Организация бухгалтерского учета и аудита движения готовой продукции и расчетов с покупателями и заказчиками

Итоговая часть представляет собой мнение аудиторской организации (аудитора) о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

К аудиторскому заключению должна быть приложена установленная законодательством бухгалтерская отчетность экономического субъекта, в отношении которой проводился аудит.

Каждая страница аудиторского заключения подписывается аудитором, проводившим проверку, и заверяется его личной печатью. При проведении проверки аудиторской фирмой аудиторское заключение, кроме того, подписывается в целом руководителем аудиторской фирмы и заверяется печатью аудиторской фирмы [21 с.56].

В ходе аудиторской проверки могут быть выявлены существенные нарушения в установленном порядке ведения бухгалтерского учета. Они находят отражение в аудиторском заключении.

Типичные ошибки, выявленные при аудите реализации готовой продукции.

Анализ аудиторской практики свидетельствует, что типичными ошибками, которые выявляются в ходе проверки операций по учёту готовой продукции и товаров, являются:

- отсутствие первичных документов или оформление их с нарушением установленных требований;

- несвоевременное оприходование готовой продукции и товаров на склад;

- несоблюдение сроков проведения инвентаризации готовой продукции и товаров на склад;

- несоблюдение сроков проведения инвентаризации готовой продукции и товаров;

- неправильное исчисление фактической себестоимости реализованной продукции;

- несоблюдение установленного учётной политикой метода определения выручки для целей налогообложения;

- некорректная корреспонденция счетов.

В ходе проведения аудита на данном предприятии были выявлены некоторые ошибки.

Некорректная корреспонденция счетов. Предприятие при отражении выручки от продажи делает следующие записи:

Дт 60 ;62. Кт 90/1, 90/2; 90/3; - на сумму задолженности без НДС;

Д 60; 62. К 68/6 - на сумму НДС.

Согласно Приказу от 18 сентября 2006г. № 115н «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» к счёту 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90/1 - выручка

90/2 - себестоимость продаж

90/3 - налог на добавленную стоимость

90/9 - прибыль/убыток от продаж

Поэтому аудитор рекомендует открыть отдельный субсчёт по счёту 90 для НДС и отражать сумму выручки по кредиту счёта 90 «Выручка» с учётом начисленных налогов.

Несоблюдение установленного учётной политикой метода определения выручки для целей налогообложения. Организация при дооценке и реализации готовой продукции произвела сторнировочную запись по кредиту счёта 90/1 на сумму дооценки готовой продукции. Согласно Приказу Минфина РФ от 27 ноября 2006г. № 156н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации»» сумма дооценки активов является внереализационными доходами. Поэтому аудитор рекомендует отражать сумму дооценки по кредиту счёта 91 «Прочие доходы и расходы», а выручку отражать в полном объёме по дебету счёта 62 и кредиту счёта 90/1 [21 с.59].

1.4 Аудит расчетов с покупателями и заказчиками

В процессе финансово-хозяйственной деятельности в предприятия постоянно возникает потребность в проведении расчетов со своими контрагентами. Отгружая изготовленную продукцию, предприятие, как правило, не получает оплату сразу, то есть происходит кредитование покупателя. Таким образом, в течение периода от момента отгрузки продукции к моменту поступления платежа средства предприятия находятся в виде дебиторской задолженности.

В условиях формирования рыночных отношений и разнообразия форм собственности возникла необходимость усовершенствования функций управления процессом производства, которое вызывало потребность создания хозрасчетных органов финансового контроля, то есть аудита.

Аудит является независимой экспертизой финансовой отчетности коммерческих предприятий уполномоченными на то лицами (аудиторами) с целью подтверждения ее достоверности для государственных налоговых органов и владельцев. Другими словами аудит - это предоставление практической помощи руководству и экономическим службам предприятия относительно ведения дел и управления его финансами, а также относительно налаживания бухгалтерского финансового и управленческого учета, предоставления разных консультаций. Аудит также дает возможность дать оценку имущества во время приватизации и при акционировании предприятий разных форм собственности.

Аудит, кроме того, охватывает такие основные вопросы: проверка коммерческой и хозяйственно-финансовой деятельности субъектов ведения хозяйства, финансовой отчетности с точки зрения правильности составления и реальности объявления обложенной налогом прибыли, а также соблюдения ими действующего законодательства.

Предметом аудита является процесс расширенного воссоздания общественное необходимого продукта, достоверность отображения его в системе бухгалтерского учета и отчетности, а также исследование эффективности деловой активности с соблюдением действующего законодательства.

Цель аудита - содействие эффективности работы, рациональному использованию материальных, трудовых и финансовых ресурсов в предпринимательской деятельности для получения максимальной прибыли.

Задачами аудита расчетов с покупателями являются установить:

- законность возникновения дебиторской задолженности предприятия;

- правильность оформления первичных документов по реализации продукции, работ, услуг с целью подтверждения обоснованности возникновения дебиторской задолженности;

- своевременность погашения задолженности;

- целесообразность мероприятий, осуществленных предприятием относительно ликвидации причин, которые повлекли просроченную задолженность.

Объектами аудита являются операции по возникновению задолженности покупателей.

Источниками информации для аудита расчетов с покупателями являются:

- приказ об учетной политике предприятия;

- первичные документы по учету отгрузки товаров покупателями и прочие первичные документы;

- учетные регистры, которые используются для отображения операций по учету задолженности покупателей;

- аудиторские выводы и другие документы, которые обобщают результаты контроля;

- отчетность [23 с.38].

Аудит расчетов с покупателями предусматривает проверку данных, отображенных на счетах и субсчетах бухгалтерского учета: 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 38 «Резерв сомнительных долгов».

В ходе аудита расчетов с покупателями используют разные методы. Аудитор проводит сплошную или выборочную инвентаризацию расчетов. Метод аудиторской проверки аудитор определяет в зависимости от количества предприятий, которые принимают участие в расчетах. В практике аудита преимущество отдают выборочному способу.

Независимо от метода проверки аудитору нужно установить:

- правильность отображения в балансе остатков задолженности;

- причины возникновения задолженности, сроки ее возникновения (давность) и виновников этого;

- реальность возвращения задолженности (наличие актов сверки расчетов или гарантийных писем, где должники признают свою задолженность и соблюдение сроков исковой давности);

- мероприятия предприятий, направленные на погашение задолженности, соблюдения требований П(С)БУ №10 «Дебиторская задолженность».

Аудит расчетных операций следует начинать с анализа правильности оплаты за отгруженные материальные ценности, а также полноты списания отгруженных ценностей.

Во время проверки необходимо установить, правильно ли отображены по статьям баланса соответствующие остатки задолженности. Для этого сравнивают остатки по каждому виду расчетов на одну и ту же дату по данным аналитического учета с остатками по синтетическому счету 36 «Расчеты с покупателями и заказчиками», Главной книгой и балансом. При наличии расхождений следует проверить реальность и документальную обоснованность задолженности по каждому покупателю или заказчику. Такие расхождения - следствие запущенности учета расчетных операций или результат злоупотреблений [23 с.42].

Каждая сумма дебиторской задолженности рассматривается с точки зрения возникновения долга, причины и давности создания задолженности, реальности ее получения. Во время аудита дебиторской задолженности различают такие ее категории: текущую (или нормальную); неоплаченную в срок; задолженность за сроком давности, который минул; спорную; безнадежную.

Во время проверки расчетов с покупателями устанавливают, заключены ли договора поставки продукции, правильно ли высчитываются суммы, надлежащие предприятию за принятую покупателем продукцию. Проверяют полноту и своевременность расчетов покупателей за принятую ими продукцию. С этой целью проводят инвентаризацию расчетов, высылают копии карточки аналитического учета расчетов (контокоррентные выписки) при расчетах с иногородними покупателями (организации-кредиторы высылают организациям-дебиторам).

Источниками информации для проведения аудита покупателями и заказчиками является:

1. Регистры бухгалтерского учета и отчетность (баланс (форма № 1), Главная книга).

2. Регистры синтетического и аналитического учета расчетов;

3. Первичные документы по учету расчетов (накладные, счета-фактуры, договоры и др.).

Таким образом, при проверке расчетов с покупателями необходимо ознакомиться с перечнем субъектов ведения хозяйства, а также физических лиц, которые являются дебиторами предприятия, выучить динамику задолженности и установить соответствие данных, полученных по расчетам, данным бухгалтерского учета.

При сверке обращают внимание на соблюдение следующих правил:

- аналитический учет по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" ведется по каждому предъявленному покупателям счету, а при расчетах плановыми платежами - по каждому покупателю и заказчику. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения необходимых данных по: покупателям по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.

- дебиторская задолженность, по которой создан резерв по сомнительным долгам, должна быть уменьшена на сумму резерва.

Одновременно на основе данных аналитического учета по соответствующим счетам расчетов проверяют правильность группировки дебиторской задолженности на краткосрочную и долгосрочную с выделением "просроченной", а из нее - длительностью свыше 3 месяцев и более чем через 12 месяцев.

Исходя из требований составления отчетности к долгосрочной относится задолженность, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев, а не на дату заключения договора.

Для определения реальности задолженности анализируются материалы инвентаризации. В случае отсутствия материалов по инвентаризации или если данные инвентаризации вызывают сомнения, аудиторы проводят сплошную или выборочную инвентаризацию расчетов.

Реальность задолженности определяют также проверкой документальной обоснованности остатков дебиторской и кредиторской задолженности по каждому виду расчетов. Суммы задолженности, не подтвержденные документами, относятся к нереальной задолженности. К нереальной задолженности относятся также суммы задолженности с истекшими сроками давности, выявляемые при анализе задолженности по срокам возникновения.

По фактам обнаружения нереальной задолженности аудитор устанавливает причины, виновных лиц и влияние на достоверность соответствующих статей баланса [23 с.42].

Согласно Положению о бухгалтерском учете и отчетности в РФ,

дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по решению руководителя предприятия и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов, либо на результаты хозяйственной деятельности. Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности должника не является аннулированием задолженности. Эта задолженность должна отражаться за балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изменения имущественного положения должника.

Аудитор проверяет наличие доказательств фактов истребования

дебиторской задолженности (предъявление иска в арбитражный суд не позднее 4 месяцев с момента отпуска товаров, работ, услуг, документы об оплате госпошлины, признание должника банкротом, постановление правоохранительных органов о прекращении уголовного дела и т.п.).

Истребованная дебиторская задолженность может числиться на балансе до истечения срока исковой давности - 3 года.

По фактам списания не истребованной дебиторской задолженности покупателей в связи с истечением предельного срока исполнения обязательств по расчетам за поставленные товары (работы, услуги) проверяется правильность определения налогооблагаемой прибыли. Сумма списания такой задолженности не уменьшает финансового результата, учитываемого при налогообложении прибыли [23 с.47].

2. Бухгалтерский учет и аудит движения готовой продукции и расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Мясное подворье»

2.1 Экономическая характеристика предприятия ООО «Мясное подворье»

Предприятие «Мясное подворье» является обществом с ограниченной ответственностью. Юридический адрес предприятия: 160029, Российская Федерация, Вологодская область, г.Вологда, ул.Машиностроительная 29. Почтовый адрес предприятия: 160029 г. Вологда, г.Вологда, ул.Машиностроительная 29. Директор Трубецкая Елена Ивановна.

ООО «Мясное подворье» занимается производством мясных полуфабрикатов.

