Бухгалтерский учет и аудит на предприятии (на примере ОАО "Подъем")

В ОАО «Подъем» учет материальных ценностей производится по фактической себестоимости приобретения, аналогично происходит их списание.

В процессе проверки аудитор должен установить:

- реальность наличия и существования материально-производственных запасов;

- все ли операции с материально-производственными запасами, которые должны быть отражены на счетах учёта, действительно в них представлены;

- является ли организация собственником всех материально-производственных запасов, т.е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность, - обязательствами;

- правильность оценки материально-производственных запасов и связанных с ними обязательств;

- правильно ли выбраны и применялись принципы учета материально-производственных запасов.

В ходе обследования особое внимание уделяется проверке организации материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением и отпуском материальных ценностей.

При осмотре мест хранения материально-производственных запасов по имеющимся у материально ответственных лиц документам проверяют: своевременно ли они оформляют приемку и отпуск ценностей и делают записи в книги или карточки складского учёта.

Аудитор может присутствовать при инвентаризации, проводимой работниками проверяемой организации в последние дни отчётного года или в первые дни следующего года.

Аудитор должен убедиться в неизменности применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов; проверить правильность их применения, а также обоснованность и полезность для управления.

5. Учёт и особенности аудита животных на выращивании и откорме

Молодняк животных на выращивании и откорме представляют собой предметы труда и в бухгалтерском учете отражаются в составе оборотных средств. Рациональная организация данного участка учета позволяет систематически контролировать наличие и состав поголовья, своевременно отражать все изменения в нем, правильно определять прирост и другую продукцию животных на выращивании и откорме. Решение этих задач позволяет обеспечить сохранность поголовья и полноту оприходования полученной продукции животноводства.

Объектами учета в данном случае являются: приплод, прирост, молодняк животных, переводимый в старшие возрастные группы и в основное стадо, животные, выбывшие из основного стада и поставленные на откорм.

В ОАО «Подъем» при оприходовании приплод животных оценивают следующим образом: телят в молочном скотоводстве - по плановой себестоимости головы приплода; телят в мясном скотоводстве - исход из живой массы теленка при рождении и плановой себестоимости килограмма живой массы отъемышей (приложение 19).

При переводе молодняка животных в течение года из одной возрастной группы в другую или в основное стадо его оценивают по стоимости на начало года плюс затраты на выращивание, исчисленные по плановой себестоимости 1ц прироста живой массы. Выбракованный из основного стада и поставленный на откорм скот приходуют по балансовой стоимости(приложение 20).

Молодняк животных, поступающих со стороны, приходуют по стоимости приобретения с включением всех расходов по доставке, скот, принятый от населения для реализации, - по договорным ценам.

Живая масса молодняка животных, находящегося на откорме, в результате выращивания и откорма увеличивается, поэтому животных систематически дооценивают на прирост живой массы. Молодняк крупного рогатого скота, а также животных, находящихся на откорме, взвешивают каждый месяц. Ежемесячный прирост живой массы оценивают по плановой себестоимости 1ц прироста соответствующих видов животных (приложение 21).

В конце года, после исчисления фактической себестоимости продукции, плановую оценку молодняка животных на выращивании и животных на откорме корректируют до фактической.

Основным первичным документом, по которому приходуют приплод животных в ОАО «Подъем», является акт на оприходование приплода животных (приложение 19). В случаях забоя, падежа, вынужденной прирезки и ликвидации скота по разным причинам в день выбытия животного составляют акт на выбытие животных и птицы (забой, прирезка, падёж) (приложение 22).

Все изменения в стаде, зафиксированные в первичных документах, отражают в книге учета движения животных и птицы, которую ведут по половозрастным группам. Ежемесячно в книге выводят итоги, которые переносят в отчёт о движении скота и птицы (приложение 23).

Синтетический учет животных на выращивании и откорме ведут на счете 11 «Животные на выращивании и откорме». В ОАО «Подъем» к нему открыт субсчет 11/1 - «Молодняк животных».

По дебету данного счета стоимость наличия и поступления животных, дооценку поголовья на стоимость прироста живой массы, а также суммы корректировки плановой себестоимости приплода, прироста до фактической методом дополнительных бухгалтерских проводок или методом «красное сторно» по истечении года.

По кредиту счета отражается стоимость выбывшего поголовья молодняка и животных. Корреспонденция счетов по счету 11 «Животные на выращивании и откорме»: Оприходование приплода продуктивного скота, прироста живой массы отражается проводкой Д11/1,2 и К20/2; Оприходование приплода рабочего скота Д11/1 К23; Оприходование выбракованных на откорм из основного стада: рабочего скота Д11/2 К91/1, продуктивных животных Д11/2 К01/11; Оприходование поступивших животных от поставщиков Д11 К60; Оприходование выявленных при инвентаризации излишков Д11 К91; Внутрихозяйственное перемещение животных Д11 К11; Перевод молодняка в основное стадо Д08 К11; Забой скота Д20/3 К11; Реализация молодняка животных, выдача скота и птицы своим работникам в порядке натуральной оплаты Д90 К11; Отражение недостач скота, падежа Д94 К11.

В ОАО «Подъем» регистром учёта движения молодняка животных и животных на откорме является журнал-ордер №9-АПК и ведомость № 9-а. В нем указывают количество животных, переданных в промышленное производство, на формирование основного стада, реализовано, недостачи и потери от порчи ценностей, а также отражают количество оприходованных животных и определяют сальдо на конец. На обратной стороне, в ведомости учитывают движение животных в разрезе аналитических счетов: ремонтные быки, нетели, взрослый скот, молодняк прошлых лет. Здесь указывается сальдо на начало месяца, приходная часть: приплод молодняка, привес, прирост, перевод из других групп; расходная часть: перевод в другие группы, падеж и гибель взрослого скота, забито, продажи и определяют сальдо на конец месяца.

