Изучение организации учета хозяйственных операций по движению основных средств в организации и разработка рекомендаций по его совершенствованию

Документы и материалы, которые организация самостоятельно может использовать при переоценке основных средств методом прямой оценки, указаны в п. 12 Инструкции № 162/131/37:

- об уровне цен на новые аналогичные основные средства от организаций-изготовителей;

- об уровне цен на новые аналогичные основные средства от торговых организаций;

- об уровне цен на новые аналогичные основные средства, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе.

Указанные документы должны датироваться декабрем отчетного года.

Если организация принимает решение о привлечении оценщика, то стоимость объекта основных средств подтверждается заключением последнего.

Оценщик при проведении переоценки руководствуется Национальными стандартами оценки, использует методы и подходы, определенные указанными стандартами.

Следует обратить внимание на то, что оценщик при составлении заключения должен указать данные о восстановительной и остаточной стоимости каждого переоцененного объекта основных средств по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным. Использование заключения оценщика по группе объектов основных средств (даже однородных и аналогичных) не допускается. Заключение оценщика, выданное при прямой оценке по состоянию на 1 января 2011 г. по одному инвентарному объекту основных средств, не может быть применено для переоценки группы аналогичных объектов. При переоценке группы аналогичных объектов оценщиком должна быть указана восстановительная и остаточная стоимость по каждому такому объекту.

Дата заключения оценщика и дата оценки могут различаться.

В случае привлечения оценщика остаточная стоимость по результатам переоценки определяется только на основании остаточной стоимости, указанной в заключении оценщика. Остаточная стоимость указывается оценщиком в соответствии с рыночной стоимостью, определенной с использованием методов оценки, предусмотренных законодательством об оценочной деятельности, Национальными стандартами оценки.

Кроме этого, оценщик определяет сумму фактического износа каждого переоцениваемого объекта.

На основании остаточной стоимости и определенного износа рассчитывается восстановительная стоимость.

Сумма накопленной амортизации по каждому объекту после переоценки определяется как разница между восстановительной стоимостью и остаточной стоимостью, указанной в заключении оценщика.

Метод пересчета валютной стоимости представляет собой пересчет стоимости объектов имущества в иностранной валюте по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на 31 декабря 2010 г.

С 1 января 2012 г. указанный метод расширен: если ранее для применения этого метода переоценки было необходимо наличие у объекта документально подтвержденной стоимости в иностранной валюте, то с 1 января 2012 г. метод пересчета валютной стоимости возможно применять и в отношении основных средств иностранного происхождения при отсутствии документально подтвержденных сведений о его стоимости в иностранной валюте.

При этом методология применения метода пересчета валютной стоимости предусмотрена отдельно в двух из указанных случаев.

1. Если имеются документально подтвержденные сведения о стоимости в иностранной валюте основных средств иностранного происхождения, восстановительная стоимость определяется следующим образом:

- производится пересчет стоимости затрат на приобретение (за исключением стоимости самого основного средства в иностранной валюте), сооружение, изготовление, доставку, установку и монтаж основных средств, которые осуществлялись в белорусских рублях, кроме обособленно учитываемых затрат, возникших после ввода объекта в эксплуатацию, в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату их осуществления;

- осуществляется суммирование стоимости затрат, рассчитанной в соответствии с Инструкцией №162/131/37, и стоимости основных средств в иностранной валюте;

- рассчитанная таким образом стоимость основных средств пересчитывается в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года.

2. При отсутствии документально подтвержденных сведений о стоимости основных средств иностранного происхождения в иностранной валюте восстановительная стоимость определяется следующим образом:

- стоимость основных средств в белорусских рублях на дату их принятия к бухгалтерскому учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства" или 03 "Доходные вложения в материальные ценности" пересчитывается в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на указанную дату. При этом, если стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, была изменена в результате проведения работ капитального характера (модернизация, реконструкция, дооборудование), стоимость таких затрат пересчитывается в иностранную валюту по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату ввода в эксплуатацию основных средств после их завершения;

- рассчитанная таким образом стоимость основных средств в иностранной валюте пересчитывается в белорусские рубли по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года.

В двух вышеприведенных случаях после того, как произведен указанный расчет, производится сравнение стоимости объекта основных средств в белорусских рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь на 31 декабря отчетного года и первоначальной стоимости до переоценки, увеличенной за счет включения затрат, обособленно учитываемых в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки. Из указанных двух видов стоимости выбирается наибольшая.

Начиная с 1 января 2011 г. переоценка индексным методом производится путем умножения коэффициента изменения стоимости видов (групп) основных средств (далее - коэффициент) исключительно на стоимость основных средств, числящуюся в бухгалтерском учете до переоценки. С указанной даты отменена возможность применения коэффициентов к стоимости, указанной в заключении оценщика, полученном в период, прошедший с предыдущей переоценки.

Коэффициенты, применяемые при переоценке основных средств индексным методом, разрабатываются по группам (подгруппам, видам) основных средств и публикуются до 15 января года, следующего за отчетным, Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь в средствах массовой информации.

Указанный коэффициент применяется с учетом следующего:

- если в период, прошедший с даты предыдущей переоценки, объекты основных средств были вначале приняты к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства", а затем оприходованы по счету бухгалтерского учета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", то к указанной стоимости применяется коэффициент, соответствующий дате принятия объекта к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства";

- если в период, прошедший с даты предыдущей переоценки, организацией были приобретены объекты основных средств и приняты к учету по счету бухгалтерского учета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", а затем оприходованы по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства", то к их стоимости применяется коэффициент, соответствующий дате принятия объекта к учету по счету бухгалтерского учета 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Пунктом 22 Инструкции № 162/131/37 предусмотрено, что по объектам основных средств, первоначальная стоимость которых увеличена в результате их реконструкции, модернизации, дооборудования, достройки:

первоначальная стоимость объекта основных средств, числившаяся в бухгалтерском учете до переоценки, умножается на коэффициент декабря года, предшествующего дате предыдущей переоценки;

стоимость реконструкции, модернизации, дооборудования, достройки умножается на коэффициент, соответствующий месяцу ввода в эксплуатацию объекта основных средств после их завершения;

сложением обеих переоцененных частей стоимости определяется восстановительная стоимость объекта по состоянию на 1 января 2012 г.

Пунктом 23 Инструкции № 162/131/37 регулируется переоценка основных средств индексным методом, первоначальная стоимость которых увеличена (уменьшена) за счет включения обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки:

в отношении основных средств, числившихся в бухгалтерском учете на дату предыдущей переоценки, к их первоначальной стоимости (без учета обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки) применяется коэффициент из таблицы коэффициентов за декабрь года, предшествующего дате предыдущей переоценки (декабрь 2010 г.);

в отношении основных средств, принятых к бухгалтерскому учету в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки, к их первоначальной стоимости (без учета обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки) применяется коэффициент из таблицы коэффициентов, соответствующий дате принятия основных средств к бухгалтерскому учету (в течение 2011 года).

В качестве восстановительной стоимости принимается наибольшая из двух стоимостей:

стоимость основных средств в белорусских рублях, определенная индексным методом;

первоначальная стоимость основных средств, числящаяся в бухгалтерском учете до переоценки, увеличенная за счет включения обособленно учитываемых затрат, произведенных в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки.

При переоценке полностью самортизированных основных средств применяется коэффициент декабря отчетного года, который равен 1.

При этом если в течение периода, прошедшего с даты предыдущей переоценки, была проведена модернизация (реконструкция), то после модернизации (реконструкции) объект основных средств будет снова иметь остаточную стоимость и уже не будет относиться к полностью самортизированным объектам.

Инструкцией № 162/131/37 определяет, что при переоценке основных средств, являвшихся предметом договора лизинга на дату предыдущей переоценки, по которым договор лизинга прекращен, имеющих остаточную стоимость, восстановительная стоимость определяется с применением коэффициентов из таблицы коэффициентов всех предшествующих переоценок, не проведенных по этим основным средствам за период действия договора лизинга, затем применяется коэффициент из таблицы коэффициентов за декабрь года, предшествующего дате предыдущей переоценки.

В соответствии с пунктом 25 Инструкции № 162/131/37 при переоценке основных средств, полученных безвозмездно в период после предыдущей переоценки, имеющих остаточную стоимость, к их первоначальной стоимости применяется коэффициент из таблицы коэффициентов, соответствующий:

- дате принятия к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства" - по основным средствам, стоимость которых определена на основании заключения оценщика или документов, подтверждающих стоимость аналогичных основных средств;

- декабрю года, предшествующего дате предыдущей переоценки, - по основным средствам, стоимость которых определена исходя из стоимости, отраженной в бухгалтерском учете у передающей стороны с учетом предыдущей переоценки;

- дате принятия к учету по счету бухгалтерского учета 01 "Основные средства" передающей стороной - по основным средствам, приобретенным передающей стороной в период после предыдущей переоценки и оцененным принимающей стороной исходя из стоимости, отраженной в бухгалтерском учете у передающей стороны.

Нововведением в нормативном регулировании переоценки на 1 января 2012 г. является механизм корректировки результатов переоценки, проведенной индексным методом, предусмотренный пунктом 26-1 Инструкции №162/131/37:

- в случае, если срок фактической эксплуатации основных средств на дату переоценки превысил 50 процентов от нормативного срока службы, установленного в соответствии с законодательством;

- по основным средствам, не относящимся к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам.

Применение понижающих коэффициентов к результатам переоценки индексным методом призвано скорректировать увеличение стоимости объектов основных средств с большим сроком фактической эксплуатации (учесть фактор снижения производственной отдачи и потребительских свойств таких объектов, их физический и моральный износ), происходящее в результате применения коэффициентов изменения стоимости основных средств, разрабатываемых Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь и являющихся усредненными в отношении укрупненных групп основных средств и наиболее точно отражающими изменение стоимости новых объектов основных средств.

По решению комиссии восстановительная стоимость таких объектов, определенная индексным методом по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, может быть понижена с применением коэффициента от 0,7 до 1. Конкретный размер поправочного (понижающего) коэффициента определяется организацией (комиссией) самостоятельно.

Сумма накопленной амортизации и остаточная стоимость основных средств после переоценки определяется в соответствии с главой 5 Инструкции № 162/131/37.

При проведении переоценки основных средств методом прямой оценки на основании заключения оценщика используется значение остаточной и восстановительной стоимости, указанной в заключении оценщика. Сумма накопленной амортизации после переоценки определяется как разница между восстановительной и остаточной стоимостью каждого объекта, указанной в заключении оценщика.

