Учет и анализ финансовых результатов организации на материалах ООО "Питание № 3" г. Новочебоксарск

Непокрытый убыток представляет собой суммы убытков предшествующих отчетных периодов, непокрытые прибылью от финансово-хозяйственной деятельности организации в тех же отчетных периодах. В этом случае непокрытый убыток направляется в уменьшение собственного капитала организации.

Методологической предпосылкой организации учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) является допущение имущественной обособленности организации, сформулированной в п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/08 11. В соответствии с ним предполагается, что «активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций».

Таким образом, разница между активами и обязательствами организации, представляющая собой собственный капитал организации, является собственностью участников этой организации. В Гражданском кодексе Российской Федерации эта категория получила название чистых активов организации. Таким образом, принципиальными в ООО «Питание №3» учета распределения прибыли являются два направления - начисление и выплата дивидендов учредителям (участникам) организации и осуществление расходов, связанных с производственным развитием организации.

Следовательно, финансовые результаты становятся функцией только тогда, когда это надо пользователю. В свою очередь, информационные интересы различных пользователей разные. Поэтому способы формирования отчетности о финансовых результатах должны предусмотреть самые различные подходы к релевантности таких показателей, сущность которых раскрывается ниже.

2.2 Учет финансового результата от продажи товара от обычных видов деятельности и прочих доходов и расходов

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации определяется показателем прибыли или убытка, формируемым в течение календарного (хозяйственного) года. Формирование итогов годового финансового результата осуществляется накопительным путем в течение всего года на счете 99 «Прибыли и убытки» в виде его «свернутого» остатка, отражающего прибыль - по кредиту счета либо убыток - по дебету счета.

По завершении первого квартала на этом счете подводится промежуточный годовой итог финансового результата за первый квартал, по завершении второю квартала - за первое полугодие, по завершении третьего квартала - за 9 месяцев года и по завершении четвертого квартала формируется итоговый финансовый результат за весь отчетный год.

Финансовый результат представляет собой разницу от сравнения сумм доходов и расходов организации. Превышение доходов над расходами означает прирост имущества организации - прибыль, а расходов над доходами - уменьшение имущества - убыток. Полученный организацией за отчетный год финансовый результат в виде прибыли или убытка соответственно приводит к увеличению или уменьшению капитала организации.

Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) [13], «Расходы организации» ПБУ 10/99 [14], признают доходами увеличение, а расходами - уменьшение экономических выгод в результате поступления или выбытия активов, а также погашения или возникновения обязательств, приводящие к соответствующим изменениям капитала организации. В указанных актах нормативного регулирования приводится группировка доходов и расходов для отражения их в бухгалтерском учете и отчетности, дается их определение и порядок признания в учете.

Финансовый результат хозяйственной деятельности организации формируется из двух слагаемых, основным из которых является реализационный результат, полученный от продажи продукции, товаров, работ и услуг, а также от хозяйственных операций, составляющих предмет деятельности предприятия, таких, как сдача в платную аренду основных средств, передача в платное пользование объектов интеллектуальной собственности и вложение средств в уставные капиталы других организаций.

Вторая часть в виде доходов и расходов, непосредственно не связанных с формированием основного реализационного финансового результата, образует прочий финансовый результат. Если за отчетный период предприятие от продажи продукции, товаров, работ, услуг и других операций, составляющих предмет его деятельности, получило прибыль, то весь его финансовый результат будет равен прибыли от продаж плюс прочие доходы, минус прочие расходы. Если предприятие получит убыток от продаж, то его общий финансовый результат будет равен сумме убытка от продаж плюс прочие расходы, минус прочие доходы.

Полученный таким образом общий финансовый результат корректируется на суммы потерь, расходов и доходов в связи с прочими обстоятельствами хозяйственной деятельности предприятия 27.

Реализационный финансовый результат от продаж выявляется на бухгалтерском счете 90 «Продажи» и определяется в виде разницы между суммой выручки (без косвенных налогов и платежей - НДС, акцизы и т.п.), отражаемой по кредиту счета 90, и суммой фактической себестоимости проданных продукции, работ и услуг, отражаемой по дебету этого же счета. При этом в расчет принимаются также доходы и расходы от операций, составляющих предмет деятельности организации.

Реализационный финансовый результат от продаж определяется в конце каждого отчетного периода. Если в качестве финансового результата предприятие получило прибыль, то она отражается по кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с дебетом счета 90 «Продажи». Если результатом деятельности организации является убыток, то он отражается на дебете счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом счета 90 «Продажи».

Определения финансового результата от продаж в ООО «Питание №3» состоит в предварительном исчислении валового дохода, который представляет собой сумму реализованной торговой наценки, определяемой в виде разницы между покупной и отпускной ценой проданного товара. Для определения финансового результата ООО «Питание №3» от продаж из суммы ее валового дохода вычитается величина издержек обращения, относящаяся к проданным товарам и списанная с кредита счета 44 «Расходы на продажу» на дебет счета 90 «Продажи».