Организационно-управленческая структура ООО «Мясное подворье». Директор представляет интересы Общества, заключает договора, трудовые соглашения, открывает в банках расчетные счета, распоряжается средствами организации, утверждает штаты и должностные инструкции, издает приказы и дает обязательные для всех работников указания.

Главный бухгалтер осуществляет организацию бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности на основе применения современных информационных технологий, прогрессивных форм и методов учета и контроля, осуществлению расходов, учету имущества, обязательств, основных средств, материально-производственных запасов, денежных средств, финансовых, расчетных и кредитных операций, выполнения работ (услуг), финансовых результатов деятельности Общества.

Главный инженер определяет техническую политику и направления технического развития предприятия в условиях рыночной экономики, пути реконструкции и технического перевооружения действующего производства, уровень специализации и диверсификации производства на перспективу. Обеспечивать необходимый уровень технической подготовки производства и его постоянный рост, повышение эффективности производства и производительности труда, сокращение издержек (материальных, финансовых, трудовых), рациональное использование производственных ресурсов, высокое качество и конкурентоспособность работ и услуг.

В соответствии со штатным расписанием в бухгалтерской службе должно работать 4 человека. Главный бухгалтер организует бухгалтерский учет финансово-хозяйственной деятельности организации и контроль над экономным использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, сохранностью собственности организации.

Бухгалтер ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, расчеты с поставщиками и подрядчиками, расчеты с персоналом по заработной плате и т.д.). На должность бухгалтера назначается лицо, имеющее высшее профессиональное (экономическое) образование без предъявления требований к стажу или среднее профессиональное (экономическое) образование и стаж работы бухгалтером не менее 3 лет. Все бухгалтера непосредственно подчиняются главному бухгалтеру.

Функциями бухгалтерской службы являются: организации бухгалтерского и налогового учета, оформлении первичной учетной документации и сводных регистров, контроле за состоянием дебиторской и кредиторской задолженности, внутрихозяйственных расчетов.

В таблице 2.1. представлены основные экономические показатели деятельности предприятия ООО «Мясное подворье» за 2009-2010 гг.

Таблица 2.1 Экономические показатели деятельности предприятия ООО «Мясное подворье» за 2009-2010 гг.

Показатели	2009 год	2010 год	2010 г. в % к 2009 г.
Выручка от реализации продукции (работ, услуг), тыс.руб.	6912	6189	89,54
Себестоимость продукции (работ, услуг), тыс.руб.	5569	4152	74,55
Прибыль (убыток) от продаж, тыс.руб.	466	1378	3
Среднегодовая стоимость основных производственных фондов (основных средств) и оборотных средств, тыс.руб.	12536	13336	106,38
Среднегодовая дебиторская и кредиторская задолженности, тыс.руб.	15055	15815	105,05
Среднесписочная численность работников предприятия, чел.
Рентабельность (убыточность) продаж, основной деятельности, %	6,74	22,27	3

За анализируемый период снизилась выручка от реализации продукции на 723 тыс. руб. и себестоимость продукции на 1417 тыс. руб. Прибыль от продаж в 2010 году увеличилась в 3 раза. Среднегодовая стоимость основных производственных фондов и оборотных средств в 2010 году увеличилась на 6,38%. Среднегодовая дебиторская и кредиторская задолженность в 2010 году увеличилась на 5,05%.

Анализ эффективности деятельности предприятия оценивается по коэффициентам рентабельности.

1. Рентабельность продаж

R=П/Vr=ст.050/ст.010.

R2009 = 466/6912 = 6,74%,

R2010 = 1378/6189 = 22,27%,

Рентабельность продаж повысилась на 15,53% , на что существенное влияние оказало снижение себестоимости реализации.

2. Чистая рентабельность

R = П/Vr = ст.190/ст.010,

R2009 = -2529 / 6912 = -36,58%,

R2010 = 64 / 6189= 1,03%,

Показатель чистой рентабельности за анализируемый период повысился.

Прибыль от продаж увеличилась почти в 3 раза и соответственно рентабельность продаж увеличилась, и в 2010 году она составила 22,27%. А это означает, что увеличилась доля прибыли в каждом заработанном рубле.

Бухгалтерский учет ведется с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы “1С: Бухгалтерия 7.7” и “Заработная плата + Кадры”. Система 1С: Предприятие.

Все операции на предприятии ООО «Мясное подворье» производятся в соответствии с рабочим планом счетов.

Для анализа финансового состояния организации использованы баланс ф.№1 за 2009 год (приложение 1), баланс ф.№1 за 2010 год (приложение 2), отчет о прибыли и убытках ф.№2 за 2009 год (приложение 3), отчет о прибыли и убытках ф.№2 за 2010 год (приложение 4).

2.2 Документальное оформление операций по движению готовой продукции на предприятии

Поступление из производства на склад готовой продукции, а именно биточков, бифштекса, голубцов, ёжиков, зраз с ветчиной, котлет, люля-кебаб, купат, тефтелей оформляется накладными, подписанные заведующей производством Самойловой Н.В. в двух экземплярах, один остается на производстве, другой подписывает кладовщик Курочкина Н.Н. и хранится на складе. Сбор готовой продукции осуществляется по заранее выписанным в отделе сбыта накладным (приложение 5), один экземпляр отдаётся менеджеру на выписку со всеми внесёнными исправлениями, на основании этих накладных менеджер выписывает товарную накладную ТОРГ -12 (приложение 6) и счет-фактуру в двух экземплярах. Счета-фактуры (приложение 7) выписываются по форме, установленной постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Первый экземпляр не позднее 10 дней с даты отгрузки продукции передается покупателю, а второй остается у организации-поставщика для отражения в книге продаж и начисления НДС. В организации ООО «Мясное подворье» применяется бескарточный метод учета готовой продукции. При данном методе ежедневно составляют оборотные ведомости учета выпуска из производства и движения готовой продукции относительно складов. Остатки готовой продукции периодически инвентаризируют.

