Аудит товарных операций на предприятиях розничной (оптовой) торговли на материалах филиала "Кооппродукты" Карачевского райпо Карачевского района Брянской области

Размещено на http://www.allbest.ru/

ФГБОУ ВПО

БРЯНСКАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННАЯ АКАДЕМИЯ

Кафедра бухгалтерского учета и финансов

КУРСОВОЙ ПРОЕКТ

по аудиту

На тему: «Аудит товарных операций на предприятиях розничной (оптовой) торговли» на материалах филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо Карачевского района Брянской области

Выполнила:

студентка экономического факультета

гр. Э-941 Тяпкина Ю.С.

Проверила: Горло В. И.

Брянск 2013

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ

1.1 Нормативные акты, правила (стандарты) по аудиту

1.2 Сущность и значение аудиторской деятельности

1.3 Обзор литературы аудита товарных операций

2. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ

2.1 Ознакомление с деятельностью филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо

2.2 Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на филиале

2.3 Расчет уровня существенности и аудиторского риска. Программа аудита товарных операций

3. МЕТОДИКА АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ И ЕЁ ЗАВЕРШЕНИЕ

3.1 Источники и методы сбора аудиторских доказательств

3.2 Проведение процедур средств контроля, процедур по существу и их документирование

3.3 Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

ВВЕДЕНИЕ

аудит поверка товарный

Торговля - огромная отрасль народного хозяйства. В эту сферу вовлечено практически все население страны либо в качестве продавцов, либо в качестве покупателей. Под торговлей мы понимаем хозяйственную деятельность по обороту, купле и продаже товаров. Причем в качестве и продавцов, и покупателей могут выступать юридические лица, индивидуальные предприниматели и физические лица без регистрации в качестве предпринимателей. Торговля, во всех ее проявлениях, занимает все большее место в предпринимательской деятельности экономических субъектов. Возникает множество различных торговых и снабженческо-сбытовых организаций. Кроме того, закупкой и продажей товаров занимаются не только предприятия сферы торговли. Увеличение оборота денежных и материальных ресурсов в данной отрасли хозяйствования приводит к повышенному вниманию со стороны контролирующих органов к правильности постановки организации и ведения бухгалтерского учета товарных операций.

В торговой деятельности товары приобретаются у поставщиков для последующей оптовой реализации либо для реализации через розничную торговую сеть. Товаром по договору купли-продажи признаются материальные ценности, которые могут свободно отчуждаться или переходить от одного лица к другому, если они не изъяты из оборота или не ограничены в обороте.

В практике бухгалтерского учета не редко возникают ситуации, когда бухгалтеры допускают ошибки в учете товарных операций, что приводит к искажению бухгалтерской отчетности и неправильному исчислению финансовых результатов деятельности предприятия. Эффективным инструментом контроля бухгалтерского учета является аудит.

Таким образом, актуальность выбранной темы заключается в том, что поскольку товарные операции предприятий торговли - это основные операции таких предприятий, то именно поэтому грамотный учет и своевременный контроль товарных запасов должен быть поставлен на высоком уровне. Для руководителей важность заключается в возможности получения четкой информации о состоянии предприятия, а для потребителя в возможном снижении цен за счет снижения беспорядка в ценообразовании.

Целью написания данного курсового проекта является изучение теоритических аспектов товарных операций на исследуемом предприятии с применением практических знаний.

Для достижения поставленной цели в работе необходимо решить следующие задачи:

- изучить теоритические основы аудита товарных операций;

- составить план аудиторской проверки товарных операций;

- составить программу аудиторской проверки товарных операций;

- осветить аудиторские процедуры по существу для проверки товарных операций;

- изучить источники и методы сбора аудиторских доказательств товарных операций и её завершение;

- изучить письменную информацию аудитора руководству по результатам проведения аудита

- сделать вывод о состоянии аудита товарных операций на исследуемом предприятии.

Объектом исследования выбран филиал «Кооппродукты» Карачевского райпо. Предметом является - аудит товарных операций на предприятиях розничной (оптовой) торговли.

При исследовании теоретических и практических аспектов учета товарных операций использовались следующие методы:

- метод обобщения и систематизации теоретического и практического материала;

- табличный метод;

- монографический метод исследования.

В процессе исследования данной темы использовались: различные нормативные акты и комментарии к ним различных авторов в области бухгалтерского учета и аудита, учебно - методические пособия, научные труды, периодическая литература, а также первичная документация филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо, годовая отчетность, регистры синтетического и аналитического учёта продажи товаров.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ АУДИТА ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ

1.1 Нормативные акты, правила (стандарты) по аудиту

При осуществлении своей деятельности каждый хозяйствующий субъект должен соблюдать ряд правовых актов, которые представлены документами разного уровня.

Фундаментальным документом, регулирующим правовые отношения в целом, в Российской Федерации является Конституция [1]. Конституция РФ гарантирует единое экономическое пространство, свободное перемещение товаров, услуг, финансовых средств, поддержку конкуренции, свободу экономической деятельности, защиту частной, государственной, муниципальной и иных форм собственности.

Гражданский кодекс [2] даёт обоснование деятельности предприятий различных форм собственности, а также регулирует правоотношения, возникающие в процессе хозяйственной и иной деятельности.

