) цього товару, яка невіддільна від товару до його споживання і в якій товар подається для роздрібного продажу.

Щодо товарів, які обкладаються ввізним (вивізним) митом за ставками в євро за одиницю товару, основою для нарахування є відповідна кількість товару або фізична характеристика товару в натуральному виразі.

Обчислення суми ввізного (вивізного) мита щодо товарів, які обкладаються ввізним (вивізним) митом за ставками в євро за одиницю товару, здійснюється за формулою:

См_с = Н х М_с х К_є, де (2.8)

См_с - сума ввізного (вивізного) мита;

Н - кількісна або фізична характеристика товару в натуральному виразі;

М_с - ставка ввізного (вивізного) мита в євро за одиницю товару;

К_є - курс євро, установлений НБУ на день прийняття ВМД.

Нарахування ввізного (вивізного) мита щодо товарів, які обкладаються ввізним (вивізним) митом за комбінованими ставками, здійснюється в три етапи:

- спочатку обчислюється сума ввізного (вивізного) мита за адвалерною ставкою у відсотках до митної вартості за формулою (2.7);

- потім обчислюється сума ввізного (вивізного) мита за специфічною ставкою в євро за одиницю товару за формулою (2.8);

- для визначення суми ввізного (вивізного) мита, що підлягає сплаті, використовується, як правило, найбільша величина, про що зазначено в Законі України «Про Митний тариф України».

Сума ввізного (вивізного) мита за комбінованою ставкою визначається за формулами:

См_к = См_а, якщо См_а ? См_с (2.9)

См_к = См_с, якщо См_с ? См_а, де (2.10)

См_к - сума ввізного (вивізного) мита за комбінованими ставками;

См_а - сума ввізного (вивізного) мита, обчислена за ставками у відсотках до митної вартості;

См_с - сума ввізного (вивізного) мита, обчислена за ставками в євро за одиницю товару.

Нарахування особливих видів мит здійснюється відповідно до рішень про застосування антидемпінгових, компенсаційних або спеціальних заходів.

Нарахування антидемпінгового, компенсаційного та спеціального мита у відсотках до митної вартості товару, що є об'єктом антидемпінгового, антисубсидиційного або спеціального розслідувань.

Митна вартість цього товару обчислюється відповідно до базисних умов поставки CIF- кордон України. Обчислення суми антидемпінгового, компенсаційного та спеціального мита здійснюється за формулою:

См_о = (В Ч М_о) : 100, де (2.11)

См_о - сума антидемпінгового, компенсаційного та спеціального мита;

В - митна вартість товару (у грн.);

М_о - ставка антидемпінгового, компенсаційного та спеціального мита, установлена у відсотках до митної вартості товару.

Нарахування антидемпінгового та компенсаційного мита при застосуванні різниці між мінімальною ціною та митною вартістю товару, що є об'єктом антидемпінгового або антисубсидиційного розслідування.

Митна вартість цього товару обчислюється відповідно до базисних умов поставки CIF- кордон України.

Мінімальна ціна визначається Міністерством економіки України відповідно до частини дев'ятої статті 14 Закону України «Про захист національного товаровиробника від демпінгового імпорту», частини восьмої статті 17 Закону України «Про захист національного товаровиробника від субсидованого імпорту».

Обчислення суми антидемпінгового та компенсаційного мита здійснюється за формулою:

См_о = (Ц Ч К_є Ч Н) - В) Ч 100, де (2.12)

См_о - сума антидемпінгового, компенсаційного мита;

Ц - мінімальна ціна на імпорт в Україну товару згідно з відповідним рішенням Міжвідомчої комісії з міжнародної торгівлі про застосування антидемпінгових або компенсаційних заходів;

К_є - курс євро, установлений НБУ на день прийняття ВМД;

В - митна вартість товару (у грн.);

Н - кількісна або фізична характеристика товару в натуральному виразі.