Для обеспечения сохранности молодняка животных и животных на откорме периодически, в сроки, установленные в хозяйстве, скот пересчитывают в натуре, а также при смене материально ответственных лиц, за которыми он закреплен. Обязательно проводят инвентаризацию всех животных по состоянию на 31 декабря перед составлением годового отчета. Результаты оформляют актами и инвентаризационными описями и отражают в бухгалтерском учете (приложение 24).

При проведении проверки аудитору необходимо выявить не полностью оприходованный молодняк путем сверки данных о его наличии и движении по каждому инвентарному номеру и кличке с данными о проведенной вакцинации приплода, с данными ведомостей расхода кормов по конкретной учетной группе животных, а также путем выявления стельных маток, числящихся в составе откармливаемого поголовья.

Для выявления не оприходованных по учету животных аудитору следует применить методы встречной проверки разных экземпляров одного и того же документа, или метод взаимного контроля различных документов, отражающих одну и ту же операцию. Например, по учету может быть оприходовано меньшее количество голов приплода молодняка, чем указано в наряде на оплату труда животноводов.

Для проверки правильности определения и оприходования прироста живой массы животных ведомости взвешивания животных и расчеты определения прироста живой массы животных за смежные периоды времени сверяют как между собой, так и с расчетами по начислению оплаты труда работникам животноводства, а также с учетными листами движения животных и расхода кормов. Такая проверка необходима для выявления случаев незаконного изъятия откормленных животных и подменой их животными, имеющими значительно меньший вес, а также для выявления фактов незаконного изъятия денежных средств путем выплаты заработной платы за приписанную массу прироста.

Для выявления неучтенных излишков скота, создаваемых под видом перевода животных из одной технологической группы в другую, аудитору целесообразно провести проверку по книге учета движения животных и птицы, которую ведут на ферме по половозрастным группам. В этой книге ведется учет всех изменений в стаде.

При проведении проверки для получения более достоверных результатов аудитор может провести инвентаризацию по интересующей группе животных.

6. Учет и аудит труда и его оплаты

Учет труда и его оплаты является одним из важнейших участков бухгалтерского учета, обеспечивающих накопление и систематизацию информации о затратах труда на производство продукции и оплату труда каждому работнику. Основным законодательным документом, регулирующим вопросы организации труда и его оплаты, является Трудовой кодекс Российской Федерации.

Трудовые отношения в ОАО «Подъем» регулируются коллективным договором, который представляет собой правовой акт, заключаемый между работниками и работодателем.

В рыночной экономике труд является товаром и имеет соответствующую стоимость, выражаемую его оплатой. Сельскохозяйственным организациям предоставлено право самостоятельно устанавливать формы и системы оплаты труда.

Основными формами оплаты труда работников в ОАО «Подъем» является повременно-премиальная система, характерная для работников аппарата управления и сдельно-премиальная, характерная для рабочих предприятия. Работникам при повременно-премиальной системе оплаты труда к сумме заработка по тарифу прибавляют премию в определенном проценте к тарифной ставке. Первичными документами по учету труда работников при повременной оплате являются табели. Сдельно-премиальная система оплаты труда предусматривает премирование за перевыполнение норм выработки и достижения определенных качественных показателей.

Бухгалтерский учет расчетов по заработной плате с персоналом ведется по всем видам заработной платы, премиям и пособиям на пассивном синтетическом счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

По кредиту счета 70 производят начисление всех указанных выплат, а по дебету отражают удержания из начисленных сумм. По счёту 70 может быть развернутое сальдо: кредитовое, отражающее задолженность хозяйства работникам по заработной плате и дебетовое, показывающее задолженность работников хозяйству по заработной плате. Дебетовое сальдо свидетельствует о плохой организации расчётов с работниками, поскольку оно возникает в тех случаях, когда работникам выплачено больше, чем им причитается за отработанное время или выполненные услуги.

Начисления по кредиту счета 70 осуществляются в корреспонденции с дебетом счетов:

08 «Вложения во внеоборотные активы» при выполнении работ по объектам капитальных вложений;

10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме» при выполнении погрузочно-разгрузочных работ по приобретенным материалам; по приобретенным животным;

20 «Основное производство» 1,2,3 - при выполнении работ в отраслях растениеводства, животноводства, промышленного производства;

23 «Вспомогательные производства» - при выполнении работ в ремонтно- механических мастерских, транспортных работ и т.п.;

25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» при выполнении работ общепроизводственного, общехозяйственного характера;

28 «Брак в производстве» при выполнении работ по исправлению брака;

69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» на суммы начисленных пособий;

91 «Прочие доходы и расходы» при выполнении работ, связанных с ликвидацией, продажей основных средств;

99 «Прибыли и убытки» при выполнении работ, связанных с чрезвычайными обстоятельствами.

С дебета счета 70 из заработной платы работников производятся удержания и выплаты в корреспонденции с кредитом счетов: 28 «Брак в производстве», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В ОАО «Подъем» к счету 70 открыты следующие субсчета:

70/1 - Расчеты с персоналом по оплате труда;

70/2 - Расчеты с персоналом по выданным авансам;

70/3 - Расчеты с персоналом по неполученным суммам (депоненты). Аналитический учёт по счёту 70 ведётся по каждому работнику.

В бухгалтерии ОАО «Подъем» ежемесячно в порядке определения оплаты труда и других выплат работникам начисляет к выплате следующие суммы: фонд заработной платы; выплаты социального характера; выплаты, не относящиеся к двум указанным категориям, производимые из средств организации по решению собственников.

Пособие по временной нетрудоспособности выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями. Размер пособия по временной нетрудоспособности зависит от стажа работы сотрудника и его среднего заработка.

Начисление сумм за отпуск производится согласно условиям коллективного договора пропорционально отработанному времени. Право на отпуск работникам предоставляется по истечении 11 месяцев непрерывной работы в хозяйстве.