Основанием для выписки накладных являются заключенные ранее договора поставки с покупателями (приложение 8).

По биточкам, бифштексам, голубцам, ёжикам, котлетам составляют номенклатуру-ценник. Помимо ценника разрабатываются справочники продукции, в которых содержатся сведения об облагаемой и не облагаемой различными видами налогов продукции, о плательщиках и грузополучателях, среднеквартальной и среднегодовой себестоимости и др.

Отгруженная покупателям (ООО «Север-Продукт», ИП Роздухов М.Е.) продукция по ценам реализации (включая НДС ) отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 90/1 «Продажи».

Одновременно себестоимость отгруженной ООО «Север-Продукт» продукции списывается в дебет счета 90/2 «Себестоимость продукции» с кредита счета 43 «Готовая продукция».

Рассмотрим несколько примеров по отгрузке готовой продукции покупателям.

Например, в отчетном периоде ООО «Мясное подворье» отгрузило ООО «Север-Продукт» готовую продукцию (ёжики, люля-кебаб, голубцы «Сельские») на сумму 23600 руб. (в том числе НДС - 3600 руб.). Себестоимость отгруженной продукции - 16 000 руб. Расходы на затаривание продукции на складе организации - 1800 руб.

Таблица 2.3 Бухгалтерские проводки

№п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
1.	На сумму договорной стоимости отгруженной продукции;	62	90/1	23 600
2.	НДС с отгруженной продукции;	90/3	68/2	3 600
3.	Списана себестоимость готовой продукции;	90/2	43	16 000
4.	Списаны расходы на продажу (затаривание продукции на складе предприятия);	90/2	44	1 800
5.	Финансовый результат от реализации готовой продукции (прибыль)23600руб.-3600руб.-16000руб. - 1800руб.)	90/9	99/1	2 200

Например, согласно условиям договора поставки ООО «Мясное подворье» отгружает ООО «Харовское РАЙПО» продукцию (бифштекс «Особый», шницель «Пряный», котлеты «Полтавские», зразы с ветчиной) на сумму 35400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.) и оказывает услуги по ее транспортировке. Транспортные услуги оплачиваются покупателем сверх цены на отгруженную продукцию. Стоимость доставки - 4720 руб. (в том числе НДС - 720 руб.). Себестоимость отгруженной продукции - 25000 руб., себестоимость транспортных услуг - 3000 руб.

Таблица 2.4 Бухгалтерские проводки:

№п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1.	Отгружена по договору готовая продукция ;	62	90/1	35 400
2.	Списана себестоимость отгруженной готовой продукции ;	90/2	43	25 000
3.	НДС с отгруженной готовой продукции;	90/3	68/2	5 400
4.	Оказание услуг по доставке продукции покупателю;	62	90/1	4 720
5.	Выделен НДС по транспортным услугам	90/3	68/2	720
6.	Списана расходы по доставке продукции;	90/2	23	3 000
7.	Финансовый результат от реализации и оказания услуг по доставке продукции (прибыль = 35400-25000-5400+4720-720-3000)	90/9	99/1	6 000

Например, ООО «Мясное подворье» реализует ООО «Соть» продукцию (люля-кебаб, купаты, голубцы «Домашние», тефтели «Любительские») на условиях доставки ее до покупателя. Стоимость отгруженной продукции 236000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.), себестоимость отгруженной продукции - 180 000 руб. Расходы по доставке продукции покупателю - 5000 руб.

Таблица 2.5 Бухгалтерские проводки:

№п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб
1.	Отгружена продукция на основании договора	62	90/1	236 000
2.	Списана себестоимость готовой продукции	90/2	43	180 000
3.	Выделен НДС с реализации готовой продукции	90/3	68/2	36 000
4.	Списаны расходы по доставке продукции покупателю	44	23	5 000
5.	Списаны расходы на продажу	90/2	44	5000
6.	Финансовый результат по реализации готовой продукции (прибыль = 236000-180000-36000-5000)	90/9	99/1	15 000

Например, ООО «Мясное подворье» реализует СППК «Возрождение» продукцию (голубцы «Домашние», «Сельские», котлеты «Оригинальные с капустой», перец фаршированный) на условиях доставки до покупателя. Договорная цена продукции - 13570 руб. (в том числе НДС - 2070 руб.). Себестоимость отгруженной продукции - 8000 руб. Продукция оплачена покупателем. Для доставки продукции организация воспользовалась услугами транспортной компании. Стоимость услуг по доставке, оплаченная транспортной организации, - 2596 руб. (в том числе НДС - 396 руб.).

Таблица 2.6 Бухгалтерские проводки:

№п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
1.	Отгружена готовая продукция по договору	62	90/1	13 570
2.	Списана себестоимость проданной готовой продукции	90/2	43	8 000
3.	Выделен НДС с реализации готовой продукции	90/3	68/2	2 070
4.	Сторонней организацией оказаны услуги по доставке реализованной продукции	44	60/1	2 200
5.	Выделен входной НДС	19	60/1	396
6.	Списаны расходы, связанные с транспортировкой реализованной готовой продукции	90/2	44	2 200
7.	Получено от покупателя, за отгруженную готовую продукцию	51	62	13 750
8.	Финансовый результат от реализации готовой продукции (прибыль = 13 750 -2070-8000-2200)	90/9	99/1	1 300

2.3 Учет готовой продукции на предприятии ООО «Мясное подворье»

Готовой продукцией в ООО «Мясное подворье» являются мясные полуфабрикаты:

- биточки («Нежные», «Аппетитные», «Особые»);

- бифштекс («Натуральный рубленый», «Особый», «Гурман»);

- голубцы («Сельские», «Домашние»);

- ёжики;

- зразы с ветчиной, сыром;

-котлеты («Нежные», «Пожарские», «Московские», «Свиные», «Оригинальные с капустой», «Покровские», «Домашние», «Сочные»);

- люля-кебаб;

- шницель («Пряный», «Особый»);

- ромштекс («Особый», «Ароматный»);

- фрикадельки «Любительские».