Мито підлягає сплаті до завершення оформлення ВМД, тимчасової чи неповної декларації. Мито сплачується платниками в національній валюті України. Мито сплачується за ставками, що діють на день подання ВМД до митного оформлення. При митному оформленні товарів із застосуванням тимчасової декларації, неповної декларації мито сплачується за ставками, що діють на день подання таких декларацій до митного оформлення. При митному оформленні товарів із застосуванням спрощеного порядку відповідно до статті 79 Митного кодексу України мито сплачується за ставками, що діють на день подання митної декларації, заповненої в установленому порядку.

Сплата мита може бути здійснена шляхом перерахування суми коштів за безготівковим розрахунком або готівкою на відповідний рахунок митного органу. Державне підприємство «Охтирське лісове господарство» не сплачує акцизний збір та мито.

3. УДОСКОНАЛЕННЯ НЕПРЯМОГО ОПОДАТКУВАННЯ ПІДПРИЄМСТВА

3.1 Загальні підходи щодо оптимізації непрямого оподаткування підприємств

Вплив непрямих податків на фінансово-господарську діяльність підприємств - суб'єктів господарювання є досить суттєвим, та водночас складним і недостатньо вивченим.

Планування у ХVІІ - ХVІІІ ст. у більшості країн непрямих податків спричинило необхідність широкого обговорення питання щодо того, на якому підґрунті мають будуватися податкові системи кінця ХІХ - початку ХХ ст. Серед вчених виявилося багато прихильників як прямих, так і непрямих податків. Перші вважали, що податкові системи мають ґрунтуватися переважно на прямих податках. Щодо непрямих податків, то навіть найрішучіші противники усвідомлювали їхнє фіскальне значення, а тому якщо і пропонували відмовитися від цих податків, то не одразу. Зокрема, деякі економісти вважають, що непрямі податки можуть бути скасовані лише поступово, протягом 25 років. Фокке визнав, що непрямі податки можуть поступитися місцем прямим лише в більш-менш віддаленому майбутньому, коли рівень суспільного розвитку значно підвищиться. Стоячи на позиціях реалізму, зауважував всім прихильникам повного скасування непрямих податків, що для того, щоб переконати у можливості подібної реформи, необхідно за допомогою цифр довести можливість отримувати шляхом прямого оподаткування ті суми, які зараз надходять від непрямих податків.

Представники другого напрямку віддавали перевагу непрямим податкам на тій підставі, що за умови помірності їх вони найменш обтяжливі та помітні для народу і дають найбільші надходження до бюджету. Найрадикальніші прихильники непрямих податків висували ідею запровадження єдиного податку на споживання. З такою пропозицією виступали у 1733 р. Р. Уолпол, у 1866 р. Пфейффер. В Іспанії на початку ХІХ ст. висувалися проекти заміни всіх податків акцизом на тютюн.

Сучасні вчені обґрунтовують переваги непрямих податків більшою нейтральністю їх відносно стимулів щодо зростання доходів та вибору варіантів господарських рішень, отже, вищою економічною ефективністю. Як зазначав німецький економіст Ю. Конрад, «… оподаткування споживання становить меншу небезпеку для економічного зростання, ніж оподаткування особистих доходів і прибутку підприємств».[33]

Більшість вчених як у минулому, так і тепер, усвідомлюючи переваги та вади прямих і непрямих податків, обґрунтовують необхідність розумного поєднання обох видів податків. При цьому вони наголошують на тому, що позитивний чи негативний вплив не є неминучим проявом апріорних властивостей того чи іншого тішу податків. Характер впливу залежить від рівня податкової ставки; механізму визначення об'єкта оподаткування; способу утримання; від тих умов, за яких встановлено цей податок; від досконалості закову, що регулює його справляння, узгодженості такого закону з рештою податкових законів; якості інших нормативно-правових актів; нарешті, від самих органів фіску. "З усіма цими обставинами й необхідно рахуватися: від відповідності певного податку господарському становищу країни чи певної галузі господарства, від більш чи менш правильної організації податних органів, від наявності тих чи інших необхідних для обліку платоспроможності даних - залежать не лише фіскальні результати, а й вплив податку, прямого чи непрямого, на економічне життя…»

Із середини ХХ ст. змінюються наукові підходи до розв'язання проблеми вибору форм оподаткування та комбінації їх у певну систему. Ця проблема вирішується не на основі порівняльного аналізу переваг різних форм податків, а шляхом визначення відповідності кожного з них і системи в цілому попередньо встановленим критеріям оптимального оподаткування.