Для начисления и выплаты заработной платы каждому работнику в сельском хозяйстве составляется специализированная форма сводной расчётно-платёжной ведомости (приложение 25).

Данные за месяц о начисленных суммах оплаты труда по каждому работнику, прочих выплат, пособиях, удержаниях и суммах к выдаче из расчетных ведомостей переносят в книгу учета расчетов по оплате труда. В Книге указывается табельный номер работника, его фамилия, имя, отчество, разряд, оклад, наличие детей. Из расчетно-платежной ведомости по каждому работнику переносят итоговые данные за месяц о начисленных суммах повременной и сдельной оплаты труда, о пособиях по временной нетрудоспособности, о количестве отработанных человеко-дней и человеко-часов работником. В книге указывают стаж работников, а также суммы, которые были удержаны и зачтены, в т. ч. выданные суммы в прошлом месяце. И указываются суммы к выдаче. Срок хранения указанного регистра 75 лет.

Данные из Книги учета расчетов по оплате труда переносят в платежную ведомость типовой формы Т-53. В ней указывается номер работников, фамилия, имя, отчество, сумма к выдаче и роспись в получении.

Для комплексной проверки необходимо выбрать личные дела и лицевые счета конкретных работников и проверить соответствие информации о дате найма и переводах, условиях оплаты труда (ставка, оклад) и дополнительных выплатах.

Аудитор проверяет правильность применения тарифных ставок (окладов), которые утверждаются руководителем организации и оформляются в виде штатного расписания. На основании табеля учета использования рабочего времени и штатного расписания аудитор выборочно проверяет количество отработанных конкретным работником дней (часов) и рассчитывает причитающееся ему вознаграждение исходя из тарифной дневной (часовой) ставки.

В ходе проверки аудитору необходимо убедиться в наличии нарядов и произвести выборочный расчёт суммы оплаты труда отдельно взятого работника-сдельщика на основании выполненных им норм выработки и установленной сдельной расценки за единицу произведенной продукции (выполненного комплекса работ). Полученная сумма сверяется с начисленной суммой оплаты труда данного работника.

Проверив правильность и обоснованность начисления заработной платы, аудитор проверяет удержания из оплаты труда, как правило, выборочно на основе тех же лицевых счетов, по которым проверялось начисление оплаты труда. Необходимо установить документальную обоснованность удержаний из заработной платы работников, законность и их санкционирование. Следует установить, не превышала ли сумма удержаний 50% месячного заработка.

При этом аудиторской проверкой должны быть охвачены все удержания, предусмотренные законодательством:

-обязательные удержания (по налогу на доходы физических лиц; по исполнительным листам и надписям нотариальных контор в пользу физических и юридических лиц);

-удержания по инициативе работодателя (за причиненный организации материальный ущерб; за допущенный брак; удержания своевременно не возвращенных подотчетных сумм; удержания по предоставленным займам и ссудам; удержания излишне выданной оплаты труда);

-удержания, инициаторами которых являются работники организации (удержание профсоюзных взносов; удержания, производимые в пользу физических или юридических лиц на основании письменного заявления работника).

7. Учёт накладных расходов и вспомогательных производств

На сельскохозяйственных предприятиях значительную часть производственных затрат составляют расходы по организации производства и управлению - накладные расходы. Их подразделяют на общепроизводственные и общехозяйственные. Первые связаны с организацией производства и управлением отдельными отраслями, вторые относятся к хозяйству в целом.

Учёт общепроизводственных расходов ведётся на собирательно-распределительном счёте 25 «Общепроизводственные расходы». По дебету этого счёта в течение года учитываются затраты, по кредиту - их списание на счёта основного производства. По окончании года счёт закрывается.

В ОАО «Подъем» к счёту 25 открывают два субсчёта:

25/1 - Общепроизводственные расходы растениеводства;

25/2 - Общепроизводственные расходы животноводства.

По каждому субсчёту ведутся аналитические счета по следующим статьям затрат:

1. Затраты на оплату труда аппарата управления отраслью, прочего персонала.

2. Содержание основных средств (амортизация основных средств, содержание зданий, сооружений.) В эту статью включаются затраты на электроснабжение.

3. Охрана труда и техника безопасности. По этой статье отражают расходы на стоимость материалов, спецодежды, спец обуви и др., использованных на охрану труда и технику безопасности.

4. Прочие расходы, к которым относятся: расходы на служебные разъезды и содержание легкового автотранспорта, т.е. нефтепродукты, амортизация основных средств и текущий ремонт.

Учёт общепроизводственных расходов на предприятии ведётся ежемесячно в лицевых счетах. В них отражаются данные по произведенным расходам отчётного месяца и нарастающим итогом с начала года. Записи (в дебет счёта 25) ведут по соответствующим статьям затрат в разрезе корреспондирующих счетов (70,69,96,02,96,10). По окончании года учтённые на дебете счёта 25 на соответствующих субсчетах расходы распределяют по отдельным объектам учёта соответствующих отраслей счёта 20 «Основное производство». Общепроизводственные расходы растениеводства распределяют (списывают) только на продукцию растениеводства (Д20/1 К25/1), общепроизводственные расходы животноводства - на продукцию животноводства (Д20/2 К25/2) (приложение 26).

Общепроизводственные расходы могут распределяться ежемесячно или ежеквартально в плановом или нормативном размере с корректировкой до фактических сумм по окончании года, кроме того, по отдельным производствам по окончании года пропорционально сумме основных затрат каждого объекта за вычетом стоимости: в растениеводстве - семян и посадочного материала; в животноводстве - кормов.

Для получения и обобщения информации по общехозяйственным расходам предназначен операционный собирательно-распределительный счёт 26 «Общехозяйственные расходы». По дебету этого счёта в течение года отражают фактические расходы, а с кредита списывают их по окончании отчетного периода. По окончании года счёт 26 закрывается и конечного сальдо не имеет. Аналитический учет общехозяйственных расходов ведется в лицевых счетах.

