Развитие методики управленческого учета и аудита земель сельскохозяйственного назначения

Размещено на http://www.allbest.ru/

Размещено на http://www.allbest.ru/

Курсовая работа

Развитие методики управленческого учета и аудита земель сельскохозяйственного назначения



Введение

аудит сельскохозяйственный управление учет

Актуальность темы исследования. Государственная политика в области развития сельского хозяйства и регулирования рынка сельскохозяйственной продукции основана на реализации эффективных методов управления ресурсами аграрной отрасли, в том числе и землями сельскохозяйственного назначения. В условиях инновационной экономики методами государственного регулирования управления землей являются не только налоговые, связанные с введением в действие новых налогов на недвижимое имущество организаций и на недвижимое имущество физических лиц, но и связанные с развитием систем управления аграрными организациями, их направленностью на долгосрочную стратегию и устойчивое развитие.

Производство продукции, связанной с использованием земельных угодий сельскохозяйственных организаций (растениеводство), является одной из основных задач продовольственных программ государства, всегда относимых к стратегическим задачам экономики и политики. Эффективность использования земельных угодий связана с такими понятиями, как капитальные затраты на улучшение плодородия земель, с оценкой земельных участков, по которой они приобретаются и отражаются в системе учета и отчетности, с формированием налоговой базы для существующего земельного налога и будущего налога на недвижимое имущество организаций и др. Поэтому в системе управления аграрными организациями в последние десятилетия много внимания уделяется организации управленческого учета; усилению внутренних контрольных функций за реализацией управленческих решений, основанных на информации учета и отчетности; снижению рисков при заключении сделок с недвижимым имуществом, включая земельные участки; развитию стратегической отчетности и достижению стратегических показателей и показателей устойчивого развития.

Для реализации перечисленных управленческих задач необходимо научно обоснованное методическое обеспечение и организация порядков регламентации учетно-аналитических и контрольных процедур, осуществляемых аграрными организациями, учитывающие специфику аграрного производства и действующего законодательного порядка сделок по учету, в том числе кадастровому, оценке земельных ресурсов, которыми располагают эти организации на праве собственности, хозяйственного ведения, аренды и других форм сделок.

В этой связи выбранная тема исследования представляется актуальной и значимой для хозяйственной практики аграрных организаций.

Цель и задачи исследования. Целью курсовой работы является обоснование теоретико-методических положений и развитие организационно-методического инструментария учета, внутренней управленческой отчетности и внутреннего аудита земель сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях.

Для достижения поставленной цели в работе определены следующие задачи:

- обосновать выделение земель сельскохозяйственного назначения в качестве объекта управления и объекта учета и уточнить принципы их отражения в отчетности аграрных организаций;

- выявить методические особенности действующей практики бухгалтерского аналитического учета земель сельскохозяйственного назначения и дать предложения по ее совершенствованию;

- разработать концепцию управленческого учета земель сельскохозяйственного назначения, основанную на институциональном и процессном подходах к их использованию, современных методах признания и оценки объектов;

- определить состав внутренней управленческой отчётности, отражающей информацию об эффективности использования земель сельскохозяйственного назначения; разработать формы отчетности по использованию земель сельскохозяйственного назначения;

- разработать организационные и методические подходы к совершенствованию системы внутреннего аудита в отношении внутренней управленческой отчетности аграрных организаций, отражающей использование земель сельскохозяйственного назначения;

- разработать организационную модель внутреннего аудита отчетности по использованию земель сельскохозяйственного назначения, основанной на бизнес-процессах движения, использования и коренного улучшения земель сельскохозяйственного назначения.



1. Информационное обеспечение управления землями сельскохозяйственного назначения и принципы их учета

Труд, земля, капитал исторически определены и отражены в классических экономических трудах как основные факторы производства, поэтому вопросы использования земель сельскохозяйственного назначения в аграрных организациях являются основными, жизнеобеспечивающими их развитие.

«Земельные участки рассматриваются как инвестиционная недвижимость, при условии, что они находятся в распоряжении компании и используются в долгосрочной перспективе с целью получения доходов от прироста стоимости капитала (через концепцию рентных отношений) или иного использования в будущем». Использование земли с целью получения дохода рассматривалось через концепцию рентных отношений. Согласно классической теории экономики земли, разработанный, например, для сельскохозяйственных нужд, весь доход, приписываемый земле, должен рассматриваться как остаточный.

Вопрос оптимального сочетания земельных ресурсов, рабочей силы, капитала и предпринимательских усилий всегда был актуальным для экономистов. Доход, получаемый после вычитания всех затрат, получил название, «земельная или экономическая рента». Классическая теория экономики земли рассматривает доход, полученный от использования в сельском хозяйстве, как остаточный. Классические экономисты объясняют это тем, что сама земля не может приносить доход, так как она не обладает внутренней присущей ей стоимостью.

Государственная поддержка в сфере управления земельными ресурсами российских хозяйств разных организационно-правовых форм деятельности должна осуществляться с активным взаимодействием хозяйствующих субъектов, осуществляющих сельскохозяйственный бизнес и использующих земли сельскохозяйственного назначения. К сожалению, эта активность не достигает того самого уровня, при котором могут быть реализованы эффективные формы управления, в том числе и основанные на инновационных инструментах. Специалисты считают, что основными причинами являются:

во-первых, недостаточная интеграция многих разрозненных сил, работающих на основе использования сельскохозяйственных знаний: аграрной науки, финансовых, материально-технических и других структур;

во-вторых, сельское хозяйство институционально неподготовлено для такой интеграции, нет системы (института), обеспечивающей инновационный прогресс в сельскохозяйственном бизнесе;

в-третьих, отсутствие надежной системы кадастрового учета земель сельскохозяйственного назначения, их оценки;

в-четвертых, слабое воздействие механизмов регулирования, в частности, налогообложения (до настоящего времени не введены налог на недвижимое имущество организаций и налог на недвижимое имущество физических лиц, включающие в налоговые базы стоимость таких объектов, как земля).

