Учет и аудит материальных запасов на предприятии (на примере Рудника Кусмурын ТОО "Корпорация Казахмыс")

Когда материально ответственное лицо отсутствует по уважительной причине, аудитор должен опечатать склад и приступить к инвентаризации только после выхода материально ответственного лица на работу. Перед началом инвентаризации материально ответственное лицо составляет отчет по приходу и отпуску материальных ценностей на дату инвентаризации в двух экземплярах. Первый экземпляр передается в бухгалтерию предприятия, второй - аудитору. Кроме того, председатель комиссии должен получить расписку у материально ответственных лиц о том, что все документы, относящиеся к приходу и расходу производственных запасов, сданы в бухгалтерию и что никаких неоприходованных или не списанных в расход материалов в их распоряжении нет.

Аналогичные расписки берутся у лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение материалов или доверенности на их получение. После этого комиссия приступает к проверке наличия материальных ценностей путем взвешивания, пересчета или перемеривания.

Бывают случаи, когда аудитор сам подсчитывает и взвешивает материальные ценности, а счетный работник или материально ответственное лицо в это время производит соответствующие записи. Этого делать не следует. Аудитор должен следить за правильностью проведения работы и сам проконтролировать результаты проверки. Во избежание недоразумения запись результатов и материально ответственное лицо. Указанные записи периодически сверяются.

Результаты инвентаризации по каждому виду материалов фиксируются в инвентаризационных описях, составляемых по местам нахождения или хранения ценностей и должностным лицам, ответственным за их сохранность.

Оформленную опись аудитор передает в бухгалтерию для составления сличительной ведомости. Сличительные ведомости составляют только по тем ценностям, по которым выявлены отклонения от учетных данных. Их подписывает главный (старший) бухгалтер и материально ответственное лицо, если установлены недостачи или излишки, то материально ответственное лицо представляет письменное объяснение. Недостачи материальных ценностей сверх установленных норм убыли относятся на виновных лиц, а излишки подлежат оприходованию. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы допускаются в виде исключения за один и тот же проверяемый период у одного и того же материально ответственного лица за материальные ценности одного и того же наименования. Недостача материальных ценностей сверх норм убыли и потери от порчи ценностей, если конкретные виновники недостачи и порчи не установлены или во взыскании отказано судом, могут быть списаны предприятием на финансовые результаты.

Аудитор должен проверить правильность составления сличительной ведомости бухгалтерией предприятия и соответствие записей, внесенных в нее работниками бухгалтерии, бухгалтерским данным.

Неотъемлемой частью контроля сохранности материальных запасов на складах предприятия является проверка складского учета. Практика работы показывает, что основные нарушения в ведении складского учета состоят в наличии отрицательных переходов остатков («красное» сальдо) по видам материальных ценностей, отсутствии записей о поступлении материалов по отдельным приходным документам, расхождении между данными карточек складского учета и бухгалтерского учета, завышении количества списываемых документов, неправильном подсчете остатков и т.д.

«Красное» сальдо свидетельствует о неполном или несвоевременном оприходовании поступивших материальных ценностей, списании завышенного количества материалов в производстве против фактически отпущенного, оформлении безтоварных документов на расход материалов, неправильном подсчете переходящих остатков и т.д.

Отрицательно переходящие остатки того или иного материала после очередного поступления этого вида материала временно закрываются, а количество материальных запасов на эту величину уменьшается. Отрицательные остатки показывают размер неучтенных материалов и являются резервом для хищения.

Отдельные приходные документы, особенно по неотфактурованным поставкам, могут не отражаться в карточках складского учета. Для их выявления необходимо внезапно проверить все первичные документы кладовщика.

Учет материалов на складе осуществляет заведующий складом (кладовщик), являющийся материально ответственным лицом. На эту должность не должны приниматься лица, имевшие судимость за растраты, хищения и не оправдавшие доверия на прежних работах. Кладовщика принимают на работу по согласованию с главным бухгалтером предприятия. От занимаемой должности может быть освобожден только после сплошной инвентаризации товарно-материальных ценностей и передачи их по акту, утвержденному руководителем предприятия.

Аудитор должен уточнить: наличие заключенных письменных договоров с кладовщиками о полной материальной ответственности, состояние контроля за деятельностью их, наличие номенклатуры (ценников), соблюдение режима работы складов. Основное внимание его должно быть уделено проверке соблюдения правил хранения материальных запасов на складах и состоянию ведения складского учета.

3) Проводя аудит материальных запасов, следует иметь в виду, что первичные документы по приходу и расходу производственных запасов играют важную роль в организации материального учета, так как являются его основой. Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и рациональным использованием материальных ресурсов.

Первичные документы по движению материалов должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц, совершающих операции, и коды соответствующих объектов учета. Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителя соответствующих подразделений предприятия.

При аудиторской проверке состава материальных запасов на последнюю отчетную дату необходимо установить обеспеченность предприятия теми или иными видами производственных запасов для осуществления бесперебойной работы предприятия и установить достоверность учетных данных об остатках материальных ценностей по счетам подраздела 1300 «Запасы». Достоверность учетных данных об остатках материалов и других ценностей по каждому счету и в целом по подразделу 1300 «Запасы», согласованность данных аналитического и синтетического учета проверяют по оборотным или сальдовым ведомостям, составляемых по каждому материально ответственному лицу (складу), ведомости по учету движения материалов журналу-ордеру № 6, по Главной книге и балансу. При необходимости проводят инвентаризацию отдельных видов материальных ресурсов с участием работников проверяемого предприятия.

Хорошо зная принятый порядок оформления бухгалтерскими документами поступающих на предприятие производственных запасов, аудитор должен проверить полноту их оприходования и правильность при этом бухгалтерских записей.

Обычно контроль за оприходованием материальных запасов осуществляется путем анализа расчетных документов, поступающих от поставщиков. К таким документам относятся платежные требования, счета-фактуры, товарно-транспортные накладные с разного рода приложениями (спецификациями, сертификатами, качественными удостоверениями и т.д.). Прибывшие на предприятие ценности должны своевременно приходоваться на соответствующий склад или, если они сразу же переданы в цех, оформляться как поступившие на склад и отпущенные затем в цех, о чем в документах делается специальная отметка. В этом случае работник склада подтверждает наличие и передачу в цех материальных запасов.

Одновременно по этим же документам аудитору следует проконтролировать правильность записей на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций по оприходованию материалов.

К сфере аудиторского контроля относится проверка правильности оценки приобретаемых материальных запасов.

Важным моментом проверки является контроль полноты и своевременности оприходования поступивших материальных запасов. Для этого сопоставляют наименование и количество оприходованных материалов с аналогичными данными в сопроводительных документах поставщиков.

В ходе документальной проверки операций по приходу материальных запасов устанавливают: правильность составления актов приемки или приходных ордеров и коммерческих актов; своевременность представления в бухгалтерию отчетов по материалам или регистров оправдательных документов; списание недостач материалов вследствие несвоевременного или неправильного составления коммерческих актов при вскрытии транспортных средств и актов приемки ценностей при выявлении на складе расхождений с сопроводительными документами поставщиков.

При проверке правильности ведения журнала учета поступающих грузов (М-1) выясняют, используется ли этот журнал для контроля поступления и оприходования материальных ценностей, передаются ли оперативным работникам расчетно-платежные документы для их акцепта в соответствии с договорами на поставку материалов, имеются ли расписки должностных лиц в получении транспортных и сопроводительных документов для контроля прибытия иногородних грузов, делаются ли отметки с указанием количества и даты на прием и оприходование материалов, указываются ли в журнале даты и номера запросов о розыске грузов, не поступивших в установленные сроки.

Наиболее тщательно аудитор должен проверить полноту и своевременность оприходования поступивших материальных запасов. Для этого необходимо сравнить даты и номера документов, наименования, единицы измерения, количество, цены и стоимость материалов, показанные в приемных актах или приходных ордерах складов, в карточках складского учета, с этими же показателями счетов-фактур, товарно-транспортных накладных и других сопроводительных документов поставщиков. В случае выявления каких-либо расхождений аудитор делает встречную проверку и поставщиков или запрашивает копии расчетно-платежных и других сопроводительных документов. Ему следует обратить внимание на оприходование материальных запасов в соответствующих единицах измерения и в размерах их фактического приема.

При доставке материалов от местных поставщиков аудитор проверяет правильность оформления их приемки по товарно-транспортным накладным, а в случае получения запасов на складе поставщика по доверенности контролирует также правильность ведения журнала выдачи доверенностей на получение материальных ценностей и своевременность их оприходования.

Проверяя акты и другие документы на покупку у физических лиц материальных ценностей по рыночным ценам, оплаченных наличными деньгами из кассы или из подотчетных сумм, аудитор устанавливает достоверность этих операций и правильность оформления актов: наличие в них паспортных реквизитов, адресов и расписок граждан в получении денег; достоверность подписей сотрудников предприятия, подтверждающих факт покупки материалов по рыночным ценам; наличие подписи руководителя предприятия, утвердившего акт совершения покупки; полноту оприходования закупленных ценностей под отчет материально-ответственных лиц. По этим операциям необходимо выяснить, не допускалось ли списание закупленных материалов на издержки производства или обращения без их оприходования, соответствующего документального обоснования и соблюдения установленных норм расходования.

По неотфактурованным поставкам материалов аудитор должен проверить соблюдение порядка составления приемных актов, полноту оприходования ценностей, правильность установления цен, их стоимости и записей в журнале-ордере № 6 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а также правильность корректировки этих записей после получения счетов-фактур и других документов поставщиков.

Поступившие в отчетном месяце неотфактурованные материальные запасы, по которым поставщики не предъявили к оплате счетов-фактур, отражаются в журнале № 6 по условной оценке раздельно по каждой поставке, причем вместо номера счета ставится буква «Н» (неотфактурованные). В следующем месяце по поступлении счетов эти записи сторнируются с одновременным оприходованием материалов по фактической их себестоимости на основании расчетных документов поставщиков.

Существенную роль играет контроль за достоверным отражением в бухгалтерском учете стоимости материалов, находящихся в пути, то есть грузов, оплаченных, но еще не прибывших к концу отчетного периода. Этому вопросу необходимо уделить достаточно внимания, так как иногда допускаются случаи неправомерного отражения некоторыми предприятиями в стоимости материальных запасов в пути выявленных при приемке материалов недостач, различных претензионных сумм по расчетам с поставщиками, дебиторской задолженности за оплаченные и длительное время не оприходованные (а подчас и похищенные) материальные запасы. Поэтому объектами аудиторского контроля должны стать учетные записи в журнале-ордере № 6 или заменяющие его машинограммы в части расчетов за оплаченные материальные запасы, находящиеся в пути.

Значительное место в аудиторской проверке материальных запасов занимает контроль обоснованности операций по отпуску материальных запасов со складов предприятия на изготовление готовой продукции, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов и проверка правильности списания материальных запасов. Для обеспечения контроля за расходованием материалов и правильного документального его оформления предприятие осуществляет соответствующие организационные мероприятия. Важным условием контроля за рациональным использованием материалов является, например, их нормирование и отпуск на основе установленных лимитов. Лимиты рассчитываются отделами снабжения на основе данных планового отдела об объеме выпуска продукции и норм расхода материалов на единицу продукции.

Все службы предприятия должны иметь список должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск со склада материалов, а также выдавать разрешения на вывоз с предприятия материалов. Отпускаемые материалы должны быть точно взвешены, измерены и подсчитаны.

При проверке правильности списания материальных запасов основными информационными источниками служат лимитно-заборные карты, накладные, требования и другие оправдательные документы на отпуск материалов, ведомости учета движения материалов, карточки складского учета, оборотные и сальдовые ведомости и другие учетные регистры.

На основе изучения документов и учетных записей по операциям отпуска материалов на изготовление готовой продукции аудитор устанавливает, лимитируется ли расход сырья, материалов, топлива и других материальных запасов на выпуск готовых изделий; правильно ли определяется потребность в материалах по действующим нормам; своевременно ли вносятся изменения в нормы расходов материалов в связи с установкой нового оборудования и применением безотходных технологий; имеются ли разрешения руководства предприятия на замену материалов и внесены ли соответствующие изменения в лимитно-заборные карты; не используются ли отпущенные по лимиту материалы на исправление брака.

Далее аудитору следует тщательно проверить правильность бухгалтерских записей по отпуску материальных запасов со складов на различные цели. При этом должны делаться следующие записи на счетах бухгалтерского учета: дебет счетов 8110, 8210, 8310, 8410 под общим названием «Счета производственного учета» - на стоимость материалов, отпущенных основному и вспомогательному производствам, социальной сфере, 7210 «Административные расходы» - на стоимость материалов, израсходованных на ремонт и содержание зданий, сооружений и оборудования общехозяйственного назначения и управления, 7470 «Прочие расходы» - расход материалов на ликвидацию последствий чрезвычайных ситуаций (землетрясение, сель, наводнение, пожар и т.д.); 1220, 1230, 1240, 1250 подраздела 1200 «Краткосрочная дебиторская задолженность» - на стоимость материалов, отпущенных дочерним (зависимым) товариществам, расчеты по возмещению материального ущерба (недостача, хищение, порча и т.д.), 1316 «Материалы, переданные в переработку» - на стоимость материалов, переданных в переработку, кредит счетов 1310-1340 подраздела 1300 «Запасы». Списание израсходованных материалов на счета потребителей производится по их фактической себестоимости.

Важным этапом аудиторской проверки является подтверждение обоснованности оценки и списания материальных запасов, для чего аудитор проверяет, соответствует ли избранный организацией и зафиксированный в учетной политике метод фактически используемому, подтверждает или не подтверждает экономическую целесообразность применяемого порядка оценки.

Аудитор должен выявить все случаи поступления материальных запасов без счетов-фактур и других сопроводительных документов. Также необходимо проверить соблюдение требований по проведению инвентаризации материальных запасов, порядок списания с баланса естественной убыли и пр.

4) Как и по долгосрочным активам, при проверке данных по статьям текущих активов устанавливают наличие тождества между данными баланса, Главной книги, журналов-ордеров № 6, № 7, №10 и других учетных регистров: важно убедиться в соответствии синтетической и аналитической информации.

5) Важным направлением работы аудитора является анализ материальных запасов, определения обеспеченности предприятия предметами труда для осуществления его бесперебойной деятельности.

Для анализа запасов материальных запасов используют карточки складского учета, оборотные (сальдовые) ведомости и инвентаризационные описи, а также первичные документы.

6) На заключительном этапе составляется аудиторский отчет, который выражает мнение аудитора об учете материальных запасов. Заключение должно представлять вывод, содержащий высокий уровень уверенности и должно содержаться четко выраженное мнение об учете материальных запасов исходя из установленных и применимых критериев и доказательств, полученных в ходе аудита [11].

Конкретизация аудиторских процедур по проверке материальных запасов приведена в следующем пункте на материалах Рудник «Кусмурын».

3.2 Аудит материальных запасов Рудник «Кусмурын» ТОО «Корпорация Казахмыс»

Рассмотрим последовательно все этапы аудита материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын».

В результате ознакомления с основными документами Рудник «Кусмурын» было выявлено, что Рудник «Кусмурын» зарегистрировано 15 октября 2003 года. Основной вид деятельности аудируемого предприятия Рудник «Кусмурын» - добыча медных руд. Деятельность предприятия строится на основании Гражданского кодекса Республики Казахстан, а также на основании Устава. Кроме основного вида деятельности Рудник «Кусмурын» ведет торгово-посредническую деятельность.

Далее были изучены основные показатели деятельности предприятия, масштабы его производства, наличие производственных ресурсов, и перспективное развитие предприятий.

На рисунке 2 представлена динамика объема выпускаемой продукции предприятии Рудник «Кусмурын» за 2003 - 2007 года.



Рисунок 2 - Динамика объема выпускаемой продукции предприятии Рудник «Кусмурын» за 2003 - 2007 года

В виду обособленности местонахождения Рудник «Кусмурын» для бизнеса рассматриваемого предприятия характерны социальные факторы риска такие, как: отсутствие в данном регионе инженерно-технических кадров, нехватка местных рабочих ресурсов. Оценка реального спроса предоставляемых услуг показывает его значительный рост, однако повышенный износ буровых станков, транспортных средств не дают возможности предприятию для освоения новых рынков сбыта. Бизнес Рудник «Кусмурын» подвержен экологическим факторам риска, которые связаны со сбросом канализационных промышленных и бытовых стоков из-за подтопления местности близко проходящим каналом «Нура».

Для проведения аудита важное значение имеет хорошая осведомленность аудитора о промышленной отрасли, сфере деятельности предприятия и знакомство с его основными производственно-хозяйственными операциями.

Как уже было выявлено во второй главе дипломной работы, в производственной структуре Рудник «Кусмурын» различают подразделения производств: основного, вспомогательного, обслуживающего.

В подразделениях основного производства предметы труда превращаются в готовую продукцию. Подразделения вспомогательного производства обеспечивают условия для функционирования основного производства (инструменты, энергия, ремонт оборудования). Подразделения обслуживающего производства обеспечивают основное и вспомогательное производства транспортом, складами (хранение), техническим контролем и т.д.

Основные производственные подразделения предприятия Рудник «Кусмурын» - это разрабатываемые карьеры и производственные площадки.

Программа аудита материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын» представлена в таблице 5.

Таблица 5 - Программа аудита материальных запасов

№ п/п	Сегмент аудита	Сроки проведения	Исполнители
1	Проверка наличия и сохранности материальных запасов	16.02.07 - 18.02.07	Шульгина Е.Г.
2	Проведение выборочной инвентаризации материальных запасов	20.02.07 - 21.02.07	Шульгина Е.Г.
3	Проверка состояния учета и документообо-рота по движению материальных запасов	22.02.07 - 24.02.07	Шульгина Е.Г.
4	Проверка согласованности данных аналити-ческого и синтетического учета по оборотным и сальдовым ведомостям, по ведомости учета движения материалов журналу-ордеру №6, по Главной книге и балансу	25.02.07
5	Анализ обеспечения и использования материальных запасов	26.02.07 - 01.03.07	Шульгина Е.Г.
6	Составление аудиторского отчета	02.03.07	Шульгина Е.Г.

Прежде чем приступить к планированию аудита, необходимо оценить аудиторский риск. Процедуры оценки аудиторского риска представлены в Приложении Н. В результате исследования трех составляющих аудиторского риска, входящим в модель аудиторского риска было выявлено, что для аудита на Рудник «Кусмурын» риск необнаружения составил 0,33%.

Следующим шагом на этапе планирования было определение ключевых по значимости областей проверки и составление аудиторской программы.

Ключевыми областями были признаны следующие:

- проверка наличия и сохранности материальных запасов;

- проведение выборочной инвентаризации материальных запасов;

- проверка состояния учета и документооборота по движению материальных запасов;

- проверка согласованности данных аналитического и синтетического учета по оборотным и сальдовым ведомостям, по ведомости учета движения материалов журналу-ордеру №6, по Главной книге и балансу;

- анализ обеспечения и использования материальных запасов;

- составление аудиторского отчета.

Таким образом, первоначальным этапом аудиторской проверки финансовой отчетности на предприятии Рудник «Кусмурын» явилось общее ознакомление с деятельностью предприятия, а также планирование аудиторской проверки и составление детальной программы аудита. На последующих этапах будет осуществлена детализация аудита путем составления конкретных проверочных процедур.

1) Проверка наличия и сохранности материальных запасов была начата с обследования складского хозяйства и проведения их инвентаризации.

В результате исследования складского хозяйства на предприятии Рудник «Кусмурын» было выявлено следующее:

- наличие на предприятии должным образом оборудованных специально приспособленных помещений склада;

- оптимальное размещение материальных запасов, обеспечивающее возможность их быстрой приемки, отпуска и проверки наличия; в местах хранения каждого вида запасов прикрепляется ярлык с указанием данных о находящемся запасе;

- оснащение мест хранения материальных запасов весовым хозяйством, измерительными приборами и мерной тарой, поскольку часто материальные запасы в натуральном выражении оцениваются в весовых единицах;

- круг лиц, ответственных за приемку и отпуск запасов (кладовщиков и экспедиторов), за правильное и своевременное оформление этих операции, а также за сохранностью вверенных им запасов;

- существует заключение с этими лицами в установленном порядке письменных договоров о материальной ответственности;

- существует перечень должностных лиц, которым предоставлено право подписывать документы на получение и отпуск продукции, а также выдавать разрешения (пропуска) на вывоз товарно-материальных запасов со складов;

Таким образом, изучение вопросов учета товарно-материальных запасов показало, что на данном предприятии система бухгалтерского и складского учета, система обеспечения сохранности материалов действует правильно и вполне отвечает стандартам бухгалтерского учета.

Из недостатков было выявлено следующее:

- отсутствие списка лиц, имеющих право подписи первичных документов, утвержденного руководителем Рудник «Кусмурын» по согласованию с главным бухгалтером (в списке указываются должность, фамилия, имя, отчество и уровень компетенции (тип или виды операций, по которым данное должностное лицо имеет право принятия решений).

- увольнение и перемещение материально ответственных лиц осуществляется без согласования с главным бухгалтером предприятия, при увольнении или переводе работников в распорядительные документы не вносятся изменения.

- на предприятии отсутствует единый номенклатурный ценник на номенклатурные номера товарно-материальных запасов.

2) На следующем этапе была проведена выборочная инвентаризация материальных запасов.

Международные стандарты финансовой отчетности напрямую не устанавливают порядок проведения инвентаризации имущества предприятия, но, тем не менее, в МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» от 1 июля 1998г отмечено, что ежегодно перед составлением финансовой отчетности предприятия должны проводить инвентаризацию хозяйственных средств.

В правилах проведения инвентаризации определены как общие правила проведения инвентаризации, так и правила проведения инвентаризации отдельных видов имущества и финансовых обязательств.

В процессе проведения инвентаризации материальных запасов была составлена инвентаризационная опись в одном экземпляре по каждому местонахождению запасов, а также по каждому материально-ответственному лицу. Опись подписана аудитором, прочими лицами инвентаризационной комиссии, материально-ответственными лицами (Приложение П).

Проведенная инвентаризация выявила недостачу материальных запасов на складе нефтепродуктов. На товары, по которым выявлены расхождении между учетом и фактическими данными по описи, бухгалтерией составлена «Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных запасов» (Приложение Р). В ней выявленные расхождения показываются по каждому наименованию материальных запасов с подробным указанием его отличительных признаков, результаты инвентаризации (недостачи или излишки) материальных запасов, не имеющие расхождения, записываются в ней общим итогом.

Утвержденные инвентаризационные материалы служат основанием для отражения в бухгалтерском учете результатов инвентаризации тем месяцем, в течение которого проводилась инвентаризация.

Результаты инвентаризации бухгалтерия предприятия должна урегулировать в следующем порядке:

- взаимный зачет излишков и недостач отражают по дебету и кредиту счетов подраздела 1310 «Запасы»;

- излишки запасов подлежат оприходованию с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных в этом лиц; на сумму излишков дебетуют счета подраздела 1310 «Сырье и материалы» (1311-1318) и кредитуют счет 6280 «Прочие доходы»;

- недостачу материальных запасов независимо от причин возникновения недостачи списывают с подотчета материально ответственных лиц; на сумму недостач, потерь и порчи запасов дебетуют счет 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность» и кредитуют счета группы счетов 1310 «Сырье и материалы»;

- недостачу товарно-материальных запасов в пределах норм естественной убыли списывают на затраты производства: кредит счета 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность»; дебет счетов 2416 «Незавершенное строительство», 7211 «Административные расходы», 8418 «Прочие накладные расходы» и др.;

- списание недостач и потерь сверх норм естественной убыли и в случае, если определены конкретные виновные лица в порче или потере товарно-материальных запасов, осуществляется за счет виновных лиц проводкой: дебет «Краткосрочная дебиторская задолженность работников по возмещению материального ущерба»; кредит 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность».

- недостачу сверх норм убыли, потери от порчи запасов, а также хищение запасов при отсутствии конкретных виновников и в случае отказа судом во взыскании с материально ответственных лиц вследствие необоснованности исков списывают с кредита счета 1280 «Прочая краткосрочная дебиторская задолженность» в дебет счета 7211 «Административные расходы».

- запасы, оказавшиеся в излишке, оприходуют с уменьшением общих и административных расходов

Отражение на счетах выявленной недостачи и порчи материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын» представлено в таблице 6.

Таблица 6 - Корреспонденция счетов по учету результатов инвентаризации материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын»

Дата	Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, тенге
		Дебет	Кредит
25.02	Выявлены потери материальных запасов и отнесены на дебиторскую задолженность	1280	1312	83000
25.02	Списаны потери в пределах норм естественной убыли	7211	1280	17000
25.02	Отнесены ненормируемые потери нефтепродуктов на виновных лиц	1252	1280	66000
25.02	Отражено удержание из заработной платы суммы потерь материальных запасов	3351	1252	66000
25.02	Списание оставшейся суммы потерь материальных запасов на финансовый результат предприятия	5411	7211	17000

3) Следующей ключевой областью является проверка состояния учета и документооборота по движению материальных запасов. Среди документов, подлежащих проверке, были выделены следующие первичные документы, регистры учета, формы финансовой отчетности, отражающие состояние учета наличия и движения материальных запасов:

a) Приказ об учетной политике предприятия;

b) Первичные документы: счет-фактура, товарно-транспортная накладная, акты о приемке-передаче товарно-материальных запасов, акты о выявленных недостачах;

c) Аналитические документы: карточки складского учета, инвентарные описи, количественно суммовые карточки, журналы-ордера № 6, № 7, №10.

d) Оборотные ведомости, Главная книга;

e) Форма финансовой отчетности №1 (Бухгалтерский баланс).

При проверке учета движения материальных запасов было изучено:

- правильность и своевременность оформления документов на сдачу материальных запасов на склад;

- правильность отражения в бухгалтерском учете операций, связанных с поступлением материальных запасов;

- правильность составления корреспонденций счетов по учету поступления и выбытия материальных запасов;

- соответствие записей аналитического и синтетического учета по балансовым записям счетов группы счетов 1310 «Сырье и материалы» записям в главной книге и балансе.

В результате исследования системы внутреннего контроля за учетом наличия и движения материальных запасов на предприятии было выявлено следующее:

a) Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и бухгалтера-материалиста. Бухгалтер-материалист ответственен за оформление первичной документации.

b) Инвентаризация материальных запасов проводится в соответствии со сроками, установленными учетной политикой. Организационные аспекты планирования и проведения инвентаризации отвечают установленным нормам законодательными актами Республики Казахстан.

c) Потери материальных запасов в пределах норм естественной убыли списываются на итоговый доход (убыток) предприятия, свыше норм естественной убыли - на виновных лиц.

Процедуры аудиторских тестов контроля за движением материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын» представлены в Приложениях С и Т.

По результатам проведенных аудиторских тестов контроля за движением материальных запасов установлено, что все операции по поступлению и выбытию материальных запасов на предприятии оформлены первичными документами правильно, своевременно и полно, также установлена достоверность учетных данных об остатках материальных ценностей по счетам подраздела 1300 «Запасы».

4) Также была подтверждена согласованность данных аналитического и синтетического учета, которую проверяют по оборотным или сальдовым ведомостям, составляемых по каждому материально ответственному лицу (складу), ведомости по учету движения материалов журналу-ордеру № 6, по Главной книге и балансу.

При проверке данных по статьям текущих активов установлено наличие тождества между данными баланса, Главной книги, журналов-ордеров № 6, № 7, №10 и других учетных регистров, т.е. информация на счетах синтетического учета соответствует аналитической информации.

Таким образом, проведенная проверка учета материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын» выявила незначительные нарушения в области ведения складского хозяйства, результаты инвентаризации позволили сделать вывод об имеющихся недостачах материальных запасов, которые были списаны на материально-ответственных лиц. Проведенная же проверка учета движения материальных запасов не выявила никаких отклонений в области учета, т.е. все хозяйственные операции по поступлению и выбытию запасов оформлены правильно, первичные документы оформляются своевременно и полно, также подтверждены реальность и точность бухгалтерской информации.

5) Был проведен анализ обеспечения и использования материальных запасов.

Доход предприятия, его рентабельность и успех в конкурентной борьбе на рынке значительно зависит от того, как оно распоряжается своим капиталом. Под этим подразумевается создание благоприятных условий труда, внедрение высокоэффективных средств труда, прогрессивных технологий, уровень механизации и автоматизации производства, организации и управления им. Потому поиск резервов дальнейшего увеличения эффективности работы предприятия должен основываться на оценке показателей, характеризующих эти стороны деятельности предприятия.

Затраты на предметы труда, т.е. на материальные запасы имеют наибольший удельный вес в текущих затратах на производство в большинстве отраслей производственной сферы. От того, как на предприятии осуществляется процесс материально-технического снабжения и контроль за соблюдением режима экономии в каждом подразделении, на каждом рабочем месте, зависят наиболее важные показатели работы предприятия - объём производства, его рентабельность, а также финансовое состояние и ликвидность.

Всемерное улучшение использования материальных запасов - одна из важнейших задач промышленных предприятий. Чем лучше используются сырьё, топливо, вспомогательные материалы, тем меньше их расходуется для выработки определённого количества продукции, тем самым создаётся возможность увеличить объём производства промышленной продукции.

Поиск вариантов экономии и рационального использования материальных запасов составляет основное содержание анализа.

Основные этапы анализа эффективности использования товарно-материальных запасов:

a) Оценка материалоемкости и материалоотдачи;

b) Оценка влияния эффективности использования товарно-материальных запасов на величину материальных затрат;

c) Анализ обеспеченности предприятия товарно-материальными запасами;

d) Анализ влияния эффективности использования товарно-материальных запасов на доходность и рентабельность промышленного производства.

Задачами анализа материалоемкости выпущенной продукции предприятия являются:

- определение изменения уровня материалоемкости выпущенной продукции в динамике и по сравнению с планом;

- выявление причин изменений и определение динамики достигнутых результатов (экономии или перерасхода), масштабам действия отдельных факторов, обусловивших изменение этого уровня (совершенствование техники и технологии производства продукции, структуры потребляемого сырья, материалов и топливно-энергетических запасов);

- контроль за выполнением заданий по среднему снижению норм расхода важнейших видов запасов и экономии товарно-материальных запасов;

- выявление влияния материалоемкости на формирование себестоимости продукции, объема производства, валового дохода и рентабельности.

Расход материальных запасов представляет собой их производственное потребление. Расход на производство охватывает всё количество материальных запасов, затраченных предприятием непосредственно на выполнение программы по выпуску продукции. Расходование материальных запасов осуществляется также на ремонтные нужды, обслуживание внутризаводского транспорта, обеспечение подсобного хозяйства, культурно-бытовые нужды. Потребление материальных запасов характеризуется их общим и удельным расходом.

Общий расход материальных запасов - это потребление отдельных видов или вместе взятых материальных запасов на выполнение всей производственной программы в отчётном периоде. Общий расход материальных запасов учитывается в натуральном выражении; суммарный расход различных видов материальных запасов - в стоимостном выражении.

Удельным расходом m конкретного вида запасов называется их средний расход на единицу произведенной годной продукции.

Необходимость систематического выявления и мобилизации резервов снижения материальных затрат и материалоёмкости продукции предусматривает применение в анализе системы показателей, всесторонне характеризующей эффективность использования материальных запасов и позволяющей планировать, учитывать и анализировать результаты работы предприятий, объединений и отраслей промышленности в области снижения материалоёмкости продукции.

Для характеристики эффективности использования материальных запасов применяется система обобщающих и частных показателей.

К обобщающим показателям относятся материалоёмкость; материалоотдача; коэффициент соотношения темпов роста объёма производства и материальных затрат; удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции; коэффициент использования материалов.

Материалоёмкость продукции представляет собой величину затрат материальных запасов на производство единицы продукции или работ. Это определение в самом общем виде характерно для любого уровня управления. Материалоёмкость товарной продукции является обобщающим стоимостным показателем и представляет величину материальных затрат на одну гривну товарной продукции предприятия, объединения, подотрасли, отрасли [12]:

• , (2)
• где МЕ - материалоёмкость продукции;
• МЗ - материальные затраты на производство продукции, тенге;
• ВП - стоимость произведенной продукции, тенге.

Материалоотдача определяется делением стоимости произведенной продукции на сумму материальных затрат. Этот показатель характеризует отдачу материалов, т.е. сколько произведено продукции с каждой гривны потреблённых материальных запасов (сырья, материалов, топлива, энергии и т.д.):

• . (3)
• Коэффициент соотношения темпов роста объёмов производства и материальных затрат определяется отношением индекса валовой продукции к индексу материальных затрат. Он характеризует в относительном выражении динамику материалоотдачи и одновременно раскрывает факторы её роста.
• Удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции исчисляется отношением суммы материальных затрат к полной себестоимости произведенной продукции. Динамика этого показателя характеризует изменение материалоёмкости продукции.
• Коэффициент материальных затрат представляет собой отношение фактической суммы материальных затрат к плановой, пересчитанной на фактический объём выпущенной продукции. Он показывает, насколько экономно используются материалы в процессе производства, нет ли их перерасхода по сравнению с установленными нормами. Если коэффициент больше единицы, то это свидетельствует о перерасходе материальных запасов на производство продукции, и наоборот, если меньше единицы, то материальных запасов использовались более экономно.
• К обобщающим показателям также относится валовый доход на тенге материальных затрат - это наиболее обобщающий показатель эффективности использования материальных запасов. Определяется делением суммы полученного валового дохода от основной деятельности на сумму материальных затрат. Повышение уровня этого показателя положительно характеризует работу предприятия. В процессе анализа необходимо изучить динамику данного показателя, выполнение плана по его уровню, провести межхозяйственные сравнения и установить факторы изменения его величины.
• Таким образом, рассмотрели теоретические основы расчета основных показателей, характеризующих эффективность использования материальных запасов, далее проведем анализ данных показателей на предприятии Рудник «Кусмурын» с целью выявления эффективности использования материальных запасов на данном предприятии.
• Для обеспечения процесса производства предприятие Рудник «Кусмурын» располагает определенной суммой материальных запасов, которые функционируют в сфере производства и сфере обращения. В сфере производства находятся материальные запасы, которые полностью переносят свою стоимость на произведенную готовую продукцию и в процессе производства претерпевают изменения натуральной формы. В сфере обращения находятся готовая продукция на складе предприятия; продукция, отгруженная покупателю.
• Состав и структура товарно-материальных запасов предприятия определяется следующими основными факторами:
• – характером выпускаемой продукции;
• – особенностями добывающей промышленности;
• – структурой затрат на производстве;
• – технологическими и организационными условиями производства на предприятии;
• – условиями материально-технического обеспечения и сбыта готовой продукции.

Как уже было рассмотрено выше, основным видом деятельности Рудник «Кусмурын» является добыча медных руд.

Технологический процесс добычи нерудных строительных материалов на предприятии Рудник «Кусмурын» состоит следующих операций:

- планирование разработки - 21%;

- вскрышные работы - 32%:

а) бурение скважин;

б) взрывные работы.

- разбор взорванной массы - 25%;

- погрузка и вывоз готовой продукции - 22%.

Повышение эффективности использования материальных запасов обуславливает сокращение материальных затрат на производство продукции, снижение ее себестоимости и рост дохода. Значительное место в составе затрат предприятия занимают затраты на материальные запасы, участвующие в процессе вскрышных работ.

Это объясняется большими подготовительными затратами, связанными со вскрышными работами на предприятиях добывающих отраслей. Поэтому в процессе анализа эффективности использования материальных запасов будем исследовать только материальные запасы, затраты на которые входят в себестоимость вскрышных работ.

Все затраты на производство вскрышных работ по добыче руды складываются из затрат на буровые работы (Приложение У) и затрат на взрывные работы. (Приложение Ф). Расчет общей себестоимости производства вскрышных работ представлен в Приложении Х.

Рассчитаем основные показатели, необходимые для анализа использования материалов при производстве вскрышных работ на предприятии Рудник «Кусмурын» в отчётном периоде.

Расчет материалоемкости, материалоотдачи и коэффициента соотношения материальных затрат произведем по формулам 2, 3.

Полученные в результате расчётов по приведенным выше формулам данные представлены в таблице 7, при этом рассчитано отклонение показателей в абсолютном и относительном выражении.

Таблица 7 - Анализ выполнения планового задания по использованию материалов на предприятии Рудник «Кусмурын»

№ п/п	Показатели	План	Факт	Отклонение
				абс.	%
1	Произведённая продукция, млн.тг	726,5	717,1	-9,4	-1,29%
2	Материальные затраты, млн.тг	72,7	70,6	-2,1	-0,13%
3	Из них материальные затраты на буровые работы, млн.тг.	1,4	2,4	1	71,4%
4	Из них материальные затраты на взрывные работы, млн.тг.	71,3	68,2	-3,1	-4,35%
6	Материалоёмкость общая	0,1	0,098	-0,002	-2%
7	Материалоёмкость по затратам на взрывные работы	0,098	0,095	-0,003	-3,06%
8	Материалоотдача общая	9,99	10,15	0,16	1,6%
9	Материалоотдача по затратам на взрывные работы	10,19	10,51	0,32	3,14%
10	Коэффициент соотношения общих затрат и затрат на взрывные работы	1,02	1,04	0,02	1,96%

Анализируя данные таблицы 7, можно сделать вывод, что показатели эффективности использования материальных запасов на производство буровых работ не могут значительно повлиять на общие значения материалоемкости.

Таким образом, на изменение общей материалоёмкости продукции, прежде всего, влияют три фактора:

1) материалоёмкость продукции по материальным затратам на вскрышные работы;

2) материалоемкость продукции по затратам на взрывные работы;

3) коэффициент соотношения материальных затрат.

Также можно сделать вывод о том, что в рассматриваемом периоде на предприятии Рудник «Кусмурын» не выполнены плановые показатели использования материалов в производстве:

– общая материалоёмкость в отчётном периоде по сравнению с плановым показателем снизилась на 0,002 или на 2%;

– общая материалоотдача - увеличилась на 0,16 или на 1,6%.

Одним из показателей эффективности использования материальных запасов является валовый доход на тенге материальных затрат. Повышение уровня данного показателя положительно характеризует работу предприятия. В процессе анализа эффективности использования материальных запасов по предприятию Рудник «Кусмурын» необходимо изучить динамику данного показателя, выполнение плана по его уровню, провести сравнения и установить факторы изменения его величины. Для этого можно использовать следующую факторную модель:

, (4)

где ВД - валовый доход от реализации продукции;

Д - доход от реализации продукции;

R - рентабельность оборота;

ДД - доля дохода в общем объёме выпуска готовой продукции.

Исследуем динамику изменения валового дохода на предприятии, выполнение плана по его уровню, а также факторы, влияющие на изменение его величины. Данные для расчета факторного анализа представлены в таблице 8.

Таблица 8 - Данные для факторного анализа валового дохода на тенге материальных затрат

Показатели	План	Факт	Отклонение
Валовый доход от реализации, млн.тг.	7,5	111,9	104,4
Доход от реализации, млн.тг.	734,0	829,0	95
Выпуск, млн.тг.	726,5	717,1	-9,4
Материальные затраты, млн.тг.	72,7	70,6	-2,1
Рентабельность оборота, %	1,02	13,5	12,48
Доля дохода	1,01	1,16	0,15
Материалоотдача	9,99	10,15	0,16
Валовый доход на тенге материальных затрат	10,3	158,9	148,6

Анализируя таблицу 8, можно сделать вывод, что в отчётном году показатель валового дохода на тенге материальных затрат на предприятии повысился на 148,2 тенге, в том числе за счет изменения:

а) материалоотдачи:

? МО * ДД (пл) * R (пл) = 0,16 * 1,01 * 1,02 = 0,16 тенге

б) доли реализованной продукции в общем объёме её производства:

МО (факт) * ? ДД * R (пл) = 10,15 * 0,15 * 1,02 = 1,55 тенге

в) рентабельности оборота:

МО (факт) * ДД (факт)* ? R = 10,15 * 1,16 * 12,48 = 146,9 тенге

Баланс отклонений: 0,16 + 1,55 + 146,9 = 148,6

В связи с тем, что в отчётном периоде показатель дохода на 1 тенге затрат на материальные запасы повысился на 148,6 тг., следует сделать вывод о том, что материальные запасы на предприятии используются эффективно, но улучшение их использования материальных ресурсов - одна из важнейших задач промышленных предприятий. Чем лучше используются сырьё, топливо, вспомогательные материалы, тем меньше их расходуется для выработки определённого количества продукции, тем самым создаётся возможность увеличить объём производства промышленной продукции.

На заключительном этапе составляется аудиторский отчет.

Проведен аудит учета материальных запасов предприятия Рудник «Кусмурын» филиала товарищества с ограниченной ответственностью «Корпорация Казахмыс» на 1 марта 2007 года. Ответственность за бухгалтерский учет материальных запасов несет руководство предприятия Рудник «Кусмурын». В обязанность аудиторской фирмы входит выражение мнения об учете материальных запасов предприятия Рудник «Кусмурын» на основе проведенного аудита.

Аудит проведен в соответствии с Международными стандартами аудита, обязывающими планировать и проводить аудит таким образом, чтобы обеспечить разумную уверенность в том, что учет материальных запасов не содержит существенных искажений. Аудит включает изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие информации о наличии, сохранности, движении и инвентаризации материальных запасов. Проведенный аудит, по нашему мнению, предоставляет разумные основания для выражения мнения.

По нашему мнению, учет материальных запасов дает справедливый и достоверный взгляд на финансовое положение предприятия Рудник «Кусмурын».

3.3 Мероприятия по совершенствованию учета и эффективности использования материальных запасов на предприятии Рудник «Кусмурын» ТОО «Корпорация Казахмыс»

В качестве рекомендаций по проведенному исследованию можно обозначить следующее:

1) Для совершенствования документооборота и порядка учета расчетов с поставщиками рекомендуется отражать в учете полученные товарно-материальные ценности в день их фактического поступления на склад. При отсутствии счетов-фактур от поставщиков товарно-материальные ценности следует учитывать по ценам, предусмотренным соответствующими хозяйственными договорами с поставщиками (протоколами согласования цен и пр.). Также необходимо улучшить схему документооборота с тем, чтобы информация о поступивших материалах попадала в бухгалтерию в самые кратчайшие сроки (в день обработки ТТН на складе и в день получения счета-фактуры предприятием), избегая простоя документов на складах и в инженерной службе с обязательным отражением данных требований в учетной политике предприятия.

2) Для оптимизации работы складского подразделения, а также своевременности применения налоговых вычетов при расчете суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, договор поставки с основными поставщиками следует внести изменения, касающиеся сроков представления счета фактуры. Для улучшения организации складского учета рекомендуется: наладить своевременный учет прихода и расхода материалов на складах; своевременно маркировать поступившие на склад материалы индивидуальными бирками; произвести перемещение материалов по видам, вместо текущего размещения по моментам прихода; на инвентарных карточках указать информацию о местонахождении материала на склада; произвести нумерацию полок и стеллажей на складах.

3) Необходимо разработать и внедрить единый номенклатурный ценник на номенклатурные номера материальных запасов с учетом особенностей производственного процесса. В составляемом справочнике отдельные укрупненные группы однородных материалов делятся на подгруппы, а те в свою очередь - на виды, сорта, марки, типоразмеры. Каждому виду материала присваивается собственный номенклатурный номер, однозначно его идентифицирующий. Номенклатурный ценник необходим для расчета учетных цен при текущей оценке движения материальных запасов. Фактическая себестоимость материалов на отчетную дату определяется по учетным ценам, скорректированным на процент отклонения фактических затрат на их изготовление и приобретение от стоимости этих ценностей по учетным ценам.