Відповідні дослідження здійснюються в межах теорії оптимального оподаткування, розробленої на базі принципів економіки добробуту. Під погіршенням добробуту, зумовленим оподаткуванням, маються на увазі не явні витрати, а зміни в структурі споживання індивіда, викликані зменшенням споживання оподатковуваних благ внаслідок підвищення цін на них. Для суспільства в цілому надлишковий тягар податку - це втрата чистого доходу, що є наслідком падіння виробництва і споживання товару, оподаткованого нижче оптимального рівня.

Щодо податку на додану вартість, то він (у разі оподаткування всіх благ за уніфікованою ставкою) породжує такі самі ефекти, як і паушальний податок, тобто не спричиняє надлишкового податкового тягаря. Отже, відповідно до критерію ефективності оптимальними є податки, що стягуються за універсальною ставкою. Дещо інші ефекти породжує стягнення специфічних акцизів, зокрема ефекти доходу та заміщення, тобто впливає на процес прийняття індивідуальних рішень щодо вибору споживчих благ. Для максимізації вигоди від обсягу податкових надходжень чи для мінімізації надлишкового податкового тягаря в разі запровадження специфічних акцизів необхідно, щоб податкові ставки були обернено пропорційними ціновій еластичності попиту на певні блага. Отже, оподаткуванню за більш високими ставками мають підлягати блага, від споживання яких індивід не може відмовитися.

Таким чином, якби суспільство, формуючи свою податкову систему, керувалося лише принципом ефективності, то воно мало б запровадити податки з найбільш широкою базою оподаткування і єдиною ставкою, тобто єдиний пропорційний прибутковий податок або еквівалентний йому єдиний податок на додану вартість. Щодо специфічних акцизів, то вони не є обов'язковим елементом ефективної податкової структури. Проте якщо держава використовує ці податки, то їхні ставки відповідно до критерію ефективності мають визначатися за правилом оберненої еластичності.

Однак оптимальну податкову структуру відповідно до теорії оподаткування в умовах економіки добробуту слід обирати з урахуванням не лише принципу ефективності, а й рівності. Останній вимагає запровадження прогресивного прибуткового оподаткування. Ступінь прогресивності залежить від прийнятного для певного суспільства співвідношення ефективності та рівності.

Таким чином, оптимальне прибуткове оподаткування вимагає зіставлення отриманої і втраченої вигоди відповідно до обох критеріїв. Аналогічний висновок можна зробити й стосовно визначення величини податкових ставок специфічних акцизів Саме від ставлення суспільства до проблеми рівності залежить його рішення оподатковувати еластичні за ціною товари, наприклад, ювелірні вироби, за вищою чи нижчою ставкою, ніж нееластичні за ціною виробу, такі як продукти харчування.

В остаточному підсумку ставлення певного суспільства до вибору ніж ефективністю та рівністю й визначає вибір ним певної системи оподаткування. "Оптимальна структура оподаткування визначається як така, що максимізує добробут суспільства, в якому баланс між омертвілими збитками і нерівністю відображає ставлення до рівності та ефективності. У різних суспільствах може віддаватися перевага різним системам оподаткування, якщо в цих суспільствах побутують різні погляди на нерівність".