Во всех остальных случаях сумма накопленной амортизации основных средств определяется путем умножения восстановительной стоимости объекта основных средств на удельный вес (в процентах) накопленной на дату переоценки амортизации.

Удельный вес накопленной на дату переоценки амортизации рассчитывается как отношение суммы накопленной амортизации по каждому переоцениваемому объекту к его стоимости, числящейся в бухгалтерском учете до переоценки (включая затраты, обособленно учитываемые в течение периода, прошедшего после предыдущей переоценки).

По результатам переоценки основных средств записи по счетам будут следующие (таблица 2.1):

Таблица 2.1 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета результатов переоценки основных средств

Содержание операции	Дебет	Кредит
Увеличение первоначальной стоимости основных средств Увеличение суммы амортизации	01 83	83 02

На основании ведомости переоценки основных средств (Приложение Г) бухгалтер отражает их восстановительную стоимость в инвентарных карточках (Приложение Д), а также уточняет данные для расчета амортизационных отчислений и налогов.

3. УЧЁТ ПОСТУПЛЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

инвентаризация основной средство учет

3.1 Документальное оформление операций по поступлению основных средств, организация их аналитического учёта

Порядок документального оформления, оценки и методики отражения в бухгалтерском учете поступления основных средств в колхозе (СПК) «Урицкое» зависит от источников их поступления и условий приобретения. Основные средства поступают в организацию в результате:

1) произведенных капитальных вложений (строительство объектов основных средств подрядным и хозяйственным способом, самостоятельное изготовление оборудования, а также приобретение у юридических и физических лиц);

2) безвозмездного поступления;

3) получения в качестве вклада в уставный фонд;

4) получения по договору доверительного управления;

5) принятия к учету неучтенных объектов;

6) иных случаев получения.

Принятие основных средств в эксплуатацию осуществляет комиссия, назначенная приказом или распоряжением руководителя колхоза (СПК) «Урицкое». Обычно для этих целей создают постоянно действующую комиссию. В ее состав включают: механика, представителя технического отдела, бухгалтера и руководителя подразделения, которому передается в эксплуатацию объект основных средств.

На принятые в эксплуатацию объекты комиссия оформляет «Акт о приеме-передаче основных средств». Согласно (Приложению Е) в колхозе (СПК) «Урицкое» 20 октября 2012г. был введен в эксплуатацию комбайн кормоуборочный КВК-800 «Полесье FC80», договорная стоимость которого составляла 88274700 руб. Ввод в действие зданий, сооружений и иных объектов по завершении строительных работ осуществляется после подписания акта приемки таких объектов государственной приемочной комиссией. В актах о приеме-передаче основных средств указываются подробная характеристика объекта, источник его приобретения (возведения), год выпуска или постройки, содержание драгоценных металлов, дата ввода в эксплуатацию, заключение комиссии о состоянии объекта и его пригодности к эксплуатации, подписи лиц, принимавших объект, другие сведения, необходимые для начисления амортизации по нему.

Акт о приеме-передаче основных средств составляют в одном экземпляре на каждый объект. К акту прилагается техническая документация на объект (паспорт, рабочая инструкция и т.п.). Оформленный акт о приеме-передаче основных средств передается руководителю организации на утверждение, а затем - в бухгалтерию для принятия объектов к бухгалтерскому учету. Техническая документация на объект сдается в технический отдел организации или инженеру по строительству.

На построенные крупные объекты основных средств и приобретенное оборудование составляют технические паспорта. В паспорте приводится технико-экономическое описание объекта, указывается время ввода его в действие, стоимость произведенных ремонтов, норма амортизации и другие данные, необходимые для проведения инвентаризации, начисления амортизации и переоценки основных средств [9, c. 218].

Приемку объекта в эксплуатацию после проведенной реконструкции оформляют «Актом о приеме-передаче основных средств». При выполнении работ хозяйственным способом данный акт составляется в одном экземпляре, подрядным - в двух экземплярах. Утвержденный акт сдают в бухгалтерию организации. Он является основанием для изменения первоначальной стоимости объекта и его характеристики в инвентарных карточках (книгах аналитического учета) основных средств и в техническом паспорте.

Аналитический учет основных средств ведется бухгалтерией колхозе (СПК) «Урицкое» в инвентарных карточках учета основных средств (приложение 2). Они открываются на каждый объект основных средств.

Заполнение инвентарных карточек и инвентарных книг производится на основе первичной документации. В инвентарных карточках должны быть приведены следующие обязательные данные по объекту основных средств: срок полезного использования; способ начисления амортизации; признаки участия или неучастия в предпринимательской деятельности; начисления или освобождения от начисления амортизации; индивидуальная характеристика объекта. Может также применяться электронный вариант инвентарной карточки учета основных средств.

3.2 Синтетический учет поступления основных средств

Бухгалтерский учет основных средств в колхозе (СПК) «Урицкое» ведут в порядке, установленном Законом Республики Беларусь «О бухгалтерском учете и отчетности», инструкциями Министерства финансов Республики Беларусь и учетной политикой, принятой в организации.

