Общая характеристика аудиторского контроля

2) Выявлены обстоятельства, которые влияют на мнение аудитора и могут привести к составлению мнения с оговоркой, отрицательного мнения или отказа от выражения мнения.

Существует две группы обстоятельств, которые могут оказать существенное влияние на достоверность отчетности и соответственно мнение аудитора:

1. Ограничение объёма работы аудитора;

2. Разногласия с руководством аудируемого лица относительно учётной политики, методов её применения, адекватности раскрытия информации в отчётности.

Мнение с оговоркой аудитор выражает, если в результате проверки он приходит к выводу, что нельзя выразить безоговорочно положительного мнения, а имеющиеся разногласия и ограничение объёма не настолько существенны, чтобы выразить отрицательное мнение, или вообще отказаться от выражения мнения.

Аудитор может выразить модифицированное аудиторское заключение в том случае, если существует хотя бы одно из перечисленных обстоятельств. В зависимости от того, насколько серьезны обстоятельства, мнение аудитора может быть с оговоркой, отрицательным или вообще аудитор выразит отказ от выражения мнения о достоверности проверяемой им бух.фин. отчетности.

Мнение с оговоркой выражается тогда, когда влияние разногласий с руководством или ограничение объема аудита не настолько глубоки, чтобы выразить отрицательное мнение, или вообще отказаться от выражения мнения. При выражении мнения с оговоркой применяется формулировка «за исключением влияния обстоятельств (перечисляются обстоятельства)».

Отказ от выражения мнения аудитор даёт тогда, когда ограничение объёма аудита на столько существенны, что не позволяют получить достаточные аудиторские доказательства.

Отрицательное мнение выражается тогда, когда разногласия с руководством существенны для фин. отчетности и не достаточно сделать оговорку.

Если аудитор выражает мнение отличное от безоговорочно положительное, то в аудиторском заключении он должен четко описать причины и по возможности дать количественную характеристику их влияния. Обычно такая информация излагается в отдельной части, которая предшествует части, содержащей мнение аудитора.

Ограничение объема аудита может быть вызвано различными обстоятельствами. Оно может быть установлено аудируемым лицом или быть следствием объективных обстоятельств. Тогда аудитор должен провести альтернативные процедуры, которые позволят собрать достаточное количество аудиторских доказательств.

В отдельных случаях при формулировки своего мнения аудитор может выявить обстоятельства, на которые необходимо обратить внимание пользователей. Это может быть не соблюдением принципа непрерывности деятельности, а также факторы значительной неопределенности в деятельности организации, которые после прояснения могут оказать существенное влияние на достоверность фин. отчетности. При этом эти обстоятельства не должны влиять на мнение аудитора относительно достоверности отчетности, а должны быть связаны с неуверенностью в оценки будущих событий.

Часть выводов, не влияющих на мнение аудитора обычно размещают после выражения мнения. Эти выводы содержат указания на то, что описанные факты не являются основанием для включения оговорки в аудиторское заключение.

3. Состав и структура аудиторского заключения. Порядок его представления.

Аудиторское заключение является результатом проведения аудита бух. фин. отчетности и неотъемлемым элементом годовой бух. отчётности для организаций, подлежащих обязательному аудиту.

Элементы аудиторского заключения:

1. наименование

2. адресат

3. сведения об аудиторе в т.ч.

- организационно-правовая форма

- наименование для юридического лица, ФИО - для физ. лица

- местонахождение

- номер и дата свидетельства о государственной регистрации

- номер и дата выдачи лицензии, срок действия лицензии

- выдавший орган

- членство в аккредитованных профессиональных объединениях

4. сведения об аудируемом лице:

- организационно-правовая форма

- наименование

- местонахождение

- номер и дата свидетельства о государственной регистрации

5. вводная часть

6. часть, описывающая объём аудита - аналитическая

7. итоговая часть - содержащая мнение аудитора

8. дата аудиторского заключения

9. подпись

В вводной части должны быть раскрыты:

1) период, за который проводится аудиторская проверка;

2) перечень проверенной фин. отчётности с указанием отчетного периода и ее состава;

3) цель проверки;

4) обязанности аудитора по договору;

5) заявление аудитора о том, что ответственность за ведение бух. учета и подготовки отчетности и ее представление несет аудируемое лицо, а ответственность аудитора состоит в выражении мнения о достоверности этой фин. отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения бух. учета законодательству РФ на основании результатов проведенной проверки.

В части, описывающей объем аудита, указаны:

1) нормативная база аудиторской проверки;

2) объём аудита, под которым понимается способность выполнить процедуры аудита, необходимые в соответствии с условиями проверки, исходя из уровня существенности и аудиторского риска.

В данной части должно быть указано, каким методом проводился аудит: выборочным или сплошным.

При описании аудиторских процедур должна быть дана характеристика особенности проведения. Обязательно в части описывающей объем аудита указывают заявление аудитора относительно того, что получены достаточные доказательства для формирования и выражения аудиторского мнения.

В части, содержащей мнение аудитора, должны быть четко указаны основные принципы и методы ведения бухгалтерского учёта и подготовки отчетности согласно нормативно-правовой базы бух. учета. Кроме того, в организации могут быть дополнительные требования, в соответствии с которыми аудитор также должен выразить свое мнение. Далее формулируется мнение аудитора о достоверности бух.фин. отчетности.

Дата, указанная в аудиторском заключении должна соответствовать дате завершения аудита, что подтверждает то, что аудитор учёл влияние на фин. отчетность событий, которые произошли с даты окончания проведения аудита до даты подписания аудиторского заключения.

Аудиторское заключение должно быть подписано руководителем аудиторской организации или уполномоченным лицом. Если аудит проводился индивидуальным аудитором, то заключение подписывается только им.