Весь ассортимент выпускаемой готовой продукции представлен в (Приложении 9).

Вся продукция сертифицирована.

Покупателями готовой продукции являются предприятия розничной торговли и общественного питания города Вологды и Вологодской области (Тотьма, Харовск, Грязовец, Шексна, Череповец, Сокол, Вожега, а также город Котлас Архангельской области). С начала деятельности в основном работают с оптовиками, продвижение происходит путем коммерческих предложений.

Учет мясных изделий регулирует ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов», утвержденное Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, зарегистрировано в Минюсте России 19.07.2001 № 2806.

Порядок организации бухгалтерского учета мясных изделий на основе ПБУ 5/01 определяется в методических указаниях, утвержденных Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28 декабря 2001 г. № 119н.

В качестве учетных цен на готовую продукцию в ООО «Мясное подворье» применяется фактическая производственная себестоимость.

Учет наличия и движения готовой продукции осуществляют на счете 43 «Готовая продукция» (котлеты, голубцы, бифштексы, ромштексы, тефтели, фрикадельки, ежики, зразы). Стоимость выполненных работ и оказанных услуг на сторону также не отражают на счете 43 «Готовая продукция». Фактические затраты по ним списывают со счетов учета затрат на производство в дебет счета 90 «Продажи». Продукция, не подлежащая сдаче на месте и не оформленная актом приемки, остается в составе незавершенного производства и на счете 43 «Готовая продукция» не учитывается.

Синтетический учет готовой продукции осуществляется без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)».

Готовую продукцию (котлеты, голубцы, бифштексы, ромштексы, тефтели, фрикадельки, ежики, зразы) учитывают на счете 43 «Готовая продукция» по фактической производственной себестоимости. Однако аналитический учет отдельных видов готовой продукции (ёжики, зразы, котлеты) ведется по нормативной себестоимости, с выделением отклонений фактической себестоимости готовой продукции от стоимости по учетным ценам отдельных изделий, учитываемых на отдельном аналитическом счете.

Оприходование ёжиков, зраз, фрикаделек «Любительских», тефтелей, котлет «Московских» по учетным ценам оформляют бухгалтерской записью по дебету счета 43 «Готовая продукция» и кредиту счета 20 «Основное производство».

По окончании месяца исчисляют фактическую себестоимость оприходованной готовой продукции, определяют отклонение фактической себестоимости продукции от стоимости ее по учетным ценам и списывают это отклонение с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 43 «Готовая продукция» способом дополнительной бухгалтерской проводки или способом «красное сторно». Приведем несколько примеров отражения в бухгалтерском учете готовой продукции по фактической себестоимости.

Например, в аналитическом бухгалтерском учете организации в качестве учетных цен на готовую продукцию применяется фактическая производственная себестоимость. За декабрь месяц фактическая производственная себестоимость «Московских» котлет, сформированная на счете 20 «Основное производство», составила 70 000 руб. Принятие «Московских» котлет на склад отразится проводкой:

Дебет 43 «Готовая продукция» Кредит 20 «Основное производство» - на сумму фактической производственной себестоимости «Московских» котлет - 70 000 руб.

Например, учетная стоимость остатка котлет «Нежных» на складе на начало месяца - 80 000 руб.; фактическая производственная себестоимость остатка продукции - 85 000 руб.; сумма отклонений в остатке готовой продукции на складе - 5000 руб. (перерасход).

Учетная стоимость выпущенных в течение декабря месяца котлет «Нежных» - 430 000 руб.; фактическая себестоимость - 460 300 руб.

Учетная стоимость отгруженной продукции - 215 000 руб.

В таблице 7 рассчитаем процент отклонения фактической производственной себестоимости продукции от ее стоимости по учетным ценам, определим фактическую производственную себестоимость «Нежных» котлет и остатка продукции на конец месяца.

Таблица 2.8 Фактическая производственная себестоимость отгруженных «Нежных» котлет и остаток продукции на конец месяца

№	Показатель	Учетная стоимость	Фактическая себестоимость	Отклонение
1	Остаток продукции на складе на начало месяца	80000	85000	+5000
2	Поступилоиз производства	430000	460300	+30300
3	Итого	510000	545300	+35300
4	Отношение суммы отклонений к учетной стоимости, %	X	X	7 (35000: 510000 х 100)
5	Отгружено продукции	215000	230050 (215000+15050)	15050(215000x7%)
6	Остаток продукции на складе на конец месяца (стр. 3 -- стр. 5)	295000	315250	20250

Составим бухгалтерские проводки:

Дебет 43 «Готовая продукция», субсчет «Готовая продукция по Учетным ценам» Кредит 20 «Основное производство» - на сумму нормативной себестоимости выпущенных «Нежных» котлет - 430000 руб.;

Дебет 43 «Готовая продукция», субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» Кредит 20 «Основное производство» - на сумму разницы между фактической себестоимостью котлет «Нежные» и ее учетной стоимостью (перерасход) - 30300 руб. (460300 руб. - 430000 руб.);

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит 43 «Готовая продукция», субсчет «Готовая продукция по учетным ценам» -на сумму учетной стоимости отгруженных «Нежных» котлет - 215000 руб.;

Дебет 90 «Продажи», субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит 43, субсчет «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости» - на сумму отклонения, приходящуюся на отгруженную продукцию - 15050 руб.