Розвиток інтеграційних процесів у Західній Європі ще з 50-х років висунув як одне з головних завдань поступову гармонізацію оподаткування в країнах - членах ЄС. Передусім було визнано необхідність гармонізації непрямого оподаткування. Вже у 1963 р. прийнято Першу і Другу Директиви щодо ПДВ. Загалом уніфікації цього податку присвячено 21 директиву ЄС. Найважливішою є Шоста Директива, прийнята у 1977 р., якою досягнуто узгодження щодо визначення податкової бази, суб'єктів оподаткування, мінімальної ставки ПДВ, можливості використання і кількості пільгових ставок податку, спеціальних (спрощених) схем оподаткування для малих підприємств, правил звільнення від податку, запроваджено порядок сплати податку в країні призначення (кінцевим покупцем). Водночас розроблено програму поступового впровадження системи ПДВ, що ґрунтується на оподаткуванні товарів у країні походження. Починаючи з 1992 р. досягнуто низку домовленостей на шляху гармонізації акцизних зборів. Зокрема, запроваджено спільний режим стосовно акцизного збору на алкогольні напої, тютюнові вироби, нафту, що передбачає правила відносно узгоджених структур оподаткування (визначення товару, одиниці виміру, податкових пільг), рівнів оподаткування (спільна мінімальна ставка), руху товарів між країнами-членами. Отже, можна констатувати, що за період існування ЄС на шляху уніфікації непрямого оподаткування досягнуто значного прогресу. Однак цей процес ще далекий від завершення, особливо стосовно прямого оподаткування. Хоч і в цій сфері, незважаючи на відсутність достатньої правової бази, діють певні загальні принципи обкладання.

Еволюція структури непрямих податків розвинутих країн характеризується перш за все закономірним зменшенням частки мита як одного з найдавніших податків. Якщо в 1902 р. у структурі федеральних надходжень США частка мита становила 47,4 %, то в 1940 р. вона скоротилася до 5,8 %, а у 1992 р. - до 1,7 %. Нині ця частка є дуже низькою в усіх розвинутих країнах.

Висока частка мита свого часу була спричинена як незначною фіскальною ефективністю інших податків, особливо прямих, кращою порівняно з іншими податковими агентствами організацією митної служби, що забезпечувало більш стабільні надходження до бюджету, так і проведенням протекціоністської політики. Причинами поступового скорочення частки мита в загальній сумі податкових надходжень стали:

- запровадження ефективних прямих податків, частка яких зросла;

- перехід від протекціонізму до політики вільної торгівлі, пов'язаний із зменшенням ставок мита;

- розвиток інтеграційних процесів, що супроводжується скасуванням мита в торгівлі з країнами, об'єднаними інтеграційними зв'язками.

Ще одним видом непрямих податків з багатовіковою історією є специфічні акцизи. Універсальні акцизи виникають набагато пізніше, лише у ХХ ст., однак швидко займають панівні позиції в системі непрямих податків. Таким чином, структура останніх характеризується закономірним зменшенням частки специфічних і зростанням частки універсальних акцизів. Зокрема, середня частка специфічних акцизів у сукупних податкових надходженнях країн ОЕСР скоротилася з 20,2 у 1965 р. до 12,4 % у 1990 р., а відповідний показник з універсальних акцизів зріс із 13,5 до 15,6 %. Нині частка універсальних акцизів у загальній структурі податкових надходжень є найбільшою в таких країнах, як Греція (33,77 %), Фінляндія (26,89 %), Данія (24,07 %), а в структурі внутрішніх податків на товари та послуги -- в Новій Зеландії (70,4 %), Франції (67,9 %), Нідерландах (67,2 %). Ця закономірність зумовлена:

- зростанням фіскальних потреб держави, з одного боку, і високою фіскальною ефективністю універсальних акцизів, спричиненою широкою базою оподаткування, -- з іншого боку;

- більшою ефективністю універсальних акцизів порівняно зі специфічними внаслідок застосування єдиної ставки оподаткування (останнє зумовлює більшу нейтральність універсальних акцизів щодо ринкового механізму ціноутворення, отже, породжує менші омертвілі збитки, крім того, полегшує контроль податкових органів за сплатою податку);

- політикою ЄС, спрямованою на поширення використання універсальних акцизів у формі ПДВ.