Учтенные по дебету счета 26 расходы подлежат распределению и списанию. Они включаются в себестоимость продукции растениеводства и животноводства (приложение 26).

До распределения общехозяйственных расходов из учтенных сумм вычитают: долю общехозяйственных расходов, приходящихся на закладку и выращивание многолетних насаждений при отсутствии утвержденной особой сметы накладных расходов и долю расходов, относящихся на строительство, осуществляемое хозяйственным способом, если аппарат управления строительством в хозяйстве отсутствует и все управление и хозяйственное обслуживание выполняется персоналом на средства предприятия. Данные расходы в ОАО «Подъем» отсутствуют, поэтому вся сумма с 26 счета распределяется между растениеводством и животноводством и объектами исчисления себестоимости пропорционально общей сумме основных затрат за вычетом стоимости семян - в растениеводстве и кормов - в животноводстве.

По окончании года счет 26 «Общехозяйственные расходы» закрывается.

Ряд производственных подразделений являются вспомогательными по отношению к основному производству и предназначены для его обслуживания. Вспомогательные производства - важное и необходимое в деятельности организации.

В ОАО «Подъем» для учёта затрат и услуг вспомогательных производств применяется синтетический счёт 23 «Вспомогательные производства», к которому открывают следующие субсчета:

23/1 - Ремонтные мастерские;

23/3 - Машинно-тракторный парк;

23/4 - Автотранспорт;

23/5 - Электроэнергия;

23/6 - Водоснабжение;

Счёт 23 является активным, операционно-калькуляционным. По его дебету собирают фактические затраты в разрезе отдельных статей. По кредиту счёта отражают выполненные услуги каждым вспомогательным производством для соответствующего потребителя.

В ОАО «Подъем» капитальный и текущий ремонт техники, машин, оборудования производят как в собственных ремонтных мастерских, так и на стороне. Ремонтно-технические мастерские являются самым распространенным видом вспомогательных производств. Их основной задачей является выполнение различного рода ремонтных работ в целях поддержания в рабочем состоянии машинно-тракторного парка, оборудования и других средств механизации производственных процессов.

Все затраты по видам ремонта учитывают на субсчёте 23/1 «Ремонтные мастерские». Учёт данных расходов ведут в Журнале учёта затрат в ремонтной мастерской. В Журнале отведена отдельная страница, где отражают учёт затрат в ремонтной мастерской по следующим статьям: заработная плата с начислениями; запасные части и ремонтные материалы; нефтепродукты; электроэнергия; газ и прочие затраты. Данные журнала учёта затрат в ремонтной мастерской показывают сколько и каких произведено затрат на ремонт каждой машины, на изготовление определённых изделий, на ремонт группы мелких однородных предметов.

Кроме прямых затрат в процессе производства ремонтные мастерские несут общие расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на соответствующий аналитический счет. Для учета таких расходов внутри счета 23/1 открывают аналитический счет «Цеховые расходы ремонтной мастерской». На нем ведется учет оплаты труда заведующего мастерской, инженера, механика, уборщиц и другого персонала мастерской. В состав этих расходов также относят затраты на охрану труда и технику безопасности и др.

Объектами калькуляции по ремонтной мастерской являются отдельные ремонтируемые объекты или группы однородных объектов. Себестоимость отдельного заказа определяется исходя из данных Журнала учета затрат в ремонтной мастерской и соответствующей доли цеховых расходов. В течение года для определения себестоимости законченного ремонта отдельных объектов, а также для распределения работ и услуг по потребителям к учтенным прямым затратам ежемесячно прибавляются в плановых размерах цеховые расходы.

По завершении ремонта фактические затраты по ремонтируемым объектам относят на счета основного, вспомогательного и обслуживающих производств.

В конце года на субсчете 23/1 «Ремонтные мастерские» остаются затраты по незаконченному ремонту машин, оборудованию транспортных средств, а также незавершенному изготовлению запасных частей и инвентаря, которые показаны в балансе как незавершенное производство. При закрытии субсчета 23/1 в конце года прямые затраты по завершенному ремонту списываются в фактической их сумме. Цеховые расходы распределяются на ремонтируемые объекты пропорционально прямым затратам.

Затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией тракторов (на всех видах работ, включая транспортные), комбайнов и других сельскохозяйственных машин и орудий по обработке почвы, возделыванию и уборке сельскохозяйственных культур и другим работам машинно-тракторного парка, учитываются на счете 23/3.

В журнале учёта затрат учитывают следующие затраты по эксплуатации и содержанию машинно-тракторного парка: заработная плата с начислениями, запасные части и материалы, нефтепродукты, амортизация, ГСМ, МТП, запасные части, ремонт, газ, касса и подсчитывают обороты за месяц и нарастающим итогом с начала года.

Стоимость выполненных транспортных работ тракторами в течение года списывают по плановой себестоимости условного эталонного гектара в разрезе транспортных работ тракторов (кроме перевозок в растениеводстве). В конце года исчисляют фактическую себестоимость эталонного гектара транспортных работ и плановую себестоимость транспортных работ корректируют до фактической. Себестоимость эталонного гектара транспортных работ определяют путем деления затрат, оставшихся после отнесения по назначению затрат, на общее количество выполненных эталонных гектаров.

ОАО «Подъем» имеет на своем балансе грузовой и легковой транспорт. Точный и своевременный учет его работы необходим для начисления оплаты труда водителям, определения расхода горючего, начисления амортизации автомашин и других расходов по эксплуатации для исчисления себестоимости грузовых перевозок.

Затраты по эксплуатации грузового автотранспорта учитывают на 23/4 независимо от вида, марок и грузоподъемности автомобилей. Учёт ведут в журнале учёта затрат, где отражают затраты по содержанию грузового транспорта.

Аналитический учет затрат ведут по следующим статьям: оплата труда с отчислениями на социальные нужды, содержание основных средств, работы и услуги, организация производства и управления.