По действующим правилам объем продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отпуска или отгрузки продукции, товаров, работ и услуг.

На ООО «Питание №3» по правилам объема продаж в бухгалтерском учете и отчетности определяется по моменту отгрузки продукции, товаров, работ и услуг. В учетной политикой предприятия для целей налогообложения исчисление объема продаж определяется методом «начисления». При этом прибыль по данным бухгалтерского учета пересчитывается с метода «начислений» на «кассовый» метод путем корректировки, с одной стороны, объема выручки от продажи продукции, работ и услуг и, с другой стороны, себестоимости проданной продукции, работ и услуг, т.е. по методу «себестоимости каждой единицы».

Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества). Доходами является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка).

Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Доходами и расходами соответственно являются: поступления и расходы, связанные с использованием активов организации как таковых (выбытием ввиду списания в случае морального и физического износа, безвозмездной передачи, продажи и др.). К ним относятся, в частности:

Доходами и расходами организации не признаются поступления от других юридических и физических лиц:

сумм налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п. (материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг);

в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи (продажи);

в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

авансов в счет оплаты продукции, товаров, работ, услуг;

задатка;

в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику;

в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику (полученных организацией).

Доходы и расходы организации в зависимости от их характера, условия получения, осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на:

1) доходы и расходы по обычным видам деятельности, т.е. деятельности ради которой образована организация или поступления и расходы от которой носят систематический характер;

2) прочие доходы и расходы.

Доходы и расходы, отличные от доходов и расходов от обычных видов деятельности, считаются прочими доходами и расходами.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения. При этом следует исходить также из существенности величины доходов и расходов и регулярности (стабильности) их получения.

Прочими доходами и расходами являются:

поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;

поступления/расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

поступления/расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества);

поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров;

проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

возмещение причиненных организацией убытков;

прибыль/убытки прошлых лет, выявленная в отчетном году;

суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

курсовые разницы;

сумма уценки/дооценки активов;

перечисление средств (взносов, выплат), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

прочие доходы / расходы.

Прочими доходами и расходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

Прочие доходы и расходы, включаемые в общий финансовый результат организации, отражаются в учете обособленно от финансового результата продаж на счете 91 «Прочие доходы и расходы» путем «развернутого» отражения отдельных статей в течение отчетного периода.

Прочие расходы отражаются на дебете счета 91 «Прочие доходы и расходы» в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств, расчетов, товарно-материальных ценностей и других соответствующих счетов.

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой или хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Следует иметь в виду, что записи по счетам 90 и 91 осуществляются накопительным путем с начала отчетного года так, чтобы обеспечить формирование необходимой информации для составления отчета о прибылях и убытках (ф. № 2, приложение № 24, 26).

В системе счетов, отражающих финансовые результаты деятельности предприятия за отчетный год, должна сформироваться вся необходимая информация о показателях, содержащихся в финансовой отчетности о прибылях и убытках (ф. № 2).

В эту систему по новому Плану счетов входят три накопительных счета: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Информационные аналитические данные всех счетов этой группы участвуют в качестве оборотов и остатков в формировании показателей отчета о прибылях и убытках за отчетных год.

При составлении финансового отчета о прибылях и убытках российских предприятий используется многоступенчатый способ, широко применяемый в международной учетной практике, при котором расчет балансового показателя нераспределенной (чистой) прибыли (убытка) производится с исчислением промежуточных показателей финансового результата.

Первый шаг - определение прибыли (убытка) от продаж как разницы между доходами в виде выручки и расходами в виде себестоимости продаж. При этом у предприятий, деятельность которых имеет торговый характер, кроме того, в качестве начального промежуточного показателя определяется валовой доход (маржа) - как реализованная торговая наценка. Информация об этих показателях формируется на счете 90 «Продажи».

На счете 90 «Продажи» отражается сумма выручки, полученной от обычных видов деятельности организации, к которому открываются следующие субсчета: 90-1 «Выручка»; 90-2 «Себестоимость продаж»; 90-3 «Налог на добавленную стоимость»; 90-4 «Акцизы»; 90-5 «Экспортные пошлины»; 90-6 «Налог с продаж»; 90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

Доходы считаются полученными от обычных видов деятельности, если доходы организация получает регулярно и их сумма превышает 5% от общей суммы выручки за отчетный период.

В соответствии с Инструкцией по применению нового Плана счетов на счете 90 отражаются, в частности, выручка и себестоимость по:

- готовой продукции и полуфабрикатам собственного производства;

- работам и услугам промышленного характера;

- работам и услугам непромышленного характера;

- покупным изделиям (приобретенным для комплектации);

- строительным, монтажным, проектно-изыскательским, геолого-разведочным, научно-исследовательским и т.п. работам;

- товарам;

- услугам по перевозке грузов и пассажиров;

- транспортно-экспедиционным и погрузочно-разгрузочным операциям;

- услугам связи;

- предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды (когда это является предметом деятельности организации);

- предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности (когда это является предметом деятельности организации);

- участию в уставных капиталах других организаций (когда это является предметом деятельности организации) и т.п.

Основные хозяйственные операции, отражающие формирование финансового результата от продаж, приведены в таблице 1.

Таблица 1 - Бухгалтерские записи формирования финансового результата от продаж

№	Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
		Дебет	Кредит
	1	2	3
1	Признание в бухгалтерском учете выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг)	62	90-1
2	Отражена себестоимость продукции (товаров, работ, услуг)	90-2	43
3	Списана стоимость коммерческих и иных аналогичных расходов, связанных с продвижением товара или продукции на рынок	90-2	44
4	Отгрузка готовой продукции (товаров) по договору с особым переходом права собственности	45	43 (41)
5	Отражение задолженности бюджету по НДС	90-3	68
6	Отражение задолженности бюджету по акцизам	90-4	68
7	Поступление выручки	51	62
8	По окончании каждого месяца определяется финансовый результат (закрыт счет 90): Прибыль Убыток	90-9 99	99 90-9
9	Списан финансового результата записью декабря: Прибыль Убыток	99 84	84 99

Аналитический учет по счету 90 ведется по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг.

Второй шаг - сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц - в корреспонденции со счетом 91 «Прочие доходы и расходы»;

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

На субсчете 91-1 учитывают прочие доходы.

На субсчете 91-2 учитывают прочие расходы.

Отдельные хозяйственные операции, отражающие формирование финансового результата от прочих операций приведены в таблице 2.

Таблица 2 - Бухгалтерские записи формирования финансового результата от прочих операций

№	Содержание операций	Документ	Корреспондирующие счета
			Дебет	Кредит
	1	2	3	4
1	Отражена арендная плота в составе прочих доходов	Договор, счет-фактура	76	91-1
2	Начислен НДС а суммы арендной платы	Счет-фактура	91-2	68
3	Начислена амортизационные отчисления по сданным в аренду площадям	Бухгалтерская справка-расчет	91-2	02
4	Выявлен финансовый результат от сдачи в аренду	Бухгалтерская справка-расчет	91-9	99
5	Фактическая себестоимость материалов, сгоревших в результате пожара на складе	Справка из пожарной части о факте пожара, сличительная ведомость результатов инвентаризации, бухгалтерская справка-расчет	99	10

Записи по счетам 91-1 и 91-2 производят накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-1 и кредитового оборота по субсчету 91-2 определяется сальдо прочих доходов и расходов. Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, на отчетную дату счет 91 «Прочие доходы и расходы» сальдо не имеет.

Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же финансовой, хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по каждой операции.

Третий шаг - определение суммы начисленного условного расхода по налогу на прибыль, постоянных обязательств и платежей по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций - в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по налогам и сборам».

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 «Прибыли и убытки» закрывается. Заключительной записью декабря в учете оформляется одна из двух записей:

Дт 99 «Прибыли и убытки», Кт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - на сумму чистой прибыли отчетного года;

Дт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 99 «Прибыли и убытки» - на сумму убытка отчетного года.

Построение аналитического учета по счету 99 должно обеспечить формирование данных, необходимых для составления отчета о прибылях и убытках.

Для обобщения информации о наличии и движении суммы нераспределенной прибыли или непокрытого убытка служит счет 84. На этом счете аккумулируется невыплаченная в форме доходов (дивидендов) либо нераспределенной прибыли сумма, которая остается в обороте у ООО «Питание №3» в качестве внутреннего источника финансирования. Прибыль может быть направлена:

1) на выплату дивидендов: Дт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - прибыль направляется на выплату своим работникам; Кт 75 «Расчеты с учредителями» - прибыль направляется сторонним организациям.

2) на формирование резервного капитала: Дт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кт 82 «Резервный капитал».

3) на покрытие убытков прошлых лет

Если по итогам отчетного года выявлен убыток, то его списание оформляется проводками:

Дт 82 «Резервный капитал», Кт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - убыток погашается за счет резервного капитала;

Дт 80 «Уставной капитал», Кт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - величину уставного капитала доводят до величины чистых активов организации;

Дт 75 «Расчеты с учредителями», Кт 84 « Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» - покрытие убытка за счет взносов участников.

Аналитический учет по счету 84 организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств.

Полученная предприятием ООО «Питание №3» за отчетный год прибыль подлежит налогообложению. Налог на прибыль взимается по ставке 24% от суммы прибыли, исчисленной по правилам налогового учета (налогооблагаемой прибыли) (приложение №31). Прибыль, сформированная на счетах бухгалтерского учета, называется бухгалтерской прибылью.

Различия в правилах бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов приводят к несовпадению величины налогооблагаемого и бухгалтерского финансового результата. ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» [17] установлены правила формирования в бухгалтерском учете информации о расчетах по налогу на прибыль, позволяющие на счетах бухгалтерского учета отразить различия между налогом на прибыль, исчисленным исходя из бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли.

Сумма налога на прибыль, рассчитанная на базе бухгалтерской прибыли, называется условным расходом по налогу на прибыль и отражается в бухгалтерском учете следующим образом:

Дт 99 «Прибыли и убытки», субсчет «Условный расход по налогу на прибыль», Кт 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов в бухгалтерском учете и налогообложении, состоит из постоянных и временных разниц.

Под постоянными разницами понимаются доходы (расходы), которые формируют бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, но исключаются из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

Сумма налога на прибыль, приходящаяся на постоянные разницы, образует постоянное налоговое обязательство, которое признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль:

Постоянное налоговое обязательство = Постоянная разница * 24%.

Временные разницы - это доходы (расходы), формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом (других) отчетных периодах. Временные разницы - это те доходы и расходы, которые принимаются и в бухгалтерском, и в налоговом учете, но в различных отчетных периодах.

В связи с имеющимися постоянными и временными разницами в бухгалтерском учете формируются налог на прибыль, определяемый исходя из бухгалтерской прибыли (условный расход), и налог на прибыль для целей налогообложения (текущий налог на прибыль).

Условный расход по налогу на прибыль не зависит от суммы налогооблагаемой прибыли и равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Сумму начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период оформляют записью:

Дт 99 « Прибылей и убытков», Кт 68 «Расчетов по налогам и сборам».

Текущий налоговый расход признается налогом на прибыль для целей налогообложения, определяемым исходя из величины условного расхода, скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства, отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода.

Расчеты с бюджетами (федеральным, региональными, местными), осуществляемые путем перечисления начисленных в соответствии с расчетом платежей с расчетных счетов организации, отражаются на счете Расчетов по налогам и сборам, к которому открывают субсчет «Расчеты по налогу на прибыль». На основании расчетов авансовых платежей в бюджет в течение квартала и текущего налогового расхода по кредиту этого счета ежемесячно начисляются суммы налога на прибыль, причитающиеся бюджету.

Начисленные в течение отчетного периода авансовые платежи в бюджет по налогу на прибыль и суммы по этим налогам исходя из фактической прибыли (окончательный расчет) относят в дебет счета Прибылей и убытков, субсчет «Платежи в бюджет из прибыли». Запись по начислению налога на прибыль следующая:

Дт 99 субсчет «Платежи в бюджет из прибыли»,

Кт 68 «Расчетов по налогам и сборам».

Факт перечисления денежных средств в бюджет фиксируется записью:

Дт 68 «Расчетов по налогам и сборам», субсчет «Платежи в бюджет из прибыли», Кт 68 Расчетных счетов, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль».

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году предназначен счет 99 «Прибылей и убытков».

В отчете о прибылях и убытках показатель чистой прибыли определяется следующим образом:

Чистая прибыль = Прибыль до налогообложения - Текущий налог на прибыль + Отложенный налоговый актив - Отложенное налоговое обязательство.

По окончании отчетного года при составлении годовой бухгалтерской отчетности счет Прибылей и убытков закрывается. При этом заключительной записью 31 декабря сумму чистой прибыли (убытка) отчетного года списывают со счета Прибылей и убытков в кредит (дебет) счета Нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

2.3 Отчетность по финансовым результатам

Завершающей стадией учетного процесса является формирование отчетности. Финансовая (бухгалтерская) отчетность - это совокупность форм отчетности, составленных на основе данных финансового учета с целью представления пользователем обобщенной информации о финансовом положении и деятельности предприятия, а также изменениях в его финансовом положении за отчетный период в установленной форме для принятия этими пользователями определенных деловых решений.

Кроме функции источника информации, финансовая отчетность выполняет контрольную функцию, которая заключается в наблюдении, как внешних, так и внутренних органов управления за правильностью отражения финансово-хозяйственной деятельности предприятия. Внутренними пользователями являются непосредственно бухгалтера предприятия, управленческий персонал и другие лица, которые используют отчетность в своей работе. Внешними пользователями выступают субъекты, которые используют публикуемую информацию для получения сведений о предприятии. Ими являются акционеры, инвестиционные компании, банки, партнеры и клиенты фирмы.

По своему назначению бухгалтерская отчетность является основным источником информации о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменении в ее финансовом положении. Информация о финансовых результатах позволяет оценить потенциальные изменения в ресурсах. Данные об изменениях в финансовом положении организации дают возможность оценить ее текущую (операционную), инвестиционную и финансовую деятельность в отчетном периоде 36.

Тщательное изучение бухгалтерской отчетности позволяет вскрыть причины недостатков в работе, наметить пути совершенствования деятельности организации. Внутренние пользователи используют данные бухгалтерской отчетности для принятия управленческих решений.

Бухгалтерская отчетность служит также инструментом планирования для достижения экономических целей предпринимательства - получения прибыли, сохранения и приумножения капитала. Исходя из этих целей современный менеджмент организации должен зарабатывать деньги (прибыль) для учредителей (собственников), т. е. обеспечить такую прибыль на вложенный капитал, которую учредители могли бы изъять без ущерба для текущей деятельности организации. Одновременно с этим менеджмент обязан сохранить по меньшей мере номинальный капитал организации, чтобы с его помощью в будущем можно было увеличить экономические выгоды.

Поэтому на законодательном уровне практически во всех странах мира действует норма обязанности составления бухгалтерской отчетности, чтобы обеспечить многочисленных пользователей нужной им информацией о том или ином субъекте рынка.

Кроме того, нормативно регулируемая бухгалтерская отчетность выполняет и другую важную экономико-правовую функцию в государстве - через нее обеспечивается единство толкования правовых норм различными субъектами рынка и соблюдение ими общепринятых принципов и правил составления и представления отчетности в установленные сроки и адреса 33.

Организация ООО «Питание №3» составляет промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность. Промежуточной является месячная и квартальная бухгалтерская отчетность, составляемая нарастающим итогом с начала отчетного года. По действующим нормативным документам годовая бухгалтерская отчетность установлена в следующем составе 45:

- бухгалтерский баланс (форма № 1);

- отчет о прибылях и убытках (форма № 2);

- пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках:

- отчет об изменениях капитала (форма № 3);

- отчет о движении денежных средств (форма № 4);

- приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5);

- пояснительная записка - текстовая часть бухгалтерского отчета;

- аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности, если она в соответствии с требованиями законодательства подлежит обязательному аудиту, а также в том случае, когда организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита бухгалтерской отчетности.

В составе промежуточной бухгалтерской отчетности организации ООО «Питание №3», исходя из запросов пользователей, кроме бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках представлены иные отчетные показатели (отчет о движении денежных средств и др.), а также пояснительная записка.

Для выполнения возложенных на финансовую отчетность функций она должна отвечать следующим основным требованиям 25:

- гарантировать реальность и достоверность данных, которые обеспечиваются документальным обоснованием всех записей, проведением инвентаризации, придерживания правил оценки статей баланса, распределением прибылей и убытков за соответствующие отчетные периоды;

- обеспечивать своевременность получения данных, на основе регламентации сроков сопоставления отчетных данных для оперативного управления хозяйственной и финансовой деятельностью организаций и предприятий.

Основными условиями правильности составления финансовой отчетности является:

- полнота отражения всех хозяйственных операций за отчетный период;

- соответствие данных синтетического и аналитического учета;

- соответствие показателей финансовой отчетности данным синтетического и аналитического учета.

В ООО «Питание №3» ведется автоматизированная форма отчетности, в валюте Российской Федерации в рублях и копеек. В заглавной части заполняются реквизиты: предприятие, территория, форма собственности, отрасль, орган государственного управления, контрольная сумма, адрес предприятия, и количество предприятий. Данные статей баланса должны быть обоснованы результатами тщательной инвентаризации основных средств, резервов, расчетов и других активов и пассивов.

Для заполнения служат единые формы, утвержденные Минфином России. Отчетным годом для всех предприятий устанавливается период с 1 января по 31 декабря включительно.

Финансовая отчетность ООО «Питание №3» подписывается руководителем и главным бухгалтером.

Под бухгалтерским балансом понимают способ экономической группировки баланса состава и размещения средств хозяйствующих субъектов, а также источников их формирования в виде заемного и собственного капитала на отчетную дату, как правило, на 1-е число месяца. По бухгалтерскому балансу определяют финансовый результат работы организации в виде наращения собственного капитала за отчетный период, на основе которого судят о способности организации сохранять и приумножать материальные и денежные ресурсы. Бухгалтерский баланс (форма №1) предприятия представлен в приложении №23, 25.

При этом в ООО «Питание №3» в бухгалтерском балансе финансовый результат отчетного периода отражается как нераспределенная прибыль отчетного периода (непогашенный убыток), т. е. конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся к уплате за счет прибыли установленных законодательством Российской Федерации налогов и иных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения. Таким образом, в бухгалтерском балансе показывается не бухгалтерская прибыль, определяемая как разница между доходами и расходами, а оставшаяся нераспределенная прибыль (непокрытый убыток), получившая название экономической прибыли.

По строению бухгалтерский баланс представляет собой два ряда чисел, итоги которых постоянно равны между собой. Важнейшим элементом бухгалтерского баланса является актив, который представляет собой совокупность имущественных средств хозяйствующего субъекта. Заключенная в активе экономическая выгода представляет собой потенциал, который войдет, прямо или косвенно, в поток денежных средств или денежных эквивалентов организации.

Если актив баланса раскрывает предметный состав имущественной массы организации, то пассив баланса имеет иное назначение. Он показывает, во-первых, какая величина средств вложена в предпринимательскую деятельность организации и, во-вторых, кто и в какой форме участвовал в создании ее имущественной массы. Таким образом, в пассиве баланса отражаются разнообразные источники средств организации, включая собственный и заемный капитал, а также обязательства перед кредиторами и другими лицами.

Второй важнейшей составляющей бухгалтерской отчетности является отчет о прибылях и убытках (форма №2), который в соответствии с основной задачей бухгалтерского учета должен дать «полную и достоверную информацию о деятельности организации». Финансовый результат в отчете о прибылях и убытках определяется как разница между доходами и расходами отчетного периода нарастающим итогом с начала года до отчетной даты, для чего используется счет Прибылей и убытков. Следовательно, отчет о прибылях и убытках является, по существу, отчетом о финансовых результатах за определенный период (квартал, первое полугодие, три квартала, год). Отчет о прибылях и убытках (форма №2) предприятия представлен в приложении №24, 26.

Отчет о прибылях и убытках не только отражает прибыль или убыток как абсолютные величины, но и содержит информацию о доходности, которая позволяет анализировать составляющие финансового результата.

В отчете о прибылях и убытках в разделе «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» сгруппированы статьи ООО «Питание №3»:

Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей);

Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг;

Валовая прибыль (как разница между суммами этих статей);

Коммерческие расходы;

Управленческие расходы;

Прибыль (убыток) от продаж (как разница между суммами валовой прибыли и расходов).

При формировании организацией отчета о прибылях и убытках три статьи: «Проценты к получению», «Проценты к уплате», «Доходы от участия в других организациях» данного раздела необязательны для заполнения, если они несущественны для оценки финансовых результатов деятельности организации.

По статье «Текущий налог на прибыль» отражают сумму налога на прибыль (доход), исчисленную организацией в соответствии с установленным законодательством порядком и отраженную в бухгалтерском учете как задолженность перед бюджетом, а также учтенную задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами по санкциям и иным аналогичным обязательным платежам.

В отчете о прибылях и убытках раскрываются суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов, отложенных налоговых обязательств и текущего налога на прибыль. В общей сумме эти показатели (с учетом знаков «плюс» и «минус») дают общую величину условного расхода прибыли на уплату налога на прибыль.

Чистую прибыль или убыток организации за отчетный период формируют исходя из прибыли или убытка от обычной деятельности с учетом влияния на результат прочих доходов и расходов и расхода прибыли на уплату налога. Таким образом, в отчете приводят два показателя, характеризующих финансовые результаты деятельности организации: прибыль (убыток) до налогообложения и чистую прибыль (убыток) отчетного периода.

Третьей составляющей годовой бухгалтерской отчетности является блок форм, в которых раскрываются и поясняются показатели, приведенные в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках. К этому блоку относят: отчет об изменениях капитала - форма № 3; отчет о движении денежных средств - форма № 4; приложение к бухгалтерскому балансу - форма № 5 (приложения №27, №28 , №29).

Указанные формы бухгалтерской отчетности выполняют строго целевые функции: раскрытия, пояснения, дополнения, корректировки (при необходимости) содержащейся в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках информации.

Отчет об изменениях капитала (форма № 3) имеет целью представление информации об источниках формирования собственного капитала организации за отчетный период и причинах его изменения. Постатейный анализ формы № 3 позволяет охарактеризовать способность ООО «Питание №3» к самофинансированию и наращению капитала (приложение №27). В зависимости от причин изменения размера капитала по статьям отчета может быть оценен вклад собственного капитала в формирование активов.

Отчет состоит из двух разделов (раздел I «Изменения капитала»; раздел II «Резервы»), каждый из которых предполагает детализацию исходя из учредительных документов и установленной учетной политики. Кроме того, предусмотрена справочная информация, в которой раскрываются факторы, повлиявшие на увеличение или уменьшение капитала за отчетный и предыдущий годы. Так, ООО «Питание №3» отражает данные о:

величине капитала по его видам на начало отчетного периода;

увеличении капитала - раздельно за счет дополнительного выпуска акций, переоценки имущества, прироста имущества, реорганизации юридического лица (слияние, присоединение), а также за счет доходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относят непосредственно на увеличение капитала;

сокращении капитала - раздельно за счет уменьшения номинальной стоимости акций, уменьшения количества акций, реорганизации юридического лица (разделение, выделение), а также за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала;

величине капитала на конец отчетного периода.

Отчет о движении денежных средств (форма № 4) должен раскрывать информацию о денежных потоках организации, характеризующую источники поступления денежных средств и направления их расходования. Приложении Отчет о движении денежных средств (ф. №4) предприятия представлен в приложении №28.

Главная цель такого отчета - дать представление о способности организации создавать денежные потоки в размере и в сроки, необходимые для осуществления планируемых расходов. Отчет о движении денежных средств должен раскрывать информацию о потоках денежных средств и их эквивалентов за период в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности.

Значение раздела отчета, в котором отражаются денежные потоки от текущей деятельности, определяется тем, что в нем раскрывается информация об основных поступлениях и платежах организации. Поэтому при использовании информации отчета о движении денежных средств ключевым показателем является чистый денежный поток (нетто-результат поступлений и платежей) от текущей деятельности. На основании данных о величине и динамике данного показателя в их сочетании с другой информацией могут быть сделаны выводы относительно способности организации создавать денежные средства в результате своей основной деятельности в размере и в сроки, необходимые для расчета по обязательствам и осуществления инвестиционной деятельности. Именно поэтому в отчете важно отделить денежные потоки, создаваемые в результате текущей деятельности, от денежных потоков, привлекаемых со стороны в виде кредитов, дополнительных вкладов собственников и т. п.

Потоки денежных средств от текущей деятельности являются, как правило, результатом хозяйственных операций, влияющих на определение чистой прибыли (убытка) организации.

Финансовая деятельность - деятельность, приводящая к изменениям в собственном и заемном капитале организации в результате привлечения средств, за исключением кредиторской задолженности.

В разделе отчета, характеризующем денежные потоки от финансовой деятельности, отражаются притоки и оттоки денежных средств, связанные с использованием внешнего финансирования (собственного и заемного).

Информация о потоках денежных средств от текущей деятельности. ООО «Питание №3» представляет информацию о потоках денежных средств от текущей деятельности, используя прямой и косвенный методы.

Используя прямой метод расчета, можно определить суммы денежных средств по разным категориям путем либо анализа и классификации денежных операций организации, либо пересчета доходов и расходов, рассчитанных по методу начисления, в соответствующие суммы, полученные на основе кассового метода.

К прямому методу относится:

стоимость продуктов, которые используются при производстве;

заработная плата работников, отчисления от заработной платы в ЕСН;

амортизация по оборудованию, используемому в производстве.

Косвенный метод расчета показателей отчета о движении денежных средств заключается в том, что за основу принимается чистая прибыль, рассчитанная по методу начисления, и затем выполняется ряд ее корректировок в чистую прибыль, полученную по кассовому методу.

Согласно косвенному методу неденежные расходы, такие, как амортизация, прибавляют к чистой прибыли, с тем чтобы устранить их влияние на чистую прибыль. Устраняется и влияние на нее прибылей и убытков от инвестиционной и финансовой деятельности. Изменения дебиторской задолженности, остатков товарно-материальных ценностей, расходов будущих периодов, кредиторской задолженности, задолженности по уплате процентов и налога на прибыль, происходящие в течение года, должны либо прибавляться к чистой прибыли, либо вычитаться из нее в зависимости от того, какой счет анализируется, и от того, происходило соответствующее изменение в сторону повышения или понижения.

Если имеется чистый убыток по результатам отчетного периода, косвенный метод основывается на чистом убытке. Последующие корректировки могут превысить убыток, и чистый результат движения денежных средств от основной деятельности окажется положительным, несмотря на чистый убыток, рассчитанный по методу начисления. Использование данного метода целесообразно при незначительной доле неденежных форм расчетов в их общем объеме.

В приложении к бухгалтерскому балансу (форма № 5) в первых трех разделах приводится расшифровка состава нематериальных активов, основных средств и доходных вложений в материальные ценности, принадлежащих организации. В этих разделах отдельно отражаются данные о начисленной сумме амортизации по нематериальным активам, основным средствам, доходным вложениям в материальные ценности. Таким образом, в расшифровках развернуто показываются по амортизируемому имуществу первоначальная стоимость и начисленные суммы амортизации. Приложении к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) предприятия представлен в приложении №29.

В разделе «Дебиторская и кредиторская задолженность» отражают данные о дебиторской и кредиторской задолженности организации, учитываемой на счетах учета расчетов.

В разделе «Расходы по обычным видам деятельности» (по элементам затрат) приводят расходы организации, сгруппированные по экономическим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты.

В Федеральном законе «О бухгалтерском учете» от 21.11.96г. №129-ФЗ 3 впервые в России на законодательном уровне установлены основные требования к составлению пояснительной записки, которая является составной частью бухгалтерской отчетности организации. В пояснительной записке приведена краткая характеристика деятельности организации (виды текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), основные показатели деятельности и факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные результаты деятельности организации, а также решения по итогам рассмотрения годовой бухгалтерской отчетности, т. е. существенную информацию, полезную для получения более полной и объективной картины об имущественном и финансовом положении организации. Кроме того, приведены данные о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после даты составления годовой бухгалтерской отчетности до ее представления и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации, включая принятые решения о распределении прибыли.

В пояснительной записке к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках ООО «Питание №3» раскрываться следующие дополнительные данные:

о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов основных средств;

о наличии на начало и конец отчетного периода и движении в течение отчетного периода отдельных видов финансовых вложений;

о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов дебиторской задолженности;

об изменениях в капитале (уставном, резервном, добавочном и др.) организации;

о составе резервов предстоящих расходов, оценочных резервов, о наличии на начало и конец отчетного периода и движении денежных средств в течение отчетного периода;

о наличии на начало и конец отчетного периода отдельных видов кредиторской задолженности;

об объемах продаж продукции, товаров, работ и услуг по видам (отраслям) деятельности и географическим рынкам сбыта; о составе затрат на производство (издержках обращения); о составе прочих внереализационных доходов и расходов; о любых выданных и полученных обеспечениях обязательств и платежей организации;

2.4 Аудит финансового результата организации

В соответствии со ст.13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996г. (в редакции ФЗ от 28 марта 2002г.) бухгалтерская отчетность коммерческих организаций должна включать в себя аудиторское заключение подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральным законом подлежит обязательному аудиту.

Статья 7 «Обязательный аудит» Федерального закона «Об аудиторской деятельности» определяет обязательный аудит как ежегодная обязательная аудиторская проверка ведения бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности организации или индивидуального предпринимателя 4.

Следовательно, чтобы проводить обязательный аудит в организации, необходимо выполнение следующих критерий:

1) организация должна иметь организационно-правовую форму открытого акционерного общества;

2) организация должна является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой организацией (за исключением сельскохозяйственных кооперативов) или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой биржей, инвестиционным фондом, государственным внебюджетным фондом, источником образования средств которого являются предусмотренные законодательством Российской Федерации обязательные отчисления, производимые физическими и юридическими лицами, фондом, источниками образования средств которого являются добровольные отчисления физических и юридических лиц;

3) объем выручки организации (за исключением сельскохозяйственных кооперативов и их союзов) или индивидуального предпринимателя от реализации продукции (работ, услуг) за один год превышает в 500 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда или сумма активов баланса превышает на конец отчетного года в 200 тысяч раз установленный законодательством Российской Федерации минимальный размер оплаты труда;

4) организация должна является государственным унитарным предприятием, муниципальным унитарным предприятием, основанным на праве хозяйственного ведения, если финансовые показатели его деятельности соответствуют подпункту 3 пункта 1 настоящей статьи. Для муниципальных унитарных предприятий законом субъекта Российской Федерации финансовые показатели могут быть понижены;

5) обязательный аудит в отношении этих организаций или индивидуальных предпринимателей предусмотрен федеральным законом.

При проведении обязательного аудита в организациях, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25 процентов, заключение договоров оказания аудиторских услуг должно осуществляться по итогам размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным законом от 21 июля 2005 года N 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд».

При изучении данных ООО «Питание №3» можно сделать вывод, что данная организация не подлежит обязательному аудиту, так как не попадает под критерии, установленные статьей 7 Федерального Закона от 7 августа 2001 г. №119-ФЗ «Об аудиторской деятельности».

Глава 3. Анализ финансовых результатов деятельности предприятия ООО «Питание №3»

3.1 Общая оценка финансовых результатов организации

Понятие коммерческой организации непосредственно связано с получением прибыли как результата производственной, хозяйственной и финансовой деятельности. Статья 50 Гражданского кодекса Российской Федерации гласит: «Юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации) либо не имеющие извлечения прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации)»1.

Прибыль является важнейшим экономическим показателем эффективности деятельности организации. В изменении суммы прибыли проявляются все стороны деятельности организации:

* снижение или увеличение объемов производства и продаж товаров, продукции, работ, услуг;

* эффективное или неэффективное использование ресурсов, которыми располагает организация (материальных, трудовых, основных фондов и др.);

* ценовая политика на рынках сбыта в борьбе с конкурентами;

* эффективность финансовых операций (с денежными средствами, ценными бумагами);