Можно продолжить перечень причин, среди которых могут быть организационно-управленческие и кадровые проблемы организаций, осуществляющих сельскохозяйственный бизнес и использующих земельные ресурсы.

Управление земельными ресурсами в условиях инновационной экономики зависит от организации его, прежде всего, на государственном и региональном уровне. Общая модель такого управления может быть основана на следующих институциональных элементах системы (рисунок).



Уровневая система управления сельским хозяйством в условиях инновационной экономики

На развитие системы управления оказывают влияние различные внешние и внутренние факторы, формируемые, по нашему мнению, в результате:

- усиления глобальной конкуренции в агропродовольственной экономике, которая охватывает рынки товаров, услуг, капитала и других важнейших составляющих сельскохозяйственного развития;

- обострения конкурентной борьбы на продовольственных рынках в связи с прогнозируемым ростом потребления сельскохозяйственной продукции и в связи с ее импортозамещением;

- угрозы приобретения зарубежными инвесторами земель, поскольку население и правительство не активно развивает сельскохозяйственное производство;

- низкой производительности труда в сельскохозяйственной сфере, не рационального использования факторов производства, в первую очередь, земель сельскохозяйственного назначения;

- недостаточного уровня человеческого капитала и нерешенности проблем социально-экономического развития сельских территорий и, как следствие, миграции населения из неразвитых территорий в территории, где размещены высокотехнологичные производства.

Принципы формирования отчётности аграрных организаций, в которой следует отражать состояние и восстановление земель сельскохозяйственного назначения, берут свое начало от общепризнанных концептуальных принципов учета и отчетности. Такие принципы провозглашены концепцией МСФО, отражены в российском положении по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».

Среди концептуальных принципов бухгалтерского учета международные стандарты выделяют все, которые в экономическом смысле ведут к увеличению степени сопоставимости отчетности организаций, формируемой на основе МСФО. Такой подход связан с тем, что выросший в связи с гармонизацией правил МСФО и американской системы национальных стандартов ГААП привел к достаточно сложному финансовому инжинирингу, уменьшающему прозрачность отчетности. «Можно говорить о ситуации, когда стандарты финансовой отчетности, в основе которых лежат определенные цели, приводят к некоторому уменьшению сопоставимости финансовой отчетности компаний и отраслей в некоторых узких контекстах применения либо, как минимум, увеличивают затраты на достижение сопоставимости». Заметим, что сопоставимость является одной из четырех качественных характеристик финансовой отчетности 1) доступность для понимания; 2) уместность; 3) надежность; 4) сопоставимость).

Метод начисления определяется Концепцией Совета по МСФО следующим образом: «влияние сделок и прочих событий признается по мере возникновения (а не когда денежные средства или их эквиваленты получены или уплачены), заносится в учетные записи и отражается в финансовой отчетности в тех отчетных периодах, в которых они возникли».

Что касается качественных названных характеристик финансовой отчетности, то их содержание мы представили в таблице.

Содержание основных качественных характеристик финансовой отчетности

Основные качественные характеристики финансовой отчетности	Содержание характеристики	Отражение характеристики в Концепции подготовки и представления финансовой отчетности Совета по МСФО
1. Доступность для понимания.	Предполагается, что пользователи будут иметь достаточные знания в коммерческой и экономической сфере и бухгалтерском учете, а также будут иметь намерение изучить информацию с достаточной тщательностью. Однако информация по сложным вопросам … не должна исключаться на основании того, что она будет представлять сложность для понимания определенной группой пользователей	Концепция, параграф 25.
2. Уместность.	Информация уместна в том случае, если она способствует принятию пользователями экономических решений, помогая им оценивать прошлые, настоящие или будущие события, а также подтверждать либо корректировать ранее сделанные оценки.	Концепция, параграф 26.
3. Надежность.	Информация является достоверной в том случае, если пользователи такой информации могут быть уверены в том, что она не содержит существенных ошибок и необъективных оценок, а также достоверно отражает ту информацию, которую изначально планировалось отразить или отражение которой можно было предвидеть.	Концепция, параграф 31.
4. Сопоставимость	Рассматривает значимость раскрытия учетной политики в качестве неотъемлемой составляющей принципа сопоставимости. Значимость сопоставимости означает, что пользователю предоставляется информация об учетной политике, использованной при подготовке финансовой отчетности, изменениях в этой учетной политике и о влияниях таких изменений, для того, чтобы можно было выявлять расхождения в применении компаниями учетной политики к аналогичным сделкам и событиям разных отчетных периодов.	Концепция, параграф 40.

Достоверное представление используется в Концепции как термин, поясняющий понятие надежности. Кроме достоверного представления, к качественным характеристикам надежности относятся также: приоритет содержания над формой, нейтральность, осмотрительность и полнота информации.

В свою очередь, характеристика нейтральности представлена как отсутствие направленности на определенный результат. Осмотрительность (консерватизм) подразумевает определенную степень осторожности при применении суждений, необходимых для оценки сделок (событий), отраженных в отчетности в условиях неопределенности.

На рисунке 8отражены семантические связи между охарактеризованными нами принципами формирования финансовой отчетности в соответствии с МСФО.