Ежемесячно услуги грузового автотранспорта списывают по плановой себестоимости одного тонно-километра на счета потребителей с кредита счета 23.

В конце года по автопарку определяют фактическую себестоимость 1 или 10 т/км. Чтобы определить фактическую себестоимость 1 т/км, из общей суммы затрат, учтенных по дебету субсчета 23/4, необходимо вычесть расходы по перевозке людей и стоимость оприходованных материальных ценностей (отработанного масла, изношенной авторезины). Затем оставшуюся сумму затрат нужно разделить на количество отработанных тонно-километров (без учета работ по самообслуживанию). По пассажирскому автотранспорту исчисляют себестоимость одного машино-дня по перевозке людей путем деления расходов, отнесенных на пассажирский автотранспорт, на количество затраченных в этих целях машино - дней.

В конце года исчисленную фактическую себестоимость 1 т/км перевезенного груза сопоставляют с плановой и определяют калькуляционную разницу. Умножив ее на объем перевозок устанавливают сумму, которую необходимо отнести дополнительно на счета или сторнировать со счетов, на которых были отражены эти перевозки в течение года по плановой себестоимости. Для списания разницы между фактической и плановой себестоимостью работ, выполненных автомобильным грузовым транспортом, составляют специальную бухгалтерскую справку по форме № 306 - АПК «Ведомость на закрытие счетов бухгалтерского учета».

После списания разницы между фактической и плановой себестоимостью выполненных тонно-километров субсчет 23/4 закрывается.

В ОАО «Подъем» для учёта электроэнергии, а также расходов на содержание электрооборудования предусмотрен субсчёт 23/5 «Электроэнергия». Основным документом для обобщения данных о количестве выработанной и использованной электроэнергии является отчет об использовании электроэнергии (ф. № 305 - АПК). В этом отчете отражаются сводные данные о выработке электроэнергии и ее использовании по потребителям. В ОАО «Подъем» используется нетиповая форма отчета (приложение 27).

Единицей исчисления себестоимости в электроснабжении является 1 или 10 кВт.ч. Списание электроэнергии в течение года на счета потребителей производят по плановой оценке, а в конце года доводят до фактической. Для исчисления фактической себестоимости 1 кВт.ч общую сумму затрат необходимо поделить на количество потребленных киловатт - часов. Для примера рассмотрим расчет себестоимости 1 кВт.ч. Общая сумма затрат по электроэнергии за январь в ОАО «Подъем» составила 102493,5 руб. Количество потребленной энергии - 36538 кВт.ч., себестоимость 1кВт.ч таким образом равна: 204987:36538=2,80 руб.

В течение года потребленная электроэнергия списывается по плановой себестоимости с кредита 23/5 в дебет счетов 20/2, 20/2, 25,26,29.

После калькуляции в конце года сопоставляют фактическую себестоимость электроэнергии с плановой, выявляют разницу и корректируют отнесенную в течение года в дебет счетов потребителей сумму. Это осуществляется в ведомости корректировочных записей (бухгалтерская справка). Суммы корректировки затрат по каждому потребителю распределяют пропорционально потребленной электроэнергии. После отражения калькуляционных разниц субсчет 23/5 закрывается.

Затраты по содержанию и эксплуатации водопроводной сети и других установок для подачи воды учитывают на субсчёте 23/6. Стоимость отпущенной воды ежемесячно списывают с кредита счета 23/6 на счета потребителей по плановой себестоимости 1м^з воды (приложение 28). В конце года определяют ее фактическую себестоимость. Для этого в расчет включают затраты и количество кубометров воды, как полученное от собственных установок, так и поступившие от магистральных государственных сетей. Себестоимость определяется путем деления учтенной суммы затрат по дебету счета на общее количество поданной воды в кубометрах. Путем сравнения плановой и фактической себестоимости 1 м³ воды находят калькуляционную разницу и используют для корректировки по потребителям. После этого субсчет 23/6 закрывается.



8. Учет затрат и исчисление себестоимости продукции растениеводства

Растениеводство - одна из основных отраслей сельскохозяйственного производства, производящая продукты питания, сырье для промышленности, корма для животноводства. Основные задачи учета в растениеводстве - это учет затрат на выращивание сельскохозяйственных культур, выхода продукции и ее калькуляция.

Синтетический учет затрат на производство и выхода продукции растениеводства в ОАО «Подъем» ведется на операционном калькуляционном счете 20 «Основное производство», субсчет 1 «Растениеводство». По дебету этого счета в течение года учитывают все основные затраты, по кредиту - стоимость полученной от урожая продукции в оценке по плановой себестоимости. По итогам года в дебет счета относят приходящиеся на данную отрасль отклонения фактической себестоимости от плановой по услугам вспомогательных производств, а с кредита счетов 25 и 26 списывают соответственно общепроизводственные расходы растениеводства и приходящуюся на растениеводство долю общехозяйственных расходов.

Сальдо по счету 20/1 может быть только дебетовым; оно характеризует сумму затрат незавершенного производства, относящуюся на урожай будущих лет.

По итогам года после исчисления фактической себестоимости продукции растениеводства по кредиту счета 20/1 отражают калькуляционные разницы между фактической и плановой себестоимостью произведенной продукции в корреспонденции с дебетом счета 43 «Готовая продукция», субсчет 1 «Растениеводство».

Аналитические счета по субсчету «Растениеводство» ведут в соответствии с объектами учета. Объектами учета затрат на производство в растениеводстве являются сельскохозяйственные культуры (или группы культур), сельскохозяйственные работы, подлежащие распределению, и прочие объекты.

В разрезе аналитических счетов учет затрат осуществляется по следующей номенклатуре статей:

1) оплата труда;

2) отчисления на социальные нужды;

3) семена;

4) удобрения минеральные и органические;

5) средства защиты растений;

6) содержание основных средств, в том числе нефтепродукты, амортизация основных средств;

7) работы и услуги;

8) налоги, сборы и другие платежи;

9) прочие затраты;

10) организация производства и управления.

Аналитические счета по субсчету «Растениеводство» в ОАО «Подъем»» ведут в расшифровке по статьям затрат.

Обобщающим регистром аналитического учета затрат и выхода продукции растениеводства в ОАО «Подъем» является производственный отчет подразделения.

Производственный отчет включает в себя два раздела. В первом разделе учитывают затраты подразделения по установленным статьям затрат (без общехозяйственных расходов) по культурам и видам работ незавершенного производства по дебету субсчета 20/1 «Растениеводство». В строках указывают затраты по их конкретным видам, сгруппированные согласно номенклатуре статей. Записи хозяйственных операций производят на основе накопительных ведомостей учета затрат, отчетов о движении материальных ценностей. По затратам, которые не отражаются в накопительных ведомостях, записи осуществляются на основании сводных и первичных документов.

Во втором разделе производственного отчета учитывают выход продукции, т.е. кредит счета 20/1 в корреспонденции с дебетом счетов по учету готовой продукции, материалов, затрат на производство.

Производственный отчет подразделения открывают на год. Количественные данные о посевных площадях, о семенах, органических и минеральных удобрениях учитывают в предусмотренных строках за месяц и с начала года до отчетного месяца, а стоимостные показатели - аналогично в соответствующих строках. На основании данных производственных отчетов подразделений составляется сводный производственный отчет в целом по отрасли растениеводства.

Калькуляция себестоимости продукции - важный этап учетной работы. Ей предшествует подготовительная работа по уточнению отраженной на счетах информации. Уточняют и проверяют разграничение затрат по смежным отчетным периодам, проверяют правильность списания затрат по погибшим посевам и количество оприходованного урожая как по основной, так и по побочной продукции.

Себестоимость основной продукции зерновых культур определяется только по убранным, обмолоченным культурам по количеству зерна после доработки. Объектами калькуляции являются зерно и зерноотходы. При калькуляции зерноотходы переводятся в условное зерно. Солома как побочная продукция оценивается исходя из фактических затрат на уборку, прессование, скирдование и другие работы. Стоимость соломы из затрат на возделывание и уборку зерновых исключается. Оставшаяся величина затрат распределяется на зерно и зерноотходы пропорционально удельному весу содержания в них полноценного зерна. Себестоимость 1 ц зерна и зерноотходов определяется путем деления суммы затрат на зерно и затрат, отнесенных на зерноотходы, соответственно на физический вес зерна и зерноотходов.

При выращивании картофеля побочная продукция - ботва не используется, поэтому объект учета совпадает с объектом калькуляции. Себестоимость 1 ц картофеля исчисляют простым делением общей суммы затрат по возделыванию культуры на массу клубней.

Себестоимость 1 ц корнеплодов сахарной свеклы исчисляют делением общей суммы затрат на ее возделывание и уборку урожая за вычетом стоимости использованной ботвы на физическую массу полученных корнеплодов.

В течение года продукцию растениеводства учитывают по плановой себестоимости. Плановую себестоимость устанавливают исходя из фактической себестоимости аналогичной продукции, полученной в прошлом году. В конце года, после исчисления фактической себестоимости, плановая себестоимость доводится до фактической. Если фактическая себестоимость продукции ниже плановой, ее корректируют методом «красное сторно», если выше - дополнительной записью. После корректировки себестоимости продукции аналитические счета субсчета 20-1 «Растениеводство» закрывается.

9. Учёт затрат и исчисление себестоимости продукции животноводства

Животноводство наряду с отраслью растениеводства является основной отраслью сельского хозяйства. Она использует продукцию растениеводства, производит важнейшие продукты питания (молоко и др.) и сырье для промышленных предприятий.

В ОАО «Подъем» животноводство представлено молочным скотоводством. Объектами бухгалтерского учёта производственных затрат здесь являются основное стадо молочного скота и животные на выращивании и откорме. Объектами исчисления калькуляции продукции основного стада в молочном скотоводстве является молоко и приплод. Объектом калькуляции молодняка КРС всех возрастов и взрослых животных, выбракованных из основного стада, является 1 ц прироста и 1 ц живой массы.

Синтетический учёт затрат на производство и полученной продукции в животноводстве ведётся на счёте 20 «Основное производство» субсчёт 2 «Животноводство». На дебете этого счёта отражаются фактические затраты по содержанию животных, по кредиту счёта - полученная продукция, которая в течение года отражается по плановой себестоимости, а после исчисления фактической себестоимости по окончании отчётного периода корректируется методом дополнительной проводки либо «красное сторно».

В животноводстве все затраты по содержанию животных текущего год относят в себестоимость этого же года. Поэтому субсчет 20/2 сальдо на конец отчетного периода не имеет.

Наряду с основной продукцией в животноводстве получают побочную. Прежде всего, это навоз, представляющий собой ценное органическое удобрение. Себестоимость навоза определяется суммой фактических затрат на его уборку, выемку из навозонакопителя, укладку и хранение, включая стоимость подстилки.

Аналитические счета по счёту 20/2 ведут в соответствии с объектами учёта, по следующей номенклатуре статей:

1) оплата труда;

2) отчисления на социальные нужды;

3) корма;

4) потери от падежа животных;

5) средства защиты животных;

6) содержание основных средств, в том числе нефтепродукты, амортизация основных средств;

7) работы и услуги;

8) налоги, сборы и другие платежи;

9) прочие затраты;

10) организация производства и управления. Корреспонденция счетов по счету 20/2: Начислена зарплата работникам животноводства - Д20/2 К70; Списаны израсходованные корма, медикаменты - Д20/2 К10; Начислена амортизация по основным средствам - Д20/2 К02; Оказаны услуги животноводству вспомогательными производствами - Д20/2 К23; Оказаны услуги сторонними организациями животноводству - Д20/2 К60, 76; Списан падеж животных - Д20/2 К94; Списаны общепроизводственные, общехозяйственные расходы животноводства - Д20/2 К25/2, 26; Оприходована продукция животноводства - Д11,43,20/1 К20/2.

Синтетический учет по счету 20/2 ведется в журнале ордере № 10 - АПК и Главной книге. В ОАО «Подъем» используется произвольная форма записи.

Перед калькуляцией продукции животноводства необходимо: уточнить полноту записей по затратам и выходу продукции по счету 20/2; скорректировать плановую себестоимость до фактической по кормам и услугам вспомогательных производств; определить затраты на основную продукцию путём исключения из общей суммы затрат стоимости побочной продукции.

Для расчёта себестоимости 1 ц молока и 1 головы приплода из затрат на содержание коров и быков-производителей исключают стоимость побочной продукции (навоза). Оставшиеся затраты распределяют в соответствии с расходом обменной энергии кормов: на молоко - 90%, на приплод - 10%.

Себестоимость 1 ц молока и 1 головы приплода определяется делением суммы затрат соответственно на молоко и приплод на количество полученной продукции. Рассчитаем себестоимость 1ц молока и 1 головы приплода крупного рогатого скота. Общая сумма затрат составляет 7498000 руб. Вычитаем стоимость навоза: 7498000-234076=7263924 руб. Полученные затраты распределяем в пропорции - 90% на молоко, 10% - на приплод: 7263924*0,9=6537531,6 руб. и 7263924*0,1=726392,4 руб. Количество полученного молока 9549 ц, следовательно себестоимость 1ц молока равна: 6537531,6/9549=684,6 руб. Приплод составил в 2012 году 255 голов, себестоимость 1 головы приплода равна: 726392,4/255=2848,6 руб.

По выращиванию молодняка и откорму крупного рогатого скота объектами исчисления себестоимости являются получаемый прирост живой массы и общая живая масса скота. Себестоимость 1 ц прироста живой массы определяют путём деления общей суммы затрат (за вычетом стоимости побочной продукции), отнесённой на прирост живой массы данной учётной группы скота, на полученный от этой учётной группы скота валовой прирост живой массы в центнерах. Валовой прирост живой массы определяют следующим образом: живую массу поголовья на конец отчётного периода складывают с массой выбывшего поголовья за год (включая живую массу животных, павших на начало отчётного периода), за минусом массы поступившего поголовья и приплода и массы поголовья на начало отчётного периода.

Себестоимость живой массы животных определяется по данным аналитических счетов счёта 11 «Животные на выращивании и откорме».

Приплод телят оценивают по плановой себестоимости 1 головы независимо от массы приплода. Купленных телят приходуют по фактическим ценам приобретения. Взрослый скот, принятый на откорм, и молодняк скота рождения прошлых лет учитывают на начало года по средней себестоимости 1 ц живой массы за прошлые годы. Чтобы каждый вид животных был учтён по одинаковой цене независимо от источников поступления и времени пребывания в хозяйстве, необходимо применять порядок оценки животных по средней себестоимости 1 ц живой массы в соответствии с расчётом фактической себестоимости живой массы животных.

Себестоимость 1 ц живой массы определяется делением их стоимости на количество центнеров живой массы (исключая прирост массы павших животных, причём масса павших животных по окончании года не пересчитывается на фактическую стоимость). По этой себестоимости оценивают всех животных, проданных организацией, переводимых в основное стадо, забитых в хозяйстве и выбывших по другим причинам, а также оставшихся на конец года.

В ОАО «Подъем» исчисление себестоимости продукции животноводства производят в Расчете себестоимости продукции животноводства за отчетный год, который составляется в произвольной форме, где определяют калькуляционные разницы.

10. Учёт затрат и исчисление себестоимости продукции промышленных и прочих производств

На сельскохозяйственных предприятиях для переработки продукции растениеводства и животноводства, а также для производства строительных материалов, изготовления мелкого инвентаря и т.п. организуют промышленные производства.

Для учёта затрат в промышленных производствах в ОАО «Подъем» применяется субсчёт 20/3 «Прочее производство», по дебету которого отражают затраты в соответствующих промышленных производствах, а по кредиту - выход продукции, списание стоимости бракованной продукции и услуг при переработке давальческого сырья по фактической себестоимости.

Учёт затрат на субсчёте 20/3 ведут по видам производств и статьям затрат. В общем по субсчёту 20/3 в ОАО «Подъем» можно выделить три группы аналитических счетов:

1) переработки продукции растениеводства. На них учитывают переработку зерна на муку и крупу;

2) переработки продукции животноводства, где учитывают забой скота;

3) счета прочих промышленных производств. Здесь учитывают затраты на производство перекрытий и других строительных материалов.

Объектами затрат в промышленном производстве в ОАО «Подъем» являются отдельные виды промышленных производств. К ним относятся забой скота на мясо, пилорама. Учёт затрат в промышленных производствах ведут по простому методу по каждому виду продукции.

Аналитический учёт ведётся в производственных отчётах подразделений, записи в который производятся на основании соответствующих документов: нарядов на сдельную работу (приложение 29, 30), табеля учета использования рабочего времени (приложение 31), накладных на отпуск сырья и материалов, лимитно-заборных карт, отчетов о движении материальных ценностей, ведомости расчета амортизации, актов на выбытие животных и птицы (приложение 22), помольных квитанций и других документов.

Синтетический учет в ОАО «Подъем» по субсчету 20/3 ведется в Главной книге (приложение 4).

Себестоимость продукции переработки сельскохозяйственного сырья определяется суммой затрат за вычетом использованных отходов по ценам возможной продажи или использования.

Забой скота считается одним из видов промышленных производств. Затраты по забою скота, а также стоимость поступившего для забоя скота учитывают на отдельном аналитическом счете 20/3.

В результате забоя скота приходуют основную продукцию - мясо и побочную - шкура, рога и т.п. Себестоимость мяса исчисляют путем вычитания из учтенных затрат стоимости побочной продукции по ценам возможной реализации и деления на валовой выход основной продукции. Полученное в результате забоя скота мясо приходуют с учетом его сортности.

11. Учёт и особенности аудита продаж продукции (работ и услуг), финансовых результатов экономического субъекта

Продажей продукции, работ, услуг завершается кругооборот средств на предприятии: произведенная продукция продается и предприятие получает выручку в денежной форме, которая авансируется на возобновление процесса кругооборота средств, его непрерывное повторение.

Для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, и определения по ним финансового результата предназначен счет 90 «Продажи». На нем отражается выручка и себестоимость проданной готовой продукции, работ, услуг, а также операции по продаже принятых от населения продукции, скота, птицы, по передаче индивидуальных жилых домов, натуральные выдачи сельскохозяйственной продукции в счет оплаты труда.

По дебету этого счёта учитывают полную себестоимость проданной продукции, товаров, работ, услуг и других активов. Кроме того, по дебету счёта 90 отражается плановая себестоимость продукции, а по итогам года определяется разница между фактической и плановой себестоимостью, и суммы разниц списываются в дебет счёта 90 «Продажи» или сторнируют в корреспонденции со счетами 43 «Готовая продукция», 40 «Выпуск продукции», 23 «Вспомогательные производства».

По кредиту счёта 90 «Продажи» отражают признанные в бухгалтерском учёте суммы выручки от продажи продукции, выполненных работ, оказанных услуг с учётом НДС, акцизов, налога с продаж.

В ОАО «Подъем» продаже подлежит следующая продукция: молоко, крупный рогатый скот, мясо, пшеница, подсолнечник, ячмень, овес.

Аналитический учёт по счёту 90 «Продажи» ведётся по каждому виду проданной продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. В аналитическом учёте отражают количество, качество, зачетную массу и стоимость продукции.

Аналитический учёт по счёту 90 «Продажи» ведётся по каждому виду проданной продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. В аналитическом учёте отражают количество, качество, зачетную массу и стоимость продукции.

В ОАО «Подъем» к счёту 90 «Продажи» открыты следующие субсчета:

90/1 - продажа продукции растениеводства;

90/2 - продажа продукции животноводства;

90/3 - продажа продукции прочего производства;

90/9 - продажа продукции вспомогательного производства.

На субсчетах 90/1 и 90/2 отражают выручку от продажи продукции (Д62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» К90/1,90/2), а также себестоимость проданной продукции (Д90/1, 90/2 К43).

На субсчете 90/3 отражают продажу продукции промышленных и подсобных производств.

На субсчете 90/4 учитывают операции по продаже продукции, изготовленной во вспомогательных и обслуживающих производствах и хозяйствах, а также выполненных ими работ на сторону.

Ежемесячно сопоставлением дебетового и кредитового оборота по всем субсчетам счета 90 определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно списывается со счета 90 на счет 99 «Прибыли и убытки».

В конце года подсчитывают итоговые суммы по дебету и кредиту счета 90, находят разницу между дебетовой и кредитовой суммой, и в зависимости от дебетового или кредитового сальдо полученного на счете, отражают корреспонденцию счетов со счетом 99 «Прибыль и убытки»:

Д90 К99 - прибыль;

Д99 К90 - убыток.

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах отчетного периода используется счет 91 «Прочие доходы и расходы». Этот счет активно - пассивный. В ОАО «Подъем» к счету 91 открыты субсчета:

91/1 - прочие доходы;

91/2 - прочие расходы.

Записи по субсчетам 91/1 и 91/2 производят накопительно в течение отчетного периода. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91/2 и кредитового оборота по субсчету 91/1 определяется сальдо, которое ежемесячно списывается на счет 99 «Прибыли и убытки».

Счёт 99 «Прибыли и убытки» активно-пассивный. В течение года записи на этом счёте ведутся накопительно, нарастающим итогом. Конечный финансовый результат слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов. По дебету счёта 99 учитывают убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчётный период показывает конечный финансовый результат отчётного периода.

Счет 99 может иметь кредитовое или дебетовое сальдо на конец года. В случае превышения кредитового оборота над дебетовым образуется положительный результат (прибыль). Если дебетовый оборот больше, чем кредитовый, то результат деятельности организации отрицательный (убыток).

Для учета операций по финансовым результатам деятельности в регистрах бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях используется журнал-ордер № 15-АПК, в котором ведут учёт кредитовых оборотов по счетам 99, 98, 84. Журнал-ордер является регистром месячного обращения. Но при небольшом числе операций один бланк журнала-ордера можно использовать в течение нескольких месяцев с выведением промежуточных итогов за месяц. Для каждого счёта, включенного в журнал-ордер, в регистре выделяется отдельный раздел. В разделе 1 журнала-ордера ведут учёт операций по кредиту счёта 99 в корреспонденции с дебетом счетов: 52, 55, 60, 73, 78, 79, 84, 90, 91, 94, 96. Записи по счетам 90 и 91 делают на основе ведомостей аналитического учёта, по остальным счетам - на основе соответствующих первичных документов.

В разделе 2 журнала-ордера учитывают обороты по кредиту счёта 98 «Доходы будущих периодов» в корреспонденции с дебетом счетов: 08, 50, 51, 52, 55, 58, 73, 76, 86, 91, 94. Основанием для записей являются договоры аренды, решения суда и исполнительные листы или обязательства виновных лиц о возмещении ущерба, другие документы.

Раздел 3 журнала-ордера предназначен для учёта операций по кредиту счёта 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции с дебетом счетов:75, 79, 80, 82, 83, 84, 99. Основанием для записей являются решения совета учредителей (общего собрания участников), извещения (решения) о целевых источниках, бухгалтерские справки, другие документы.