Предприятие ООО «Мясное подворье» производит полуфабрикаты для дальнейшего использования в производственных процессах, учет этих полуфабрикатов ведется на счете 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Рассмотрим, как на счетах бухгалтерского учета ведутся записи по реализации голубцов «Домашних», которые представлены в таблице 8.

Таблица 2.9 Бухгалтерские записи по реализации Голубцы "Домашние" (ленивые) на счетах бухгалтерского учета за декабрь 2011 г. в ООО «Мясное подворье»

Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма,руб.
Отгружены голубцы "Домашние" покупателю (без передачи права собственности)	45	43	762 712
Оплачен покупателем счет за отгруженные голубцы "Домашние".	62	90/1	900 000
Содержание хозяйственной операции	Дебет	Кредит	Сумма,руб.
Списывается фактическая производственная себестоимость проданных голубцов "Домашних"	90/2	45	550 000
Списаны расходы по продаже проданных голубцов "Домашних"	90/2	44	20 000
Списаны общехозяйственные расходы	90/2	26	30 000
Начислен НДС по проданным голубцам "Домашним"	90/3	68	137 288
Списан результат от продажи голубцов "Домашних"	90/9	99	162 712

Таким образом, в декабре 2011 года будут иметь место следующие остатки на субсчетах к счету 90: 90-1 - 900000 руб. (кредитовый); 90-2 - 50000 руб. (дебетовый); 90-3 - 137288 руб. (дебетовый); 90-9 - 162712 руб. (дебетовый); Сальдо по счету 99 (кредитовое) - 162712 руб. В соответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества.

2.4 Учет расходов на продажу

К расходам на продажу относят расходы, связанные с продажей голубцов «Домашних», оплачиваемые организацией ООО «Мясное подворье». Расходы на продажу вместе с производственной себестоимостью образуют полную себестоимость проданных голубцов «Домашних». Расходы, связанные с продажей голубцов «Домашних» учитываются на счете 44 «Расходы на продажу».

В состав расходов на продажу голубцов «Домашних» включают:

- расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;

- затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати, каталоги, стоимость образцов продукции, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами покупателям или посредническим организациям бесплатно, и другие аналогичные затраты;

- расходы по хранению.

Для учета расходов на продажу голубцов «Домашних» используют счет 44 «Расходы на продажу». По дебету этого счета учитывают расходы на продажу с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов:

10 «Материалы» - на стоимость израсходованной тары;

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на оплату труда работников, сопровождающих продукцию, и других счетов.

Таблица 2.10 Бухгалтерские проводки

№п/п	Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма
1.	Начислена заработная плата, работникам сопровождающим продукцию	44	70	55 500
2.	Удержан НДФЛ (13%)	70	68/1	1 665
3.	Начислены страховые взносы на страховую часть трудовой пенсии (20%)	44	69/21	11 100
4.	Начислены страховые взносы на накопительную часть трудовой пенсии (6%)	44	69/22	3 330
5.	Начислены страховые взносы на социальное страхование на случай временной нетрудоспсосбности и в связи с материнством (2.9%)	44	69/01	1 609,50
6.	Начислены страховые взносы от несчастных случаев и травм на производстве (0,2%)	44	69/11	111
7.	Начислены страховые взносы в ФФОМС (3,1%)	44	69/31	1 720,50
8.	Начислены страховые взносы в ТФОМС (2%)	44	69/32	1 110

Аналитический учет по счету 44 «Расходы на продажу» ведут в ведомости учета общехозяйственных расходов, расходов будущих периодов и расходов на продажу по указанным ранее статьям расходов по видам и статьям расходов.

По истечении каждого месяца расходы на продажу голубцов «Домашних» списываются на себестоимость проданной продукции. На отдельные виды продукции они относятся прямым путем, а при невозможности распределяются пропорционально их производственной себестоимости, объему проданной продукции по оптовым ценам организации.

Списание расходов на продажу оформляют следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 90/2 «Себестоимость продаж»

Кредит счета 44 «Расходы на продажу».

Если в отчетном месяце продается только часть выпущенной продукции, то сумму расходов по продаже распределяют между проданной и непроданной продукцией.

При частичном списании расходов на продажу подлежат списанию (на счет 90) и распределению следующие виды расходов:

- расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям);

- в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, -- расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно списывают на стоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).

3. Аудит движения готовой продукции и расчетов с покупателями и заказчиками

3.1 Аудит движения готовой продукции и расчетов с покупателями и заказчиками

Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов).

Рассмотрим программу аудита движения готовой продукции и расчетов с покупателями в ООО «Мясное подворье», представленную в таблице 3.1.

Таблица 3.1 Программа аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Мясное подворье»

№ п/п	Этап проверки	Объект аудиторской проверки	Процедура
1.	Анализ учетной политики в части закрепленного способа учета товара	Учетная политика	Изучение положений учетной политики, соответствующих положениям по бухгалтерскому учету
2.	Выборочная проверка наличия и правильности оформления договоров поставки	Договоры	Проверка договоров по формальным признакам и по существу отраженных положений
3.	Выборочный контроль документального оформления товара	Карточки складского учета товара, накладные, счета-фактуры	Выборочная инвентаризация, контроль документов
№ п/п	Этап проверки	Объект аудиторской проверки	Процедура
4.	Проверка правильности организации учета выпуска и продажи товара, списания себестоимости проданной продукции, поступления выручки от продажи	Учетная политика, первичные документы, Главная книга	Проверка учетных записей, арифметический контроль сумм
5.	Проверка своевременности и полноты списания себестоимости проданной продукции и расходов на продажу	Расчет фактической себестоимости отгруженной (проданной) продукции	Пересчет, контроль документов, учетных записей
6.	Выборочная проверка правильности оформления отгрузочных документов и их отражение в учете	Счета-фактуры, накладные, книга продаж	Проверка документации по формальным признакам, арифметическая проверка сумм, контроль документов
7.	Выборочная проверка соответствия цен, указанных в отгрузочных документах, ценам прейскуранта	Счета-фактуры, накладные, прейскурант цен	Проверка документации по существу, контроль документов
8.	Проверка данных регистров учета отгрузки и продажи товара и сверка их со счетами в Главной книге	Главная книга	Пересчет, проверка учетных записей
9.	Проверка полноты и реальности сумм дебиторской задолженности	Договоры, акты сверки расчетов	Подтверждение, контроль, выборочная инвентаризация

Результаты проверки оформляются в форме рабочих документов аудита организации, аналитического и синтетического учета выпуска и реализации готовой продукции.