Налоговым кодексом РФ [3] сформированы общие принципы организации налогового учёта на предприятиях.

Уголовным кодексом РФ [4] регулируется уголовная ответственность аудиторских фирм и индивидуальных аудиторов за злоупотребление полномочиями.

В России система нормативного регулирования аудиторской деятельности находится в процессе становления. Устанавливаются права и обязанности органов, регулирующих аудиторскую деятельность, определяются роль и функции государственных и общественных аудиторских организаций. Среди представленных концепций и систем регулирования наиболее целесообразной представляется многоуровневая система нормативного регулирования аудиторской деятельности. Эта система включает четыре основных уровня.

Первый (верхний) уровень включает Федеральные законы. Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. (редакция от 01.09.2013 года) № 307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» [5]. Этот основной законодательный акт определяет место аудита в финансово-хозяйственной деятельности в качестве ее необходимого равноправного элемента. Для РФ это особенно важно, поскольку исторически государственный финансовый контроль преобладал над другими видами контроля. Именно принятие этого закона позволяет считать, что становление аудита в РФ состоялось.

Федеральный закон РФ «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 04.05.2011 №99-ФЗ (редакция от 01.09.2013 года) [6], в котором говорится о том, что аудиторская деятельность подлежит обязательному лицензированию.

К документам второго уровня, регулирующим аудиторскую деятельность в РФ, относятся федеральные правила (стандарты), законодательные и подзаконные нормативные акты. Стандарты определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех объектов, устанавливают нормы аудита, обязательные для всех субъектов рынка аудиторских услуг, а законодательные и подзаконные нормативные акты устанавливают общие положения по регулированию аудиторской деятельности для аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Постановление Правительства РФ от 23 сентября 2002 г. N 696
"Об утверждении федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности" (в ред. Постановлений Правительства РФ от 22.12.2011 "N 1095") [7]. Данное постановление содержит перечень правил (стандартов) аудиторской деятельности, так же даётся полная информация по каждому из правил (стандартов). Рассмотрим некоторые из них.

Правило (стандарт) № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности» [8]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые цели и основные принципы проведения аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит), которые аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) обязаны соблюдать.

Правило (стандарт) № 2 «Документирование аудита» [9]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к составлению документации в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) должны документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения предоставления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.

Правило (стандарт) № 3 «Планирование аудита» [10]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования по планированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности (далее именуется - аудит), применяется в первую очередь к проверкам, которые аудитор проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех, которые указаны в настоящем правиле (стандарте).

Правило (стандарт) № 4 «Существенность в аудите» [11]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования, касающиеся концепции существенности и ее взаимосвязи с аудиторским риском. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор (далее именуются - аудитор) в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой (бухгалтерской) отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой (бухгалтерской) отчетности и/или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения.

Правило (стандарт) № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту» [12]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении контроля качества выполнения заданий по аудиту.

Правило (стандарт) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» [13].

Правило (стандарт) № 9 «Связанные стороны» [14]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к обязанностям аудитора и аудиторским процедурам в отношении хозяйствующих субъектов, являющихся связанными сторонами аудируемого лица, и хозяйственных операций аудируемого лица с ними.

Правило (стандарт) № 10 «События после отчетной даты» [15]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности устанавливает единые требования в отношении действий аудитора по выявлению и оценке событий, возникших после отчетной даты. В настоящем правиле (стандарте) аудиторской деятельности термин "события после отчетной даты" используется для обозначения как событий, происходящих с момента окончания отчетного периода до даты подписания аудиторского заключения, так и фактов, обнаруженных после даты подписания аудиторского заключения. Аудитору следует принимать во внимание влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность и аудиторское заключение событий, произошедших после отчетной даты, как благоприятных, так и неблагоприятных.

Правило (стандарт) № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица» [16]. Допущение непрерывности деятельности является основным принципом подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. В соответствии с принципом допущения непрерывности деятельности обычно предполагается, что аудируемое лицо будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности или обращении за защитой от кредиторов. Активы и обязательства учитываются на том основании, что аудируемое лицо сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе своей деятельности.

Правило (стандарт) № 12 «Согласование условий проведения аудита» [17]. Аудитор и руководство аудируемого лица должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита. Согласованные условия необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг.

Правило (стандарт) № 16 «Аудиторская выборка» [18]. При разработке процедур аудита аудиторская организация или индивидуальный аудитор (далее - аудитор) должны определить надлежащие методы отбора элементов, подлежащих проверке при сборе аудиторских доказательств для достижения целей аудиторских тестов.

Правило (стандарт) № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» [19]. Настоящее федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности, разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования в отношении получения аудиторских доказательств в следующих случаях:

а) присутствие аудитора при проведении инвентаризации материально-производственных запасов;

б) раскрытие информации о судебных делах и претензионных спорах;

в) оценка и раскрытие информации о долгосрочных финансовых вложениях;

г) раскрытие информации по отчетным сегментам финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 1/2008) «Учетная политика организации» устанавливает правила формирования (выбора и разработки) и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ, за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений [20].

Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации (ПБУ 10/99) устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о расходах коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 142н) [21].

ПБУ 8/01«Условные факты хозяйственной деятельности» устанавливает порядок отражения условных фактов хозяйственной деятельности и их последствий в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций (кроме кредитных организаций), являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.09.2006 N 116н) [22].

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль организаций, признаваемых в установленном законодательством Российской Федерации порядке налогоплательщиками налога на прибыль, а также определяет взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, рассчитанной в порядке, установленном законодательством РФ о налогах и сборах [23].

Третий уровень включает внутренние стандарты профессиональных аудиторских объединений, а также нормативные акты министерств и ведомств, устанавливающие правила организации аудиторской деятельности и проведения аудита применительно к конкретным отраслям, организациям и по отдельным вопросам налогообложения, финансов, бухгалтерского учета, хозяйственного права.

Письмо Минфина России от 29.12.2012 N 07-03-05/1560 "О предоставлении сведений об аудиторской деятельности (форма N 2-аудит)" [24]. Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы могут предоставлять в Минфин России Сведения об аудиторской деятельности "(форма 2-аудит)" в электронном виде.

Письмо Минфина РФ от 27.01.2010 N 07-ЛШ/06 "О представлении отчета об аудиторской деятельности (форма N 2-аудит)" [25], в котором указываются сроки предоставления отчёта.

«Методические рекомендации по получению аудиторских доказательств в конкретном случае (инвентаризация)» [26]. Цель методических рекомендаций: пояснить практическое применение базовых принципов и необходимых процедур аудита инвентаризации имущества и финансовых обязательств; дать рекомендации по применению аудиторских стандартов на базе конкретного материала и объекта аудита.

«Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности» [27]. Цель "аудита" материально-производственных запасов (в дальнейшем - МПЗ) - выражение мнения о достоверности и полноте отражения в финансовой отчетности информации об МПЗ. Данные методические рекомендации содержат описание основных аудиторских процедур, выполнение которых позволяет получить необходимые доказательства для формирования мнения аудитора о достоверности показателей отчетности, отражающих наличие и движение МПЗ. Методика носит рекомендательный характер и может быть принята за основу при разработке внутрифирменных стандартов аудита МПЗ.

«Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли». Настоящие Рекомендации устанавливают правила документального оформления приема, хранения, отпуска товаров и отражения товарных операций в бухгалтерском учете и отчетности [28].

Четвертый уровень включает внутрифирменные стандарты аудиторской деятельности, которые разрабатывают аудиторские организации и индивидуальные аудиторы на базе федеральных правил (стандартов) и практики аудита. Содержание и форма таких документов являются прерогативой аудиторских фирм, их ноу-хау. Они определяют качество и престиж аудиторских фирм.

1.2 Сущность и значение аудиторской деятельности

Аудит представляет собой независимую проверку документов бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности торговой организации [29].

Необходимо отметить, что существует несколько видов аудита:

1) внешний;

2) внутренний;

Внешний аудит проводится аудиторской фирмой (аудитором) на договорной основе с экономическим субъектом с целями:

а) объективной оценки достоверности состояния бухгалтерского учета и отчетности;

б) подготовки рекомендаций по улучшению финансового положения предприятия;

в) повышению эффективности его деятельности;

г) выявления резервов лучшего использования собственных основных и оборотных средств, финансовых резервов и заемных источников [30].

Блохин, К. М. в своей статье отмечает: «Под внутренним аудитом понимается созданная экономическим субъектом система контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и внутреннего контроля, действующая в интересах его руководства и (или) собственников (ревизоры, ревизионные комиссии, внутренние аудиторы). Основная цель внутреннего аудита заключается в обеспечении эффективности функционирования всех видов деятельности на всех уровнях управления, а также в защите законных имущественных интересов организации и ее собственников (акционеров)» [32]. Внутренний аудит в организации торговли может решать следующие задачи:

- проверка правильности составления и условий выполнения хозяйственных договоров;

- проверка наличия, состояния правильности оценки имущества, эффективности использования материальных, финансовых и трудовых ресурсов, соблюдения действующего порядка установления и применения цен, тарифов, а также расчетно-платежной дисциплины, своевременности внесения в бюджет налогов и платежей во внебюджетные фонды;

- экспертиза бухгалтерских балансов и отчетов, правильности организации, методологии и техники ведения бухгалтерского учета;

- экспертиза достоверности учета затрат на продажу, полноты отражения выручки от реализации товаров, точности формирования финансовых результатов, объективности использования прибыли и фондов;

- разработка и представление обоснованных предложений по улучшению организации системы контроля, бухгалтерского учета и расчетной дисциплины;

- консультирование учредителей, руководителей подразделений, специалистов и работников аппарата управления, права, анализу хозяйственной деятельности и другим проблемам.

Аудиторы службы внутреннего контроля могут решать также другие организационно-управленческие, правовые, технологические, технико-экономические и прочие задачи, связанные со спецификой видов деятельности организации [30]. «Внутренний аудит обладает значительно меньшей степенью независимости от мнения руководства предприятия, но при этом данная служба отличается знанием специфики производственной деятельности предприятия», - отметила Сахчинская, Н.С. в своей статье [38].