К аудиторскому заключению прилагается фин. отчётность, проверка которой была проведена, которая обязательно должна быть с датой, подписью, печатью аудируемого лица.

Аудиторское заключение и отчётность должны быть скреплены в единый пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, скреплены печатью аудитора с указанием общего количества в пакете документов.

Аудиторское заключение готовится в количестве экземпляров, согласованным с аудируемым лицом, при этом каждая из сторон должна получить не менее чем по одному первому экземпляру.

Аудиторское заключение должно быть предоставлено в установленные договором сроки.

4. Отражение в аудиторском заключении событий после отчетной даты

При подготовке аудиторского заключения необходимо учитывать требования ФП (С) АД №10 «События после отчётной даты». Согласно требованиям стандарта, аудитор должен убедиться, что все существенные факты, которые произошли с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, имеющие существенное значение рассмотрены, оценены и проверены. Аудитор должен оценить допущения непрерывности деятельности экон. субъекта, а также должен оценить неопределенные обстоятельства, которые являются результатом его предшествующей деятельности и могут оказать в дальнейшем существенное влияние на фин. положение. К неопределенным обстоятельствам относятся незаконные судебные процессы, разногласия с налоговыми органами, гарантии качества продукции, гарантии по выполнению обязательств с 3-ми лицами.

Неопределенные обстоятельства должны быть определены в аудиторском заключении и в отчете аудитора.

Для определения ответственности аудитора все события делятся на 3 группы:

1. события, произошедшие до даты подписания аудиторского заключения.

2. событие, произошедшие после даты подписания аудиторского заключения, но до даты предоставления его пользователям бух. отчётности.

3. события, обнаруженные после предоставления отчётности пользователям бух. фин. отчётности.

При обнаружении фактов, обстоятельств, которые могут существенно повлиять на БФО, которые произошли после подписания отчетности, но до даты подписания аудиторского заключения, аудитор должен выполнить необходимые процедуры, изучить возможные последствия этих событий и если необходимо, потребовать внесения корректировок в отчетности или соответствующего раскрытия информации. Данные процедуры выполняют в дополнение к основным, которые направлены на сбор аудиторских доказательств. Такие процедуры должны быть выполнены как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения, и они могут включать:

- анализ методов, осуществляемых руководством организации для оценки событий после отчетной даты и установления влияния их на отчетность;

- анализ протоколов собраний акционеров, заседаний Совета директоров, актов ревизий и других документов, которые направлены на изучение службы внутреннего аудита и его роли в системе управления;

- анализ последней промежуточной фин. отчетности текущего периода, смет, прогнозов;

- направление запросов юристам;

- направление запросов руководству

- и др.

В течение периода с даты подписания аудиторского заключения ответственность за информирование аудитора о фактах, которые могут повлиять на БФО несет руководство аудируемого лица. Аудитор не обязан осуществлять какие-либо процедуры в отношении проверенной им отчетности после даты подписания аудиторского заключения. Если аудитору становится известно о фактах, которые могут существенно повлиять на фин. отчетность, задача аудитора определить есть ли необходимость изменения отчетности и обсудить этот вопрос с руководством экон. субъекта. Если руководство вносит изменение в отчетность, то аудитор должен осуществить дополнительные и предоставить руководству новое аудиторское заключение, которое должно быть дотировано, не ранее даты подписания измененной отчетности. Если руководство не вносит изменений в отчетность, а, по мнению аудитора, они необходимы, при этом аудиторское заключение еще не предоставлено аудируемому лицу, то аудитор должен в заключении выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение. Если заключение передано аудируемому лицу, а затем произошли события, которые, по мнению аудитора, требуют изменения отчетности, то аудитор должен предупредить руководство экон. субъекта о том, что фин. отчетность и аудиторское заключение по ней нельзя передавать пользователям. Если в последствии отчетность все-таки будет передана пользователям, то аудитор должен предпринять меры в соответствии с законодательством, чтобы пользователи не полагались на эту отчетность.

После представления пользователям фин. отчетности аудиторского заключения аудитор не несет обязательств, касающихся направления запросов по данной фин. отчетности. Если становится известно о каком-либо факте, который существовал на дату подписания аудиторского заключения и может повлиять на мнение аудитора, аудитору необходимо рассмотреть вопрос об изменении отчетности, обсудить его с руководством и продолжить проверку. Если руководство решает изменить отчетность, то аудитор должен проверить полноту действий руководства, направленных на информирование получателей отчетности и заключения по сложившейся ситуации и предоставить новое аудиторское заключение по пересмотренной отчетности. Если руководство не предпринимает мер по информированию пользователей отчетности по сложившейся ситуации и не пересматривает отчетность, а, по мнению аудитора, это необходимо, аудитор должен уведомить, что он предпримет самостоятельно все необходимые меры по информированию 3х лиц. Пересматривать отчетность в такой ситуации не целесообразно, если приближается дата представления фин. отчетности за следующий период, при условии, что в ней информация будет раскрыта правильно.

Тема 7: Аудит денежных средств и фин. вложений

План

1) Аудит кассовых операций

2) Аудит операций по расчетному счету

1. Аудит кассовых операций

Необходимость и значимость аудита кассовых операций заключается в том, что денежные средства являются наиболее подвижными и быстрореализуемыми активами организации. Операции с наличными деньгами носят массовый характер. Подвижность денежных средств и массовость хоз. операций делают учет кассовых операций наиболее уязвимыми с точки зрения подверженности различным нарушениям и злоупотреблениям.

Целью аудита кассовых операций является установление соответствия применяемой методики учета операций по движению наличных денежных средств в проверяемом периоде нормативным документам для формирования мнения о достоверности бух. отчетности в части наличных денежных средств во всех существенных аспектах.

Основные задачи: проверки кассовых операций:

1. выявление условий хранения денежных средств;

2. проверка сохранности наличных денег в кассе;

3. контроль за соблюдением законности и правильности использования денежной наличности.

Основные источники информации: кассовая книга; отчеты кассира с приложенными первичными документами, приходно-кассовыми ордерами, расходно-кассовыми ордерами, расчетно-платежными ведомостями, платежными ведомостями, квитанциями и пр.; журналы регистрации приходно-кассовых ордеров, расходно-кассовых ордеров; журналы регистрации депонентов; авансовые отчеты; чековые денежные книжки: акты инвентаризации наличных денежных средств; инвентаризационные описи ценных бумаг и бланков строгой отчетности; регистры синтетического учета (журнал-ордер №1 или заменяющая его машинограмма); Главная книга; отчетность; положение об учетной политике.

Так как операции носят массовый характер, то участок проверки является наиболее трудоемким, при этом применение достаточно простых аудиторских процедур позволяет привлекать к проверки ассистентов.

Кассовые операции целесообразно проверять сплошным методом.

Рекомендуется следующая последовательность проверки:

1) инвентаризация кассы и обследование условий хранения денежных средств;

2) проверка правильности документального оформления операций;

3) проверка полноты и своевременности оприходования наличных денежных средств;

4) проверка правильности списания денежных средств в расход;

5) проверка соблюдения кассовой и финансовой дисциплины;

6) проверка правильности синтетического учета и отражения операций на счетах бух. учета;

7) оформление результатов проверки.

Основным нормативным документом, регулирующим порядок хранения, расхождения и учета денежных средств в кассе является Письмо ЦБ РФ от 28.09.1993 г. № 40 и Положение ЦБ РФ от 05.01.1998 г. № 14п «О правилах организации наличного денежного обращения на территории РФ».

На предварительном этапе при подготовке общего плана и программы проверки аудитор оценивает состояние внутреннего контроля за движением и сохранностью денежных средств в кассе.

Признаками отсутствия или не достаточно налаженной системы внутреннего контроля за операциями в кассе являются:

1. отсутствие налаженной системы подготовки к проведению инвентаризации;

2. отсутствие системы проведения внезапных инвентаризаций кассы обязательно с полным полистным пересчетом, находящихся в ней денежных средств и других ценностей;

3. наличие признаков формальных инвентаризаций или неизменный состав комиссии, отсутствие прилагаемых рабочих записей, установление в ней конкретных дат проведения инвентаризации;

4. возможность подписи ПКО и РКО другими лицами, кроме руководителя и главного бухгалтера;

5. отсутствие договора о полной материальной ответственности и др.

Ответственность за соблюдение порядка ведения кассовых операций несут руководитель, главных бухгалтер, кассиры. Поэтому опрашивают каждого из них. По результатам опросов определяют наиболее уязвимые участки учета, планируют состав аудиторских процедур, устанавливают особенности учета кассовых операций в организации.

Непосредственно проверку начинают с инвентаризации кассы, которую проводят в присутствии кассира и главного бухгалтера. Аудитор может предоставить право проведения инвентаризации самой организации, а сам наблюдать за ее проведением.

Порядок проведения инвентаризации

Далее аудитор устанавливает применение унифицированных форм первичной документации и полноту заполнения всех реквизитов. Документы должны быть четко оформлены, подчистки и исправления не допускаются.

При просмотре первичных документов может быть обнаружено повторное их использование, что устанавливается наличием следов прежних подшивок, несоответствие дат и т.д.

При проверке ПД устанавливается применение соответствующих унифицированных форм, полнота и четкость заполнения реквизитов и внутреннего содержания, наличие и подлинность подписей должностных лиц и получателей денег.

Одновременно с проведением инвентаризации проверяют условия хранения денежных средств и обеспеченность сохранности денег при доставке из банка, выясняют порядок хранения ключей от сейфа, проверяют соблюдение установленного лимита хранения денежной наличности.

Если в штате организации не предусмотрен кассир, то его обязанности может выполнять другой работник, при условии обязательного заключения с ним договора о полной материальной ответственности.

Если организации не предоставлен расчет на установление лимита кассы, то он считается нулевым, а не сданная денежная наличность сверхлимитной. При выявлении превышения лимита кассы аудитор должен предупредить о штрафных санкциям. За не соблюдение порядка хранения денежных средств, а также накопление в кассах наличных денег сверх установленного лимита - штраф в 3хкратном размере выявленной сверхлимитной кассовой наличности. На руководителя допустившего такие нарушения - административный штраф в 50-кратном размере.

При проверке полноты и своевременности оприходования денег, полученных из банка в кассу, сопоставляют записи корешка в чеках выписки банка. Чековые книжки, корешки использованных чеков, не использованные чеки хранятся у главного бухгалтера. Испорченные чеки должны быть аннулированы и подклеены к корешкам чеков.

При проверке целевого использования устанавливают соответствие целей снятия денег с расчетного счета и их фактического использования. Законодательством не предусмотрена ответственность за не целевое использование денежных средств, но коммерческие банки могут предъявить свои требования.

При проверке полноты оприходования выручки от продаж продукции (работ, услуг) сверяют записи в отчете кассира, в кассовой книге, в приходно-кассовых ордерах и накладных, квитанциях и других документах по реализации.

Следует обратить внимание на соблюдение ограничения расчета наличными, который установлен в размере 100 тыс. руб. по одной сделки. За его не соблюдение предусмотрен штраф в 2-х кратном размере произведенного платежа к юридическому лицу, совершившему платеж в адрес другого юридического лица.

При проверке расходования наличных денег из кассы проверяют, чтобы все выводы были персонифицированы, имелась соответствующая подпись получателя с расшифровкой, паспортные данные. В случае выдачи денег по доверенности ее прикладывают к расходно-кассовому ордеру и делают соответствующую запись.

При проверке выдачи денег подотчетным лицам устанавливают соблюдение сроков отчетности подотчетного лица.

Важное значение имеет взаимосверка оборотов в регистрах соответствующих корреспондирующих счетов со счетом 50. Кредитовый оборот по журналу-ордеру № 1 сверяют с дебетом счета 51 в ведомости № 2, дебетом счета 55 в ведомости № 25, по счету 70 в ведомости № 59, по счету 71 в журнале-ордере № 7. Аналитическую проверку проводят по дебету.

Правильность оборотов и остатков по счету 50 за проверяемый период устанавливают сравнением данных последнего месяца в кассовой книге, в журнале-ордере № 1, Главной книге, балансе.

Кроме наличных денежных средств в кассе могут храниться денежные документы (путевки в санатории, дома отдыха, проездные билеты, почтовые марки и т.д.). При их проверке устанавливают организацию аналитического учета по каждому виду денежных документов отдельно, правильность учета, т.е. поступление и списание должно быть оформлено соответственно ПКО и РКО, отражено в книге по движению денежных документов, на основании которой кассир составляет отчет по движению денежных документов и сдает его в бухгалтерию и соответствие корреспонденции счетов.

Виды злоупотреблений и нарушений по ведению кассовых операций

1. Прямое хищение денежных средств

а) ничем не замаскированное

б) замаскированное документами и расписками. Такие нарушения, как правило, являются следствием неправильного подбора кассира, неправильного и нерегулярного проведения проверок кассы. Такие нарушения выявляются при инвентаризации.

2. Не оприходование и присвоение денег поступивших: а) из банка; б) от разных лиц и организаций по ПКО; в) от других организаций по доверенности. Не оприходование денег по кассе связано со списанием полученных сумм непосредственно на расходы и сокрытие приходных операций. Такие нарушения выявляются взаимной сверкой операций по кассе и банку. При этом сверяют данные ПКО, кассовой книги, корешков, чеков, выписок банка за определенную дату. Для установления полноты поступления выписок сверяют записи предприятия с подлинными данными банка, а также последовательно проверяют выписки.

Не оприходование денег, полученных по приходным ордерам в счет оплаты услуг, погашения задолженности вскрывается при анализе не погашенной задолженности. Наиболее распространенно не оприходование платежей, поступивших от увольняющихся лиц. Поэтому тщательно проверяют случаи, когда числится задолженность за выбывшим сотрудником.

Присвоение денег, полученных по ПКО, возможно при отсутствии или не полной регистрации ПКО, выдачи их на руки плательщикам до оплаты, не своевременной сверки и взыскании задолженности.

Для проверки не оприходования денег, поступивших от других организаций по доверенностям, изучают порядок выдачи доверенностей, их регистрацию и использование.

3. Излишнее списание денег по кассе

а) повторное использование документов

б) неправильный подсчет итогов в кассовых документах и отчетах

в) списание без оснований по подложным документам

г) подлоги законно оформленных документов с увеличением суммы

При проверке повторного списания суммы просматривают и сверяют кассовые отчеты и их приложения. Для исключения повторного предъявления документы должны быть отмечены соответствующим штампом или подписью.

При обнаружении следов прежних подшивок, подчисток и подобных нарушений проводят встречную сверку документов или передают их на экспертизу.

Арифметические ошибки устанавливают счетной проверкой, они возможны при отсутствии должного контроля со стороны лиц, подписавших документы.

Списание суммы без оснований возможно при нарушениях порядка приема отчета кассира.

4. Присвоение сумм законно начисленных разным лицам и организациям. Присвоение начисленной зарплаты и депонированных сумм возможно при выбытии сотрудника до их получения. При проверке устанавливают подлинность подписей получателя денег, проводят опрос.

Для совершения нарушений привлекательна оплата через кассу задолженности по истечении срока исковой давности или накануне этого, т.к. по существу эти суммы не имеют владельца. Для установления нарушения проводят взаимосверку с получателем.

5. Расчеты наличными денежными средствами сверхустановленного предела.

6. Расчеты с населением наличными денежными средствами за готовую продукцию (товары, услуги) без кассового аппарата или без его регистрации.

7. Неправильная корреспонденция счетов.

При изучении нарушений и злоупотреблений разрабатываются мероприятия для их устранения (см. практику).

2. Аудит операций по расчетному счету

Целью проверки является установление правильности организации учета операций по расчетному счету и соблюдение действующего законодательства.

Задачи:

1. установить количество открытых расчетных счетов;

2. проверить законность совершения хоз. операций по счетам;

3. определить обоснованность операций по поступлению и списанию средств со счетов банка;

4. проверить правильность отражения операций на счетах бух. учета;

5. оценить состояние расчетно-платежной дисциплины.

Источники информации: Положение об учетной политики, договора банковского счета, выписки банка с приложенными ПД, бланки денежных чеков на снятие денег с расчетного счета, журнал-ордер № 2 или заменяющий его документ, Главная книга, бух. баланс.

До начала документальной проверки путем устного или письменного тестирования оценивают состояние внутреннего контроля и системы учета операций по расчетному счету. Далее разрабатывают план и программу проверки. По Приказу об учетной политике аудитор знакомится с рабочим планом счетов, с формой бух. учета и перечнем регистров учета по учету операций по расчетному счету, документооборотом, перечнем лиц, имеющих право подписи денежных и расчетных документов. Затем выясняют количество открытых расчетных счетов и устанавливают сведения о них. Эти данные необходимы для проверки наличия выписок банка по всем счетам и регистров синтетического учета. Далее аудитор определяет юридические основы взаимоотношений организации и банков, устанавливает соответствие договоров Гражданскому Кодексу РФ. Далее сверяют остатки по счетам в выписках банка, регистрах бух. учета и отчетности.

Используя приемы чтения документов, взаимосверки, счетной проверки устанавливают:

- соответствие сумм в выписках банка и приложенных к ним ПД;

- правильность и полноту зачисления наличных денег, сданных в банк из кассы;

- наличие штампов банка на ПД и приложенных к ним выписках; в случае их отсутствия проводится встречная проверка с документами банка;

- обоснованность перечисления денежных средств, т.е. наличие соответствующих договоров, счетов и др.;

- полноту и достоверность выписок банка и приложенных к ним документов. Так остаток денежных средств в выписке банка должен соответствовать остатку на начало периода в следующей выписке.

- правильность составления бух. проводок по банковским операциям

Основные нарушения:

1. Присвоение наличных денег при их получении с расчетного счета. Выявляется проверкой подлинности выписок банка и их сверкой с корешками чековой книжки, журналом-ордером и Главной книгой. Для предупреждения таких нарушений нельзя выписывать чеки на предъявителя, с тем, чтобы оградить снятие денег другим лицом.

2. Неполное отражение в учете операций по расчетному счету. Суть такого нарушения заключается в том, что полученная в банке сумма наличных денег не отражается в учете и одновременно не отражается поступление выручки, дебиторской задолженности на равную сумму. В этом случае сальдо по счету не изменяется. Неполное отражение операций выявляется сверкой оборотов по расчетному счету с оборотами в записях банка, сверкой каждой позиции подлинных банковских выписок с соответствующими записями в бух. учете организации. При проверке перечисления сумм прочим дебиторам и кредиторам устанавливают наличие оснований нарядов, договоров, актов и т.д.

3. Использование денежных средств с расчетного счета в личных целях. Для установления такого нарушения необходимо знать характер платежа. Так, возможна оплата со счета организации персональных штрафов, работ и услуг неслужебного характера.

4. Неправильный подсчет итогов в учетных регистрах. Для его предупреждения необходимо вести параллельную нумерацию позиций выписки банка и приложенных к ней ПД, а также повторно подсчитывать итоги для их проверки (возможно, другим работником).

5. Неправильная котировка операций. Для предупреждения нарушения необходимо использовать типовую корреспонденцию счетов и проводить сверку записей по расчетному счету в банке с основаниями, приложенных к выписке.

6. Перечисление средств поставщикам с искажением текста оплачиваемых счетов или подменой копий в выписках банка. Для выявления и предупреждения необходимо: а) проводить сверку с поставщиками, сопоставляя платежи с основными для их совершения; б) повышать требования к оформлению документов; в) требовать перечисления конкретных предметов купли-продажи.

Тема 8: Аудит расчетов

План

1) Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками

2) Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

3) Аудит расчетов с подотчетными лицами

4) Аудит расчетов с бюджетом

5) Аудит расчетов с работниками организации по прочим операциям

6) Аудит кредитных операций

7) Аудит расчетов с учредителями

8) Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами

1. Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками

Основная цель проверки - установить правильность ведения расчетов с поставщиками и подрядчиками за ТМЦ, принятые, выполненные работы и оказанные услуги и подтвердить достоверность числящейся задолженности.

В ходе аудита проверяют: 1) правильность оформления ПД с целью подтверждения обоснованности возникновения задолженности; 2) своевременность погашения и правильность отражения на счетах бух. учета кредиторской задолженности; 3) правильность корреспонденции счетов.

Источники информации: Положение об учетной политике; договоры на поставку ТМЦ, оказание услуг, выполнение работ; накладные; счета-фактуры поставщиков; журналы регистрации счетов-фактур; книга покупок; журналы регистрации доверенностей на поставку ТМЦ; акты сверки расчетов; протоколы зачета взаимных требований; акты инвентаризации; копии платежных документов; учетные регистры по счету 60; Главная книга; отчетность.

Для определения направлений проверки и областей, требующих более глубокого изучения, предварительно устанавливают наличие необходимой нормативной базы, перечень заполняемых документов, особенности учета. Путем тестирования определяют соответствие учета необходимым требованиям.

Для сбора аудиторских доказательств применяют: экономико-правовую экспертизу договоров, инвентаризацию фин. обязательств, проверку документов, полученных от 3-х лиц, логический анализ, устный опрос, приемы фактического и документального контроля.

Документальную проверку начинают с изучения договоров, при этом помимо соблюдения формы договора, проверяют полноту и своевременность исполнения обязательств. Устанавливается наличие договора, правильность оформления, дата возникновения и причина задолженности. Проверку проводят выборочно. В состав выборки, как правило, включают те операции, которые осуществляются систематически или носят существенный характер.

При изучении счетов-фактур следует помнить, что это документ, который служит основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров, имущественных прав агента, который осуществляет реализацию товаров, имущественных прав, сумм НДС к вычету.

Таким образом, от правильности оформления счет-фактуры напрямую зависит возможность принятия к вычету суммы НДС.

При проверке расчетов по каждому поставщику и подрядчику анализируют наличие задолженности, дату возникновения, правильность применения цен на ценах, полноту и своевременность оприходования полученных ценностей, правильность оприходования НДС. Если есть просроченная задолженность, то устанавливают причины ее возникновения. По согласию организации можно проводить взаимозачеты задолженности, которые должны быть подтверждены соответствующими актами.

Особо проверяют операции по товарам в пути и неотфактурованным поставкам. Предварительно уточняют, не числятся ли по счету 76 данные операции. Затем у поставщиков требуют счета-фактуры или устанавливают причины их отсутствия. Неотфактурованные поставки в учете должны числиться обособленно, а по мере поступления документов записи сторнируются и производятся на основании поступивших документов.

Операции по оплате счетов поставщиков и подрядчиков проверяют сопоставлением данных по счету 60 с записями по счетам 50,51,52.

При проверке расчетов с подрядчиками устанавливают обеспечение объекта строительства источником финансирования, наличие договоров, проекта, сметной документации, актов приемки выполненных работ, счет-фактур, соответствие фактического объема выполненных работ документам. При этом возможно привлечение экспертов.

Особое внимание уделяется операциям с использованием векселей. Следует помнить, что в учете они должны быть отражены на отдельном субсчете к счету 60. Кроме того, на отдельном аналитическом счете должны учитываться авансы выданные. Проверяя данные операции, устанавливают обоснованность выдачи авансов, реальность числящейся задолженности, правильность отражения операций в учете.

Анализируя ведение аналитического учета, следует помнить, что он должен быть организован по каждому предъявленному счету, а при плановых платежах - по каждому поставщику в отдельности в реестрах.

Кредитовые записи по счету 60 сверяют с дебетовыми записями по счетам 08, 10, 15, 19, 20, 41.

Дебетовые записи по счету 60 сверяют с кредитовыми записями по счетам 50,51,52,55,62,76.

Данные синтетического учета должны быть подтверждены данными аналитического учета. Итоговые записи по счету 60 сверяются с Главной книгой и отчетностью.

2. Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

Основная цель проверки - установление правильности ведения учета расчетов с покупателями и заказчиками за реализованную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги.

В ходе проверки решаются следующие задачи: 1) проверка правильности оформления ПД с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности; 2) подтверждение своевременности погашения и правильности отражения на счетах бух. учета дебиторской задолженности.

Источники информации: учетная политика, договоры, накладные, счета-фактуры, акты сверки расчетов, протоколы о зачете взаимных требований, акты инвентаризации расчетов, векселя, копии платежных документов, книга продаж, учетные регистры по счету 62, Главная книга, бух. отчетность.

В целом проверку проводят аналогично проверки расчетов с поставщиками и подрядчиками.

3. Аудит расчетов с подотчетными лицами

Цель проверки: установление правильности ведения учета расчетов с подотчетными лицами, подтверждение достоверности данных операций и определение их влияния на бух. отчетность.

Источники информации: учетная политика; авансовые отчеты; журналы регистрации авансовых отчетов; приказы; список лиц, которым разрешено брать деньги подотчет; сметы представительских расходов; приказы об утверждении смет представительских расходов; журнал-ордер №7; Главная книга; отчетность.

Аудит расчетов с подотчетными лицами связан с проверкой кассовых операций, поэтому такую проверку рекомендуется проводить параллельно.

На предварительном этапе проводят оценку системы бух. учета и внутреннего контроля. Для чего осуществляют тестирование по следующим вопросам: 1) наличие списка подотчетных лиц; 2) порядок лимитирования авансов; 3) выдают ли деньги подотчет при наличии непогашенной задолженности; 4) допускается ли оплата через подотчетных лиц расходов, которые могли бы быть оплачены через кассу; 5) наличие подписи руководителя на авансовых отчетах; 6) своевременность отчетности подотчетными лицами; 7) своевременность отражения в учете операций и др.

Необходимо определить метод: сплошной или выборочный. Условием применения выборочного метода является высокая эффективность системы внутреннего контроля по оценке аудитора.

Непосредственно документальную проверку начинают с сопоставления сальдо по счету 71 в регистрах учета, Главной книге и отчетности. Далее устанавливают соответствие оборотов во взаимосвязанных регистрах учета. Одновременно сопоставляют возвращенные суммы с записями в кассовой книге, отчете кассира. Большие суммы остатков свидетельствуют о слабом контроле за состоянием расчетно-платежной дисциплины. Далее приступают к проверки аналитических данных по счету 71 на основании авансовых отчетов и приложенных к ним ПД. Выясняют кому выдан аванс, при этом получатель должен быть работником предприятия.

Для выявления скрытого авансирования работников необходимо выяснить основания и целесообразность выдачи авансов путем проверки заявлений.

При проверке командировочных расходов устанавливают наличие приказа командировочного удостоверения. Проверяя правильность возмещения командировочных расходов, проверяют наличие соответствующих отметок в командировочном удостоверении, устанавливают путем пересчета правильность расчета суточных, квартирных, которые должны быть подтверждены документально, другие расходы должны быть подтверждены чеками.

При установлении своевременности сдачи авансовых отчетов проверяют соответствие дат по РКО, авансовым отчетам и регистрам учета.

Если установлено, что подотчетные суммы числятся за работником сверх установленного срока, то проверяют использование подотчетных сумм, берут письменное объяснение у соответствующих должностных лиц и подотчетного лица.

Своевременно невозвращенные, неиспользованные подотчетные суммы должны быть отнесены на счет 94 и впоследствии возмещены работником.

Организации имеют право оплачивать командировочные сверх установленных норм, но эти суммы не признаются расходами при расчете налога на прибыль и одновременно с суммы превышения установленного предела (лимита) с работника должен быть удержан НДФЛ.

Подотчетные лица должны расходовать полученные суммы только на те цели, которые указаны в авансовом отчете. Это проверяется путем проверки приложенных к отчету оправдательных документов. Если аудитор обнаружил не возврат подотчетных сумм по причине увольнения работника, то он выясняет причины нарушения и проверяет зачисление этой суммы на забалансовый счет 007, на котором она должна числиться в течение 5 лет.

При проверке представительских расходов устанавливают их соответствие утвержденным сметам и подтвержденность оправдательным документам.

Задолженность по расчетам с подотчетными лицами должна быть в учете показана развернуто.

4. Аудит расчетов с бюджетом

Объектом проверки являются налоговые платежи, которые предприятие уплачивает в соответствии с действующим законодательством.

Проверка расчетов с бюджетом достаточно трудоемка и важна как для аудитора, так и для экон. субъекта, т.к. заключение аудитора о правильности расчетов и реальности задолженности налоговые органы могут принять, а могут подставить под сомнение.

