Бухгалтерский учет и аудит финансовых результатов

2.4 Финансовый анализ деятельности ОАО «Мираж плюс»

2.4.1 Анализ ликвидности и платежеспособности ОАО «Мираж плюс»

Ликвидность баланса определяется как степень покрытия обязательств предприятия его активами, срок превращения которых в денежную форму соответствует сроку погашения обязательств. Анализ ликвидности баланса заключается в сравнении средств по активу, сгруппированных по степени их ликвидности и расположенных в порядке убывания ликвидности, с обязательствами по пассиву, сгруппированными по срокам их погашения и расположенными в порядке возрастания сроков.

В зависимости от степени ликвидности, то есть скорости превращения в денежные средства, активы разделяются на следующие группы:

– А1 - наиболее ликвидные активы - денежные средства предприятия и краткосрочные финансовые вложения (ценные бумаги).

– А2 - быстро реализуемые активы - дебиторская задолженность и прочие оборотные активы.

– А3 - медленно реализуемые активы - статья «Запасы» раздела II актива баланса (за исключением «Расходов будущих периодов»), а также статьи из раздела I актива баланса «Долгосрочные финансовые вложения» (уменьшенные на величину вложений в уставные фонды других предприятий).

o статей из раздела II актива баланса;

o задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал.

– А4 - труднореализуемые активы - статьи раздела I актива баланса «Внеоборотные активы» (за исключением статей этого раздела, включенных в предыдущую группу).

Пассивы баланса группируются по степени срочности их оплаты:

– П1 - наиболее срочные обязательства - кредиторская задолженность.

– П2 - краткосрочные пассивы - заемные средства и прочие краткосрочные пассивы.

– П3 - долгосрочные пассивы - заемные средства и прочие долгосрочные пассивы.

– П4 - постоянные пассивы - итог раздела IV пассива баланса «Капитал и резервы» и статьи раздела VI баланса за исключением статей, включенных в группу П1 и П2).

Для определения ликвидности баланса следует сопоставить итоги групп по активу и пассиву. Баланс считается абсолютно ликвидным, если: А1>П1, А2 >П2, А3 >П3, А4 <П4.

Проведем анализ ликвидности баланса в таблице 2.7.

Таблица 2.7 - Анализ ликвидности баланса ОАО «Мираж плюс» за 2008 - 2010 гг. (тыс. руб.)

Актив	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Пассив	2008 г.	2009 г.	2010 г.
А1	5	18	41	П1	494	307	621
А2	257	80	69	П2	45	0	0
А3	137	155	488	П3	0	0	0
А4	347	344	327	П4	207	290	304
Итого:	746	597	925	Итого:	746	597	925

Из таблицы 2.7 видно, что не выполняется условие абсолютной ликвидности т. е. А1<П1, А2 >П2, А3 >П3, А4 >П4.

В ОАО «Мираж плюс» недостаточно быстрореализуемых активов чтобы покрыть все краткосрочные обязательства и избыток труднореализуемых активов.

Сопоставление наиболее ликвидных средств и быстрореализуемых активов (А1+А2) с наиболее срочными обязательствами и краткосрочными пассивами (П1+П2) позволяет выяснить текущую ликвидность: сравнение медленно реализуемых активов (А3) с долгосрочными пассивами (П3) отражает перспективную ликвидность.

Для комплексной оценки ликвидности баланса в целом следует использовать коэффициент покрытия (или коэффициент текущей ликвидности):

Кп = А1 + А2 + А3

П1 + П2 (8)

Коэффициент покрытия измеряет общую ликвидность и показывает, в какой мере текущие кредиторские обязательства обеспечиваются текущими активами. Если соотношение меньше, чем 1 : 1, то текущие обязательства превышают текущие активы.

Установлен норматив этого показателя, равный 2, для оценки платежеспособности и удовлетворительной структуры баланса.

Коэффициент быстрой ликвидности (или промежуточный коэффициент покрытия) показывает, какая часть текущих активов за минусом запасов и дебиторской задолженности, платежи которой ожидаются более, чем 12 месяцев после отчетной даты, покрывается текущими обязательствами:

Кб = А1 + А2

П1 + П2 (9)

Нормальное значение коэффициента 0,8 - 1,0

Коэффициент абсолютной ликвидности определяется отношением наиболее ликвидных активов к текущим обязательствам:

К абс. лик. = А1__

П1 + П2 (10)

Этот коэффициент показывает, какую часть краткосрочной задолженности предприятие может погасить в ближайшее время. Величина его должна быть не менее 0,2.

Проведем анализ коэффициентов ликвидности в таблице 2.8.

Таблица 2.8 - Анализ коэффициентов ликвидности ОАО «Мираж плюс» за 2008 - 2010 гг.

Показатели	Нормальное ограничение	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Изменение 2010 г. от
					2008 г.	2009 г.
1. Коэффициент текущей ликвидности	Больше или равно 2	0,74	0,82	0,96	0,22	0,14
2. Коэффициент быстрой ликвидности	0,8 -1,0	0,49	0,32	0,18	-0,31	-0,14
3. Коэффициент абсолютной ликвидности	0,2 - 0,7	0,01	0,06	0,07	0,06	0,01

Из таблицы 2.8 видно, что:

коэффициент текущей ликвидности в 2010 году равен 0,96, что больше на 0,16 по сравнению с 2009 годом и на 0,22 по сравнению с 2008 годом и не удовлетворяет нормальному значению;

коэффициент быстрой ликвидности в 2010 году равен 0,18, что меньше по сравнению с 2008 годом на 0,31 и на 0,14 по сравнению с 2009 годом;

коэффициент абсолютной ликвидности в 2010 году равен 0,07, что меньше по сравнению с 2008 годом на 0,06 и на 0,01 по сравнению с 2009 годом.

На ОАО «Мираж плюс» текущие кредиторские обязательства обеспечиваются текущими активами только на 7%. Предприятие имеет низкую платежеспособность.