Внутренний аудит может быть организован:

- в форме постоянно действующей ревизионной комиссии, избираемой на общем собрании акционеров для утверждения годовой отчетности;

- в форме специального отдела внутреннего контроля (аудита), подотчетного непосредственно руководителю организации;

- в форме договора с аудиторской фирмой на ведение внутреннего аудита.

Внешние аудиторы большую часть работы по сбору информации выполняют самостоятельно. Но в том случае, если на предприятии функционирует отдел внутреннего аудита, внешний аудитор может использовать его данные. Эффективность внешней проверки при сотрудничестве с внутренними аудиторами заметно возрастает. Более того, независимый внешний аудитор не может отказаться от определенного сотрудничества с внутренним аудитором, так как он обязан составить собственное мнение о состоянии внутреннего контроля [31]. Объективность и эффективность внутреннего аудита, непосредственно влияющие на оценку внешним аудитором системы внутреннего контроля, зависят от:

- организационного управления экономическим субъектом, содержания и объема работы;

- компетентности и профессионализма;

- значимости результатов работы для руководства (собственников).

При принятии решения использовать работу внутреннего аудита, внешний аудитор должен убедиться в том, что:

- программы и объем внутреннего аудита соответствуют целям внешнего аудита;

- работа внутреннего аудита планируется и документируется;

- выводы внутреннего аудита достаточно обоснованны;

- руководство и собственники конструктивно относятся к мнению внутреннего аудита.

Эффективность внешнего аудита с использованием результатов работы внутреннего аудита повышается при взаимной координации планов аудиторских проверок, обмене отчетами, регулярных рабочих встречах, свободном взаимном доступе к рабочей документации, оформляемой по общим правилам. Ответственность аудитора за свою работу не снижается при использовании им результатов работы внутреннего аудита [36].

Аудитор информирует руководство и собственников экономического субъекта об обнаруженных им возможностях повышения эффективности внутреннего аудита. В процессе аудиторской проверки, аудитор обязан руководствоваться основными принципами аудита: независимость, честность, объективность, профессиональная компетентность и добросовестность, конфиденциальность, профессиональное поведение, профессиональный скептицизм.

1.3 Обзор литературы аудита товарных операций

Объективной необходимостью проведения аудита на предприятиях розничной торговли являются: наличие обширной номенклатуры товаров; противоречия, возникающие в процессе учета приобретения и реализации товаров; постоянное движение денежных средств в наличной и безналичной форме (возможны разного рода махинации со стороны материально-ответственных лиц); движение товарно-материальных ценностей (возможно неправильное документальное оформление, хищения со стороны материально - ответственных лиц), наличие ошибок и искажений как намеренных, так и ненамеренных ведет к неправильному отражению результатов хозяйственной деятельности торгового предприятия. Достоверность информации о наличии и движении товаров определяет обоснованность показателей доходов, расходов и финансовых результатов организаций, что обусловливает высокие требования к качеству аудита товарных операций [33].

Аудит товарных операций можно отнести к инициативному тематическому аудиту, он осуществляется либо внешним аудитором, либо внутренней аудиторской службой предприятия. Внешняя инициативная аудиторская проверка должна состоять из определенных этапов. Условно аудиторскую проверку можно разбить на три основных этапа:

1) планирование;

2) сбор аудиторских доказательств;

3) завершение аудита.

К обязательным требованиям, которые должны соблюдаться в процессе аудита, можно отнести:

- документирование аудита;

- применение аудиторских процедур при сборе аудиторских доказательств;

- соблюдение определенных требований при проведении выборочной проверки товара [25].

Леонов, П. Ю. в своей статье отмечает: «Аудиторская проверка товарных операций начинается с ознакомления с отделом бухгалтерского учета, занимающегося учетом операций связанных с поступлением и оприходованием товаров» [37].

На этом этапе устанавливается:

1. Кто ведет бухгалтерский учет по движению ценностей.

2. Какими нормативными документами пользуется бухгалтер данного участка.

3. Кому подотчетен данный бухгалтер; кто его проверяет по исполняемой работе.

4. Оптимальность и целесообразность выбора в учетной политике организационных, методических и технических аспектов по данному участку учета.

5. Наличие схем по поступлению и оприходованию товаров на счетах.

6. Какие методы внутреннего контроля используются (инвентаризация, документирование).

7. Соблюдаются ли сроки проведения инвентаризации товаров и порядок оформления результатов инвентаризации.

8. Следует убедиться в правильности оформления договоров о материальной ответственности с ответственными лицами, которым переданы в подотчет ценности [34] .

Сохранность товаров зависит от условий хранения, поэтому следующим этапом контроля является проверка состояния складского хозяйства в данной организации. Аудитор выясняет число и размещение складских помещений, условия хранения ценностей. Следующим этапом проверки должна стать инвентаризация товаров. В зависимости от уровня внутреннего контроля определяется необходимость ее проведения. Далее целесообразно провести проверку полноты оприходования, оценки и учета товарных ценностей. Во время проверки аудитор должен: проверить правильность ведения складского учета, обоснованность записей кладовщиком в его учетных документах; проверить полноту оприходования поступивших со стороны товаров. Нарушение порядка оприходования товаров приводит к их хищению, а также созданию излишков товаров, которые затем реализуются без отражения в учете с целью сокрытия доходов от налогообложения и присвоения полученных средств [38].