В ходе проверке расчетов с бюджетом аудитор должен действовать скорее как консультант, чем ревизор. Указав на ошибки, недостатки, аудитор поможет экон. субъекту избежать фин. санкций, налагаемых налоговыми органами.

Целью аудита расчетов с бюджетом является подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и других обязательных платежей, а также своевременности, полноты, и правильности составления налоговой декларации.

Основные источники информации:

1. учетная политика

2. отчетность

3. налоговая декларация

4. расчеты по налогам

5. расчеты по начислению заработной платы

6. книга покупок

7. книга продаж

8. журналы учета полученных и выставленных счетов - фактур

9. данные аналитического и синтетического учета по счету 68

10. главная книга.

На начальном этапе целесообразно выяснить по каким налогам и платежам организация ведет расчеты с бюджетом и сопоставить их с требованиями законодательства. Далее проводят ознакомление с результатами предыдущих проверок (аудиторских и налоговых) с целью установления характера допущенных ранее ошибок и проверки их устранения, а также определения объектов наиболее углубленного контроля.

Далее по каждому налогу в отдельности устанавливают:

1. правильность исчисления налогооблагаемой базы

2. правильность применение ставок

3. точность расчета суммы налога

4. обоснованность применения льгот при расчете и уплате налога

5. правильность ведения аналитического и синтетического учета по счету 68

6. полноту и своевременность перечисления платежей

7. правильность составления и своевременное представление расчетов налоговых деклараций

8. правильность отражения в учете начисления и уплаты налога.

В процессе проверки используют такие приемы как сопоставление, пересчет, устный опрос, письменный запрос, прослеживание и др.

Выясняя правильность начисления, полноту и своевременность перечисления налогов, изучают данные по счету 68.

Аналитический учет должен быть организован по каждому налогу в отдельности в разрезе субсчетов.

Особое внимание при проверке уделяют установлению правильности отнесения налогов на соответствующие источники. При проверке своевременности и полноты перечисления в бюджет изучают данные выписок банка и платежные поручения.

Оценивая правильность составления налоговой отчетности, аудиторы устанавливают наличие всех форм, полноту их заполнения, проводят пересчет отдельных показателей, осуществляют взаимосверку показателей отчетности и бух. учета, устанавливают соответствие фактических сроков сдачи деклараций установленным законодательством.

В ходе проверки сверяют остатки по каждому виду налога в журнале-ордере №8 иди заменяющем его документе, Главной книге. Выявленные недостатки регистрируются в рабочей документации, и определяется их количественное влияние на показатели отчетности.

Аудит расчетов по налогам и сборам проводится как в рамках общего аудита, так и как самостоятельная проверка.

При проверке расчетов по ЕСН изучают данные по счету 69, расчетные ведомости по начислению заработной платы, налоговые декларации и авансовые платежи по ЕСН. Проверка в целом проводится аналогично аудиту расчетов с бюджетом. Особенностью является то, что налогоплательщики делятся на 2 группы: 1) работодатели, осуществляющие выплаты наемным работникам; 2) индивидуальные предприниматели. При этом, если налогоплательщик относится к нескольким категориям, то он признается налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию.

Особое внимание при проверке обращают на использование средств фонда социального страхования.

5. Аудит расчетов с работниками организации по прочим операциям

При проверке расчетов с работниками организации по прочим операциям изучают данные по счету 73 в разрезе соответствующих счетов по видам операций. Данная проверка направлена на установление реальности и достоверности задолженности работникам по прочим операциям.

По счету 73-1 выясняют: действительно ли были проданы товары в кредит, какие товары и в какой торговой организации они были приобретены, порядок возмещения работникам приобретение в кредит, нет ли случаев продажи товаров ниже рыночной стоимости, порядок удержания НДФЛ с разницей в ценах.

При проверке предоставления займов устанавливают: 1) реальность задолженности по ссудам за работниками, 2) наличие договоров займа, 3) соответствие цели предоставления займа и фактического его использования, 4) источник предоставления займа, 5) порядок начисления процентов по ссудам, 6) порядок погашения предоставленных ссуд или займов работниками, 7) наличие непогашенных задолженностей за работниками при увольнении. Если выданная сумма частично или полностью погашается за счет средств предприятия, то сумма дополнительного дохода подлежит обложению НДФЛ.

Анализируя расчеты по возмещению материального ущерба (счет 73-2) выясняют:

1. Причины возникновения материального ущерба.

2. Обоснованность отнесения недостач на виновных лиц.

3. Правильность выведения и оформления результаты инвентаризации.

4. Факты списания недостач и потерь на издержки производства или фин. результаты. При этом устанавливают обоснованность списания, наличие решения суда, подтверждающего несостоятельность ответчика. В этом случае долг должен учитываться на забалансовом счете 007 в течение 5 лет, а за предприятием остается право ежегодно обращаться в суд для проверки имущественного состояния должника.

5. Устанавливают правильность определения материального ущерба. Не редко применяют оптовые, розничные цены, а согласно правил в воспитательных целях и для последующего предотвращения хищений и злоупотреблений, недостачи необходимо удерживать с виновных лиц по рыночным ценам с отнесением разниц на фин. результаты по мере погашения недостач.

6. Устанавливают порядок организации и осуществления контроля за взысканием непогашенной задолженности по недостачам, при этом проверяют предъявлялись ли гражданские иски в суд, передавались ли дела о растратах и хищениях в следственные органы.

7. Анализируют порядок ведения аналитического учета по счету 73-2.

8. Устанавливают соответствие данные аналитического и синтетического учета.

6. Аудит кредитных операций

Целью аудита расчетов по кредитам и займам является установление правильности ведения расчетов и подтверждение достоверности их отражения в учете и отчетности.