Семантические связи принципов формирования финансовой отчетности согласно Концепции Совета по МСФО*

Подход к взаимосвязям принципов и качественных характеристик полезной для принятия решений информации в финансовой отчетности определен задачами конвергенции американских ГААП и МСФО. Этот подход отличает философию новых гармонизированных стандартов от подхода, который был характерен только МСФО, основанном на принципе соотнесения затрат и выгод. Характеристиками, которые разграничивали степень полезности информации ни «более» и ни «менее полезную» - это уместность и надежность, которые сохранили свою ценность для подготовки финансовой отчетности по новой концепции. Отличительной особенностью предлагаемой Советом по МСФО философии стандартов является то, что все качественные характеристики, для которых ранее устанавливались пределы существенности («как только существенная информация окажет влияние на процесс принятия решений»), дополнены еще одним ограничением - «затраты на подготовку отчетности» (Проект Концепции, параграф ВС2.21).

Изложенные принципиальные позиции и организационные особенности формирования информации, отражаемой в отчетности аграрных организаций, использующих и приобретающих земли сельскохозяйственного назначения, являются основой для дальнейшего изложения методических подходов к учету земель в аграрных организациях, формированию информации в системе бухгалтерского, управленческого учета и возможности интеграции этой информации.



2. Методические особенности учета земель сельскохозяйственного назначения

2.1 Методические особенности бухгалтерского учета земель сельскохозяйственного назначения

Аналитическая информация, формируемая в системе бухгалтерского финансового учета на основе использования рабочего плана счетов, является обширным информационным «полем», которое служит задачам формирования показателей отчетности и выявления различных учетных особенностей, отражаемых в отчетности объектов.

Учетной политикой организации самостоятельно определяется порядок отражения на счетах земельных участков и затрат, связанных с их использованием. Вариативность построения организационных схем учета земель сельскохозяйственного назначения и работ по их улучшению позволяет выделить некоторые особенности бухгалтерского аналитического учета и других учетных систем, в которых отражается информация о землях сельскохозяйственного назначения. Рассмотрим их.

Первая особенность связана с отражением в бухгалтерском аналитическом учете первоначальной стоимости земель. Первоначальная стоимость земельных участков как недвижимого имущества отражается в составе внеоборотных активов в качестве основных средств на балансовом счете 01. Рабочим планом счетов аграрных организаций предусматривается разная детализация этого счета. Первоначальная стоимость приобретенных для использования земельных участков включает в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств»: суммы, которые уплачиваются продавцу в соответствии с договором; государственные пошлины и иные платежи, которые связаны с получением (приобретением), регистрацией прав на земельные участки; суммы, идущие на оплату услуг сторонних организаций, которые изготавливают документы кадастрового учета объектов недвижимости; расходы на межевание земельных участков; суммы, уплачиваемые посреднической организации в качестве вознаграждений за приобретение данного земельного участка; другие расходы, которые непосредственно связаны с приобретением объекта (например, госпошлина за регистрацию перехода права собственности).

Приобретение земельных участков, которые находятся в муниципальной или государственной собственности, производится на основе заключенных с государственным или муниципальным органом договоров купли-продажи земельных участков. Не исключается приобретение государственной земли на торгах (конкурсах, аукционах), решение о проведении которых принимает уполномоченный федеральный или муниципальный орган. В этом случае земельный участок оценивается независимым оценщиком. Претенденты на его приобретение должны внести на расчетный счет организатора торгов задаток в размере не менее 20% от начальной стоимости участка. Обязательно в этом случае выполнение требования о том, что земельный участок, выставленный на торги, должен быть поставлен на государственный кадастровый учет.

Управленческая отчетность является наиболее информативной, потому что срез информации определяют внутренние пользователи - собственники, руководители и менеджеры. Однако, информационное преимущество управленческой отчетности не дает возможности использовать ее данные внешним пользователям. Проблему можно решить следующим образом:

- выделить основные сегменты деятельности для организации, отразить их в пояснениях к индивидуальной отчетности;

- определить систему показателей, раскрываемых в составе каждого выделенного сегмента;

- определить ключевые показатели в этой системе, отражающие развитие деятельности организации на основе эффективного использования земель сельскохозяйственного назначения;

- определить круг информации, уточняющей формирование ключевых показателей данного сегмента, которая может быть отражена в составе внутренней управленческой отчетности.

Сочетание информации внутренней управленческой отчетности и выделенного сегмента в индивидуальной отчетности о землях сельскохозяйственного назначения позволяет использовать интегрированную информацию для принятия управленческих решений не только внутренними, но и внешними пользователями, особенно инвесторами, арендодателями и другими заинтересованными юридическими и физическими лицами во вложениях своего капитала в сельскохозяйственный бизнес.

Что касается налоговой отчетности, то благодаря расчету налогов по всем направлениям деятельности аграрной организации можно определить общую налоговую нагрузку и ее влияние, в том числе на эффективность использования земель сельскохозяйственного назначения.

Стратегическая (прогнозная) отчетность может быть построена на основе традиционного формата бухгалтерской финансовой отчетности и включать формы прогнозного баланса, прогнозного отчета о прибылях и убытках, прогнозного отчета о движении денежных средств и т.д. Данные прогноза определяются на предстоящие периоды, временной лаг которых устанавливает сама организация. Целью стратегической отчетности является формирование информации, на основе которой можно судить о достижении ключевых показателей развития организации и соответствии этих показателей стратегическим ориентирам. В стратегической отчетности при желании любая аграрная организация может также выделить отдельный сегмент.

Весь спектр отчетной информации о землях сельскохозяйственного назначения можно представить в интегрированном виде (рисунок).



Модель формирования интегрированной информации о землях сельскохозяйственного назначения

Основные элементы приведенной модели показаны во взаимосвязи с формированием каждого вида отчетности и выделением в них сегмента «Использование земель сельскохозяйственного назначения». Понятно, что основную информацию для интегрированных данных представляет система управленческого учета, на котором следует остановиться отдельно.