В процессе аудиторской проверки необходимо установить достоверность сумм аналитического и синтетического учета по счетам, отражающим движение готовой продукции, на основании первичных учетных документов. С этой целью суммы, отраженные в первичном учетном документе, сопоставляются с данными регистров аналитического и синтетического учета.

При проведении аудита следует помнить, что произведенная продукция подлежит оприходованию и реализации. Для этого необходимо выяснить, как организован учет выпуска готовой продукции: традиционно, без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на счете 43 «Готовая продукция»; с применением счета 40; на счете 40, без использования счета 43. Далее уточняется, как оценивается готовая продукция; правильность оценки и определения себестоимости каждого вида продукции; правильность расчета отклонений фактической себестоимости от плановой (нормативной) и составления бухгалтерских проводок по учету готовой продукции; соответствие данных аналитического учета готовой продукции с данными синтетического учета.

Полноту оприходования произведенной продукции проверяют путем составления альтернативного баланса расхода сырья и материалов, выхода готовой продукции исходя из нормативных затрат. Для проверки объема производства продукции используют данные первичных документов и производственных отчетов, актов незавершенного производства, регистров синтетического и аналитического учета. При этом показатели фактического выхода и сдачи готовой продукции и оказанных услуг вспомогательных производств сводят с оборотами по кредиту счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и дебетом счета 43 «Готовая продукция», а по выполненным работам и услугам на сторону - с дебетом счетов 45 «Товары отгруженные», 90/2 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Предмет проверки:

Товары отгруженные отражены в учете в соответствии с учетной политикой.

Товары отгруженные учтены правильно и в полном объеме. Аудиторские процедуры; содержание:

1. По статье «Товары отгруженные» в балансе организации отражается стоимость отгруженной продукции (товаров) в случае, если договором обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности и риска случайной гибели организации к покупателю (заказчику). Например, при экспорте продукции. Проверить правильность оценки отгруженной продукции (товаров). Согласно Положению о введении бухгалтерского учета и отчетности в РФ отгруженные товары (сданные работы, оказанные услуги) отражаются в балансе по полной фактической (или нормативной (плановой)) себестоимости.

2. Проверить порядок списания стоимости товаров отгруженных на себестоимость реализованной продукции (дебет сч. 90/2). Удостовериться, что списание происходит:

- в объеме, соответствующем объему реализованной продукции;

- в том отчетном периоде, в котором по кредиту сч. 90/2 была отражена выручка от их реализации.

3. Проверить правильность учета товаров (готовой продукции), переданных другим организациям для реализации на комиссионных и иных подобных началах.

При проверке расчетов с покупателями в соответствии с правилом (стандартом) «Аудиторские доказательства» в ООО «Мясное подворье» были использованы следующие методы аудиторской проверки:

- устный опрос персонала проводился с целью проверки правильности регистрации всех данных по обязательствам;

- проверка документов была произведена с тем, чтобы убедиться в их достоверности. Документальная информация может быть внутренней и внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные экономическим субъектом, являются внутренними. Степень доверия к таким документам зависит от надежности внутреннего контроля. Более убедительными являются внешние документы, которые были подготовлены третьими лицами. Проверка осуществлялась выборочным путем и включала в себя формальную проверку и проверку по существу внутренних документов;

- прослеживание проводилось для получения более глубоких доказательств информации, содержащихся в документах, в ходе процедуры проверяются некоторые первичные документы, отражение данных первичных документов в регистрах синтетического и аналитического учета, убеждаются в том, что соответствующие хозяйственные операции правильно (или неправильно) отражены в учете. Так как некоторые операции вызывали сомнение, то они были прослежены до исходных первоначальных документов, чтобы убедиться в том, что операции были отражены в учете правильно;

- аналитические процедуры: был проведен анализ дебиторской задолженности в части расчетов с покупателями и заказчиками, определении их доли в составе оборотных средств и в доле краткосрочных обязательств, произведен расчет оборачиваемости и сроков погашения с целью формирования мнения о движении задолженности, а также для предоставления информации руководству экономического субъекта.

Все методы применяются для того, чтобы произвести проверку хозяйственных операций, их соответствие нормативным документам и учетной политике организации, а также правильность осуществления расчетов проверяемым предприятием и их дальнейшее отражение в бухгалтерской отчетности.

Программа аудита расчетов с покупателями и заказчиками в ООО «Мясное подворье» представлена в приложении 10. Программа аудита по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита.

В результате проведения аудиторской проверки в организации ООО «Мясное подворье» выявлены следующие ошибки:

- оформление первичных документов с нарушением установленных требований;

- несвоевременное оприходование котлет «Московских», «Особых» бифштексов и шницелей на склад;

- несоблюдение сроков проведения инвентаризации готовой продукции на складе;

- неправильное исчисление фактической себестоимости реализованных фрикаделек «Любительских».