Источники информации: учетная политика; договора о предоставлении кредита, займов; дополнительные соглашения к кредитным договорам; акты сверки расчетов; акты инвентаризации расчетов; выписки банков; платежные документы; договора залогов; договора страхования, не возврата кредита; учетные регистры по счету 66, 67; Главная книга; отчетность.

В ходе проверки устанавливают: 1) реальность и документальность кредитов и займов; 2) правильность оформления кредитных операций; 3) правильность отражения на счетах бух. учета операций по получению и возврату кредитов и займов; 4) целевое использование заемных средств; 5) полноту и своевременность погашения кредитов и займов; 6) оценку остатков по непогашенным кредитам и займам; 7) правильность определения процентов за пользование кредитами банка; 8) порядок их списания за счет соответствующих источников; 9) полноту и своевременность погашения кредитов; 10) правильность оформления займов, полученных от других предприятий и физ. лиц; 11) правильность организации аналитического и синтетического учета по счетам 66, 67; 12) соответствие записей по учету в Главной книге, отчетности; 13) наличие просроченной задолженности и порядок ее отражения в учете.

Для сбора аудиторских доказательств применяют следующие методы: прослеживание, проверку документов, аналитические процедуры и др.

При проверке кредитных договоров устанавливают соблюдение правил их составления, соблюдение правил кредитования, изучают акты проверок проводимых банками, также устанавливают объект кредитования, сроки выдачи и возврата кредита, форму обеспечения обязательств, процентные ставки и порядок их уплаты.

Проверяют правильность предоставления информации об обеспечении кредитов, т.к. нарушениями является включение в состав обеспечения ценностей, не предусмотренных договором, фактически отсутствующих ил не принадлежащих организации.

Для установления целевого использования кредитных средств сравнивают объект кредитования согласно договора и фактическое направление полученных средств согласно выписок банка по счету, договоров поставок, счетов-фактур и других документов.

Проверка своевременности погашения кредитов проводится на основании выписок банка, при этом составляется аналитическая таблица, в которой сверяют даты и суммы погашения и получения кредитов.

При проверке учета займов устанавливают правильность оформления договоров, при этом обращают внимание на установление сроков возврата займов, форму, наличие залога, размер процентов и порядок их уплаты.

Если заимодавцем является физическое лицо, то договор должен быть заверен нотариально.

В ходе проверки организации аналитического и синтетического учета сопоставляют суммы задолженности по всем соответствующим договорам и остатки по соответствующим счетам 66, 67.

Аналитический учет должен быть организован по каждому кредиту или займу в отдельности.

7. Аудит расчетов с учредителями

Проверку проводят по данным счета 75.

Источники информации: учредительные документы; решение Совета директоров, Собрания учредителей; выписки банка; реестры акционеров; акты приемки-передачи ОС; платежные поручения; реестры выплаты дивидендов; ведомость аналитического учета; журнал-ордер №8 или заменяющий его документ; Главная книга; отчетность.

По данным учредительных документов предприятия и учетных регистров по счету 75-1 устанавливают:

1. фактический порядок формирования уставного капитала;

2. размеры вкладов учредителей и своевременность внесения вкладов согласно законодательству.

Уставный капитал объявляется при создании организации на общую сумму (Дт 75-1 Кт 80).

По мере внесения вкладов их отражают по кредиту 75-1 и дебету соответствующих счетов ОС (01), материалов (10), товаров (41), денежных средств (50,51) и т.д.

Поступление взносов учредителей определяется на основании ПД и записей по кредиту 75-1 в корреспонденции с дебетом счетов учета имущества, поступившего в качестве вклада.

Если по окончании первого года с момента регистрации в бух. балансе и соответствующем учетном регистре по счету 75-1 имеется дебетовое сальдо, то требования законодательства по срокам формирования уставного капитала нарушены.

По данным ПКО, выписок банка проверяется полнота и своевременность внесения и оприходования денежных сумм. Иностранная валюта должна быть принята к учету по курсу ЦБ РФ на дату взноса.

Проверяя внесение в качестве вкладов материальных ценностей, ценных бумаг, интеллектуальной собственности и других подобных активов, обращают внимание на документальное подтверждение имущественных прав учредителей на данные активы, также проверяют наличие экспертных заключений, подтверждающих оценку актов приемки-передачи, накладных и прочих документов.

Если в уставный капитал внесены ценные бумаги других эмитентов, то проверяют, чтобы эти ценные бумаги ранее уже обращались на фондовом рынке, а их стоимость на момент взноса не превышала рыночной стоимости.

По данным счета 75-2 проверяют расчеты с учредителями по выплате им доходов, если они не являются работниками данного предприятия.

При проверке выясняют:

1. обоснованность выплаты дивидендов;

2. соответствие начисленных дивидендов принятому решению, количеству акций.

Решение о выплате дивидендов должно быть принято Собранием акционеров, при этом дивиденды не выплачивают, если: 1) полностью не оплачен уставный капитал; 2) на момент выплаты дивидендов организация имеет признаки несостоятельности (банкротства).

Дивиденды могут быть выплачены денежными средствами иди другим имуществом. Срок выплаты дивидендов устанавливается Уставом или решением Общего Собрания. Если срок не установлен, то он не должен превышать 60 дней со дня принятия решения по выплате дивидендов.

При начислении дивидендов должен быть удержан НДФЛ.

Проверяя корреспонденцию счетов, анализируют данные по счету 70, если акционер является работником организации.

Аналитический учет должен быть организован по каждому учредителю, кроме акционеров, собственников акций на предъявителя.

8. Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами

Цель аудита расчетов с разными дебиторами и кредиторами: установление правильности учета полноты и своевременности осуществления расчетов организации с различными дебиторами и кредиторами и их соответствие законодательным нормам.