В Україні виявилися різні підходи щодо оптимізації непрямого оподаткування та податкової системи. Умовно можна поділити на дві групи: ті, що передбачають внесення докорінних змін у структурі податкової системи. А отже, фактично означають формування нової системи, і ті, що спрямовані на перегляд податкових ставок, пільг і податкової бази. Тобто переважно кількісних параметрів оподаткування зі збереженням системи як цілісності.

До першої групи можна віднести проекти Г. Балашова; І. Богословської, Ю. Тимошенко та О. Турчинові тощо. За всіх відмінностей цих проектів спільними між ними є те, що вони спрямовані на скасування податків, які становлять основу податкової системи України, - ПДВ і податку на прибуток підприємств - як таких, що не відповідають умовам України і тому «об'єктивно не можуть бути ефективними» (І. Богословська). При цьому пропозиції Ю. Тимошенко зводилися до зміни цих податків податком на кредиторську вимогу, згодом податком з реалізації, що мав справлятися за ставками 9% (базова ставка) і 5% (для експорту та деяких інших операцій). Згідно з концепцією І. Богословської ПДВ і податок на прибуток мав змінити «обіговий податок з юридичних осіб», який би справлявся за диференційованими ставками (0; 3; 5; 7%) залежно від галузі економіки. Найбільш радикальною і водночас традиційною (оскільки ідеї єдиного податку мають глибоке історичне коріння, так і не були втілені в життя) виявилася пропозиція Г. Балашова замінити більшість податків єдиним 10-відсотковим податком на доходи.

У другій половині 2001 р. у зв'язку з падінням фіскальної ефективності ПДВ і удосконаленням його відшкодування ідея скасування цього податку як неефективного в умовах трансформаційної економіки набула найбільшої популярності. Відповідна пропозиція кілька разів ставилася на голосування у Верховній Раді України і хоч не здобула більшості голосів, однак отримала досить широку підтримку.

Соціальне коріння цих підходів очевидне: скасування основних податків, що сплачують юридичні особи, відповідає інтересам національного капіталу. При цьому аргументи на кшталт того, що скасування ПДВ приведе до зниження всіх цін на 20%, тому передусім принесе вигоду споживачам, мають суто пропагандистський характер, оскільки автоматичне зниження цін внаслідок скасування ПДВ можливе лише в умовах адміністративного регулювання їх. За відсутності такого регулювання ефект від цього заходу може бути різним, однак практично неможливо, щоб ціни всіх товарів відреагували на нього однаково. Окрім того, заміна ПДВ багатостадійним податком з обороту унеможливлює позитивний ціновий ефект для предметів споживання взагалі, оскільки внаслідок запровадження податку з обороту за ставкою 7 чи 9 % роздрібні ціни на предмети споживання під впливом кумулятивного ефекту зростуть більшою мірою, ніж у разі справляння ПДВ за ставкою 20%. Взагалі від запровадження податку з обороту виграють лише власники підприємств базових галузей, що суперечить довгостроковим інтересам структурної перебудови економіки України.

Друга група підходів спрямована на удосконалення чинної податкової системи, а не на створення нової. До цієї групи можна віднести проекти Податкового кодексу, розроблені народними депутатами Б. Губським, В. Сокерчаком та ін., О. Сергієнком і Ю. Кармазіним, а також урядовий проект Податкового кодексу, ухвалений у першому і другому читаннях, інші проекти законів. Розглянемо принципові підходи до визначення у названих проектах напрямів удосконалення основних видів податків - ПДВ, податку на прибуток.

Пропозиції щодо реформування ПДВ включають зниження його ставки (до 17 чи 15%) та запровадження диференційованих ставок податку. З приводу першої пропозиції варто зауважити, що не заперечуючи в принципі важливість зниження ставки ПДВ, автор дотримується думки про необхідність визначення масштабів її зниження у взаємозв'язку з потребами у фінансуванні державних видатків, іманентних країнам із соціально орієнтованою ринковою економікою, а також про недоцільність одночасного перегляду ставок основних прямих і непрямих податків.