Синтетический учет собственных основных средств в колхозе (СПК) «Урицкое» ведут на активном счете 01 «Основные средства» по первоначальной (восстановительной) стоимости в течение всего срока их эксплуатации. Данный счет предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, принадлежащих организации на правах собственности, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, полученных в доверительное управление или аренду (лизинг), если по условиям договора они учитываются на балансе арендатора (лизингополучателя). По дебету счета отражают поступление и дооценку объектов основных средств, по кредиту - их выбытие, ликвидацию и уценку.

Сальдо по данному счету отражает стоимость основных средств, имеющихся в наличии у организации [2, c. 165].

Одной из задач бухгалтерского учета основных средств является правильное формирование первоначальной (учетной) стоимости приобретенных, построенных и полученных иными способами объектов.

При хозяйственном способе строительства основных средств первоначальная стоимость объекта соответствует сумме фактических затрат на его сооружение, учтенных на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы». Первоначальная стоимость объекта равняется сумме фактических затрат материальных ресурсов, расходов на оплату труда и услуг сторонних организаций, начисляемых налогов и сборов в соответствии с законодательством.

При подрядном способе производства строительных работ первоначальная стоимость построенного объекта основных средств определяется суммированием стоимости работ, выполненных подрядными строительными и проектными организациями, в пределах утвержденных смет. Кроме того, в стоимость объекта включаются расходы по составлению проектно-сметной документации, ведению технического надзора и другие расходы, оплачиваемые дополнительно.

Первоначальная стоимость приобретенных основных средств, в том числе и бывших в эксплуатации (при условии денежной формы расчетов за них), равняется сумме фактических затрат на приобретение, доставку, установку и монтаж объекта. В первоначальную стоимость таких объектов включаются:

1) расходы по оплате услуг сторонних организаций (поставщика, посредника, подрядчика и других субъектов хозяйствования), связанные с приобретением основных средств;

2) таможенные платежи;

3) расходы по страхованию при перевозке;

4) проценты за кредит;

5) стоимость погрузочно-разгрузочных работ;

6) налоги, предусмотренные законодательством;

7) иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств.

Фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, учитываются на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы». На этом счете формируется первоначальная стоимость построенных и приобретенных объектов основных средств.

По объектам основных средств, приобретенным по договорам мены, предусматривающим неденежную форму исполнения обязательств, первоначальная стоимость признается в сумме обмениваемого имущества. Возникающие дополнительные затраты по доставке и монтажу указанных объектов также включаются в их первоначальную стоимость.

Фактические затраты по принятым к бухгалтерскому учету объектам основных средств списываются с кредита счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в дебет счета 01 «Основные средства». Таким образом, первоначальная стоимость построенных или (и) приобретенных объектов основных средств будет равняться сумме фактических расходов по их сооружению, приобретению, установке и монтажу.

Объекты основных средств, полученные от других организаций и физических лиц безвозмездно, оцениваются по рыночной стоимости на дату их приходования. При установлении рыночной стоимости могут применяться данные о ценах на аналогичную продукцию, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей, сведения об уровне цен, имеющиеся у органов ценообразования Министерства экономики Республики Беларусь. Расходы по доставке и монтажу объектов основных средств, полученных безвозмездно, также являются затратами капитального характера и подлежат включению в первоначальную стоимость таких объектов.

Основные средства, поступающие в организацию в качестве вкладов в уставный фонд, принимаются к учету в оценке, согласованной с учредителями (участниками).

Оценка объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится в белорусских рублях по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, действующему на дату внесения вклада. Возникающие при переоценке задолженности учредителей по вкладам в уставный фонд организации, выраженной в иностранной валюте, курсовые разницы относятся на увеличение или уменьшение резервного фонда.

Основные средства, поступившие в качестве вклада в общее имущество простого товарищества, принимаются к учету в оценке, указанной в договоре о создании простого товарищества.

Основные средства, полученные по договору доверительного управления, учитываются доверительным управляющим в согласованной оценке.

Неучтенные объекты основных средств, обнаруженные при инвентаризации либо иным путем, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости.

Капитальные вложения организации в многолетние насаждения, капитальные вложения инвентарного характера в коренное улучшение земель, относящиеся к принятым в эксплуатацию площадям, ежегодно списываются в дебет счета 01 «Основные средства» с кредита счета 08 «Вложения в долгосрочные активы». Такой же порядок учета применяется и в отношении капитальных вложений в арендованные основные средства (отделимые улучшения), являющиеся собственностью арендатора.

Затраты по перемещению оборудования, не требующего монтажа (транспортные средства, строительные механизмы, свободно стоящие объекты), а также затраты по перемещению оборудования, требующего монтажа, внутри организации, связанные с демонтажем и монтажом, перемещением, относятся на затраты производства (расходы на реализацию).

Стоимость основных средств подлежит изменению в случае их переоценки, проводимой в установленном порядке, а также после выполнения работ по модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудованию и т.п.

Приемка законченных работ по достройке, модернизации, дооборудованию, реконструкции, частичной ликвидации оформляется актом о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов. Данный акт является основанием для внесения корректирующих записей в инвентарную карточку этого объекта (книгу аналитического учета).

Корреспонденция счетов бухгалтерского учета поступления основных средств приведена в таблице 3.1.