При проверке вопросов полноты оприходования товаров, аудитору необходимо произвести анализ платежно-расчетных документов, подтверждающих поступление ценностей от поставщиков. При этом проверке подлежат счета-фактуры, товарно-транспортные накладные. Обращается внимание на правильность оформления этих первичных документов. Затем, аудитор проверяет полноту оприходования поступивших на склад товаров. Проверка проводится по первичным документам, а в случае необходимости проводится встречная проверка данных с данными предприятии, которое отгрузило товар.

При проведении аудиторской проверки поступления товарных ценностей необходимым условием является сопоставление данных первичных документов по поступлению товаров с данными журнала регистрации полученных счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и данными Главной книги по этим же счетам. Суммы, указанные в документах полученных от поставщиков товаров должны соответствовать суммам, отраженным в регистрах бухгалтерского учета по счетам 41 «Товары» и 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». После этого данные учетных регистров сравниваются с данными Главной книги по этим счетам и данными баланса. При проверке правильности корреспонденции счетов аудитор проверяет, не было ли в учете случаев, когда поступившие товары не приходовались на счет 41 «Товары», а были отнесены на другие счета [29].

В своей статье, Сахчинская, Н. С., подчеркнула следующее: «Особое внимание при проверке поступления товаров следует обратить на расхождение фактического наличия с наличием указанным в сопроводительных документах. Особого внимания при проведении аудиторской проверки оприходования товаров заслуживает правильность учета ценностей в розничной торговле. В рознице товары должны учитываться в стоимостном выражении [35]».

В ходе проверки товарных операций, аудитор должен установить:

- реальность наличия и существования товаров;

- все ли товарные операции, которые должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены;

- является ли организация собственником всех товаров, т.е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность - обязательствами;

- правильность оценки товаров и связанных с ними обязательств;

- правильно ли выбраны и применялись принципы учета товаров [37].

Эти основные вопросы аудитор должен изучить, дать им оценку, высказать суждение в аудиторском заключении и сделать предложения по выявленным нарушениям и отступлениям от установленных правил учета.

Аудит призван выявить ошибки и обеспечить достоверной информацией руководство торгового предприятия, на основе которой принимаются управленческие решения.

Один из недавних Всероссийских онлайн-семинаров, регулярно проводимых компанией "Гарант", был посвящен вопросам применения Закона о торговле. Перед аудиторией выступила Ольга Анатольевна Бондаренко, к. ю. н., аттестованный аудитор и консультант по налогам и сборам, член Научно-экспертного и Учебно-методического совета Палаты налоговых консультантов, аттестованный преподаватель Палаты налоговых консультантов России и ИПБ России.

Закон о торговле регулирует отношения, возникающие между органами государственной власти, органами местного самоуправления и хозяйствующими субъектами в связи с организацией и осуществлением торговой деятельности, а также отношения, возникающие между хозяйствующими субъектами при осуществлении ими торговой деятельности.

О.А., Бондаренко в своей статье отметила: «Положения комментируемого закона не применяются к отношениям, связанным с организацией и осуществлением:

1. Внешнеторговой деятельности.

2. Торговли на товарных биржах.

3. Деятельности по продаже товаров на розничных рынках.

4. Купли-продажи ценных бумаг, объектов недвижимости, продукции производственно-технического назначения, в том числе электрической энергии (мощности), тепловой энергии и мощности, а также иных видов энергетических ресурсов» [34].

Также в сферу его применения не входят вопросы, регулируемые законодательством о защите прав потребителей.

Основными целями принятия Закона о торговле являются:

- развитие торговой деятельности и формирование конкурентной среды, поддержка российских производителей товаров;

- обеспечение соблюдения прав и законных интересов юридических лиц, осуществляющих торговую деятельность, и лиц, совершающих поставки производимых или закупаемых товаров.

Статья 2 Закона о торговле посвящена раскрытию ряда определений, используемых в нем.

«В начале документа законодатели расшифровали термин "торговая деятельность", под которой понимается вид предпринимательской деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров. Далее даны определения оптовой и розничной торговли. Причем они соответствуют положениям Гражданского кодекса. Так, под оптовой торговлей понимается вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в предпринимательской деятельности (в т. ч. для перепродажи) или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием. Розничная же торговля -- вид торговой деятельности, связанный с приобретением и продажей товаров для использования их в личных, семейных, домашних и иных целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности», - отметила в своей статье Бондаренко, О.А. [34].

Закон о торговле содержит также определения торгового объекта и его площади.

Торговые объекты делятся на стационарные и нестационарные. Так, к первому виду относятся объекты, прочно связанные с землей, фундаментом здания и присоединенные к сетям инженерного технического обеспечения. Нестационарными считаются объекты, представляющие собой временное сооружение или временную конструкцию, не связанные прочно с земельным участком вне зависимости от присоединения или неприсоединения к сетям инженерно-технического обеспечения, в том числе передвижное сооружение.

Данный закон даёт полную информацию о торговой деятельности организации в целом.

2. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА ТОВАРНЫХ ОПЕРАЦИЙ

2.1 Ознакомление с деятельностью филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо

Карачевское районное потребительское общество (райпо) осуществляет свою деятельность на территории всего Карачевского района.

В состав райпо 4 филиала - «Коопунивермаг», «Кооппродукты», «Вельяминовский», «Общепит».

Филиал «Вельяминовский» обслуживает сельское население в его составе 30 магазинов, филиал «Коопунивермаг» - преимущественно торговля промышленными товарами в городе, филиал «Кооппродукты» - преимущественно торговля продовольственными товарами в городе; в подчинении филиала «Общепит» - ресторан «Снежеть», школьные столовые, закусочные, производство кондитерских изделий и полуфабрикатов.

Карачевское райпо занимается не только торговлей и общественным питанием, но и производством (производство хлеба на Вельяминовской хлебопекарне), и заготовками сельхозпродуктов и сырья, фармацевтической деятельностью.

Материально - техническая база райпо: розничные торговые предприятия - 70; предприятия общественного питания - 11; аптечные пункты - 2; хлебопекарня - 1; кондитерский цех - 1; мясной цех - 1; автотранспорт - 27.

Годовой объём товарооборота розничной торговли и общественного питания составляет около 215 млн. руб.

Годовой валовый оборот по производству хлеба около 2 млн. руб.

Удельный вес товарооборота Карачевского райпо в товарообороте района в целом составляет 30%

В райпо работает 467 человек в том числе продавцов - 190 человек, работников кухни - 35 человек.

Управление обществом осуществляет общее собрание общества, совет общества и правление общества. Высшим органом общества является общее собрание общества. Свои полномочия высшего органа общее собрание общества осуществляет через собрание пайщиков кооперативных участков и общее собрание уполномоченных общества. В период между общими собраниями уполномоченных общества управление в обществе осуществляет совет общества. Из числа пайщиков избирается председатель Совета общества, который исполняет обязанности на штатной основе.

Исполнительным органом потребительского общества является правление общества, которое подотчётно Совету общества. Председатель правления назначается на должность советом общества. Директор филиала назначается на должность советом общества.

Одним из учредительных документов «Кооппродукты» Карачевского райпо, определяющий порядки, является устав (прил. 1). Он представляют собой устав, который определяет порядок и условия функционирования. Устав предприятия содержит порядок, сведения о наименовании, организационно-правовой форме предприятия, местонахождении, составе, порядке распределения прибыли и формирования фондов предприятия, размере уставного капитала, порядке формирования и компенсации его органов управления и контроля, порядке и условиях реорганизации и ликвидации предприятия.

Рассмотрим размеры производства в филиале «Кооппродукты» Карачевского райпо.

Анализируя данные таблицы, можно сделать вывод о том, что в течение анализируемого периода происходит увеличение стоимости произведённой продукции в 2012 году на 7720 тыс. руб., среднегодовой стоимости основных фондов на 304 тыс. руб., среднемесячного товарооборота на 3111 тыс. руб. по сравнению с 2010 годом. С увеличением объема производства происходит и увеличение денежной выручки предприятия в 2012 году на 11545 тыс. руб. по сравнению с 2010 годом. Среднегодовая численность работников остается неизменной в 2012 году по сравнению с 2010 годом, что составляет 93 человека.

Таблица 1

Размеры производства в филиале «Кооппродукты» Карачевского райпо

Показатели	2010 г.	2011 г.	2012 г.	Показатели 2012 г. в % к:
				2010 г.	2011 г.
Стоимость произведенной продукции в текущих ценах, тыс. руб.	95609	101571	103329	108,1	101,7
Денежная выручка в целом, тыс. руб.	118476	127914	130021	109,7	101,6
Среднегодовая стоимость основных фондов, тыс. руб.	8028	8229,5	8332	103,8	101,2
Среднемесячный товарооборот, тыс. руб.	9891	10658	13002	131,5	122,0
Среднегодовая численность работников, чел.	93	90	93	100,0	103,3

Для изучения хозяйственной деятельности филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо рассмотрим таблицу 2.

По данным таблицы, можно сделать вывод о том, что в течение анализируемого периода происходит увеличение стоимости валовой продукции за 2009 год на 35,3%, а за 2010 год на 6,2%. Происходит увеличение всех показателей, кроме численности населения, которая сократилась в 2011 по сравнению с 2009 годом на 8 человек, прибыль на 407 тыс. руб., а рентабельность на 0,6%

Таблица 2

Эффективность производственно - хозяйственной деятельности филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо

Показатели	2010 год	2011 год	2012 год	2012 год в % к:
				2010 году	2011 году
Стоимость валовой продукции, тыс. руб.	95609	101571	103329	108,1	101,7
Валовая продукция по себестоимости, тыс. руб.	94334	101284	102561	108,7	101,3
Среднегодовая стоимость основных производственных фондов, тыс. руб.	8028	8229,5	8332	103,8	101,2
Среднегодовая численность работников, чел.	93	90	93	100,0	103,3
Выручка от реализации продукции, тыс. руб.	118476	127914	130021	109,7	101,6
Прибыль, тыс. руб.	1275	287	767	60,2	В 2,7р
Получено валовой продукции, руб. в расчёте на:
1 руб. основных производственных фондов	11,9	12,3	12,4	104,2	100,8
1 работников	1028,0	1128,6	1111,1	108,1	98,4
Получено товарной продукции, руб. в расчёте на:
1 руб. основных производственных фондов	14,7	15,5	15,6	106,1	100,6
1 работника	1273,9	1421,3	1398,1	109,7	98,4
Уровень рентабельности реализованной продукции, %	1,4	0,3	0,7	-0,7	0,4