Щодо запровадження крім базової (15%) пільгових ставок ПДВ (10 і 5%), то, воно могло б розглядатися як можливий варіант удосконалення оподаткування в тому разі, якби за цими ставками обкладалися лише деякі з товарів. Робіт і послуг, що згідно з чинним законодавством звільняються від оподаткування. Результатом такого нововведення було б збільшення надходжень до бюджету. Розширення переліку об'єктів пільгового обкладання призведе не лише до зменшення надходжень до бюджету держави, а й посилить нерівномірність оподаткування та негативний вплив на стан міжгалузевої конкуренції, спричинить зростання омертвілих збитків.[33]

За останні роки податкова діяльність була нестабільною. Тенденція до зростання ролі прибуткового податку з громадян є позитивною. Однак необхідно оцінювати чинники такого зростання: відбувається це за рахунок збільшення ставок податку та його питомої ваги, чи за рахунок розширення об'єкта оподаткування, чи за рахунок збільшення податкової бази. Для того щоб тенденція зростання оподаткування була позитивною, необхідно, щоб доходи населення зростали випереджуючими темпами.

У процесі податкової діяльності необхідно визначати оптимальний розмір податкового тягаря, адже він є основою функціонування податків. І це підтверджується теорією Лафера: при встановленні податкових ставок слід брати до уваги певний критичний рівень і не порушувати так званої «забороненої зони». Тільки в цьому разі податки позитивно впливатимуть на діяльність господарюючих суб'єктів, сприятимуть економічному зростанню.

Зростання податкового тягаря призводить до такого явища, як ухилення від сплати податків, що дуже впливає на величину податкових надходжень. Масштаби ухилення від оподаткування в Україні набули загрозливого характеру. В 2002 р. 40 % грошової маси знаходилось в обороті поза банками, 40% підприємницьких структур працювало «у тіні». Процес приховування доходів продовжується. За результатами опитування українських бізнесменів щодо приховування доходів від оподаткування, проведеного Міжнародною фінансовою корпорацією, було виявлено: 14% респондентів відповіли, що приховують 10% доходу, 17% респондентів приховують 11 - 30% доходу, 44% - 31 - 50% доходу, 16% опитаних приховують 51 - 70% доходу, 10% - 71 - 90% доходу, що мав би оподатковуватися. Закономірним є явище, коли надмірне підвищення норм оподаткування призводить до збільшення доходів тіньової економіки і згортання легального бізнесу, а отже, і до скорочення податкової бази.

Економічні передумови ухилення від сплати податків мають такі риси та особливості:

- тонізація економіки, що є продуктом збільшення податкового тягаря;

- інфляційні явища в економіці;

- бартеризація господарських зв'язків.

Зазначені проблеми ухилення від податків зумовлюють необхідність подальшого вдосконалювання чинного податкового законодавства, усунення його суперечностей, посилення санкцій за порушення, надання органами податкової міліції реальної можливості в проведенні професійних розслідувань і техніко-криміналістичної експертизи, що прискорить становлення національної системи оподаткування і формування ринкових відносин.

Враховуючи викладене вище, а також досвід проведення податкових реформ у розвинених країнах, пропонуються такі підходи щодо оптимізації непрямого оподаткування:

- кардинальних змін заслуговує чинний в Україні порядок стягнення податків на споживання. Йдеться передусім про ПДВ, з якого 50% платників мають пільги, що деформує вартісні пропорції в доходах громадян і може мати негативні соціальні наслідки. Пропонується диференціювати ставки ПДВ в розрізі товарних груп;

- залучення високооплачуваних фахівців з метою вивчення діючого законодавства та можливостей мінімізації сплати ПДВ;

- необхідно чітко відокремлювати незаконні дії платників податків (ухилення) та законні (оптимізація оподаткування);

- необхідно збільшити кількість перевірок новостворених підприємств;

- необхідно посилити митний контроль і здійснювати більш активну співпрацю (обмін інформації) з податковими органами інших країн;

- виявляти угоди ”поза людське око” та доводити неможливість віднесення сплаченого (нарахованого) за такою угодою ПДВ до складу податкового кредиту;

- більш активно проводити роботу з населенням, метою якої є доведення того, що ухилення від сплати податків - це не благородний вчинок, а злочин, який нічим не кращий за інші види злочинів.