Таблица 3.1 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета поступления основных средств

Содержание операций	Дебет	Кредит
Приняты в эксплуатацию построенные и приобретенные объекты основных средств, в том числе бывшие в эксплуатации, по первоначальной стоимости	01	08
Отражено использование источников финансирования строительства и приобретение основных средств:
прибыли в соответствии с налоговым законодательством	99	84
целевого финансирования	86	98
Направлена прибыль, использованная в соответствии с налоговым законодательством, на строительство и приобретение основных средств, на увеличение добавочного фонда	99 84	84 83
Приняты в эксплуатацию основные средства, поступившие безвозмездно от других организаций и физических лиц:
первоначальная (рыночная) стоимость	01	98
расходы по доставке и монтажу	01	08
Приняты основные средства обособленным структурным подразделением организации, выделенным на самостоятельный баланс:
первоначальная стоимость	01	79
начисленная амортизация	79	02
Поступили основные средства на баланс простого товарищества	01	80
Получены основные средства в доверительное управление	01	79
Списаны капитальные вложения в многолетние насаждения, в коренное улучшение земель, в арендованные основные средства (отделимые улучшения)	01	08
Оприходованы неучтенные основные средства, выявленные при инвентаризации, по рыночной стоимости	01	91
Приняты к учету основные средства, поступившие от учредителей в счет взносов в уставный фонд:
согласованная стоимость	01	75
затраты по монтажу	01	08
Приняты по акту затраты по доставке, дооборудованию, реконструкции, модернизации основных средств и проведению иных капитальных работ по их усовершенствованию	01	08
Списаны в конце отчетного года затраты, увеличивающие стоимость основных средств, начисленные после ввода объектов в эксплуатацию	01	08
Начислен налог на добавленную стоимость по введенным в действие вновь построенным (реконструированным) объектам Начислена амортизация по основным средствам, поступившим безвозмездно Списывается на доходы отчетного периода стоимость безвозмездно поступивших основных средств в сумме, начисленной по ним амортизации	18 91 98	68 02 91

Таким образом, в соответствии с Типовым планом счетов, а также в соответствии с учетной политикой колхоза (СПК) «Урицкое» учет основных средств осуществляется на счете 01 «Основное средства».

3.3 Учёт поступления основных средств по договору лизинга

Лизинг, появившись в его современной форме в США в 50-е годы прошлого века, вошел в экономическую жизнь как прогрессивная форма привлечения активов. В экономической литературе лизинг определяется как комплекс имущественных отношений, складывающихся в связи с передачей активов в пользование на условиях платности, срочности и возвратности на основе их приобретения.

Передача лизингодателем лизингополучателю предмета лизинга оформляется актом приемки-передачи имущества. Поступление предмета лизинга отражается таким образом:

Д-т 08 (если требуется монтаж объекта - Д-т 07) - К-т 76 субсчет "Задолженность по контрактной стоимости предмета лизинга" - на сумму контрактной стоимости (без НДС));

Д-т 18 субсчет 18-1 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным основным средствам" - К-т 76 субсчет "Задолженность по контрактной стоимости предмета лизинга" - на сумму НДС в контрактной стоимости;

Д-т 08 - К-т 07 - передача предмета лизинга в монтаж (если требовался монтаж);

Д-т 08 - К-т 60, 76, 68 и т.д. - расходы по доставке, монтажу и установке, а также другие расходы, связанные с приобретением и созданием основных средств в соответствии с законодательством, если такие расходы по условиям договора лизинга несет лизингополучатель (далее - другие расходы).

Ввод предмета лизинга в эксплуатацию оформляется актом о приеме-передаче основных средств и отражается следующими проводками:

Д-т 01 субсчет "Имущество, полученное по договору лизинга" - К-т 08 - на сумму контрактной стоимости;

Д-т 01 субсчет "Присоединенная стоимость объекта лизинга" - К-т 08 - на сумму других расходов.

Лизинговые платежи, а также расходы лизингодателя, не включенные в состав лизинговых платежей, но подлежащие возмещению в соответствии с условиями договора лизинга, являются расходами лизингополучателя, связанными с производством и (или) реализацией продукции, товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 18 Положения о лизинге).

Начисление лизинговых платежей (за исключением сумм, возмещающих контрактную стоимость предмета лизинга) в бухгалтерском учете может отражаться одним из двух вариантов, выбор которого закрепляется в учетной политике:

1) Д-т 20, 23, 25, 26, 29, 44 - К-т 76 субсчет "Обязательства по лизингу" - на сумму текущего лизингового платежа (без НДС);

Д-т 18 - К-т 76 - на сумму НДС в текущем лизинговом платеже;

2) Д-т 97 - К-т 76 субсчет "Обязательства по лизингу" - на всю сумму причитающегося по договору лизинга платежа (без НДС);

Д-т 18 - К-т 76 - на сумму НДС в сумме лизинговых платежей за весь период договора;

Д-т 20, 23, 25, 26, 29, 44 - К-т 97 - на сумму текущего лизингового платежа.

Если обязательства по договору лизинга выражены в иностранной валюте, организации целесообразно использовать первый вариант, так как в этом случае курсовые разницы могут возникнуть только по текущему лизинговому платежу, а не по сумме лизинговых платежей, начисленных за весь срок договора лизинга.

По мере внесения лизинговых платежей составляется запись:

Д-т 76 - К-т 51, 52, 55.

Следует помнить, что если лизингополучатель досрочно погасит лизинговые платежи и выкупную стоимость предмета лизинга, начисленные суммы подлежат списанию на затраты в соответствии с установленной договором периодичностью.

Если платежи по договору лизинга выражены в иностранной валюте, то задолженность по ним перед лизингодателем подлежит переоценке, в результате которой в учете возникают курсовые разницы. Платежи по договору лизинга могут быть выражены и в белорусских рублях эквивалентно иностранной валюте. Например, ежемесячный лизинговый платеж, эквивалентный 300 дол. США, уплачивается в белорусских рублях по курсу, установленному Национальным банком Республики Беларусь на дату его внесения. В таких случаях при изменении курса иностранной валюты, исходя из которой определяется размер обязательства, в учете возникают суммовые разницы.

Если договором не предусмотрен выкуп предмета лизинга, то по лизинговым платежам (за исключением сумм, возмещающих контрактную стоимость предмета лизинга) суммовые разницы отражаются так:

Д-т 20, 26, 44 - К-т 76.

Порядок отражения курсовых разниц в этом случае Инструкцией №75 не регламентирован. По нашему мнению, необходимо сделать запись:

Д-т 91 (76) - К-т 76 (91).

По договорам, предусматривающим выкуп предмета лизинга, курсовые и суммовые разницы отражаются в учете следующими записями:

1) до ввода предмета лизинга в эксплуатацию:

Д-т 08 - К-т 76 - до ввода в эксплуатацию;

Д-т 01 "Присоединенная стоимость предмета лизинга" - К-т 08 - списание при вводе в эксплуатацию;

2) с момента ввода предмета лизинга в эксплуатацию до его выкупа:

Д-т 08 - К-т 76 - в течение отчетного квартала и (или) года;

Д-т 01 "Присоединенная стоимость предмета лизинга" - К-т 08 - списание в конце отчетного квартала и (или) года;

3) при выкупе предмета лизинга в собственность:

Д-т 01 - К-т 76;

4) по лизинговым платежам (кроме сумм, возмещающих контрактную стоимость) курсовые разницы отражаются по дебету счета 91 (76) в корреспонденции с кредитом счета 76 (91). Инструкция №75 не регламентирует порядок отражения суммовых разниц в данном случае. По нашему мнению, он аналогичен порядку отражения суммовых разниц по договорам, которые не предусматривают выкуп предмета лизинга:

Д-т 20, 26, 44 - К-т 76.

3.4 Инвентаризация основных средств

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского и налогового учета, а также отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и стоимость активов и обязательств.

Нормами ст. 12 Закона РБ от 18.10.1994 №3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (в редакции Закона Республики Беларусь от 26.12.2007 №302-З) определены случаи, при которых обязательно проведение инвентаризаций активов и обязательств. С 1 января 2008 г. при проведении инвентаризаций активов и обязательств, в т.ч. и основных средств, следует руководствоваться Инструкцией по инвентаризации активов и обязательств, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.11.2007 №180 (далее Инструкция №180).

Один экземпляр инвентаризационной описи основных средств, принятых (сданных) на ответственное хранение либо арендованных высылается собственнику (или его представителю), арендодателю либо правообладателю соответственно. Это определено п. 36 Инструкции №180.

Инвентаризация грузовых вагонов и контейнеров проводится путем общесетевых переписей в порядке, установленном Инструкцией о ведении бухгалтерского учета инвентарного парка грузовых вагонов и контейнеров на Белорусской железной дороге, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 06.03.2006 № 21.

Проведение инвентаризации обязательно перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. В соответствии с п. 7 Инструкции № 180 инвентаризация основных средств в колхозе (СПК) «Урицкое» проводится не ранее 1 ноября. Периодичность проведения инвентаризаций основных средств установлена п. 8 Инструкции №180 - не менее одного раза в год.

Одновременно с проведением инвентаризации основных средств целесообразно провести инвентаризацию драгоценных металлов и драгоценных камней, содержащихся в основных средствах.

В начале инвентаризации основных средств проверяется:

- наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

- наличие и состояние технических паспортов, другой технической документации;

- наличие документов на основные средства, сданные или принятые организацией в аренду (лизинг), пользование и на хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

Прежде чем приступить к инвентаризации животных, необходимо проверить, имеется ли в наличии и в каком состоянии находится книга учета движения животных и птицы, убедиться в точности записей в ней [21].

При обнаружении расхождений и неточностей в регистрах бухгалтерского учета и технической документации вносятся соответствующие исправления и уточнения.

Инвентаризация в колхозе (СПК) «Урицкое» проводится назначенной руководителем комиссией. Проверка фактического наличия основных средств проводится при обязательном участии материально ответственных лиц. Если проверка фактического наличия основных средств проводится в связи со сменой материально ответственных лиц, то в инвентаризационных описях лицо, принимающее ценности, расписывается в их получении, а сдавшее - в их сдаче.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов и оформляет опись по форме 1-инв (Приложение Ж). В описи указываются полное наименование основных средств, их назначение, инвентарные номера и основные технические или эксплуатационные характеристики (показатели).

При инвентаризации зданий, сооружений, земельных участков, водоемов и других объектов недвижимости комиссия проверяет наличие документов, подтверждающих нахождение указанных объектов в собственности организации (хозяйственном ведении, оперативном управлении), соответствие их фактического размера и комплектации (состава) данным паспортов и другой имеющейся технической документации.