Отчетность -- система взаимосвязанных показателей бухгалтерского учета, характеризующих хозяйственную деятельность предприятия за отчетный период времени. Она является завершающим этапом учетной работы. В бухгалтерских отчетах не допускается никаких подчисток и помарок. В случае исправления ошибок делаются соответствующие оговорки, которые заверяются лицами, подписавшими отчет, с указанием даты исправления. Годовая финансовая отчетность предоставляется в течение 90 дней по окончании года, а квартальная - не позднее 30 дней по окончании отчетного периода.

На филиале существует такая структура аппарата, при которой в составе бухгалтерии выделяют несколько частей осуществляющие учет: труда и заработной платы; материальных ценностей; учёт издержек обращения; товаров и их реализация; расчетных операций; всех остальных операций; обобщения всех данных учета и составления отчетности.



Рис. Структура аппарата учёта

Расчетным отделом, производится весь цикл работ по учету труда и заработной платы, составляет соответствующую отчетность и осуществляет контроль.

Материальный отдел учитывает и контролирует наличие движения всех видов товарно-материальных ценностей; участвует в инвентаризации этих ценностей и составляет отчетность.

Учёт издержек обращения контролирует и анализирует трудовые и материальные затраты.

К функциям четвертого подразделения обычно относится учет выпуска, наличия, отгрузки и реализации товаров, расчетов с покупателями.

При большом объеме банковских операций их учет, а также учет денежных средств, может получать самостоятельно подразделение. На него обычно возлагаются организация финансовой работы и финансовое планирование в тех организациях, где отсутствует финансовый отдел.

Вся остальная отчетная и контрольная работа входит в функции шестого подразделения. Это -- учет финансовых результатов, внутриведомственных и внутрихозяйственных расчетов.

Как правило, в составе бухгалтерии выделяют сводное подразделение для обобщения всех данных бухгалтерского учета, составления бухгалтерского баланса и отчетов, координации работы отдельных подразделений бухгалтерии, организации всей информационной системы.

Делопроизводство в бухгалтерии ведется на основе единой номенклатуры дел, установленной в организации.

Для хранения документов на филиале «Кооппродукты» Карачевского райпо предназначены специально отведенные закрывающиеся комнаты, оборудованные полками и шкафами. Документы хранят в папках и пачках. Круг лиц, имеющих доступ к документам, строго ограничен.

Обрабатываемые документы до сдачи отчетности находятся в распоряжении и под ответственностью лиц, использующих их в синтетическом и аналитическом учете. После этого документы комплектуются в дела (тома или папки) для дальнейшего хранения в архивах бухгалтерии. Журналы-ордера хранятся в папках, открываемых на год отдельно для каждого из них.

По истечении отчетного периода (это, как правило, финансовый год) бухгалтерские документы, а также вся другая организационно-распорядительная документация подлежат передаче на архивное хранение.

Отрицательным моментом на филиале является то, что отсутствует график документооборота и штатное расписание.

2.2 Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля на филиале

Аудитору в ходе проверки необходима убежденность в том, что система бухгалтерского учета достоверно отражает хозяйственную деятельность проверяемого экономического субъекта. Система внутреннего контроля способствует формированию такой убежденности. При оценке эффективности и надежности системы внутреннего контроля в целом аудиторская организация использует не менее трёх градаций: высокая, средняя и низкая. Изучение и оценка особенностей систем бухучета и внутреннего контроля должны обязательно документироваться. Для этого используют тестовые процедуры. Аудиторские организации самостоятельно разрабатывают методики изучения систем бухучета и внутреннего контроля. Мнение аудитора об организации бухучета и внутреннего контроля является основанием для планирования дальнейших аудиторских процедур.

Знакомство с системой бухучета включает в себя изучение, анализ и оценку сведений о следующих сторонах хозяйственной деятельности:

1. Учетная политика (прил. 2) и основные принципы ведения бухучета. При этом утверждается:

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности (прил. 3);

- формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности;

- методы оценки активов и обязательств. Обязательные инвентаризации кассы - не реже одного раза в квартал, обязательные инвентаризации основных средств - не реже одного раза в три года, другого имущества и обязательств - ежегодно в течении года в соответствии с разработанными планами и Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Филиал обязан проводить инвентаризацию (прил. 4): при реорганизации или ликвидации; перед составлением годовой бухгалтерской отчетности; при смене материально ответственных лиц; при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества; если произошло стихийное бедствие, пожар или другие чрезвычайные ситуации, вызванные экстремальными условиями; в других случаях, предусмотренных законодательством РФ. Порядок и сроки проведения инвентаризаций в других случаях устанавливает руководитель организации. Он определяет, сколько раз в отчетном году и когда должна проводиться инвентаризация, а также решает вопрос о проведении выборочной проверки. Установленный руководителем порядок проведения инвентаризации должен быть закреплен в учетной политике организации. Перед проведением инвентаризации составляется приказ, который является главным документом для осуществления проверки (прил. 5);

- правила документооборота и технология обработки учётной информации;

2. Организационная структура подразделения, ответственного за ведение бухучета и подготовку отчетности.