2.4.2 Анализ финансовой устойчивости ОАО «Мираж плюс»

Финансовая устойчивость определяется соотношением материальных оборотных средств с величинами собственного капитала и заемных источников их формирования.

Предприятие может на определенный период находиться в одном из четырех типов финансовой устойчивости:

1. При абсолютной устойчивости финансового состояния имеется излишек собственных оборотных средств формирования запасов.

2. При нормальной устойчивости финансового состояния предприятия для формирования запасов собственные оборотные средства увеличиваются на величину долгосрочных кредитов и займов.

3. При неустойчивом финансовом состоянии для формирования запасов дополнительно привлекаются краткосрочные кредиты и займы, при этом финансовая неустойчивость считается:

a) Допустимой, если величина привлекаемых для формирования запасов краткосрочных кредитов и займов не превышает суммарной стоимости сырья, материалов, других аналогичных ценностей и готовой продукции (наиболее ликвидной части материальных оборотных активов);

b) Недопустимой, если сумма краткосрочных кредитов и займов больше суммарной стоимости сырья, материалов, других материальных ценностей и готовой продукции.

4. При кризисном финансовом состоянии общая величина запасов больше суммы всех источников их формирования.

В ходе анализа (таблица 2.9) выявляются темпы изменения общей величины всех источников формирования запасов и общей величиной запасов.

Таблица 2.9 - Анализ финансовой устойчивости ОАО «Мираж плюс» за 2008 - 2010 гг. (тыс. руб.)

Показатель	2008 г.	2009 г.	2010 г.	Изменение (+, -) 2010 г. относительно
				2008 г.	2009 г.
1. Собственный капитал	207	290	304	97	14
2. Внеоборотные активы	347	344	327	-20	-17
3. Собственные оборотные средства (п. 1 - п. 2)	-140	-54	-23	117	31
4. Долгосрочные пассивы	0	0	0	0	0
5. Долгосрочны источники формирования запасов (п.3 + п.4)	-140	-54	-23	117	31
6. Краткосрочные кредиты и займы	45	0	0	-45	0
7. Кредиторская задолженность по товарным операциям производственного назначения	494	307	621	127	314
8. Основные (нормальные) источники формирования запасов (п. 5 + п. 6 + п. 7)	399	253	598	199	345
9. Общая величина запасов	77	155	479	402	324
10. Излишек (+) / недостаток (-) СОС (п. 3 - п. 9)	-217	-209	-502	-285	-293
11. Излишек (+) / недостаток (-) ДИФЗ (п. 5 - п. 9)	-217	-209	-502	-285	-293
12. Излишек (+) / недостаток (-) ОИФЗ (п. 8 - п. 9)	322	98	119	-203	21
13. Тип финансовой устойчивости	Неустойчивое состояние	Неустойчивое состояние	Неустойчивое состояние	х	х

Из таблицы 2.9 видно, что на предприятии неустойчивое финансовое состояние, причем недопустимое, т.к. сумма краткосрочных кредитов и займов больше суммарной стоимости сырья, материалов, других материальных ценностей и готовой продукции.

2.4.3 Анализ деловой активности

Показатели деловой активности отражают скорость оборачиваемости оборотных средств. Чем выше скорость оборота активов предприятия, особенно товарно-материальных запасов, то есть чем чаще оборачиваются активы в процессе деятельности организации, тем выше ее доходность. Проведем анализ показателей деловой активности в таблице 2.10.

Из данных таблицы 2.10 можно сделать вывод, что прибыль от основной деятельности возросла в 2010 году и составила в сравнение с 2008 годом 335,5%, по сравнению с 2009 годом снизилась на 40,4%

Длительность оборота материальных ресурсов к концу анализируемого периода снизилась: по сравнению с 2008 годом на 0.6 дня, по сравнению с 2009 годом снизилась на один день, это означает, что у предприятия снизилась эффективность использования производственных запасов.

Дебиторская задолженность имела тенденцию превращать в денежные средства в 2010 году на 20,4 дня быстрее, чем в 2008 году, по сравнению с 2009 годом продолжительность оборотов дебиторской задолженности снизилась на 7,3 дня. Кредиторскую задолженность предприятие погашало в 2010 году на 16,2 дня быстрее, чем в 2008 году, а с 2009 годом на 1,9 дня медленнее.

Коэффициент загрузки (фондоотдача) по оборотным средствам в 2010 году снизилась по сравнению с 2008 годом на 0,1, а по сравнению с 2009 годом увеличился на 0,01 и составил 120,0%. По основным средствам по сравнению с 2008 годом снизился на 0,02 и составил 66,7%, а по сравнению с 2009 годом увеличился на 0,01 и составил 133,3%.

Таблица 2.10 - Динамика показателей деловой активности ОАО «Мираж плюс» за 2008-2010 гг.

Показатели	2008 г.	2009 г.	2010 г.	2010 г. в % к
				2008 г.	2009 г.
Выручка, тыс. руб.	3680	6340	6800	184,8	107,2
Среднегодовая стоимость оборотных средств-всего, тыс. руб., в том числе:	576	326	425	73,8	130,3
- запасов и затрат	14	27	14	100,0	51,8
- дебиторской задолженности	248	198	74	29,8	37,3
- кредиторской задолженности	417	400	464	111,2	116,0
Среднегодовая стоимость основных фондов- всего, тыс. руб.	220	218	270	122,7	123,8
Среднегодовой размер авансированного капитала, тыс. руб., в том числе:
- собственного капитала	182	248	297	163,1	119,8
- функционирующего капитала (собственных оборотных средств)	-103	-97	-38	-	-
- перманентного капитала	182	248	297	163,1	119,8
Прибыль, тыс. руб.
- от основной деятельности (продажи)	-51	287	171	335,3	59,6
- остающаяся в распоряжении предприятия	-74	82	31	141,9	37,8
Продолжительность оборота дней:
- материальных запасов	1,5	1,9	0,9	60,0	47,4
- дебиторской задолженности	24,3	11,2	3,9	16,0	34,8
- кредиторской задолженности	40,8	22,7	24,6	60,3	108,3
Коэффициент оборачиваемости:
- оборотных средств	6,4	19,4	16,0	250,0	82,5
- основных фондов	16,7	29,0	25,2	150,9	86,9
- собственного капитала	20,2	25,6	22,9	113,4	89,4
Коэффициент загрузки:
- оборотных средств	0,16	0,05	0,06	37,5	120,0
- основных средств	0,06	0,03	0,04	66,7	133,3

Подводя результаты анализа показателей деловой активности можно сделать вывод, что ОАО «Мираж плюс» находится в сложном финансовом положении и необходима разработка организационно-технических мероприятий по улучшению показателей деловой активности за счет реструктуризации производственных затрат и снижения не производственных расходов.

3 АУДИТ СИСТЕМЫ УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ, ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПО ЕЕ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ И МЕРОПРИЯТИЯ ПО ПОВЫШЕНИЮ ЭФФЕТИВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОАО «МИРАЖ ПЛЮС»

3.1 Аудит учетной политики предприятия

Общепризнанно, что бухгалтерский учет в организации должен осуществляться по определенным правилам, чтобы обеспечивать своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее достоверность и полезность для широкого круга заинтересованных пользователей.

Совокупность способов ведения бухгалтерского учета -- первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности нашли свое отражение в учетной политике предприятия.

Проведем аудит учетной политики ОАО «Мираж плюс» в таблице 3.1.

Таблица 3.1 - Аудит учетной политики ОАО «Мираж плюс»

N п/п	Объект учетной политики	Закрепление в учетной политике ОАО «Мираж плюс»
1	Организация бухгалтерского учета	Учреждение бухгалтерской службы, возглавляемой главным бухгалтером
2	Рабочий план счетов бухгалтерского учета	Разработан на основании типового Плана счетов с учетом видов деятельности
3	Перечень видов деятельности, подлежащих отдельному учету	Не закреплено
4	Форма бухгалтерского учета	Компьютерная технология обработки учетной информации
5	Формы первичных документов	Не представлены
6	Организация документооборота	В соответствии с утвержденным графиком
7	Перечень должностей лиц, имеющих право подписи первичных документов	В соответствии с распорядительным документом
8	Перечень должностей лиц, имеющих право получать денежные средства в подотчет	Не представлен
9	Порядок, размер и сроки выдачи денежных средств в подотчет	На хозяйственные нужды на две недели
10	Нормы командировочных расходов	В соответствии с законодательством
11	Проведение инвентаризации имущества и обязательств	Один раз в год все имущество в срок с 1 октября по 31 декабря, при смене материально-ответственных лиц
12	Оценка имущества, обязательств и хозяйственных операций	В рублях с отнесением возникающих разниц на финансовые результаты
13	Организация системы внутрипроизводственного учета, контроля и отчетности	Организация самостоятельно разрабатывает систему внутри- производственного учета, отчетности и контроля исходя из особенностей функционирования и требований управления производством и продажей товаров (работ, услуг)
14	Формы бухгалтерской отчетности	Разрабатываются организацией на основе типовых форм
15	Критерий существенности информации в бухгалтерской отчетности	Не закреплено
16	Способ представления бухгалтерской отчетности пользователям	На бумажных носителях
17	Переоценка объектов основных средств	Не проводится
18	Списание стоимости основных средств, не более 20 тыс. руб. за единицу	Путем единовременного списания на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию
19	Организация учета и контроля за сохранностью списанных основных средств	Ответственность возложена на материально-ответственных лиц
20	Признание приобретенных книг, брошюр и других изданий	Единовременное списание на затраты по мере отпуска в производство или эксплуатацию
21	Начисление амортизации основных средств	Линейным способом
22	Порядок бухгалтерского учета специального оборудования	Не закреплено
23	Порядок бухгалтерского учета специальной одежды	Не закреплено
24	Порядок бухгалтерского учета специальных инструментов и приспособлений	Не закреплено
25	Начисление амортизации нематериальных активов	Линейным способом
26	Погашение стоимости нематериальных активов	Линейным способом в течении срока полезного использования
27	Списание расходов по каждой выполненной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе	Не закреплено
28	Оценка приобретаемых материалов	По фактической себестоимости приобретения
29	Учет приобретаемых материалов	Без использования счетов 15 и 16
30	Признание транспортно-заготовительных расходов (ТЗР)	Прямое включение ТЗР в фактическую себестоимость приобретаемых материалов
31	Списание ТЗР и отклонений в стоимости материалов	Не закреплено
32	Оценка списываемых МПЗ	По себестоимости каждой единицы
33	Оценка незавершенного производства в массовом и серийном производстве	По фактической производственной себестоимости
34	Оценка выпущенной готовой продукции	По фактической производственной себестоимости
35	Учет выпуска готовой продукции (работ, услуг)	Без использования счета 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)"
36	Оценка отгруженной продукции сданных работ, оказанных услуг)	По фактической полной себестоимости
37	Учет расходов на продажу	Расходы на упаковку и транспортировку распределяются на остатки нереализованной готовой продукции
38	Оценка приобретаемых товаров	По покупным ценам
39	Оценка приобретаемой тары	Не закреплено
40	Порядок пересчета стоимости денежных знаков в кассе и средств на счетах в кредитных организациях в иностранной валюте	Не закреплено
41	Оценка финансовых вложений	Не закреплено
42	Переоценка финансовых вложений, по которым можно определить текущую рыночную стоимость	Не закреплено
43	Оценка финансовых вложений, по которым рыночная стоимость не определяется, при их выбытии	Не закреплено
44	Формирование информации о расходах по обычным видам деятельности	Не закреплено
45	Отражение в учете расходов на ремонт основных средств	Путем включение в себестоимость текущего отчетного периода по фактическим затратам
46	Распределение косвенных расходов по видам деятельности и/или видам продукции (работ, услуг)	Пропорционально стоимости сырья, материалов, полуфабрикатов
47	Списание управленческих расходов	Распределение между себестоимостью проданной продукции (товаров, работ, услуг)
48	Списание расходов будущих периодов	Метод равномерного списания
49	Выявление финансового результата по работам долгосрочного характера	Не закреплено
50	Создание резерва под снижение стоимости материальных ценностей	Не создается
51	Создание резервов по сомнительным долгам	Не создаются
52	Создание резервов предстоящих расходов	Не закреплено
53	Перевод долгосрочной задолженности по полученным займам и кредитам в краткосрочную	Не закреплено

Формирует и обосновывает учетную политику главный бухгалтер предприятия, утверждает руководитель.

Основным регламентирующим документом при составлении учетной политики организации является Положение по бухгалтерскому учету 1 \ 98 ПБУ «Учетная политика организаций».

В целях обеспечения контроля за наличием и движением имущества, использованием материалов трудовых и финансовых ресурсов, для формирования полной и достоверной информации о хозяйственных процессах и результатах деятельности на основании Положения о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденного Приказом от 9 декабря 1998 г. № 60 с учетом дополнений, изменений ранее действовавшего Положения о бухгалтерском учете и отчетности в ОАО «Мираж плюс» утверждена учетная политика, согласно которой бухгалтерский учет хозяйственной деятельности ведется централизованно на основе натуральных измерителей в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения, осуществляет учет бухгалтерия, возглавляемая главным бухгалтером.

3.2 Организация и ведения бухгалтерского учета и внутреннего контроля

В связи с применением вмененной системы налогообложения бухгалтерский учет ОАО «Мираж плюс» ведется в соответствии с Законом РФ от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»:

При оценке статей бухгалтерской отчетности обеспечивается соблюдение допущений и требований, предусмотренных Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия», утвержденным приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 года № 60н.

Отражение фактов хозяйственной деятельности производится с использованием принципа временной определенности, который подразумевает, что факты хозяйственной деятельности относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Бухгалтерский учет ведется с применением Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденному Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 года № 94н.

ОАО «Мираж плюс» бухгалтерский учет ведет с использованием специализированной бухгалтерской компьютерной программы 1С «Бухгалтерия 7.7». Аналитические и синтетические регистры бухгалтерского учета оформляются автоматизировано и распечатываются не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом; система ведения учета - журнально-ордерная.

Приобретение и заготовление материалов в бухгалтерском учете отражается с применением счета 10 «Материалы», на котором формируется фактическая себестоимость материалов и отражается их движение.

При отпуске материально - производственных запасов в производство и ином выбытии, их оценка производится организацией по средней себестоимости.

При начислении амортизации объектов основных средств в бухгалтерском учете применяется линейным способ.

Ко вновь приобретенным основным средствам применяется Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденную Постановлением Правительства РФ «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» от 1 января 2005 года № 1. По предметам, приобретенным до 2005 года, начисляется амортизация в порядке, предусмотренном Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года № 1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР». В том случае, если предмет невозможно отнести ни к одной из амортизационных групп, организация самостоятельно определяет срок его полезного использования.

Объекты основных средств стоимостью не более 10000 (либо меньшего лимита) рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания списываются на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Затраты по ремонту основных средств включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) отчетного периода;

Амортизация нематериальных активов производится линейным способом начисления.

Коммерческие и управленческие расходы признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Управленческие расходы, учитываемые по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы», по окончании отчетного периода распределяются между объектами калькулирования и списываются в дебет счета 20 «Основное производство», распределяются пропорционально прямым затратам.

ОАО «Мираж плюс» в отчетном году не создаёт резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение периода, к которому они относятся.

Резервы предстоящих расходов и платежей также ОАО «Мираж плюс» не создаются.

Бюджетные средства признаются в бухгалтерском учете по мере фактического поступления ресурсов.

При выбытии актива, принятого к бухгалтерскому учету в качестве финансовых вложений, по которому не определяется текущая рыночная стоимость, его стоимость определяется по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений.

ОАО «Мираж плюс» используются в работе первичные учетные документы, которые представлены в альбомах унифицированных форм первичной документации, разработанных Госкомстатом РФ.

Ответственность за организацию и состояние бухгалтерского учета на предприятии возложена на главного бухгалтера Бондаренко Владимира Ивановича.

Ведение бухгалтерского учета на договорных началах передается бухгалтеру - специалисту Болдыревой Марины Павловны.

В целях обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности инвентаризацию имущества и финансовых обязательств ОАО «Мираж плюс» проводит 1 раз в год в декабре месяце с применением унифицированных форм первичной документации.

ОАО «Мираж плюс» создало постоянно действующую инвентаризационную комиссию в составе: председатель Шевченко Наталья Владимировна; члены комиссии: Бондаренко Владимир Иванович; Стрельченко Владимир Федорович; Никитин Юрий Валерьевич.

Для ведения бухгалтерского учета утвержден Рабочий план счетов.

ОАО «Мираж плюс» является плательщиком единого налога на вмененных доход, единого социального налога и выплачивает взносы в фонд социального страхования РФ.

Ответственность за организацию ведения бухгалтерского и налогового учета на предприятии возложена на главного бухгалтера Бондаренко В.И.

Проведем оценку учета и внутреннего контроля на ОАО «Мираж плюс» в таблице 3.2.

Таблица 3.2 - Оценка учета и внутреннего контроля

	Структура и характеристика финансово-бухгалтерской и налоговой служб	Ответ
	Наличие в структуре организации обособленной налоговой службы, отвечающей за ведение налогового учета и составления налоговой отчетности
да
нет	+
	Наличие и соблюдение графика документооборота
да	+
нет
	Наличие должностных инструкций на работников финансово-бухгалтерской и налоговой службы:
да	+
нет
	Наличие отдела внутреннего контроля (аудита)
да	+
нет
	Формы и методы отражения хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете
	Применение единого рабочего плана счетов бухгалтерского учета (в том числе всеми филиалами и структурными подразделениями)
да	+
нет
частично
	Система налогового учета организована на основании:
только регистров бухгалтерского учета	+
самостоятельно разработанных регистров налогового учета
регистров бухгалтерского учета и самостоятельно разработанных регистров налогового учета по отдельным операциям
	В организации разработаны регистры налогового учета доходов и расходов от реализации и прочих доходов, расходов
да
нет	+
частично
	В организации разработаны регистры налогового учета наиболее сложных операций (на ремонт, НИОКР, по определению финансового результата при реализации основных средств, ценных бумаг, уступки прав требования и т.д.), по которым налоговым законодательством определен особый порядок учета
да
Нет	+
частично
	Финансово-хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете
только на основании первичных документов	+
без подтверждающих первичных документов
	Исправления в бухгалтерском и налоговом учете
всегда обоснованы	+
не обоснованы
	Ошибки при переносе из одного учетного регистра в другой
отсутствуют	+
происходят часто
происходят иногда
	Компьютерная обработка данных (КОД)
	Ведение бухгалтерского и налогового учета автоматизировано
Полностью	+
частично
не автоматизировано
	Система КОД
охватывает отдельные участки учета, автоматизирует работу отдельных подразделений
охватывает весь бухгалтерский и налоговый учет
охватывает всю деятельность организации (полностью интегрированная система)	+
	Разработанные при помощи КОД формы документов и регистров соответствуют требованиям унифицированных и утвержденных форм
да	+
нет
	Алгоритмы обработки данных соответствуют действующему законодательству
да	+
нет
	Составление бухгалтерской и налоговой отчетности
	Бухгалтерская и налоговая отчетность составляется:
с соблюдением требований законодательства	+
с нарушением требований законодательства
	В случае обнаружения ошибок изменения в бухгалтерскую и налоговую отчетность вносятся
с соблюдением установленного порядка	+
с нарушением установленного порядка
	Осуществление контроля
	Служба внутреннего аудита
действует	+
отсутствует
	Ревизионная комиссия (ревизионный отдел)
действует	+
отсутствует
	Инвентаризационная комиссия
утверждена руководителем и действует	+
Отсутствует
	Комиссия по приему, вводу в эксплуатацию и списанию основных средств
утверждена руководителем и действует	+
отсутствует
	Служба по контролю за выполнением обязательств по заключенным договорам, предъявлением претензий и выполнением обязательств по предъявленным организации претензиям
утверждена и действует	+
отсутствует
	Наличие приказа о проведении плановых инвентаризаций имущества и финансовых обязательств
да	+
нет
	Документы по проведению инвентаризации составляются с соблюдением требований нормативных актов по бухгалтерскому учету
да	+
нет
	Кадровая политика
	Прием на работу специалистов производится на конкурсной основе, по результатам собеседования (тестирования)
да	+
нет
	Проводятся мероприятия по обучению и повышению квалификации кадров
да	+
нет

ОАО «Мираж плюс» организовало учет и внутренний контроль на достаточно высоком уровне, поэтому в недостоверности регламентированной отчетности нет оснований. Все юридические и физические лица, работающие с ОАО «Мираж плюс» могут быть уверены в том, что предприятие является надежным деловым партнером с которым приятно иметь отношения.

3.3 Мероприятия по повышению эффективности деятельности ОАО «Мираж плюс»

Проведенный анализ показал, что:

Выручка от продажи готовой продукции в 2010 году по сравнению с 2008 годом возросла на 3120 тыс. руб., а по сравнению с 2009 годом на 460 тыс. руб.

Себестоимость производства и продажи продукции в 2010 году по сравнению с 2008 годом возросла на 2070 тыс. руб., по сравнению с 2009 годом на 201 тыс. руб., что позволило предприятию получить прибыль от основной деятельности по сравнению с 2008 годом больше на 1050 тыс. руб., а по сравнению с 2009 годом на 259 тыс. руб.

Расходы по коммерческим операциям снизили прибыль до налогообложения. В связи с этим в 2008 году конечный финансовый результат оказался отрицательным, т. е. убыток составил 74 тыс. руб., в последующие 2009, 2010 годы прибыль составила 82 тыс. руб. и 31 тыс. руб. соответственно.

Положительным фактором можно считать снижение затрат на 1 рубль проданной продукции, так в 2010 году по сравнению с 2008 годом снижены на 0,11 рублей, по сравнению с 2009 годом на 0,03 рублей.

Коэффициент оборачиваемости оборотных средств в 2010 году по сравнению с 2008 годом увеличился на 9,6, по сравнению с 2009 годом снизился на 3,4.

Рентабельность продаж, производства и собственного капитала в 2008 году имеют отрицательные значения в связи с полученными убытками. К концу анализируемого периода рентабельность получила незначительный уровень.

Для повышения эффективности деятельности ОАО «Мираж плюс» считаем необходимым внести следующие предложения:

1. Уменьшать непроизводительные затраты.

Это такие затраты, которые не добавляют ценности (качества) готовой продукции (работам, услугам), востребованной потребителем. К ним относятся: перепроизводство продукции; дефекты и переделка; передвижения и перемещения материалов, деталей, инструмента; запасы; излишняя обработка; ожидание.

Проблему перепроизводства продукции можно выразить одной фразой «Производим больше, чем можем продать». К перепроизводству продукции приводят недостатки планирования выпуска продукции, неадекватное понимание потребностей клиентов, большие производственные заделы. В результате затрачивается масса ресурсов, времени и т.п., что в конечном счете сводится к денежным издержкам, а отдачи (выручки) компании не получает. Компания, занимающаяся разработкой программного обеспечения, на этапе проектирования допускает много ошибок, которые приходится устранять на этапе его внедрения, что весьма трудоемко и затратно с финансовой точки зрения.

Дефекты и переделка, т.е. неисправимый и исправимый брак, также вредны с точки зрения издержек - на них тратятся ресурсы, а отдачи нет (либо она относительно небольшая в случае неисправимого брака).

Излишние перемещения материалов, деталей, инструмента из-за их нерационального расположения не добавляют никакой добавленной ценности и, следовательно, просто бесполезны.

Излишние запасы «омертвляют» оборотный капитал, а также требуют дополнительных расходов на хранение. Причиной их возникновения являются недостатки планирования потребностей, тяготение к закупке «про запас», наличие «неликвидов».

Излишняя обработка означает добавление продукции таких свойств и такого качества, которые не востребованы потребителем и за которые он не готов платить.

Ожидание - это, по сути, простои в работе, а простои для компании - это недополученная прибыль. Они возникают по различным причинам: необязательность внешних и внутренних поставщиков, длительные переналадки оборудования, ремонтные работы, некачественное планирование загрузки производственных мощностей и т.д.

Для устранения или минимизации каждого из указанных видов непроизводительных затрат необходимо применять различные методы в зависимости от причины их возникновения. Общие подходы к сокращению непроизводительных затрат приведены в таблице 3.3.

Таблица 3.3 - Методы минимизации непроизводственных затрат

Виды непроизводительныхзатрат	Способы сокращения непроизводительных затрат
Перепроизводство продукции	Улучшение качества планирования производства; применение модели «вытягивающего» производства; сокращение времени на наладку и переналадку производственных линий; проведение исследования потенциального спроса
Дефекты и переделка	Внедрение систем контроля за выполнением операций
Передвижения и перемещения материалов, деталей, инструмента	Оптимизация перемещений в производственных процессах; рациональная организация рабочих мест, производственных линий, расположения мест хранения
Запасы	Оптимизация планирования запасов; применение методики «точно в срок», «канбан»
Излишняя обработка	Изменение потребительских свойств продукта, а также технологии производства и т.п.
Ожидание	Выравнивание загрузки производственных линий; синхронизация процессов

Выполнение программы сокращения затрат и создание механизма регулярной оптимизации расходов позволят компании повысить эффективность бизнеса или использовать низкие цены на продукцию как одно из ключевых преимуществ в конкурентной борьбе.

2. Снижать себестоимость продукции за счет автоматизации производства. Механизация отдельных операций и автоматизация производства, внедрение высокопроизводительного оборудования и новых материалов -- все это позволяет снизить себестоимость продукции. Снижение себестоимости может произойти при создании автоматизированных систем управления, использовании ЭВМ, совершенствовании и модернизации существующей техники и технологии.

3. Повышать технический уровень производства. Путем внедрение новой, прогрессивной технологии, механизация и автоматизация производственных процессов, которые облегчат условия труда и поднимут производительность.

4. Разработать эффективную и гибкую ценовую политику, дифференцированную по отношению к отдельным категориям покупателей;

5. Усовершенствовать рекламную деятельность, повысить эффективность отдельных рекламных мероприятий;

6. Осуществлять повышение квалификации работников, сопровождающееся ростом производительности труда;

7. Разработать и ввести эффективную систему материального стимулирования персонала, тесно увязанную с основными результатами хозяйственной деятельности предприятия и экономией ресурсов;

8. Использовать системы депремирования работников при нарушении или трудовой, или технологической дисциплины;

9. Осуществлять постоянный контроль за условиями хранения и транспортировки сырья и готовой продукции.

3.4 Предложения по совершенствованию системы учета и внутреннего контроля финансовых результатов ОАО «Мираж плюс»

По совершенствованию учета и внутреннего аудита финансовых результатов в ОАО «Мираж плюс» вносим следующие предложения:

1. Выработать новый стратегический план, т. к. стратегическое планирование является основой деятельности предприятия. Принятие разного рода текущих решений, даже самых своевременных, не заменяет планирования, которое, по сравнению с принятием решений, представляет собой управленческую деятельность гораздо более высокого порядка, служит своего рода компасом, который направляет движение предприятия в бурном море рыночной экономики.

2. В связи с тем, что на предприятии используются старая программа для ведения бухгалтерского учета, предлагаю ввести универсальную систему для ведения бухгалтерского учета «1С:Бухгалтерия». Она может поддерживать различные системы учета, различные методологии учета, использоваться на предприятиях различных типов деятельности. В системе «1С:Бухгалтерия» главные особенности ведения учета задаются (настраиваются) в конфигурации системы. К ним относятся основные свойства плана счетов, виды аналитического учета, состав и структура используемых справочников, документов, отчетов и т.д.

3. Создать резерв расходов на ремонт основных средств. Такой резерв поможет равномерного осуществления ремонта основных средств (включая арендованные объекты). В течение года предприятие может образовывать резерв расходов на ремонт основных средств за счет ежемесячных отчислений. Суммы этих отчислений включаются в себестоимость продукции и определяются как 1/12 годовой предполагаемой суммы расходов на ремонт. Излишне образованный в отчетном году резерв (в сравнении с фактическими расходами) формируется в конце отчетного года. При превышении фактических расходов суммы образованного резерва разница относится на себестоимость продукции.

4. Руководителю предприятия и главному бухгалтеру разработать совместный план по улучшению внутреннего контроля по учету и аудиту финансовых результатов деятельности предприятия, довести разработанный план до работников бухгалтерии и систематически проводить, контроль за выполнением разработанного плана. В план могут входить следующие пункты:

организовать контроль и назначить ответственного за соблюдением правильности отражения на счете 99 реально полученных прибылей и убытков от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные;

проводить оценку правильности и обоснованности отражения на счете 91 прочих доходов и расходов;

назначить ответственного за проведение анализа финансовых результатов.

5. Оптимизировать работу с потребителями, используя системы CRM. Среди программного обеспечения, предназначенного для автоматизации управления бизнесом, CRM-системы занимают особое место. Во-первых, само понятие CRM (Customers Relationship Management) - управление взаимоотношениями с клиентами - сегодня весьма распространено, во-вторых, ни один другой класс программ не вызывает столько вопросов и не породил столько мифов.

Под термином "CRM" в России подразумевают прежде всего некую компьютерную программу. На самом же деле управление взаимоотношениями с клиентами - это бизнес-идеология, предназначенная для повышения прибыльности и рентабельности деятельности компании за счет оптимизации работы с потребителями. Другими словами, это технология, позволяющая увеличить прибыль предприятия при контролируемых издержках. Из определения видно, что уже в его сути заложена финансовая составляющая.

В чем же основной смысл CRM-технологий? Часто вместо CRM употребляется понятие "управление лояльностью клиентов". Именно в управляемой лояльности и заключается смысл CRM. Любой клиент, выбирая поставщика товара или услуги, предъявляет набор наиболее значимых характеристик, которым должен соответствовать будущий поставщик. Кому-то важны качество и скорость обслуживания, кому-то - известность марки, кому-то - сочетание ассортимента и цены. Причем каждой категории клиентов соответствует свой набор ценностей. Поставщику же интересен тоже не каждый сегмент клиентов, а именно тот, который принесет его бизнесу наибольшую прибыль. Следовательно, для привлечения удержания этого сегмента надо, во-первых, выяснить, что для этих клиентов наиболее ценно, во-вторых, построить свой бизнес так, чтобы эти ценности могли реализоваться при минимальных затратах. В этом и состоит смысл управления взаимоотношениями с клиентами.

В секторе B2B (Business-to-Business) в дополнение к сказанному могут быть важны такие моменты, как пунктуальность менеджеров, своевременные звонки и рассылка новой информации о товарах, быстрое оформление заказа клиента и пр. Сюда же можно отнести рекламу и другие мероприятия по продвижению товара, которые необходимы для привлечения клиентов. Но все это требует денег: каждый лишний звонок, каждое письмо, не говоря уже о рекламе. Даже в "правильное" поведение персонала надо вкладывать средства. Однако возникает вопрос - насколько все эти мероприятия эффективны и работают ли они на привлечение именно вашего клиента. Можно сделать евроремонт в "социальном" магазине. С общечеловеческой точки зрения это благородный шаг, но с точки зрения бизнеса он не является инструментом привлечения клиентов. Можно привести еще массу примеров, когда "благие намерения", направленные на "благо клиента", оказываются экономически неэффективными, поэтому любой шаг по "повышению лояльности" должен быть обязательно просчитан с позиций экономики.

Что касается роли CRM-систем в повышении эффективности деятельности компании, то существует несколько основных аспектов.

Экономика маркетинга. Известно, что в условиях конкурентных рынков расходы на продвижение товара составляют довольно большую долю в его цене и в затратах компании. Но насколько эти вложения эффективны? Оценить и оптимизировать расходы на маркетинг и продвижение помогает CRM-система, т.е. та ее часть, которую принято называть аналитической. CRM-система позволяет сопоставить расходы на продвижение товара с увеличением прибыли компании и выяснить, насколько эффективно сработала та или иная реклама в отношении к конкретным сегментам и конкретным товарам. Другими словами, она обеспечивает за счет точечного и целевого воздействия на клиентов уменьшение рекламного бюджета и повышение эффективности его использования. Например, компания дает рекламу в каком-то печатном издании или проводит промоакцию. При этом в CRM-системе фиксируются все параметры обращений от клиентов (кто, когда, с какой целью обращался), а потом они сопоставляются с продажами. Причем анализировать можно не только состоявшиеся сделки, но и потенциальный интерес. Аналитические возможности современных CRM-продуктов (например, Monitor CRM) позволяют определить, на какие сегменты данная реклама повлияла больше всего и позиции каких товаров стали более интересны этим сегментам. Если во время проведения акции направить усилия продавцов именно в этих направлениях, то ее эффективность при тех же вложениях существенно возрастает.

Эффективность работы персонала. В этом случае есть два момента. Во-первых, CRM-система обеспечивает автоматизацию работы менеджера по продажам: предоставление всей информации о клиентах, планирование рабочего времени и проведения переговоров, контроль сделок и проектов и т.д. Любая автоматизация делает работу сотрудника более эффективной, а применение CRM-программы способствует повышению эффективности работы менеджеров коммерческих подразделений (и по продажам, и по закупкам). Во-вторых, CRM - это инструмент контроля и оценки эффективности работы менеджеров. Стандартная отчетность компании, как правило, позволяет оценить только конечный результат в виде финансовых поступлений. Но бывает и так, что компания работает, идет поток обращений от клиентов, а финансовый результат не очень высок. В этом случае могут возникнуть проблемы на предварительных этапах. В отличие от учетных бухгалтерских систем CRM фиксирует все этапы работы с клиентом, начиная от первого звонка или первой встречи. Затем эту работу можно проанализировать и внести коррективы, а также оценить, насколько эффективны затраты на работу менеджеров - их обучение, телефонную связь, Интернет и пр.

Оптимизация ассортиментно-ценовой политики. Управление ассортиментом и ценами - это один из важнейших инструментов достижения лояльности клиентов. Помимо этого - это еще и способ оптимизировать издержки компании. Должна быть прямая зависимость между текущими складскими запасами и спросом со стороны определенных клиентских групп. Если мы знаем, какой ассортимент и каким клиентам он нужен в определенном сезоне, то, обеспечивая этот ассортимент в нужном количестве, можно, с одной стороны, достичь лояльности клиентов, а с другой - избежать затоваривания и внеплановых закупок. Эти задачи тоже решаются при помощи аналитических CRM-систем. В частности, подключив к учетной системе (например, 1С) Monitor CRM, можно детально проанализировать соотношение продаж и закупок, а также состояние склада по товарным позициям по отношению к клиентским группам и по любым другим параметрам. При этом можно учесть и шаги конкурентов, и работу менеджеров, и прочие факторы, что невозможно сделать при аналогичном анализе в рамках учетной системы.

CRM-система позволяет финансовому директору контролировать бизнес-процессы не только на конечном этапе, когда появляются денежные потоки, но и на предварительных этапах продаж. При этом ликвидируется разрыв между экономистами и менеджерами по продажам, который исторически сложился во многих отечественных компаниях.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В дипломной работе были освещены теоретические вопросы учета и аудита финансовых результатов деятельности предприятия, проведен анализ деятельности ОАО «Мираж плюс», а так же проведен аудит учетной политики и системы учета и внутреннего контроля и разработаны мероприятия по улучшению деятельности ОАО «Мираж плюс» и предложения по совершенствованию учета и контроля финансовых результатов на предприятии.

Анализ основных показателей деятельности ОАО «Мираж полюс» показал, что:

Выручка от продажи готовой продукции в 2010 году по сравнению с 2008 годом возросла на 3120 тыс. руб., а по сравнению с 2009 годом на 460 тыс. руб.

Расходы по коммерческим операциям снизили прибыль до налогообложения. В связи с этим в 2008 году конечный финансовый результат оказался отрицательным, т. е. убыток составил 74 тыс. руб., в последующие 2009, 2010 годы прибыль составила 82 тыс. руб. и 31 тыс. руб. соответственно.

Положительным фактором можно считать снижение затрат на 1 рубль проданной продукции, так в 2010 году по сравнению с 2008 годом снижены на 0,11 рублей, по сравнению с 2009 годом на 0,03 рублей.

Коэффициент оборачиваемости оборотных средств в 2010 году по сравнению с 2008 годом увеличился на 9,6, по сравнению с 2009 годом снизился на 3,4.

Рентабельность продаж, производства и собственного капитала в 2008 году имеют отрицательные значения в связи с полученными убытками. К концу анализируемого периода рентабельность получила незначительный уровень.

Анализ финансовых результатов показал, что:

общая сумма прибыли в 2010 году равна 96 тыс. руб., в 2009 году - 82 тыс. руб. и в 2008 году организация получило убыток 74 тыс. руб., т.е. прибыль 2010 года превышает прибыль 2009 года на 14 тыс. руб. и 2008 года на 170 тыс. руб. Доля прибыли от продаж в 2010 году равна 178,1%, что ниже на 171,9% по сравнению с 2009 годом и выше на 109,2% по сравнению с 2008 годом. Прочие доходы в 2010 году составили 520,8% от прибыли до налогообложения, в 2009 году - 73,2%, в 2008 году - 39,2%, т.е. прочие доходы увеличили свой процентный состав в общей сумме прибыли в 2010 году на 447,6% по сравнению с 2009 годом и на 481,6% по сравнению с 2008 годом. Прочие расходы в 2010 году составили 599% от общей суммы прибыли, в 2009 году - 323,2%, в 2008 году - 70,3%, т.е. заметно увеличение доли расходов в 2010 году на 278,5% по сравнению с 2009 годом и на 52,7% по сравнению с 2008 годом.

Чистая прибыль предприятия в 2010 году равна 31 тыс. руб., в 2009 году - 82 тыс. руб., в 2008 году убыток составил 74 тыс. руб., т.е. чистая прибыль 2010 года ниже чистой прибыли 2009 года на 51 тыс. руб. и выше 2008 года на 105 тыс. руб.

Сумма прибыли возросла в основном за счет увеличения среднереализационных цен. В связи с повышением себестоимости продукции сумма прибыли уменьшилась на 82,7 тыс. руб., в связи с увеличением объемов реализации прибыль увеличилась на 81 тыс. руб., в связи с изменением структуры товарной продукции прибыль уменьшилась на 54,6 тыс. руб., за счет увеличения цен прибыль увеличилась на 315,3 тыс. руб.

Финансовый анализ деятельности предприятия показал, что:

в ОАО «Мираж плюс» недостаточно быстрореализуемых активов чтобы покрыть все краткосрочные обязательства и избыток труднореализуемых активов;

на ОАО «Мираж плюс» текущие кредиторские обязательства обеспечиваются текущими активами только на 7%. Предприятие имеет низкую платежеспособность;

на предприятии неустойчивое финансовое состояние, причем недопустимое, т.к. сумма краткосрочных кредитов и займов больше суммарной стоимости сырья, материалов, других материальных ценностей и готовой продукции;

низкая деловая активность.

Для повышения эффективности деятельности ОАО «Мираж плюс» считаем необходимым внести следующие предложения:

- уменьшать непроизводительные затраты;

- снижать себестоимость продукции за счет автоматизации производства;

- повышать технический уровень производства. Путем внедрение новой, прогрессивной технологии, механизация и автоматизация производственных процессов, которые облегчат условия труда и поднимут производительность;

- разработать эффективную и гибкую ценовую политику, дифференцированную по отношению к отдельным категориям покупателей;

- усовершенствовать рекламную деятельность, повысить эффективность отдельных рекламных мероприятий;

- осуществлять повышение квалификации работников, сопровождающееся ростом производительности труда;

- разработать и ввести эффективную систему материального стимулирования персонала, тесно увязанную с основными результатами хозяйственной деятельности предприятия и экономией ресурсов;

- использовать системы депремирования работников при нарушении или трудовой, или технологической дисциплины;

- осуществлять постоянный контроль за условиями хранения и транспортировки сырья и готовой продукции.

По совершенствованию учета и внутреннего аудита финансовых результатов в ОАО «Мираж плюс» вносим следующие предложения:

- выработать новый стратегический план;

- ввести универсальную систему для ведения бухгалтерского учета «1С:Бухгалтерия».

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

12. Федеральный закон «О бухгалтерском учете от 21.11.96г. № 129-ФЗ.

13. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части I и II. - М.: Проспект, 2008.

14. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина РФ от 29.07.98г. № 34н (в редакции приказа Минфина РФ от 26.03.2010г. № 26н).

15. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Утверждены приказом Минфина РФ от 31.10.2000г. № 94н. (ред. от 18.09.2009).

16. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации». ПБУ 9\99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99г. № 32н.

17. Положение по бухгалтерскому учету « Расходы организации». ПБУ 10\99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99г. № 33н.

18. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации». ПБУ 4\99. Утверждено приказом Минфина РФ от 06.07.99г. № 43н.

19. «О формах бухгалтерской отчетности организаций». Приказ Минфина РФ от 22.07.2006г. № 67н.