- несоблюдение установленного учётной политикой метода определения выручки для целей налогообложения. Например, ООО «Мясное подворье» при дооценке и реализации котлет произвела сторнировочную запись по кредиту счёта 90/1 на сумму дооценки котлет. Согласно Приказу Минфина РФ от 27 ноября 2006г. № 156н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учёту «Доходы организации»» сумма дооценки активов является прочими доходами. Поэтому рекомендуется отражать сумму дооценки по кредиту счёта 91 «Прочие доходы и расходы», а выручку отражать в полном объёме по дебету счёта 62 и кредиту счёта 90/1.

- некорректная корреспонденция счетов.

Например, ООО «Мясное подворье» при отражении выручки от продажи делает следующие записи:

Д 62. К 90/1, 90/2; 90/3; - на сумму задолженности без НДС;

Д 62. К 68/6 - на сумму НДС.

Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и инструкции по его применению» к счёту 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета:

90/1 - выручка

90/2 - себестоимость продаж

90/3 - налог на добавленную стоимость

90/9 - прибыль/убыток от продаж

Поэтому рекомендуется открыть отдельный субсчёт по счёту 90 для НДС - 90/3 и отражать сумму выручки по кредиту счёта 90/1 «Выручка» с учётом начисленных налогов.

3.2 Аудит движения готовой продукции

При подготовке программы аудита оценивается система внутреннего контроля экономического субъекта с точки зрения надежности, качества и степени доверия с использованием процедуры тестирования, осуществляемой согласно положениям ФПСАД. Результаты оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля цикла выпуска и продажи готовой продукции основываются на перечне аудиторских процедур и приводятся в виде тестов проверки. Тесты проверки состояния системы внутреннего контроля и бухгалтерского учета цикла выпуска и продажи готовой продукции приводятся с наибольшей вероятностью возможности их использования в практической работе. Содержание ответов и выводы аудитора произвольны, но они должны быть представлены с учетом наиболее часто встречающихся нарушений в организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита.

Аудит документооборота осуществляется по формальным признакам (соответствие типовой унифицированной форме, наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа) и по существу отраженных операций (законность, целесообразность, достоверность, арифметический контроль сумм и итогов).

Результаты проверки оформляются в форме рабочих документов аудита организации, аналитического и синтетического учета выпуска и реализации готовой продукции.

В процессе аудиторской проверки необходимо установить достоверность сумм аналитического и синтетического учета по счетам, отражающим движение готовой продукции, на основании первичных учетных документов. С этой целью суммы, отраженные в первичном учетном документе, сопоставляются с данными регистров аналитического и синтетического учета.

При проведении аудита следует помнить, что произведенная продукция подлежит оприходованию и реализации. Для этого аудитор выясняет, как организован учет выпуска готовой продукции: традиционно, без применения счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» на счете 43 «Готовая продукция»; с применением счета 40; на счете 40, без использования счета 43. Далее уточняется, как оценивается готовая продукция; правильность оценки и определения себестоимости каждого вида продукции; правильность расчета отклонений фактической себестоимости от плановой (нормативной) и составления бухгалтерских проводок по учету готовой продукции; соответствие данных аналитического учета готовой продукции с данными синтетического учета.

Полноту оприходования произведенной продукции можно проверить путем составления альтернативного баланса расхода сырья и материалов, выхода готовой продукции исходя из нормативных затрат. Для проверки объема производства продукции используют данные первичных документов и производственных отчетов, актов незавершенного производства, регистров синтетического и аналитического учета. При этом показатели фактического выхода и сдачи готовой продукции и оказанных услуг вспомогательных производств сводят с оборотами по кредиту счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и дебетом счета 43 «Готовая продукция», а по выполненным работам и услугам на сторону - с дебетом счетов 45 «Товары отгруженные», 90/2 «Реализация продукции (работ, услуг)».

Физическое движение готовой продукции можно проследить по данным производственных отчетов и отчетов о движении материальных ценностей на складах. Здесь можно использовать такие методы проверки, как сканирование, прослеживание, оперативно-бухгалтерский (сальдовый), карточно-документальный, бескарточный и др. Необходимо также выяснить: имеется ли классификатор по готовой продукции; правильно ли организованы складское хозяйство и складской учет готовой продукции; правильность оформления первичных документов по учету движения готовой продукции. Для проверки полноты отражения в учете готовой продукции необходимо выборочно проследить правильность отражения данных этих документов в регистрах бухгалтерского учета.

Предмет проверки:

Товары отгруженные отражены в учете в соответствии с учетной политикой.

Товары отгруженные учтены правильно и в полном объеме. Аудиторские процедуры; содержание:

1. По статье «Товары отгруженные» в балансе организации отражается стоимость отгруженной продукции (товаров) в случае, если договором обусловлен отличный от общего порядка момент перехода права собственности и риска случайной гибели организации к покупателю (заказчику). Например, при экспорте продукции. Проверить правильность оценки отгруженной продукции (товаров). Согласно Положению о бухгалтерском учете и отчетности в РФ отгруженные товары (сданные работы, оказанные услуги) отражаются в балансе по полной фактической (или нормативной (плановой)) себестоимости.

2. Проверить порядок списания стоимости товаров отгруженных на себестоимость реализованной продукции (дебет сч. 90/2). Удостовериться, что списание происходит:

- в объеме, соответствующем объему реализованной продукции;

- в том отчетном периоде, в котором по кредиту сч. 90/2 была отражена выручка от их реализации.

Особое внимание обратить на случаи частичного отражения выручки, предусмотренной счетом-фактурой, выставленным покупателю, платежным требованием-поручением, договором и т.п. Например, договором может быть предусмотрен переход права собственности на товар к покупателю в момент поступления оплаты на расчетный счет (в кассу и т.п.) организации. Важно, чтобы при поступлении частичной оплаты от покупателя с кредита сч. 45 «Товары отгруженные» в дебет сч. 90/2 «Реализация продукции (работ, услуг)» была списана соответствующая этой оплате сумма.