2.2 Управленческий учет земель сельскохозяйственного назначения и внутренняя отчетность об их использовании

Методология управленческого учета, основанная на институциональном подходе, позволяет в настоящее время российским организациям формировать свой специфический методический инструментарий для формирования управленческой информации. Для управления землями сельскохозяйственного назначения в состав информационного обеспечения принято включать, как мы уже отмечали, информацию о количестве и качестве используемых земель, их целевом назначении, кадастровой или независимой оценке, затраты по основным бизнес-процессам, связанным с движением, эксплуатацией и улучшением земель сельскохозяйственного назначения.

На содержание такой информации влияет множество факторов, в условиях которых осуществляет свою деятельность аграрная организация. В первую очередь к этим факторам следует отнести отраслевые особенности сельскохозяйственного производства и использования земель.

Известно, что сельскохозяйственная отрасль является сезонной. Размер и качество земельных участков и задачи их целевого использования должны быть известны сельскохозяйственным производителем задолго до начала основных сезонных работ (сев и др.). Ограниченность земельных ресурсов в отдельных аграрных организациях, с одной стороны, требует усиления качества используемых земель, своевременного проведения восстановительных работ, а с другой - предполагает вовлечение в хозяйственный оборот новых земель. Такое вовлечение может осуществляться в разных организационно-правовых формах: использование арендованных земельных участков, например, по договору лизинга; получение прав пользования земельными участками, в том числе ограниченных прав - сервитута; получение земельных участков на правах хозяйственного ведения и др.

Второй значимый фактор, влияющий на условия деятельности аграрной организации, и как следствие, на формирование учетной информации - природно-климатический фактор и экологические условия хозяйствования. Территории с выгодным географическим расположением и хорошими природно-климатическими условиями, безусловно, выигрывают в использовании меньшего по количеству объема земель за счет их многократного использования и хорошего качества, а также меньшего времени на уборку урожая. Экологические условия хозяйствования также оказывают влияние на деятельность аграрных организаций, например, если сельскохозяйственные угодья находятся вблизи крупных промышленных зон, подвержены в большей степени загрязнениям и т.д. Зараженность территорий способствует распространению вредителей сельскохозяйственных культур, карантинных сорняков, и в целом - деградации почв.

Третий фактор - эффективность проводимой государственной политики в отношении земель сельскохозяйственного назначения. Задачи этой области государственной политики реализуются на основе существующей законодательной базы и проводимого мониторинга земель. Такой мониторинг, по сути, является информационным обеспечением рационального землепользования, землеустройства, охраны и оценки земель сельскохозяйственного назначения. Прибегая к данным статистики, государственные органы, уполномоченные осуществлять мероприятия в сфере управления землями сельскохозяйственного назначения, вправе потребовать от отраслевого министерства, подведомственных ему структур данных аграрных организаций, непосредственно использующих земельные угодья для сельскохозяйственной и производственной деятельности. Органы, осуществляющие кадастровый учет, в свою очередь, предоставляют сведения о наличии зарегистрированных земельных участков и их и стоимости (кадастровой или рыночной). Органы, регистрирующие права собственности и права пользования землей, предоставляют информацию о совершенных сделках в отношении земель сельскохозяйственного назначения и т.д. Система мониторинга решает разные задачи, для каждой из которых требуется информация, необходимая для принятия соответствующих управленческих решений. Важно, чтобы объективность такой информации была подтверждена в большей мере, чем в настоящее время располагают пользователи, данными отчетности основных землепользователей - аграрных организаций. Значимость такой отчетности в формировании информационной базы мониторинга, безусловно, велика. Объективными предпосылками решения этой проблемы являются вопросы методического обеспечения и реализации требований в отношении представления и содержания отчетности аграрными организациями.

Четвертый фактор - заинтересованность в эффективном использовании земель собственниками складывается в зависимости от конкурирующих аграрных организаций; наличия рынка сельскохозяйственной продукции; развитости финансово-кредитной системы, позволяющей вовлекать в оборот организации заемные средства банков и инвестиции от заинтересованных юридических и физических лиц, включая иностранные; возможность наращивания материально-технической базы сельскохозяйственного производства за счет дешевого лизинга техники и аутсорсинга рабочей силы. Реформы, проводимые в сфере управления сельскохозяйственной отраслью (аграрно-промышленном комплексе АПК), касаются, в том числе, и совершенствования информационного обеспечения управления аграрными организациями. Здесь следует выделить задачу организации управленческого учета, контроля и мониторинга информации об эффективном использовании земель сельскохозяйственного назначения. Учитывая значимость формирования такой информации на основе требований международных стандартов финансовой отчетности, требований глобальной инициативы в отношении формирования отчетности по устойчивому развитию организаций, сфера управленческого учета и контроля должна быть научно обоснована и организована на новом качественном уровне.

Что касается традиционного восприятия управленческого учета, то в экономической и специальной литературе можно встретить много научных исследований, посвященных его постановке с целью формирования данных о затратах, себестоимости и прибыли непосредственно для внутренних задач управления организацией. К работам такого рода последних лет можно отнести труды А.Ф. Дятловой, А.Р. Закировой, С.В. Козменковой, Г.С. Клычовой, В.Г. Широбокова, Г.В. Савицкой и др.

Интересы других, кроме внутренних, пользователей при разработке российского управленческого учета практически не озвучиваются в исследованиях отечественных авторов. С одной стороны, эта позиция объясняется целью организации управленческого учета - формировать информацию для решения внутренних задач, с другой - узостью восприятия категории управленческий учет, в основном для формирования информации о затратах в разрезе центров ответственности, центров затрат, эффективности деятельности подразделений и др. Между тем, собственники и инвесторы, располагая отдельными спектрами информации об эффективности использования земельных угодий, могли быть в большей степени ориентированы на достижение стратегических задач развития организации и приложить больше усилий для их достижения. В этой связи мы рассматриваем концепцию управленческого учета как системы, обеспечивающей информацией о землях сельскохозяйственного назначения и эффективности их использования разных групп пользователей. Логическая модель такой концепции приведена на рисунке.



Логическая модель организации управленческого учета земель сельскохозяйственного назначения

Управленческий учет земель сельскохозяйственного назначения и отчетность об их наличии и эффективности использования мы рассматриваем как подсистему управленческого учета и отчетности аграрной организации в целом. Эта подсистема обеспечивает информационную поддержку стратегических и текущих управленческих решений, направленных на более эффективное использование земель сельскохозяйственного назначения, находящихся на балансе организаций, в аренде, на праве хозяйственного ведения и других видах пользования. Аналитическая информация управленческого учета позволяет выделить наиболее значимые участки, объединяющие сведения и формирующие показатели об использовании и восстановлении земель сельскохозяйственного назначения, на основе которых разрабатывается финансовая политика, вложения в качественное улучшение земель.

Регламентацией подсистемы внутренней управленческой отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и эффективности их использования должно служить внутрифирменное положение об управленческой отчетности, проект которого мы разработали для одной из исследуемых аграрных организаций (приложение 4). В этом документе, на наш взгляд, удачно сочетаются элементы учетной политики в отношении формирования управленческого учета земель сельскохозяйственного назначения, бюджетирование затрат и вложений в земельные участки и требований по отражению информации в системе внутренней управленческой отчетности.



3. Внутренний аудит отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

3.1 Методические и организационные особенности внутреннего аудита аграрных организаций и его сегмента аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

В российской экономической науке и практике внутреннему аудиту уделяется большое внимание. Согласно российским стандартам внутренний аудит - это организованная экономическим субъектом, действующая в интересах руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля за соблюдением определенного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.

Международным Институтом внутренних аудиторов внутренний аудит определяется как деятельность по предоставлению объективных и независимых консультаций и гарантий, которые направлены на развитие деятельности предприятия. Внутренний аудит дает возможность предприятию достичь установленных целей, применяя последовательный и систематизированный подход к оценке и увеличению эффективности процессов контроля, управления рисками и организацией.

Российским стандартом внутренний аудит определяется как система контроля за ведением бухгалтерского учета и функционированием системы внутреннего контроля, что не отвечает современному пониманию его сущности. На современном этапе предоставление внутренним аудитом независимых консультаций и гарантий осуществляется в таких областях как управление рисками, внутренний контроль и корпоративное управление. Мы считаем, что определение, данное внутреннему аудиту в международном стандарте, наиболее полно характеризует его сущность.

Современная экономическая литература рассматривает разные подходы к пониманию термина «внутренний аудит» (таблица).

Подходы современных экономистов к пониманию сущности внутреннего аудита



Приведенные в таблице и существующие в других источниках литературы точки зрения позволяют выделить несколько подходов к определению сущности внутреннего аудита в качестве:

- деятельности, присущей экономическому субъекту (В.И. Подольский, М.В. Мельник, В.В. Бурцев, Р.П. Булыга);

- системы контроля, процесса контроля или элемента системы контроля (В.Д. Андреев, И.Н. Богатая, Н.Т. Лабынцев, Н.Н. Хахонова, В.В. Пугачев);

- комплекса диагностических процедур (В.П. Савчук);

- оценочной функции (В. Петров, А. Алексеева, А. Головач) или вида независимой оценки (Ю.Н. Воропаев);

- инструмента повышения эффективности бизнеса в системе управления (А. Попов).

В отношении нашего объекта исследования - земель сельскохозяйственного назначения - внутренний аудит можно трактовать как систему управленческого контроля, осуществляемого специально созданной службой, независимой от функциональных служб управления, подчиненной высшему руководству или собственникам аграрных организаций, призванного осуществлять процедуры внутреннего аудита в отношении формирования и содержания управленческой отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и эффективности их использования.

Заметим, что аграрные организации, зависящие от отраслевых подходов к управлению, сложившихся достаточно прочно еще во второй половине прошлого столетия на основе плановой социалистической экономики, не стремятся в своих системах управления создавать независимые структуры внутреннего аудита. Многие из них пользуются до настоящего времени созданными на основании решений общих собраний собственников (учредителей) ревизионными комиссиями либо организованными службами внутреннего контроля. Подходы к организации внутреннего контроля сохранили накопленный опыт прошлого и сложно адаптируются к условиям рыночной экономики. Исключение составляют, пожалуй, открытые акционерные общества, осуществляющие сельскохозяйственную деятельность, которые в соответствии с законодательством РФ подвергаются обязательному аудиту. В таких организациях могут создаваться службы внутреннего аудита, задачи которых в большей степени отвечают современным требованиям управления.

Для эффективной работы внутреннего аудита в аграрных организациях необходима определенная независимость от действий менеджеров и исполнительных директоров, что может быть реализовано при подчинении этой службы совету директоров или высшему органу - собранию учредителей (собственников). Административного подчинения генеральному директору организации на практике трудно избежать, поскольку, как правило, председателем совета директоров назначается именно генеральный директор организации. В ряде случаев для большей независимости организации прибегают к аутсорсинговым услугам, при которых проведение внутреннего аудита поручается на договорной основе сторонним аутсорсинговым организациям. Эти организации имеют более широкий спектр возможности, например в привлечении услуг экспертов, компетентных в различных областях сельскохозяйственного бизнеса. Кроме того, высокопрофессиональные аудиторские кадры, работающие по аутсорсингу и выполняющие роль внутреннего аудита, в организациях в любом случае будут иметь большую степень независимости и восприниматься как сторонние специалисты.

Службы внутреннего аудита в крупных организациях могут быть построены по иерархическому принципу, что позволяет осуществлять больший охват деятельности организации и ее структурных подразделений за счет делегирования функций внутреннего аудита с высшего уровня, централизованного до низшего (на уровне подразделения).

Эффективная организация внутреннего аудита в системе управления землями сельскохозяйственного назначения зависит от слаженной деятельности всех управленческих служб и подразделений предприятия. В этом случае важно разделение контрольных функций и процедур между такими службами, особенно теми, от деятельности которых зависит эффективность использования земель сельскохозяйственного назначения.

Осуществляемая деятельность в области внутреннего аудита в аграрных организациях в отношении земель сельскохозяйственного назначения предопределяет формирование отдельного сегмента в системе внутреннего аудита. Причем сама система чаще всего раскрывается в экономической и специальной литературе как комплекс организационных и методических мер в системе управления, обеспечивающих деятельность по повышению эффективности управления и контроля.

Исследование систем внутреннего контроля и внутреннего аудита в зарубежной теории и практике привело к появлению известных всему миру концепций, которые представлены в таблице.

Концепции внутреннего контроля, ориентированного на риск (фрагмент)

Показатели	Название концепций
	COBIT	SAC	COSO	SAS 55/ 78, ISA 400/315
Основные пользователи	Менеджмент, аудиторы информационных систем	Внутренние аудиторы	Менеджмент	Внешние аудиторы
Компоненты СВК	Компоненты не определены. Зоны контроля: - планирование и организация; - приобретение и внедрение; - доставка и поддержка; - мониторинг.	- контрольная среда; - ручные и автоматические системы учета; - процедуры контроля.	- контрольная среда; - управление риском (риск-менеджмент) - контрольные действия; - информация и коммуникации; - мониторинг.	- контрольная среда; - оценка риска; - действия по осуществлению контроля; - информация и коммуникации; - мониторинг.
Объект контроля	Информационные технологии	Информационные технологии	Вся организация	Финансовая отчетность
Период изучения	За период времени	За период времени	На момент времени	За период времени

Наиболее известной и широко распространенной системой является система внутреннего контроля COSO. В 1992 году Комитет спонсорских организаций Комиссии Тредвея (The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission - COSO) выпустил документ «Концептуальные основы внутреннего контроля», в котором определил внутренний контроль как процесс, осуществляемый советом директоров, менеджментом и остальным персоналом компании, предназначенный для обеспечения разумной уверенности в отношении достижения следующих целей: 1) эффективности и продуктивности операций; 2) надежности финансовой отчетности; 3) соблюдения законов и правил.

Модель внутреннего контроля COSO служит теоретической и методической основой для развития систем внутреннего контроля, и на их основе систем внутреннего аудита во многих странах, в том числе и в России. Классическая модель COSO включает пять компонентов: 1) контрольную среду; 2) оценку рисков; 3) средства контроля; 4) информацию и коммуникацию; 5) мониторинг. Модель COSO, в большей степени, чем другие модели, представленные Т.Ю. Серебряковой (см. табл. 12) ориентирована на выявление рисков в процессе контроля.

Построим модель внутреннего аудита, используя классические подходы и зарубежный опыт формирования систем внутреннего контроля, выделим в ней основные элементы подсистемы внутреннего аудита земель сельскохозяйственного назначения (рисунок).



Внутренний аудит земель сельскохозяйственного назначения и отчетности об эффективности их использования в системе внутреннего аудита аграрной организации

Представленная модель основана на классических элементах модели внутреннего контроля COSO, в которой отдельной подсистемой выделен сегмент внутреннего аудита земель сельскохозяйственного назначения. Полагаем, что подсистем такого рода для других объектов управления аграрных организаций может быть несколько, это зависит от видов осуществляемой деятельности аграрной организации, организационно-деятельностной структуры организации и, наконец, стратегических задач управления, ориентированных на развитие приоритетных видов деятельности.

В целом внутренний аудит земель сельскохозяйственного назначения также как и других управленческих объектов, осуществляется в три этапа:

1. Планирование: знакомство с клиентом (понимание деятельности клиента; знакомство с системой бухгалтерского учета; знакомство с системой внутреннего контроля); оценка существенности и аудиторских рисков; работа по организации аудита.

2. Сбор аудиторских доказательств: тестирование средств контроля; проведение аудиторских процедур по существу (проверка оборотов и сальдо по счетам, аналитические процедуры).

3. Завершение аудита: завершение подготовки рабочей документации и проверка аудиторского файла; формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов аудита (подготовка письменной информации для клиента, подготовка аудиторского заключения).

Что касается нормативного обеспечения, то основное содержание существующих требований к организации и проведению внутреннего аудита систематизировано нами в таблице.



Нормативная база внутреннего аудита, осуществляемого российскими организациями

Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 4 апреля 2002 г. №421/р «О рекомендации к применению кодекса корпоративного поведения».	Глава 8 «Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью общества» содержит описание деталей постановки системы внутреннего контроля и управления рисками, а также описание функций комитета по аудиту.
Распоряжение Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 18 июня 2003 г. №03-119/р «Методические рекомендации по осуществлению организаторами торговли на рынке ценных бумаг контроля за соблюдением акционерными обществами положений кодекса корпоративного поведения».	Пунктом 7 предусмотрено наличие комитета по аудиту, функциями которого являются: - оценка эффективности процедур внутреннего контроля; - подготовка предложений по совершенствованию процедур внутреннего контроля.
Постановление Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 13 августа 2003 г. №03-34/пс «Положение о внутреннем контроле профессионального участника рынка ценных бумаг».	Пунктом 2.5 определено, что профессиональные участники рынка ценных бумаг должны иметь Инструкцию о внутреннем контроле, утвержденную уполномоченным органом.
Российские стандарты аудиторской деятельности
Правило (стандарт) №29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» (введено постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 г. №523)	Определены условия эффективной работы службы внутреннего аудита, которые оцениваются внешним аудитором.
Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Изучение и использование работы внутреннего аудита» (одобренное Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 27 апреля 1999 г. - в настоящее время не действующее).	В разделе 2 «Место внутреннего аудита в управлении экономическим субъектом» определены условия и факторы необходимости организации внутреннего аудита, предназначение и место службы внутреннего аудита, перечень задач внутренних аудиторов.
Правило (стандарт) №7 «Внутренний контроль качества аудита» (введено постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 г. №405).	Описан порядок организации внутреннего контроля в аудиторских организациях.
Правило (стандарт) №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» (введено постановлением Правительства РФ от 19.11.2008 г. №863)	Дана характеристика и описание элементов системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит в теории аудита имеет разные виды. Выделяют: финансовый, операционный виды аудита, аудит на соответствие (комплаенс-аудит), аудит информационных технологий, экологический аудит, стратегический аудит и др. Содержание каждого вида внутреннего аудита характеризуется постановкой управленческих задач, решение которых требует от внутреннего аудита соответствующей информации. В экономической литературе присутствует различная классификация задач внутреннего аудита. Признаками группировки могут выступать следующие цели аудиторских заданий:

1) проверка эффективности управления;

2) проверка эффективности системы внутреннего контроля;

3) проверка предметных областей деятельности организации и видов отчетности; и др.

Деятельность служб внутреннего аудита в аграрных организациях, также как и в других, должна характеризоваться определенными показателями: качественными и результативными (рисунок).

Система основных показателей эффективности деятельности службы внутреннего аудита

Наименование показателей носит общий характер с той целью, чтобы при организации внутреннего аудита отдельных объектов, можно было бы конкретизировать их по отношению к этим объектам. То же можно сказать в отношении показателей эффективности внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и их использования. Конкретизация показателей для этого объекта может быть выполнена не только для отчетности в целом, но и для каждого основного бизнес-процесса учета земель и формируемых для этого бизнес процесса форм отчетности. Проверяя отчетность в разрезе бизнес-процессов, внутренний аудит может характеризоваться специально конкретизированной системой показателей эффективности деятельности именно для этого бизнес-процесса.

Для процессного подхода к внутреннему аудиту теория и организация аудита требует наличия традиционных ресурсов, к которым относятся: 1) персонал; 2) информационные ресурсы; 3) основные средства и материальное обеспечение; 4) нормативно-методическое обеспечение.

Элементы бизнес-процесса внутреннего аудита традиционно имеют следующую характеристику (таблица).

Содержание основных элементов бизнес-процесса внутреннего аудита

Сложной на практике является организация аудиторской деятельности на основе собственных бизнес-процессов, если эти процессы коренным образом отличаются по содержанию (информационному обеспечению) от основных бизнес-процессов, являющихся объектами аудита. Поэтому для эффективной организации внутреннего аудита в аграрной организации следует систематизировать бизнес-процессы управленческого учета и отчетности и бизнес-процессы внутреннего аудита. Если основной бизнес-процесс показывает последовательность и взаимосвязь работ и необходимые ресурсы для выполнения, то бизнес-процесс внутреннего аудита, содержащий в своей структуре аналогичные элементы, должен быть взаимоувязан с первым по контрольным точкам. Контрольными точками могут служить входы и выходы процессов. Так, в основном бизнес-процессе управленческого учета выходом является управленческая отчетность или отдельная форма внутренней управленческой отчетности. У бизнес-процесса внутреннего аудита эта контрольная точка будет являться входом. Отталкиваясь от информации, отраженной в отчетности, аудитор осуществляет проверку формирования данных, используя тот же информационный ресурс (информационную базу в виде аналитического обеспечения), что и управленческий учет.

Установлению таких правил в организации должна предшествовать работа по проведению реинжиниринга бизнес-процессов. Под реинжинирингом следует понимать «фундаментальное переосмысление и радикальное перепроектирование бизнес-процессов для достижения кардинальных улучшений в таких ключевых для современного бизнеса показателях результативности, как стоимость, качество, сервис и темпы». Что касается сегмента деятельности, связанного с движением, эксплуатацией и коренным улучшением земель сельскохозяйственного назначения, то приведенное определение совершенно справедливо в отношении стоимости, т.е. формируемых затрат, в разрезе каждого стадии основных бизнес-процессов.

3.2 Методика внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения

Методика внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и их использования обеспечивается реализацией практических принципов внутреннего аудита, среди которых можно назвать:

- практические принципы, которые содержат предельно конкретное описание действий;

- практические принципы, которые содержат абстрактное описание действий. Такие принципы: предписывают (или запрещают), рекомендуют (или предостерегают) ответственных за проведение мероприятий внутреннего аудита лиц в отношении их действий. Можно сказать, что практические принципы являются той самой основой, на которой строятся ограничения, устанавливаются права и обязанности внутренних аудиторов. Классификация практических принципов контроля показаны на рисунке.

Особенности практических принципов внутреннего контроля

Службой внутреннего аудита контролируется весь список основных бизнес-процессов и подпроцессов, разработанных менеджментом аграрной организации для управления землями сельскохозяйственного назначения. Нумерации основных бизнес процессов могут быть следующими:

БПОД-01 - бизнес-процесс основной деятельности «Приобретение, продажа и другие операции, связанные с движением земель сельскохозяйственного назначения».

БПОД-01.01 - подпроцесс основного бизнес-процесса «Приобретение земельного участка»…» на торгах».

Стандарт разработан в составе иерархии документов нормативного обеспечения деятельности аграрной организации, использующей земли сельскохозяйственного назначения, в соответствии с основными внутренними нормативными документами:

- стратегией развития аграрной организации;

- учетной политикой для целей бухгалтерского и управленческого учетов земель сельскохозяйственного назначения;

- внутренним стандартом «Об управленческом учете и внутренней управленческой отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и их использовании».

Стандарт разработан в соответствии с основными методологическими подходами, принципами, правилами, регламентированными названными документами, а также в соответствии с требованиями международных стандартов ISO-9001:2008 «Системы менеджмента качества - Требования».

Вводные положения стандарта
Цели	Стандарт регламентирует обязательные основополагающие требования по планированию и проведению внутреннего аудита отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и их использования в деятельности аграрной организации.
Задачи	Стандарт для достижения указанной цели призван обеспечить: - единство принципов и требований по организации и проведению внутреннего аудита; - единство принципов по планированию и внедрению корректирующих и предупреждающих действий и оценке их результативности; - оптимальное взаимодействие ответственных лиц по обмену информацией при проведении внутреннего аудита; - единство принципов и требований по оформлению и управлению документацией, содержащей результаты внутреннего аудита.
Область действия	Стандарт предназначен для использования специалистами службы внутреннего аудита (СВА) и других структурных подразделений аграрной организации, деятельность которых связана с формированием внутренней управленческой отчетности о землях сельскохозяйственного назначения и ее аудитом.

Подобные документы

• Правовой режим земель сельскохозяйственного назначения

  Понятие и состав земель сельскохозяйственного назначения. Порядок и особенности использования земель сельскохозяйственного назначения. Особенности оборота земель сельскохозяйственного назначения. Федеральный закон об обороте земель с-х назначения.
  
  курсовая работа [44,3 K], добавлен 09.02.2007
  

• Землеустройство на землях сельскохозяйственного назначения в России

  Система землеустройства, ее задачи и функции. Состояние и использование земель сельскохозяйственного назначения в России в 1995-2011 годах. Основные задачи землеустроительного обеспечения управления земельными ресурсами сельскохозяйственного назначения.
  
  реферат [27,3 K], добавлен 22.10.2013
  

• Оценка влияния зон с особым режимом использования на стоимость земель сельскохозяйственного назначения в Аркадакском районе Саратовской области

  Теоретико-нормативные основы экономической оценки земель сельскохозяйственного назначения. Характеристика природных и социально-экономических условий использования сельскохозяйственных земельных ресурсов в районе. Анализ использования земельного фонда.
  
  дипломная работа [4,2 M], добавлен 21.07.2021
  

• Правовой режим земель сельскохозяйственного назначения

  Понятие и сущность земель сельскохозяйственного назначения. Особенности и практическая реализация их оборота. Субъекты, осуществляющие использование земель и их правомочия. Судебная защита прав граждан при выделе участка в натуре в счет земельных долей.
  
  дипломная работа [71,3 K], добавлен 24.04.2015
  

• Особенности пользования и охраны земель сельскохозяйственного назначения

  Правовое регулирование комплекса вопросов рационального использования земель сельскохозяйственного назначения. Принцип целевого характера использования земель. Общие права по использованию земли. Санкции за нарушение земельного законодательства.
  
  реферат [24,0 K], добавлен 24.07.2011
  

• Правовой режим земель сельскохозяйственного назначения

  Понятие и общая характеристика правового режима земель сельскохозяйственного назначения. Нормативно-правовые акты, регулирующие порядок использования земель. Субъекты, осуществляющие использование. Правовое регулирование. Формы осуществления оборота.
  
  реферат [32,1 K], добавлен 03.06.2008
  

• Денежная оценка земель сельскохозяйственного назначения

  Методика определения рыночной стоимости земли или стоимости права аренды земель сельскохозяйственного назначения в Украине. Бонитировка как сравнительная оценка качества почв по основным свойствам. Расчет нормативной денежной оценки земельного участка.
  
  курсовая работа [1,8 M], добавлен 05.09.2014
  

• Кадастровая оценка земель сельскохозяйственного назначения

  Механизм функционирования земельного рынка в РФ, особенности формирования цен и рыночной стоимости земельных участков. Методологические подходы к оценке земель. Содержание и задачи и методика определения кадастровой стоимости сельскохозяйственных угодий.
  
  дипломная работа [232,9 K], добавлен 03.02.2015
  

• Технология выполнения кадастровых работ на землях сельскохозяйственного назначения

  Исследование особенностей формирования земельного кадастра в России. Изучение основных явлений деградации почв. Анализ категорий пригодности земель. Геодезическое и геоинформационное обеспечение при проектировании долголетних культурных пашен и пастбищ.
  
  курсовая работа [517,8 K], добавлен 01.03.2013
  

• Оценка стоимости земельных участков

  Правовое регулирование земельного рынка в Российской Федерации. Доходный, затратный и сравнительный подходы к оценке земельного участка. Особенности оценки земель сельскохозяйственного назначения. Кадастровая оценка земель различного целевого назначения.
  
  учебное пособие [205,4 K], добавлен 01.08.2009
  

• главная
• рубрики
• по алфавиту
• вернуться в начало страницы
• вернуться к началу текста
• вернуться к подобным работам