На сучасному етапі необхідно знайти шляхи розв'язання двох найболючіших проблем щодо ПДВ - проблеми відшкодування від'ємної різниці між сумою податкових зобов'язань платника і сумою податкового кредиту та проблеми перегляду системи податкових пільг.

Загострення проблеми відшкодування ПДВ пов'язане переважно з такими причинами:

- високою часткою експорту у ВВП;

- високою часткою в експорті матеріаломісткої продукції;

- низьким рівнем платіжної дисципліни суб'єктів господарювання;

- списанням та реструктуризацією податкової заборгованості платників перед бюджетом;

- використанням різноманітних схем що дають змогу зменшувати податкові зобов'язання та отримувати необґрунтоване відшкодування.

Аналіз чинників, що впливають на загострення проблеми відшкодування ПДВ в Україні, дає змогу з'ясувати і шляхи її вирішення. Вони пов'язані передусім з підвищенням рівня платіжної дисципліни суб'єктів господарювання та категоричною відмовою від списання державою податкової заборгованості підприємств перед бюджетом. Ці проблеми не можна розв'язати лише засобами податкової політики, які розглядаються як один з інструментів вирішення їх. Серед цих інструментів - повернення до касового методу визначення дати виникнення податкових зобов'язань з ПДВ і податкового кредиту, який сприятиме пов'язуванню відшкодування з дотриманням суб'єктами господарювання платіжної дисципліни.

Серед шляхів зменшення гостроти проблеми бюджетного відшкодування ПДВ експортерам та підвищення фіскальної ефективності податку - зміна підходів до політики податкового стимулювання експортера.

Обкладання нульовою ставкою ПДВ експорту всієї продукції недоцільне як тому, що сприяє консервації його наявної структури, а відтак і екстенсивної моделі економічного зростання, так і внаслідок негативного впливу па фіскальну ефективність податку.

Нагальним є перехід до політики диференційованого стимулювання експорту, яка б сприяла прогресивним змінам у його структурі та в структурі національного виробництва в цілому. З цією метою доцільно було б зберегти нульову ставку ПДВ для експорту товарів з високою часткою доданої вартості й звільнити від сплати податку експорт іншої продукції, що означатиме віднесення податку, сплаченого в ціні матеріальних ресурсів, на витрати виробництва і дасть змогу відмовитися від відшкодування ПДВ експортерам продукції з низькою часткою доданої вартості.

Диференційоване ставлення до пільг, вміння виділяти в системі їх економічно недоцільні й невиправдані пільги та пільги, без яких не можна обійтися. При цьому необхідно враховувати, що пільги з ПДВ мають підтримувати не виробників, а кінцевих споживачів товарів та послуг. Цю функцію названі пільги виконують тоді, коли звільнення від податку певних видів товарів та послуг чи обкладання їх за зниженою ставкою зумовлює відповідне зниження цін на такі товари та послуги для кінцевих споживачів. Якщо цього не відбувається, варто переглянути зазначені пільги, замінивши їх адресними дотаціями з бюджету для малозабезпечених верств населення. Прикладом такої пільги є звільнення від ПДВ продажу ліків. Фактично вона стала засобом підтримки аптечного бізнесу, що приносить надприбутки, закладені в ціни лікарських препаратів. Саме це було підставою для перегляду зазначеної пільги в змінах до Закону "Про податок на додану вартість", прийнятих парламентом, але не підписаних Президентом. Відповідно до цих змій звільнятися від ПДВ повинна поставка не всіх медичних препаратів, а лише життєво важливих, перелік яких буде затверджуватися урядом.