3. Товарно-транспортная накладная (прил. 6) выписывается при доставке товаров автомобильными транспортном. Товарно-транспортная накладная состоит из двух разделов: товарного и транспортного. В зависимости от особенностей товаров к товарно-транспортной накладной могут прилагаться другие документы, следующие с грузом.

4. Счет-фактура (прил. 7, 8,9) является основным первичным документом, служащим основанием для расчетов с поставщиками.

5. На филиале «Кооппродукты» Карачевского райпо товары поступают от поставщиков, при этом составляется договор поставки (прил. 10) и поэтому в счете - фактуре сразу отражена торговая наценка на поступивший товар.

6. Накладные (прил. 11, 12, 13, 14) служат для движения товаров, тары, материалов по филиалам, где указывается наименование товара, тары, материалов, количество, цена и сумма. Данный документ подтверждается подписями директора, кто отпускает товары и кто получает.

7. Товарные накладные (прил. 15, 16, 17) служат для движения только товара, где указываются необходимые данные по товару. В данных документах указывается подпись директора, бухгалтера, менеджера, товароотправителя, товарополучателя.

8. Товарно - денежные отчёты (прил. 18, 19, 20) показывают стоимость товаров полученных или отпущенных на филиале. Данный документ подтверждается главным бухгалтером.

Аудитор оценивает систему внутреннего контроля в три этапа: общее знакомство с системой внутреннего контроля; первичная оценка надежности системы внутреннего контроля; проверка эффективности системы внутреннего контроля. Аудиторской организации в начале работы следует получить общее представление о специфике деятельности и системе бухучета.

Аудитору необходимо осуществить оценку надежности системы внутреннего контроля. Процедура оценки надежности осуществляется на основе методики и приемов, которые аудитор разрабатывает самостоятельно. Для оценки системы (состояния) бухгалтерского учета и внутреннего контроля было применено тестирование (прил. 21).

Эффективность внутреннего контроля зависит во многом от вида проводимых хозяйственных операций. Процессы, выполняемые каждый день в новом виде и новыми людьми, содержат в себе больше вероятности возникновения сознательной или бессознательной ошибки, чем процессы, выполнение которых отдельно определено инструкциями и указаниями.

Аудит СВК необходим аудитору прежде всего для того, чтобы понять, насколько он может доверять предоставленным организацией данным, какие усилия были приложены руководством компании, чтобы получить правильную и полную информацию, и насколько аудитор может использовать результаты внутреннего контроля при своей проверке. Иными словами, результатом аудита СВК является определение риска внутреннего контроля.

2.3 Расчет уровня существенности и аудиторского риска. Программа аудита товарных операций

На стадии планирования аудиторская группа должна сделать предварительное заключение о величине существенных показателей, т.е. величине, при которой ошибки как единичные, так и взятые суммарно, могут существенно повлиять на данные в финансовой отчетности. Концепция существенности базируется на том, что некоторые данные могут быть более важны, чем другие, при адекватном представлении финансовой отчетности, а также на интересе ее потенциальных пользователей к отдельным показателям.

При оценке существенности целесообразно учитывать и качественные стороны информации - вид деятельности клиента (производство, торговля, сельское хозяйство, посредническая деятельность и т.д.), стабильность его положения на рынке, финансовое состояние. Например, какая-либо сумма может оказаться несущественной по отношению к объему валовой прибыли, но иметь значение при выявлении тенденций развития.

Для применения существенности по каждому отдельно взятому счету используется понятие предельно допустимой ошибки. Устанавливая допустимую ошибку ниже планируемой существенности, аудитор ликвидирует вероятность того, что сумма расхождений по отдельно взятым выявленным и не выявленным счетам превысит уровень существенности. Размер допустимой ошибки учитывается при разработке программы проверки каждого конкретного счета и при расчете размера выборки.

Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, беря определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. Уровень существенности обязательно должен применяться на этапе планирования, выполнении конкретных аудиторских услуг, а также на этапе завершения аудиторской проверки при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности.

Рассчитаем уровень существенности по данным бухгалтерской финансовой отчетности филиала «Кооппродукты» Карачевского райпо. В связи с тем, что федеральное правило (стандарт) не содержит примера расчета уровня существенности, так как порядок его расчета должен регламентироваться внутрифирменными стандартами, то воспользуемся «старым» правилом «Существенность и аудиторский риск».

Для нахождения уровня существенности воспользуемся таблицей.

В столбец 2 записываем показатели, взятые из бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Показатели в столбец 3 должны быть определены внутренней инструкцией аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Столбец 4 получают умножением данных из столбца 2 на показатель из столбца 3, разделенный на 100%. Среднее арифметическое показателей в столбце 4 составляет: