Размещено на http://www.allbest.ru/

Изменение, разъяснение, и новые интерпретации международных стандартов финансовой отчетности

Введение

Данная публикация является практическим руководством по применению новых стандартов МСФО и интерпретаций, которые вступают в силу применительно к годовой отчетности за 2012 год. Восемь новых и пересмотренных стандартов пока еще не обязательны к применению, но могут применяться уже сейчас. Есть три изменения к стандартам, которые применимы к отчетности, составляемой на конец декабря 2012 г. Изменение к МСФО (IFRS) 1 «Первое применение МСФО» относится к исключению для условий гиперинфляции и отменяет некоторые фиксированные даты, указанные в стандарте. Изменение к МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» вводит требование о раскрытии некоторой дополнительной информации, применяемое в случае передачи финансовых активов. Изменение к МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», которое вводит исключение в отношении существующего принципа измерения отложенных налоговых активов и обязательств, связанных с инвестиционным имуществом, учитываемым по справедливой стоимости.

Изменение к МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» применяется с 1 июля 2012 г. и изменяет порядок раскрытия статей, представляемых в составе прочего совокупного дохода. Изменения, внесенные в результате пересмотра МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам», значительны, они окажут влияние на большинство компаний и вступят в силу с 1 января 2013 г. Изменения касаются признания и измерения расходов по пенсионным планам с установленными выплатами и выходным пособиям, а также раскрытия необходимой информации. В частности, актуарные прибыли и убытки больше нельзя будет относить на будущие периоды, используя метод «коридора». Пакет из пяти новых и пересмотренных стандартов был опубликован в мае 2011 г. Они проясняют вопросы контроля и границ отчитывающегося предприятия. МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» изменяет определение контроля; МСФО (IFRS) 11 «Соглашения о совместной деятельности» сокращает число видов таких соглашений до двух: совместные операции и совместные предприятия, - и запрещает использование пропорциональной консолидации. МСФО (IFRS) 12 «Раскрытие информации о долях участия в других компаниях» объединяет в одном стандарте требования о раскрытии информации, которые применяются к инвестициям в дочерние и ассоциированные компании, совместные предприятия, структурированные компании и не консолидируемые структурированные предприятия. В рамках этого пересмотра стандартов о консолидации МСФО (IAS) 27 (в новой редакции) сейчас регулирует вопросы только отдельной финансовой отчетности, а МСФО (IAS) 28 (в новой редакции) регламентирует применение метода долевого участия к совместным предприятиям и ассоциированным компаниям. Эти новые стандарты должны применяться с 1 января 2013 г. Их можно применять уже сейчас (при условии их одобрения ЕС для европейских компаний), но только в случае, если они применяются все сразу в одно и то же время.

Ряд действующих стандартов МСФО требуют, чтобы компании измеряли или раскрывали справедливую стоимость активов, обязательств или их собственных долевых инструментов. Требования об измерении по справедливой стоимости и раскрытии информации о справедливой стоимости в этих стандартах не всегда четко определяют цель измерения или раскрытия. МСФО (IFRS) 13 «Измерение по справедливой стоимости», опубликованный в мае 2011 г., посвящен данному вопросу. Новые требования применимы с 1 января 2013 г., но могут быть приняты сразу же (если ЕС одобрит их применение для европейских компаний).

МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» был перевыпущен в 2010 году и включает руководство в отношении классификации и измерения финансовых активов и финансовых обязательств и прекращения признания финансовых инструментов. Данный стандарт дополняется по мере того, как Правление КМСФО утверждает разные этапы проекта по замене МСФО (IAS) 39. Перевыпущенный МСФО (IFRS) 9 применяется к отчетности за годовые периоды, заканчивающиеся в 2015 г., но может быть применен сразу же (при условии утверждения ЕС для европейских компаний). В 2011 г. была опубликована только одна Интерпретация ПКИ (IFRIC) 20 «Затраты на вскрышные работы в ходе открытой разработки рудника на этапе добычи». В ней излагается порядок учета затрат на удаление вскрышных пород в ходе разработки рудника на этапе добычи. Она вступает в силу с 1 января 2013 г., но может быть принята досрочно (если ЕС одобрит ее применение для европейских компаний).

1. Представление статей прочего совокупного дохода - изменение к МСФО (IAS) 1

Правление КМСФО опубликовало изменение к МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности». Изменение меняет порядок отражения статей прочего совокупного дохода в отчете о совокупном доходе. Правление КМСФО первоначально предлагало порядок отражения, при котором все компании должны были бы отражать прибыль или убыток, а также прочий совокупный доход в едином отчете о совокупном доходе. Предложение не было принято, и МСФО (IAS) 1 по-прежнему разрешает представление прибыли или убытка и прочего совокупного дохода либо в рамках одного отчета или двух отчетов, идущих один за другим. В изменении не уточняется, какие статьи должны быть представлены в составе прочего совокупного дохода, а также сохранена возможность представления статей прочего совокупного дохода либо до налогообложения, либо за вычетом налога.

Дата вступления в силу

Годовые периоды, начинающиеся 1 июля 2012 года и позднее.

Разрешается досрочное применение.

Статус принятия ЕС

Принято Европейской комиссией

Каковы основные положения?

Согласно изменению компании обязаны подразделять статьи, представленные в составе прочего совокупного дохода, на две категории, исходя из того, могут ли эти статьи быть перенесены в состав прибылей или убытков в будущем или нет. Те статьи, которые не могут быть перенесены, например, доходы от переоценки основных средств, должны теперь отражаться отдельно от статей, которые в будущем могут быть перенесены в состав прибылей и убытков, например, прибыли и убытки будущих периодов, возникающие при хеджировании денежных потоков. Компании, которые примут решение представлять статьи прочего совокупного налога до налогообложения, должны будут отдельно отражать сумму налога по двум категориям.

Используемое в МСФО (IAS) 1 название отчета о совокупном доходе было изменено на «отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе». Тем не менее МСФО (IAS) 1 по-прежнему позволяет компаниям использовать другие названия.

Для кого это применимо?

Изменение в порядке представления статей прочего совокупного дохода затрагивает все компании, отражающие доходы и расходы в составе прочего совокупного дохода.

Что необходимо предпринять таким компаниям?

Руководство должно убедиться в том, что в системах подготовки отчетности имеется возможность собирать информацию, которая необходима для перехода на новый порядок представления статей прочего совокупного дохода, а в случае необходимости руководство должно привести системы в соответствие с новыми требованиями.

2. Учет отложенных налогов в отношении инвестиционного имущества, отражаемого по справедливой стоимости - изменение к МСФО (IAS) 12

Правление КМСФО изменило МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль», чтобы ввести исключение в действующий порядок оценки отложенных налоговых активов или обязательств, возникающих в отношении инвестиционного имущества, отражаемого по справедливой стоимости.

Дата вступления в силу

Годовые периоды, начинающиеся 1 января 2012 года и позднее.

Разрешается досрочное применение.

Статус принятия ЕС

На момент публикации Европейской комиссией не принято.

Зачем было нужно это изменение?

Согласно существующему принципу, предусмотренному МСФО (IAS) 12, оценка отложенных налоговых активов или обязательств должна отражать налоговые последствия, которые зависят от способа, которым руководство предполагает возместить или погасить балансовую стоимость активов или обязательств компании. Например, руководство может планировать возмещение актива путем его использования, продажи или сочетания того и другого. Ожидания руководства могут повлиять на оценку отложенных налогов в случаях, когда к прибыли применяются разные ставки отложенных налогов или налоговые базы, в отношении прибыли, получаемой от использования и продажи актива.

Правление КМСФО полагает, что компании, имеющие инвестиционное имущество, отражаемое по справедливой стоимости, иногда сталкиваются со сложностями или необходимостью применения оценок при расчете части балансовой стоимости, которая будет возмещена за счет арендного дохода (т.е. за счет использования) и которая будет возмещена за счет продажи, особенно при отсутствии конкретного плана продажи на конкретный момент времени.

Основные положения

Правлением КМСФО к принципам МСФО (IAS) 12 добавлено дополнительное исключение: опровержимое допущение о том, что стоимость инвестиционного имущества, отражаемого по справедливой стоимости, будет возмещена исключительно путем продажи. Опровержимое допущение также применяется к отложенным налоговым обязательствам или активам, которые возникают в отношении инвестиционного имущества, приобретенного в рамках объединения бизнеса, если покупатель в последующем использует модель оценки этого инвестиционного имущества по справедливой стоимости.

Допущение о возмещении путем исключительно продажи опровергается, если инвестиционная собственность амортизируется (например, арендованные здания и земля) и удерживается в рамках бизнес-модели, целью которой является получение практически всех экономических выгод, связанных с данным инвестиционным имуществом, в течение определенного периода времени, а не в результате продажи. Допущение не может быть опровергнуто в отношении собственной земли, являющейся инвестиционным имуществом, поскольку стоимость земли может быть возмещена только в результате продажи. Изменения также предусматривают включение ПКИ (SIC) 21 «Налоги на прибыль - возмещение переоцененных неамортизируемых активов» в МСФО (IAS) 12, хотя это руководство не применимо к инвестиционному имуществу, отражаемому по справедливой стоимости. Руководство, содержащееся в ПКИ (SIC) 21, было включено, так как оно применяется по аналогии в ряде ситуаций.

Положения переходного периода

Данное изменение применяется для годовых периодов, начинающихся 1 января 2012 г. и позднее. Правление может принять решение досрочном применении изменения в отношении финансовой отчетности за год, заканчивающийся 31 декабря 2010 года. Компании должны применять изменение ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки».

Для кого применима данная поправка?

Изменение в значительной степени затрагивает все компании, владеющие инвестиционным имуществом, отражаемым по справедливой стоимости, в тех странах, где отсутствует налог на прирост капитала или его ставка отличается от ставки налога на прибыль (например, Сингапур, Новая Зеландия, Гонконг и Южная Африка). Изменение, скорее всего, приведет к значительному уменьшению суммы отложенных налоговых активов и обязательств, признанных данными компаниями. Кроме того, в тех юрисдикциях, где отсутствует налог на прирост капитала, во многих случаях изменения справедливой стоимости инвестиционного имущества не будут иметь налоговых последствий. Руководству возможно придется пересмотреть возможности возмещения отложенных налоговых активов в связи с изменениями в порядке признания отложенных налоговых обязательств, в отношении инвестиционного имущества, и рассмотреть влияние изменения на предыдущие сделки по объединению бизнеса.

3. Вознаграждение сотрудников - изменение к МСФО (IAS) 19

Суть вопроса

Правление КМСФО пересмотрело МСФО (IAS) 19 «Вознаграждение сотрудников», внеся значительные изменения в порядок признания и оценки расходов по пенсионным планам с установленными выплатами выходным пособиям, а также изменило требования к раскрытию информации обо всех видах вознаграждений сотрудников. Изменения затронут большинство компаний, применяющих МСФО (IAS) 19. Они могут привести к значительному изменению ряда показателей деятельности, а также потребовать значительного расширения объема раскрываемой информации.

Дата вступления в силу

Изменение применяется к периодам, начинающимся с 1 января 2013 года и после этой даты.

Разрешается досрочное применение.

Изменение должно применяться ретроспективно в соответствии с МСФО (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», за исключением изменений в балансовой стоимости активов, которые включают затраты по вознаграждению сотрудников в составе балансовой отчетности.

Статус принятия ЕС

Принято Европейской комиссией.

Ниже перечислены основные изменения:

* Признание актуарных прибылей и убытков (результатов пересмотра оценки):

Актуарные прибыли и убытки теперь называются «результатами последующих оценок», и их необходимо будет сразу же признавать в составе «прочего совокупного дохода». Актуарные прибыли и убытки теперь нельзя будет переносить на будущие периоды с применением метода коридора или признавать в составе прибыли или убытка; это, вероятно, приведет к повышению нестабильности показателей бухгалтерского баланса и прочего совокупного дохода. Результаты повторных измерений, признанные в составе прочего совокупного дохода, нельзя будет в последующие периоды перенести в прибыли и убытки.

* Признание стоимости услуг прошлых периодов/ сокращения пенсионного плана:

Стоимость услуг прошлых периодов будет признаваться в том периоде, в котором произойдет изменение условий пенсионного плана; выплаты, на которые у работника еще не возникло права, теперь не будут распределяться на весь период оказания услуг в будущем. Сокращения пенсионного плана теперь имеет место только в случае значительного сокращения количества работников. Прибыли/убытки, возникающие в результате сокращения пенсионного плана, учитываются как стоимость услуг прошлых периодов.

* Оценка расходов по пенсионному плану:

К годовым расходам по фондируемому пенсионному плану будут относиться чистые процентные расходы или доходы, рассчитанные с применением ставки дисконтирования к чистому активу или обязательству по пенсионному плану с установленными выплатами. Они заменят финансовые расходы и ожидаемые доходы по активам плана, и для большинства компаний будут означать увеличение расходов на вознаграждение сотрудникам. Ставка дисконтирования не изменится, она по-прежнему принимается равной ставке по высококачественным корпоративным облигациям на тех рынках, где существуют условия для активных операций с данными облигациями, и ставке по государственным облигациям на остальных рынках.

* Представление информации в отчете о прибылях и убытках:

Будет применяться менее гибкий подход к представлению информации в отчете о прибылях и убытках. Затраты по выплатам будут распределяться между (i) затратами по выплатам, начисленным в текущем периоде (стоимость услуг сотрудников текущего периода), изменениями по выплатам (стоимость услуг прошлых периодов, сокращение пенсионного плана и погашение обязательств по пенсионному плану); и (ii) финансовыми расходами или доходами. Такой анализ может быть представлен в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к финансовой отчетности.

* Требования к раскрытию информации:

Будут введены дополнительные требования к раскрытию информации с целью представления характеристик планов вознаграждения сотрудников, сумм, признанных в финансовой отчетности, а также рисков, которые возникают по планам с установленными выплатами и планам, реализуемым несколькими работодателями. Представлены цели и принципы раскрытия информации; вероятно, потребуется раскрытие информации в большем объеме, а также применение большей степени суждения, чтобы определить, какая информация подлежит раскрытию.

* Различие между «краткосрочными» и «прочими долгосрочными» выплатами:

Отнесение выплат к краткосрочным и долгосрочным для целей оценки осуществляется по ожидаемой дате платежа, а не по дате, когда платеж может быть потребован. Однако изменение не меняет классификацию в бухгалтерском балансе обязательств, отраженных в отношении обязательства по пенсионному плану. Такая классификация определяется в соответствии с МСФО (IAS) 1 и отражает наличие у компании безусловной возможности отложить выплату более чем на один год независимо от того, когда ожидается погашение обязательства.

* Учет расходов и налогов, связанных с планами вознаграждения сотрудников:

Налоги, относящиеся к планам вознаграждения сотрудников, необходимо учитывать в зависимости от их характера либо в составе доходов по активам плана, либо в расчете обязательства по плану. Затраты на управление инвестициями необходимо отражать в составе доходов по активам плана; прочие затраты на управление планом вознаграждения сотрудников следует относить на расходы в том периоде, когда они были понесены. На практике это может привести к более единообразному учету, но, в то же время, может усложнить актуарные расчеты.

* Выходные пособия:

Любое вознаграждение, по которому возникает обязательство по оказанию услуг в будущем, не является выходным пособием. Данное изменение приведет к сокращению видов вознаграждений, удовлетворяющих определению выходного пособия. Обязательство по выплате выходного пособия признается в том случае, если компания больше не имеет возможности отменить предлагаемое выходное пособие или если компания признает все соответствующие затраты по реструктуризации. Это изменение может привести к отсрочке в признании добровольно принятых на себя обязательств по выплате выходного пособия.

* Характеристики разделения рисков или затрат:

Оценка обязательств должна отражать экономическую сущность договорных отношений, если риск работодателя ограничен и если работодатель может использовать взносы работников для покрытия возникшего дефицита плана. В некоторых случаях это может привести к уменьшению обязательства по плану с установленными выплатами. Для определения экономической сущности таких договорных отношений потребуется применение суждений, а также раскрытие значительного объема информации.

Для кого это применимо?

Данные изменения затронут большинство компаний, применяющих МСФО (IAS) 19. Данные поправки могут привести к значительному изменению ряда показателей деятельности, в том числе показателей EBITDA, прибыли на акцию и коэффициента на основе показателей бухгалтерского баланса, характеризующих результаты деятельности компании. Кроме того, может значительно увеличиться объем раскрываемой информации.

Что необходимо предпринять таким компаниям?

Руководству следует определить, какое влияние окажет пересмотренный стандарт, и, в частности, какие изменения произойдут в классификации выплат и их представлении в финансовой отчетности. Руководство должно проанализировать влияние изменений на текущие программы вознаграждения сотрудников и потребность во внедрении дополнительных процессов для сбора информации, необходимой для выполнения новых требований о раскрытии информации.

Руководство также должно рассмотреть остающиеся согласно МСФО (IAS) 19 возможности (включая возможность, досрочного применения), потенциальное влияние данных изменений на основные показатели, характеризующие результаты деятельности компании, а также способы информирования аналитиков и других пользователей финансовой отчетности о влиянии этих изменений на компанию.

4. Исключение для условий гиперинфляции и отмена фиксированных дат - изменение к МСФО (IFRS) 1

Правление КМСФО внесло два изменения в МСФО (IFRS) 1, «Первое применение МСФО» в декабре 2010 г.:

* исключение для условий гиперинфляции

* отмена фиксированных дат

Дата вступления в силу

Годовые периоды, начинающиеся с 1 июля 2011 г. и позднее. Досрочное применение разрешается.

Статус принятия ЕС

На момент публикации Европейской комиссией не принято.

ГИПЕРИНФЛЯЦИЯ

Поправка вводит дополнительное исключение для случая, когда компания, в течение какого-то времени работавшая в условиях гиперинфляционной экономики, возобновляет представление финансовой отчетности по МСФО, либо представляет такую отчетность впервые. Это исключение позволяет компании принять решение об измерении некоторых активов и обязательств по справедливой стоимости и использовании справедливой стоимости в качестве предполагаемой стоимости этих активов и обязательств во вступительном отчете о финансовом положении по МСФО.

Может оказаться, что в течение какого-то периода времени компания не могла составлять отчетность в соответствии с МСФО в связи с тем, что из-за сильной гиперинфляции она была не в состоянии соблюдать требования МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляционной экономики». Исключение применяется в том случае, когда компания может начать составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО.

Какие основные положения были рассмотрены?

В поправке указано, что в условиях гиперинфляционной экономики национальная валюта подвергается действию гиперинфляции, если:

* отсутствует достоверная информация об общем индексе цен для всех компаний, осуществляющих операции и имеющих остатки по счетам в этой валюте; и * отсутствует возможность конвертации данной валюты в относительно стабильную иностранную валюту.

Считается, что функциональная валюта компании перестает испытывать на себе тяжелые последствия гиперинфляции, когда:

* прекращается существование один или оба признака гиперинфляции; или

* компания, впервые применяющая МСФО, меняет свою функциональную валюту на другую, не подвергающуюся гиперинфляции.

Исключение распространяется на компании, которые работали в условиях гиперинфляционной экономики и представляют отчетность по МСФО впервые, либо возобновляют подготовку такой отчетности.

Если дата перехода компании на МСФО приходится на дату восстановления стабильности функциональной валюты или на период после этой даты, компания имеет право принять решение об измерении активов и обязательств, возникших до этой даты, по справедливой стоимости и об использовании этой справедливой стоимости в качестве предполагаемой стоимости во вступительном отчете о финансовом положении по МСФО. МСФО (IFRS) 1 определяет дату перехода на МСФО как начало наиболее раннего периода, за который компания представляет сравнительную информацию, подготовленную в соответствии с МСФО, в своей первой финансовой отчетности, составленной в соответствии с МСФО. Если дата восстановления стабильности функциональной валюты падает на сравнительный период, последний может составлять менее года, при условии что полный комплект финансовой отчетности (в соответствии с МСФО (IAS) 1) представляется за данный более короткий период.

Компания не может обеспечить соблюдение требований МСФО из-за того, что в течение некоторого времени до даты перехода на МСФО она работала в условиях гиперинфляции, и не может подготовить сравнительную информацию в соответствии с МСФО за этот период. В таком случае она должна рассмотреть вопрос о том, будут ли раскрытия сравнительной информации в соответствии со стандартами, отличными от МСФО, и сводные данные за прошлые периоды, подготовленные в соответствии с МСФО (IFRS) 1, содержать полезную информацию для пользователей финансовой отчетности.

Если компания будет применять это новое исключение с целью соблюдения требований МСФО, она должна будет дать пояснения относительно перехода на МСФО и объяснить, каким образом и по какой причине компания перестала использовать валюту, подверженную воздействию гиперинфляции, в качестве своей функциональной валюты.

Кого касается данная поправка?

По-видимому, влияние поправки будет ограниченным, так как это исключение предоставляется только тем компаниям, функциональная валюта которых подвергалась воздействию гиперинфляции. Экономика Зимбабве была определена как экономика, подвергавшаяся серьезному воздействию гиперинфляции до начала 2009 года. По оценке, на этапе подготовки версии для печати данной публикации данная поправка вряд ли будет применима для других стран.

Данная поправка не влияет на другие исключения, предусмотренные МСФО (IFRS) 1, и не вводит дополнительных исключений для компаний, осуществляющих контроль, совместный контроль или оказывающих значительное влияние на компанию, работавшую в условиях гиперинфляции, если только эта отчитывающаяся компания также не составляет финансовую отчетность по МСФО впервые.

Что необходимо предпринять таким компаниям?

Руководству компаний, работающих в Зимбабве, и руководству компаний, впервые применяющих МСФО и имеющих доли участия в компаниях, работающих в Зимбабве, следует рассмотреть следующие вопросы:

* дату восстановления стабильности своей функциональной валюты;

* предполагаемую дату перехода на МСФО;

* будет ли сравнительная информация представлена за период, составляющий менее одного года, и активы и обязательства, которые при переходе на МСФО они хотели бы оценить по справедливой стоимости.

Правление КМСФО ввело поправку к МСФО (IFRS) 1, отменяющую ссылки на фиксированные даты в отношении одного исключения и одного освобождения, касающихся финансовых активов и обязательств.

Согласно первому изменению компании, впервые составляющие отчетность по МСФО, должны выполнять требования МСФО о прекращении признания на перспективной основе с даты перехода на МСФО, а не с 1 января 2004 года.

Второе изменение касается финансовых активов и обязательств, отражаемых по справедливой стоимости при первоначальном признании, при этом справедливая стоимость определяется при помощи методов оценки в условиях отсутствия активного рынка. Суть поправки состоит в том, что компании могут применять руководство, приведенное в AG76 и AG76А МСФО (IAS) 39, на перспективной основе с даты перехода на МСФО, а не с 25 октября 2002 года или 1 января 2004 года. Это означает, что компании, впервые составляющие отчетность по МСФО, не должны определять справедливую стоимость финансовых активов и обязательств за периоды, предшествующие дате перехода на МСФО. Соответствующие поправки были внесены и в МСФО (IFRS) 9.

Компании, которые прекратили признание финансовых активов или обязательств до даты перехода на МСФО, должны будут следовать положениям руководства о прекращении признания с даты перехода на МСФО, поскольку это исключение является обязательным. Вторая поправка касается только тех компаний, которые решат использовать исключение в отношении справедливой стоимости, определенной при помощи методов оценки.

доход инвестиционный гиперинфляция налог

Размещено на Allbest.ru