Машины, оборудование и транспортные средства заносятся в описи индивидуально с указанием инвентарного номера, заводского номера предприятия-изготовителя (при его наличии), года выпуска, назначения, мощности и т.д. При инвентаризации техники необходимо проверить техническое состояние каждого инвентарного объекта, условия его хранения, готовность к эксплуатации, сохранность положенного по техническому паспорту комплекта инструментов при каждой машине, а также выявить факты разукомплектования техники и размер причиненного в связи с этим материального ущерба.

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в одно из структурных подразделений организации и учитываемые в инвентарной карточке группового учета, в описях отражаются по наименованиям с указанием количества этих предметов и их инвентарных номеров.

Также инвентаризируются основные средства, не принадлежащие организации, но находящиеся на ответственном хранении, в аренде. На такие основные средства оформляется отдельная опись. Как уже было отмечено, один экземпляр инвентаризационной описи основных средств, принятых (сданных) на ответственное хранение, арендованных, высылается собственнику (или его представителю), арендодателю.

На ценности, содержащие драгоценные металлы и драгоценные камни, находящиеся на ответственном хранении, арендованные (взятые в лизинг) или полученные для переработки, также составляются отдельные описи. Один экземпляр такой инвентаризационной ведомости (описи) высылается владельцу ценностей или арендодателю.

Основные средства вносятся в описи по наименованиям в соответствии с их основным назначением. Если активы подверглись восстановлению, реконструкции, модернизации или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное их назначение, то они вносятся в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.

Если комиссией установлено, что работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений, модернизация и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, необходимо по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения балансовой стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в учетных регистрах отсутствуют или указаны неправильные данные, характеризующие их, составляются отдельные инвентаризационные описи, в которых указываются недостающие объекты, правильные сведения и технические показатели по ним (по зданиям указываются их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая и полезная площадь), число этажей без подвалов, полуподвалов и т.д., год постройки и др.; по каналам - их протяженность, глубина и ширина по дну и поверхности, искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия и ширина полотна и т.п.). На основные средства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановлению, инвентаризационная комиссия в описи указывает время ввода в эксплуатацию и причины, приведшие эти объекты к непригодности (порча, полный износ и т.п.).

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных основных средств должна быть произведена в соответствии с законодательством, а степень (процент) износа устанавливается по действительному техническому состоянию активов с оформлением данных об оценке и износе соответствующими актами.

Основные средства, которые в момент инвентаризации находятся вне места нахождения организации (в дальних рейсах (морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины), в капитальном ремонте (машины и оборудование) и т.п.), должны быть проинвентаризированы до момента их временного выбытия или после проведения инвентаризации.

Не следует забывать, что инвентаризируются не только основные средства, учитываемые на счете 01 «Основные средства», но и средства, учитываемые на счете 03 «Доходные вложения в материальные активы». Перед инвентаризацией доходных вложений в материальные ценности проверяется наличие документов к ним (договоров, первичных учетных документов по приобретению, приемке и передаче в пользование, возврату, др.), подтверждающих суммы произведенных затрат, своевременность принятия возвращенных объектов в состав основных средств.

Важным этапом инвентаризации основных средств является проверка правильности составления бухгалтерских записей по счетам 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные активы».

Результаты инвентаризации основных средств определяют по данным сличительной ведомости. В учете их отражают в следующем порядке: излишки приходуют, а недостачу взыскивают с виновных лиц. По сличительной ведомости вносят исправительные записи в инвентарные карточки учета основных средств.

Сведения о фактическом наличии основных средств в колхозе (СПК) «Урицкое» записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации, которые составляются не менее чем в двух экземплярах. Для оформления инвентаризации основных средств оформляются инвентаризационная опись основных средств по форме 1-инв (приложение 4) и инвентаризационная опись активов, принятых (сданных) на ответственное хранение по форме 10-инв.

Организациям также предоставлено право оформлять результаты инвентаризации по формам документов, утвержденным республиканскими органами государственного управления, осуществляющими методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью организаций соответствующих отраслей экономики. При недостаточности информации, содержащейся в таких формах, организация может принимать к учету самостоятельно разработанные и утвержденные в соответствии с законодательством формы.

При инвентаризации животных члены инвентаризационной группы осматривают животных в натуре, пересчитывают их и делают записи в инвентаризационной описи рабочего скота, продуктивных животных, птицы и пчелосемей (форма инв-2). В опись по каждому животному заносятся следующие данные: вид, группа животных и кличка, его инвентарный номер (тавро), приметы, год рождения, упитанность, живой вес, балансовая стоимость. По рабочему скоту масса животных не указывается.

Крупный рогатый скот, рабочий скот, свиньи (матки и хряки) и особо ценные экземпляры овец и других животных (племенное ядро) включаются в описи индивидуально. Прочие животные основного стада, учитываемые групповым порядком, включаются в описи по возрастным и половым группам с указанием количества голов и живой массы по каждой группе. Описи составляются в двух экземплярах отдельно по каждой группе и материально ответственному лицу. Один экземпляр описи передается руководителю или главному бухгалтеру организации, а второй - руководителю внутрихозяйственного подразделения. Описи дополняются данными бухгалтерского учета и путем сравнения последних с фактическими данными определяется результат инвентаризации.

В описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией активов в их присутствии, отсутствие к членам комиссии каких-либо претензий и принятие перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. Описи подписываются всеми членами комиссии и материально ответственными лицами, которые принимали участие при проведении инвентаризации основных средств, а также лицом, принявшим ценности на ответственное хранение, и лицом, подтверждающим точность представленных в описи данных.

Корреспонденция счетов по учету результатов инвентаризации основных средств приведена в таблице 3.2.

Таблица 3.2 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета результатов инвентаризации основных средств

Содержание операции	Корреспонденция счетов
	Дебет	Кредит
Оприходованы излишки основных средств	01	91
Отражена недостача (порча) основных средств: первоначальная стоимость начисленная амортизация остаточная стоимость	01-2 02 94	01-1 01-2 01-2
Списана недостача (порча) основных средств: на виновных лиц по остаточной стоимости разница между ценой взыскания и остаточной стоимостью НДС	73 73 73	94 98 68

Если по результатам инвентаризации основных средств выявлены отклонения фактических данных, отраженных в инвентаризационных описях, от данных бухгалтерского учета, то составляется сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств по форме 15-инв. На основные средства, числящиеся в бухгалтерском учете за балансом (полученные в пользование, арендованные и т.д.), при наличии расхождений между фактическими данными и данными бухгалтерского учета составляются отдельные сличительные ведомости.

Для оформления результатов инвентаризации основных средств могут применяться регистры, в которых объединены показатели (результаты) инвентаризационных описей и сличительных ведомостей, а именно инвентаризационная опись (сличительная ведомость) по форме 401.

Моментом определения окончательных результатов инвентаризации является дата принятия решения руководителем организации.

Итоги проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости результатов, выявленных инвентаризацией.

3.5 Отчётность о движении основных средств

Бухгалтерская отчетность - это система показателей об имуществе и финансовом положении организации и результатах ее деятельности за отчетный период.

Составлением бухгалтерской отчетности организации завершается учетный цикл.

По данным бухгалтерской отчетности по основным средствам организации анализируют: администрация, инвесторы - ее финансовое положение; банки - использование и обеспеченность активами полученных кредитов; налоговые органы - доходы, расходы, финансовые результаты от операций с основными средствами, достоверность расчетов с бюджетом. Анализ отчетности по основным средствам заключается в оценке изменения основных средств по отношению к установленным параметрам и прошлому году, а также в выявлении резервов улучшения использования основных средств, что улучшило бы финансовое состояние предприятия, а следовательно, и его платежеспособность [17; 359].

Состав бухгалтерской отчетности по основным средствам, сроки и адресность ее предоставления определены Законом Республики Беларусь «О бухгалтерской отчетности». Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь «О бухгалтерской отчетности организаций» №111 от 31 октября 2011г. разработаны и утверждены типовые формы бухгалтерской отчетности для организаций всех форм собственности.

При составлении бухгалтерской отчетности по основным средствам должно быть обеспечено соблюдение следующих условий:

· обособленности учета имущества и обязательств организации и имущества и обязательств других юридических и физических лиц;

· нейтральности - отчетность должна обеспечить удовлетворение интересов всех групп пользователей;

· полноты отражения за отчетный период всех хозяйственных операций, связанных с движением основных средств и результатов инвентаризации основных средств и обязательств по ним;

· сопоставимости (тождества) данных аналитического учета с данными синтетического учета за отчетный период, а также показателей бухгалтерской отчетности по основным средствам с данными синтетического и аналитического учета;

· начисления - факты хозяйственной деятельности организации (поступление основных средств, выбытие и прочее движение) относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от времени фактического поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами [12, с. 10].

Несоблюдение этих условий рассматривается как неправильное составление бухгалтерской отчетности.

Являясь основным источником информации, отчетность организации по основным средствам должна отвечать определенным требованиям: единообразие отражения основных средств и обязательств по ним; сопоставимость и достоверность отчетных данных; значимость, своевременность и полезность отчетной информации; полнота информации и экономичность ее получения.

В отчетности по основным средствам должны соблюдаться требования единообразия формирования и сопоставимости отчетных данных, как с плановыми показателями, так и отчетами других организаций. Выполнение этих требований обеспечивается государственной регламентацией методики учета и оценки активов, обязательств, источников собственных средств, доходов и расходов организации, а также отражения учетных данных в бухгалтерской отчетности [10].

При заполнении отчетности по основным средствам бухгалтеры руководствуются Инструкцией о порядке формирования показателей отчетности, чем обеспечивается единство методики отражения отчетных данных в масштабах министерства (ведомства).

Достоверность отчетных данных предполагает правдивость представленной информации, а также возможность ее проверки в бухгалтерском учете. Достоверной является та отчетная информация, которая адекватно отражает состояние основных средств и может быть подтверждена учетными записями. Отчетность должна быть беспристрастной и не исходить из интересов какого-либо круга лиц.

Значимость отчетной информации заключается в возможности ее использования для оценки финансового положения организации и принятия управленческих решений. Учетная и отчетная информация основана на обратной связи. Она имеет полезность в случае своевременного ее получения. Ценность представляет та информация, которая используется для составления планов и прогнозов, для осуществления контрольных функций и регулирования финансово-хозяйственной деятельности организации.